税务稽查执行难及其相关问题的思考

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1、税务稽查执行难及其相关问题的思考一、当前税务稽查执行的主要难点（一）税收执法体系不够完善，执法手段相对弱化健全完善的法律体制是有效依法行政的有力保证，依法治税的基础就是要 有法可依，有法必依。但伴随社会与经济的发展，在现行经济环境中出现的一 些新情况、新做法，却往往在法律上没有相应的新规定和新对策。也正因如 此，令执法手段相对弱化，使税收执法的刚性受到影响，造成在办案过程中“法无明文”、“无法可依”的情况屡屡出现，这是我们遇到的最大、最难的 问题。具体体现在以下方面：1。税收执法权限制。税法赋予税务部门的治税手段有限，难免出现有税难 收现象。根据现行的税收法律法规，税务机关追缴欠税行使税收执法

2、权的对象 仅限于纳税人、扣缴义务人、纳税担保人、欠缴税款的纳税人的法定代表人 等，而企业的“真实股东”和“实际经营者”就借此漏洞钻空子，往往找个不 相干的人做股东和法定代表人，以预防和规避直接责任。对于这类问题，税法 上一直没有明确的法规解释，更没有赋予相应的执法权限，造成问题复杂化， 影响办案效率。2、税收优先权的运用受到冲击。根据 XX年颁布实施的税收征管法第 四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定 的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或纳税人的 财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质押权、留置权执行。纳税人欠缴 税款，同时又被行政机关

3、决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、 没收违法所得。税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。”虽然 税收征管法第四十五条做出了税收一般的优先性的规定，但欠缴税款的纳 税人在缴纳所欠税款前优先清偿无担保债权或发生在后的抵押权、质权、留置 权而致使所欠税款不能足额受偿时，税务机关应如何行使税收优先权，我国现 行法律并未做出明确规定。同时不同部门对于税收优先权的理解和执行上，存在明显差异。税收优先权流于形式，难于付诸实践，常常把税案与一般民事债 权放于同一天平上，执行中亦无从监管，从而直接影响执行效果。3、纳税担保措施的限制。征管法规定：“税务机关可以责成纳税人提 供纳税担保”，但

4、“责成”的权限和力度的设定存在一定漏洞，没有确立以税 收的强制性确保纳税担保的实现的规定，如未授权税务机关在特定情况下，可 以指定设置担保物，致使在许多案件的执行中，虽然查证到一些有利于执行 的、有相当价值的资产，在受到欠税企业以各种理由推诿的情况下，碍于没有 法规支持而陷入僵局。4、相关操作程序的指引滞后。查封扣押程序：征管法规定税务机关可以按照规定的权限采取查 封、扣押等税收保全措施，但却没有明确具体的操作程序指引，虽在相关的释 义中提及了在查封过程中应注意的问题，但与实际操作有明显差异。如在实际 工作中，涉及对房地产的查封时，必须遵从有关房管部门“登记优先”的原 则，即不论执法机关对实物

5、加贴封条与否，只要先到该部门立项登记的，便被 确认为拥有具法律效力的查封权。申请人民法院强制执行程序：征管法规定，对税务机关的处罚决 定逾期不申请行政复议也不起诉、不履行的，作出处罚决定的税务机关可以中 请人民法院强制执行。在实际工作中，对于一些已穷尽执法手段，却仍无法执 行的案件，必需借助人民法院更大更广的执法权予以协助，但征管法实施 多年来，至今仍没有具体的操作程序予以指导工作。（二）基础管理相对薄弱，征管、稽查沟通不畅当前，无论是征管部门还是稽查部门，都根据各自的业务性质、主要职 责、工作流程等，制定了一系列规范的工作制度，并确定了落实工作制度的相 关业绩考核制度，这无疑为依法治税、规范

6、行政提供了保障。但在一些工作层 面上往往存在着“本位主义”，只注重各自工作的完成，考核上能过关，而忽略了兄弟部门的工作需求以及企业的实际情况，缺乏合作和大局观念，致使稽 查工作难以为继。（三）稽查部门协作仍相对欠缺税务稽查根据深化改革的要求，实行了专业化运作，机构内部建立了分权 制衡等工作机制，严格按“选案、检查、审理、执行”四环节分离运行，然而 当前稽查检查环节往往过于注重查补税款数额及案件的检查取证，而忽略了对 企业资产、权益状况的监控，更有甚者过于拘泥于政策条文的规定，采取措施 不及时、不到位，导致企业在签收稽查税务处理文书前隐匿转移了资产，甚至 逃匿失踪，增加了执法成本，加大了执行难度

7、，极大地影响了执法时效性和执 法成果的体现。（四）协税护税网络不健全，削弱了执行力的运用税收执法的外部环境不理想，协税护税网络和机构不够健全，这一提法似 乎有些老生常谈，但在执法过程中，它也确实是一大难点和关键点。（五）执行力量薄弱目前税务机关稽查的执行力量相对薄弱，执行岗人员编制较少，往往忙于 应付案头等日常工作，对于处置疑难个案总得在百忙中挤出时间和精力，但也 总显得缺乏深度和力度，使执行工作显得被动，不能很好地体现税法的严肃 性。另外，一些紧急或额度不大或没有达到移送标准的欠税案件，不能总依靠 公安的力量，在一些具体实地办案过程中，由于纳税人法律意识不强，税务机 关的执行力、震慑力相对薄

8、弱，使执行人员感到人身风险较大，无安全保障， 从而增加了税收执法的难度。二、解决税务稽查执行难问题探讨（一）建立有效体制，健全税收法制1、优化完善税制，建立社会信誉制度。稽查与执行的最终目的是使企业自 觉地依法纳税，因而在稽查力量较单薄的今天，如何公平税负从而使纳税人的 遵从度得到提升，从长远的角度来说，也是使执行力得以提高和发挥的作用及 目的。笔者认为，在税制设计中，应该充分考虑国情对税制设计的制约，更多 地着眼于能做什么，而不是应做什么，不能追求理想化的税制。如目前刑法的 修订案中对偷税的认定作出了修改，更切合实际情况，体现人性化。我国的税 收征管水平还有待提高，与之相适应，税制的设计也宜

9、坚持从简和低税负的原 则。切实地考虑对小规模、一般纳税人、核定户如何公平及信用机制的有序运 行等问题。尤其是信用机制的运用，从长远来说，是一种征管成本、执行成本 更低的维护交易秩序的机制，又可在长远达到和谐社会的目的，应考虑把税号 与社会保障体系（应享受的社会福利）挂钩和社会信用体系结合、把企业所得 税与社会信用体系结合，如对纳税信用高的纳税人贷款予以降低门槛等。2、法律应创设规范，进一步完善税收司法保障体系，如税收优先权司法保 障制度、税收代位权、撤销权司法保障制度等，防止税务行政执法权流于形 式，难于付诸实践。税收优先权司法保障制度。税收应以其强烈的公益性而致使税收优先 权原则上优先于其他

10、权利（力）的行使。建立税收优先权司法救济制度也就成 了当务之急。税收优先权司法救济制度是税收优先权司法保障制度的重要组成 部分，其制度核心的是税务机关通过人民法院请求行使撤销权，撤销欠缴税款 的纳税人的清偿行为，以达税款优先受偿的目的，从而保障税收优先权的有效 行使。税收代位权、撤销权司法保障制度。税收征管法第五十条赋予税 务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。 但如果欠缴税款的纳税人的其他债权人先于税务机关行使代位权、撤销权而致 使税务机关无法行使或虽行使但不足以清偿纳税人所欠税款，税务机关与纳税 人的其他债权人是否非居于平等地位，应如何处理，法律应予以创设规范

11、，加 强可操性。合同法规定：“债权人可以请求人民法院以自己的名义代位行 使债务人的债权。”这表明，根据现行法律，债权人行使代位权的方式是通过 诉讼进行的，税收代位权从性质上说是税收代位诉讼权利。在税收代位诉讼 中，税务机关是原告，纳税人的债务人是被告。税务机关行使代位权的方式是 诉讼，而不是以税务机关的执法行为直接实现。但是这种诉讼是采取民事诉讼 方式进行，税务机关与被告处于平等的民事主体地位。笔者认为，它混淆了公 益性的税收与普通的私利性质诉讼，带来了诸多方面问题。因此在具体诉讼程 序上税收代位权应与普通代位诉讼有所区别，或者说，税务机关理应享有一定 的“特权”。3、法律规定税收行政执法权的

12、授权，进一步增强税法行政执法的深度。对 欠税企业的实际经营者、债务人的资产；如欠税企业由一个股东全资投资组 建，对其股东的资产；如欠税人为自然人的，对其法定蜡姻存续期内夫妻共有 的资产等等，税务机关应有多大的执行力，其证据材料如何取证，程序怎样， 如何监督规范等等，都是目前税收法律未能设定但又亟待解决的问题。（二）建立提高执行力的工作制度1、对欠税企业监控力度还需加强。首先，征管法规定：欠缴税款数额 较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产前，应当向税务机关报告。那么如 何报告，如何管理，则有必要对此建立相应的管理制度，使之规范化；其次， 建立欠税企业“大宗财产状况汇报制度”，报告其资产、投资、

13、债权等情况， 对个人还需报告其及家庭成员的收入、消费等情况；对欠税数额较大的纳税 人，在未缴清欠税前，还可向人民法院申请强制执行，由法院限制其高消费活 动。尽管征管法明确了被执行人应如实报告其财产状况，但是由于对被执 行人不如实报告财产的处罚没有作出具体的规定，致使被执行人特别是一些法 人单位在这种报告义务面前没有任何实质性和紧迫性的压力，执行实践中被执 行人不报告特别是不如实报告的情况十分突出。同时，在监控上，一方面在税 收执法主客体正确的情况下，应多从有利于税款征收的角度出发，进一步简化 程序，减少一些不必要的条件限制，使税务机关能够及时采取积极有效措施， 堵塞税收漏洞；另一方面税务机关应

14、根据现有法律来应对征管过程中出现的各 种问题，不能因不符合相关条件而不作为，应建立有效的监控体系，及时了解掌握纳税人的生产经营等情况，加大执行力度，从而有力保证国家税收收入的 实现。2、对企业账户、账号的管理仍需完善。征管法规定：从事生产、经营的纳税人应将其全部账号向税务机关报告。由于征管法自XX年5月1日实施，从而对该期限之前纳税人开设的账户账号，笔者认为应根据实际情况采取 相应的补全措施，并形成制度。上述制度还应注意引入惩罚机制，应明确不如实报告的法律责任，如对不 报告、不如实报告的，可以隐匿财产为由，依照民事诉讼法第一百零二条 之规定进行处罚，直至追究其刑事责任，以此增强执法刚性。（三）

15、继续加强社会协税护税组织的建设走税收管理社会化的路子，实现房管、金融、工商、海关、公安、检察、 法院等部门的机构联合，建立和完善相应的工作制度，如：申请人民法院强制 执行制度、涉税刑事案件移送制度、阻止欠税企业或其法定代表人出境布控制 度等等，在不同的职能部门和管理机制间建立广泛的信息共享体系，形成广泛 的协税护税网络，密切协调配合，力争全社会的综合管制，为准确掌握欠税人 的经营、活动、财产等状况，更好地提高执行效率奠定良好的基础。（四）完善相关的合作制衡机制，协调征管和稽查两大系列运作征管和稽查是根据专业化管理的要求，结合税收征管活动的特点而进行的 税收征管职能、职责、职权的分工，它们共同组

16、成完整的税收征管体系，两个 机构只有有效合作，才能保证整个税收征管体系的正常运转。因此，不能过于“本位主义”，只注重自身利益，必须本着共同的工作目标、共同的工作理 念，用“换位思考”的方法去研究和解决问题，才能提高税务工作的质效性。 为此，应进一步理顺工作联系机制，建立更合理的、更灵活的、更完善的，既 分离又统一，既相互制衡又相互促进的工作制度，如：欠税管理制度、罚款暂 缓或延期管理制度等，这将是改善执行难“瓶颈性”问题的有效途径，更是深 化税收征管改革的关键。（五）加强稽查实施阶段调查取证工作，把握执法最佳切入点加强稽查查案环节与执行环节的相互衔接，做到打击偷逃税行为和防止新 的欠税两者并重，稽查人员在稽查的同时，应掌握纳税人的动态，并及时与执 行人员沟通，尤其是对那些有逃避入库嫌疑、表现经营状况不佳、无固定住 所、外地籍经营者的企业，更应提前在稽查取证阶段，对被查企业的隐藏了其 真实清缴能力的背景资料进行调查，及时掌握第一手材料，从中突出重点，寻 找突破口，避免错失时机，造成税款追缴入库被动局面。因此，稽查实施阶段 的调查取证工作应从全盘考虑，将各种有利因素有机结合起来，确保国家税款 入库刚性。