预算松弛：基于预算目标清楚度的理论研究

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1、预算松弛：基于预算目标清楚度的理论研究 摘要：因为组织环境的不一致，组织内部客观存在的诸如信息不对称、预算参加、预算强调等权变影响原因，和预算主体诸如逐利性、压力等行为度心理属性，在预算目标设定、实施、修改及考评中，给予了预算目标在清楚度上的不一样的特征。这些特征和预算松弛之间有内在的因果联络。组织内部的沟通及酬劳体系，是改进预算目标特点的主要范围。关键词：预算目标；清楚度；预算松弛；研究一、引言预算(budget)是为数不多的能把组织的全部关键问题融合于一个体系之中的管理控制方法之一，有研究者更是将企业治理、企业管理、内部控制、评价和薪酬等全部囊括其中。但预算松弛(budgetary sla

2、ck)限制了预算作用的发挥。预算松弛就是在预算管理过程中，因为多种客观存在原因的作用，造成预算管理参加者的利己动机驱使其高估成本、低估收入，使实际数据和预算数据之间产生差异的管理行为。Horngren甚至认为，预算松弛是预算控制中还未处理的一个关键问题。从实际情况看，不管何种预算模式，因为企业面临的情况不一样，并不存在普遍适应的一个形式，而应该在分析内外部环境原因及实施主体的行为、心理特征的基础上，展开权变研究。本文以权变理论为视角，以预算参加和预算强调等客观存在为基础。从理论上对影响预算松弛的一个主要的权变原因一预算目标清楚度进行考察。二、预算目标管理及其权变原因(一)目标管理理论的要旨Lo

3、ck等发觉，外来的刺激如奖励、工作反馈和监督压力全部会经过目标影响个体的动机，认为目标是人类行为直接的(尽管不是惟一的)调整者，并在1968年提出目标设置理论。其后很多学者做了深入的理论分析和实证研究。目标设置理论已成为目前最具影响力的组织激励理论之一，并在经济、教育等组织管理实践中得到了广泛应用。最早系统叙述目标管理(Management by objectives，缩写MBO)的是管理大师Dlucker。她认为，所谓目标管理，乃是一个程序或过程，它使组织中的上级和下级一起协商，依据组织的使命确定一定时期内组织的总目标，由此决定上、下级的责任和分目标，并把这些目标作为组织经营、评定和奖励每个

4、单位和个人贡献的标准。目标管理理论的要旨有两个，一是人本管理；二是参加(participation)及自我控制。Dlucker认为，人是有责任感的。只要环境合适，人不但会负担责任，而且还会追求责任，愿意在工作中发挥自己的聪慧才智和发明性。目标管理借助于目标把人和工作结合起来，把管理者和被管理者统一起来，用自我控制的管理替代压制性管理，推进企业职员自觉完成所担负的责任。目标管理的哲学基础之一是“人性本善”，这是基于Y理论、以动态的看法来看人，认为人性的假设有着主动的一面。目标管理提出上下级共同参加目标的选择并对怎样实现目标达成一致意见。任何组织全部必需成为一个真正的协作体。把个人的努力凝合成为共

5、同的努力。组织中的每一个组员的贡献有所不一样，不过大家全部必需是为了一个共同的目标。Grochla指出：“当个人的价值观念和整个组织的目标在较大程度上一致起来的时候，人的工作意愿才会提升。”Odlorne则将目标管理论述为这么一个过程，经过它，一个组织的上下级管理人员共同确定该组织的共同目标，依据对每一个人所预期的结果来要求其关键责任范围，和利用这些指标来指导活动和评价贡献。从管理过程来看，目标管理的不足关键表现在：目标难确定；目标短期化；目标数量少；目标修正不灵活。而从目标管理的基础来看，因为人全部是理性的、自私的，因此使得在个体利益和集体利益不一致时，个体总是把本身利益摆在集体利益之前。组

6、织中的每个主体全部是关注于本身目标的实现，而忽略了整个组织内部相互间的协作，滋长本位主义、暂时看法和急功近利倾向。这么对组织全局性目标的实现就会产生障碍，因为全局性目标并不是各个部门目标、个体目标的简单之和，有时二者甚至会背道而驰。Kast曾经一针见血地指出，从某种意义上说，期望“个人和组织目标之间完全一致和最理想的满足”是不现实的。(二)预算目标管理的权变原因研究预算目标管理的文件比较多，从很多角度论述了预算目标管理的关键方面。不过，从目标管理和行为管理角度对预算目标特点进行研究的却极少。正如lttner等指出的，企业在选择行动计划和投资、评定业绩水平的时候，预算目标在其中负担着很主要的作用

7、，然而，和大量的行为会计研究相反，极少有研究关注于目标设置这个领域。影响预算目标的权变原因有三个，即组织环境、预算参加和预算强调(budgetary emphasls)。对于预算目标应该和组织环境相适应的研究结果较多。王斌等从纵向角度分析了企业生命周期。提出把预算目标和企业的各个发展阶段相结合。汤谷良等以全方面预算的战略导向为基点，提出了构建经过多元化的和战略愈加匹配的预算目标体系来编制全方面预算和锁定报表结构，以实现预算管理和战略控制两个系统的有效对接。冯巧根提出，在详细的预算编制和确立过程中，必定以市场环境及汇率动向等多种前提条件为基础，然而这些前提条件会有很大的波动，从而造成预算所揭示的

8、目标值和实际情况存在一定的偏差。张洪等提出，在不一样时期、对不一样企业的目标设定其侧关键应有所不一样；管理层次的多样性决定了企业预算目标设定的多层次性。林秀香认为，应该按层次和可操作性设置预算目标。张砚文提出，企业战略计划为预算标杆确实定提供了基础框架，内部和外部环境是预算标杆的客观约束原因。预算参加是指许可预算实施单位参与制订本单位的预算指标。当然。参加是目标管理的基础要求，含有主动意义。大家愿意、经过设计组织结构或控制系统以适应组织环境，这种适应性越好，组织业绩也就越高；假如预算目标被看作是在自己控制下制订的，而不是外部强加的，那么预算更轻易被接收，这造成对个人、达成目标的约束更强。但南京

9、大学课题组以我国企业为样本的调、查发觉，在预算目标确定中，80.60的企业全部选择上级占主导。可见，大多数企业在制订预算目标时全部采取了集权模式，因为其缺乏实施者的参加，预算目标实现受到影响，是造成信息失真的一大根源。当代预算管理基础上全部是将预算目标作为业绩考评的标准，因此在设置预算目标时，全部很重视预算和业绩评价紧密关联的预算强调，并以此为基础进行预算目标管理。预算目标应该表现全部者的意志，从而对经营者的日常财务组成约束。在预算目标设定和实施过程中的关重视点是企业最终价值的发明。有研究者直接将预算目标考评和战略平衡计分卡联结起来，认为必需从企业战略出发制订预算目标。张洪等认为，为应对市场改

10、变，企业制订的预算指标应该含有一定的弹性，为预算工作的顺利开展留有余地，降低因预算过于刚性而带给预算管理工作的风险。姚颐等以400家全国的企业集团母企业为样本调查发觉，被调查样本中78.7的集团预算指标含有弹性，在实施过程中和实际情况出入较大时，会给予调整。三、预算目标清楚度和预算松弛(一)预算目标清楚度及其作用目标的清楚性是一个结果目标清楚表述、正确定义的程度。所谓预算目标的清楚性，是指这么一个程度，在这种程度下预算目标能够被专业和清楚地表述，并能够被负责实施预算的单位经理人所了解。它表示了预算目标在上下级之间和横向协作单位之间的沟通和协调的程度，也是组织内部客观存在的信息不对称原因的消减变

11、量。从目标设置理论的角度来看，预算目标的清楚度和角色模糊及角色冲突是截然相反的范围。角色模糊是指个体在工作中缺乏清楚明确的工作责任、权力、目标、标准等。从原始意义上来说，Kahn等把角色模糊性定义为：一项基于推行角色的可用信息和充足信息差异的、直接的功效(function)。角色模糊性和一个人不得不推行其角色但缺乏足够的信息亲密相关。它已经被描述成“有缺的(dedoent)或不确定(uncertain)的信息”，而且发端于环境和个人源头。在过去的研究中，角色模糊性被表述为一个主要的关键驱动原因，如管理模型中的工作满意度、自我效率和适应性。而角色冲突是指个体在工作中面临的角色定位和角色期望不一致

12、。目标设置理论大量研究的一个基础结论是：目标设定得越明确，对个体的动机含有越主动的影响。这是因为大家普遍有期望了解自己行为结果的认知倾向。对行为目标和结果的了解能降低行为的盲目性，提升行为的自我控制水平。详细到预算管理而言，明确的预算目标可使实施者更清楚要怎么做，付出多大的努力才能达成这些目标；预算目标设定得明确，也便于组织评价实施者的能力和绩效水平。另外，目标的明确程度对绩效的改变也有影响，完成明确目标的实施者的绩效改变很小。而模糊的目标通常不利于引导实施者的行为和评价她的成绩。同时，接收模糊目标的实施者绩效改变也很大，这是因为模糊目标的不确定性轻易产生多个可能的结果。很多实证研究证实了上述

13、结论含有普遍性。(二)预算目标清楚度对预算松弛的影响清楚性和可预见性对于有效实现目标是必须的。当一个人拥有了信息以有效实现目标，目标的清楚性才会出现。、只有当个人、明确了解预算目标判定的充足信息，目标清楚性的这种条件和对应操作才会实现。预算目标的清楚度缺失造成的直接后果就是实施者的角色模糊及角色冲突。目标的清楚性会改进经营业绩；反之，缺乏清楚性则会造成职员的混乱、担心和不满。Hirst等和Weingart全部指出，提出任务而且任务之间的相互依靠性高，会致使完成预算目标的经理人增强不确定，继而产生清楚性的缺乏。而这些不清楚的目标会降低经营业绩。Gerard的研究指出，组织目、标不清楚，会造成散伙

14、，变得对其角色不满意，低估自己的效率。我们也能够把不清楚的预算目标了解成为不具有操作性的目标。在行为进程中，当一个测试方法被了解为特定目标或准则，这种准则就会被称为可操作性的，否者就是不可操作性的。不具有操作性的预算目标，其结果自然就会造成角色模糊和角色冲突。比如说，Ross就曾经发觉，在这么不确定性环境工作的经理人，全部有较高的工作压力。那些含有非清楚目标的经理人，见面对和目标完成紧密相关的较高不确定性，从而引致预算参加对预算松弛的影响。Schwab等研究发觉，角色冲突和角色模糊这两个变量能在很大程度上解释工作倦怠感。而且在个人无效感方面，角色模糊的影响更为显著。Lee等的实证研究发觉，角色

15、冲突和角色模糊和工作倦怠有显著的相关。研究还发觉，在压抑环境中，目标和路径的清楚性是建立不起来的，将会有一个厌世和离群的趋势出现。在经验证据上，姚颐等也发觉。“子企业对预算目标的满意度”均和控制系统的效率正相关，预算目标完成越好的集团、子企业对预算认同度越高的集团。其效率得分也越高。Shields等的研究也证实了，当任务设定模糊时，实施者的工作压力增加，进而工作结果的不确定性增加，会造成下级努力程度降低。所以在这种环境下，管理者为了保护自己会寻求部分降低风险的方法，而这些方法往往会引发功效失灵问题。假如处理不好个人目标和预算目标之间的关系，对她们施加压力，强令预算的实施，必定会造成破坏预算目标

16、实现的行为发生。为了摆脱或缓解这种压力及其带来的对预算实施者的负面影响，经理人往往会选择预算松弛，这就不足为奇了。四、基于沟通和酬劳体系的预算目标清楚度之改进(一)沟通体系对预算目标清楚度的改进上司经常会为参加设定和实施预算的下属发明一个友好的气氛。她们会为共同的目标而工作，接收合理的偏差。在相互支持度高的环境中。下属会完成较高的业绩。反之，上下级之间的恶劣关系则会造成业绩评价和职位提升的焦虑。Kathuria等发觉，当制造分部的经理人处于一个支持性、团体化和认同感较高的环境工作时，其业绩很好。在企业组织中，预算实施者处于上下级、横向协作单位所交织组成的坐标之中。她们之间交流信息、沟通情感的渠

17、道、方法及制度的总和，就组成了沟通体系(communication system)。详细来说，预算管理中的沟通体系由同僚关系、经理人的影响力、预算差异的解释、预算反馈和上下级关系所组成。因为委托人和代理人之间存在着信息不对称，造成委托人极难有效地观察到代理人的实际投入和产出。因此我们能够看到，上述沟通体系中的要素，均是决定内部信息不对称程度的关键性原因。对这些要素的主动化处理，全部能够有效降低信息不对称程度，以改进预算目标的清楚度、合理设置预算目标难度，继而降低组织的预算松弛水平。Nouri发觉，良好的同僚关系会降低预算松弛发生的可能性。另外，经理人会和同僚们比较其预算完成情况，而且这种群体性

18、的比较有利于经理人增加组织的生产力。而较差的同僚关系会反过来降低组织生产力。Hirst提出，较差的同僚关系会造成预算管理中较高的任务不确定性和担心气氛。参加的过程实质上就是信息交换的过程。在决议中，上司动员或激励下属较高程度的参加。如此下属就有更多的参加感和满足感。上司能够使用多种措施增加下属的影响力。比如，下属能够参加预算制订过程等。Fisher等发觉，下属拥有较高影响力时，她们会降低其预算松弛，而且会有很好的管理业绩。当上司能够接收下属对预算中不利差异的合了解释时，下属的业绩会更加好。但Bruns等发觉，在预算差异的必须解释和管理当局关注之间，并不存在显著关系。她们发觉，预算差异解释和预算

19、松弛倾向之间是负相关的。作为一项必须的沟通手段。预算反馈也是很主要的。假如要求经理人对预算差异进行解释并负责，在预算目标的制订过程中她们会更少倾向于建立松弛的预算目标。当组织组员不知道其努力的结果时，她们就失去了成功或失败的风向标，也就没有提升业绩的内在要求。在上下级之间应该展开常常的开放式讨论，以 使大家对任何预算差异的解释了然于胸。即使Henderson和Kenis提到过在提升管理业绩时预算反馈的主要性，但她们并没有解释这些信息影响其它管理行为的奥秘。上司经常命令下属为预算目标而努力，不过并不想让她们知道隐藏的部分合理决定，下属就会迷失方向，造成不确定性的发生。她们只能经过制造预算松弛来处

20、理问题，用松弛来掩盖改变的形势。结果，浪费就出现了。程明也提出，在预算重视度较高的企业中，预算的完成情况是评价经理人业绩的主要标准。所以。差异调查这么的结果控制在这类企业预算制订中起关键作用，她们也更有必须实施有效的差异调查政策。(二)酬劳体系对预算目标清楚度的改进参加预算设定的经理人应该得到足够的酬劳(内在的和外在的酬劳)，以使激励发挥作用。另外，当预算目标设定在较难水平时，管理层应该给经理人公道的酬劳。然而，如前所述，较难的预算目标总是伴伴随压力的增加，而压力的增加就意味着必需找到舒缓的渠道。因此从代理理论角度来看，适宜的激励和酬劳体系应该会使预算实施者在碰到困难时，为确保实现她们共同的合

21、理酬劳，立即和上下级或横向协作单位进行沟通，客观上降低信息不对称水平，改进了预算目标的清楚度，从而降低预算松弛。Todd经过实地研究的方法，比较研究了一家企业内含有相同战略和结构特征的两个部门的不一样管理控制模式，认为组织和个体目标的明晰性、业绩和酬劳关系的导向性、职员控制的自主性是建立一个有效管理控制系统的主要原因。Demski等从信息经济学的角度分析预算控制存在的合理性。因为信息不对称，产生了道德风格和逆向选择问题，处理这个问题的方法之一是以预算为基础的合约。她们用数理逻辑分析了这个问题，得出以下结论：预算基础合约中，预算目标的难易并不是一个直接的问题，关键是针对不一样的预算目标要有不一样

22、的激励标准；预算参加比较主要，合约的条款要双方同意；由上司对预算差异的调查有时可能产生负作用；绝对遵守可控制性标准是不适当的。还有研究者发觉，以参加设置预算目标为激励原因，会增加业绩质量、目标的可接收性、义务承诺和工作满意度。阎达五等指出，假如过分强调以预算作为经营业绩的评价标准来激励职员，那么掌握着专门知识和信息的人员可能将不再公正、客观地对未来事件进行预计和披露，她们会倾向于汇报保守性的、能使未来的经营业绩看起来更佳的预算数据，即预算松弛所以有些人得出结论，在预算中，“大家谎称无法做到的越多，对应得到的奖励也就越多”。整个系统中会没有些人有动机去关注预算所需的正确信息，预算编制过程中各个层

23、次的主要信息全部被隐藏、歪曲了。五、研究小结本文在文件综述的基础上，以目标管理理论及其思想演进的角度分析了预算目标清楚度及其对预算松弛的影响。研究发觉，因为组织的外部环境不一致，和组织内部客观存在的诸如信息不对称、预算参加、预算强调等权变影响原因，再加上预算主体诸如逐利性、压力等行为及心理属性，在预算目标设定、实施、修改及考评中，给予了预算目标在清楚度特点上差异化的特征。这些特征和预算松弛之间存在着内在的因果联络。并提出组织内部的沟通及酬劳体系是改进预算目标清楚度的主要范围。研究和控制预算目标的难度是认识和治理预算松弛的客观基础，也是提升预算控制理论研究深度、提升预算管理水平的主要路径。从这个意义上说，这方面的研究，是含有理论及现实意义的。不过。正如Dunk等所指出的，考虑基于预算参加等权变原因的预算松弛的复杂性，需要有更多的深入的相关研究，以使我们了解这一主要的管理会计现象。