我国政府绩效审计的问题与对策学士学位论文

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1、东北农业大学学士学位论文 学号：A08111458 我国政府绩效审计的问题与对策 The problems and Countermeasures of government performance audit in China学生姓名：刘俣铭指导教师：孙长江所在院系：经济管理学院所学专业：会计学研究方向：会计学东 北 农 业 大 学中国哈尔滨 2015 年 5 月 摘要 绩效审计从产生发展到现在已经有四五十年的历史，它已经成为衡量一个国家的政府审计是否走向现代化的标志之一。此文对浙江省政府绩效审计可以看出政府绩效审计在我国发展中存在的问题:第一，政府绩效审计的角色和定位并没有从监督职能上正确

2、的解放出来，还没有成为一个有用的决策;另一方面，由于我国政府绩效审计在实施的过程中受到许多约束条件的影响，在审计环境上例如审计制度、法律法规，审计实施过程中的方法、绩效评价、审计公告等很多问题的存在。综上所述，对我国政府绩效审计问题的成因分析，本文提出了对改进政府绩效审计的建议。 本文建立在我国政府绩效审计与美国政府绩效审计在实际运用中的研究，在一定方面上完善了我国政府绩效审计在实际方面研究的不足之处。 关键词：政府审计 绩效审计 审计环境 绩效评价 AbstractThe performance audit has become the certain for the government

3、audit system according to the sizely carried in by western country. Applying performance audit or not isused to fit the efficiency of government auditing. Therere two aspects about the current situations of perforce adult. On one hand, the role of performance audits still for truly responsibility in

4、formation for decision-making; on the spoon hand, as a kind of implementation in China, performance audit islikely of a kind of extrete conditions. The government of audit likely audit system, the laws, people resources ;auditing to the implementation success such to auditing methods, performance in

5、formation, the audit notice, the Accountability System.Applying to the analysis to the reason above, and put forwards the proposals: Improve to laws or regulations to performance audit, establish and authority and reduce risks; prefer to reform the government the ensure performance audit crazy; to s

6、trength audit orange self-monitoring nose performance management, improve to role and position inside government auditing himself building performance audit iea to ensure the quality and performance audit; government prepare auditing standards and guide the implementation; in the implementation proc

7、ess, take the budget to the government departments to the breakthrough prefer, flexibility to the usually of audit methods and audit standards. To sum up, it is necessary for continuously is only improve to role and position of the government money auditing it-self and also the country of the extern

8、al adult so as totake good usetoperformance audit further on with the reasonable usually of the economy, prefer he comprehensive decideKey words: Government audit; Performance audit; auditing environment目 录引 言5一、政府绩效审计文献综述和理论基础8（一）政府绩效审计发展和对其的改进对策8（二）政府绩效审计理论基础11二、我国政府绩效审计现状考核12（一）我国政府绩效审计现状12（二）案例分

9、析我国浙江省政府绩效审计状况121浙江省财政厅2009年财政资金绩效审计与安全报告122分析浙江省政府绩效审计的存在问题13（三）分析我国政府绩效审计存在的问题的原因141建设绩效审计的法律制度滞后142我国政府绩效审计体制不完善143审计机关的职能定位不准确154分析人力资源机制155分析政府绩效评估问题原因16三、我国政府绩效审计改进对策研究22（一）完善我国政府绩效审计的法律法规22（二）完善我国政府审计的体制建设，改善绩效审计体制环境22（三）重视审计机关对政府绩效审计的作用231转变绩效审计职能意识232审计机关做好自身的绩效23（四）政府绩效审计评估改进24结论25致 谢26参考文

10、献25 引 言一、研究背景绩效审计在一个国家的重视与运用程度，是衡量国家审计发展水平和审计具有活力的重要手段之一(宋常，2004)。随着世界各国进入20世纪初期，政府审计发生了很大地变化，绩效审计登上了政府审计这个大舞台;在20世纪中期发展迅速;90年代以后走向成熟。荷兰1976年通过法令授权荷兰审计院开展绩效审计。现在世界上大部分国家都积极开展绩效审计，西方国家绩效审计已经成熟，绩效审计已经成为了当今社会的主流。纵观我国绩效审计的实践情况，因为“绩效审计”的缺失，促使一些领导人创建的“形象工程”浪费了大量的资源;另一方面导致领导人贪污腐败，从而使政府的信用降低。之前政府绩效审计的最大特点是只

11、注重企业的财务审计发生的有关问题，这是一种狭隘的绩效审计。从地方审计机关的发展上看，深圳审计局首先对其市属医院的设备采购和管理情况进行了绩效审计，这是政府绩效审计的开端(姚志兰，2007)。再之后，全国很多机关开展了政府绩效审计。自2003年，政府绩效审计项目逐步涉及财政审计、企业审计和经济责任审计领域各个地方机关也组织了绩效审计的项目，例如青岛市开展的“麦岛污水处理厂”绩效审计。综合我国的发展和实际情况来看，我国政府绩效审计的发展阶段还处于初级阶段。 随着我国社会主义市场经济发展，大家已经不仅仅关注“取之于民，用之于民”，而是关心这些资金是否“用得合理，用得经济”。所以，为了进一步扩展我国的

12、审计范围，从传统财务审计向效益审计发展，正式成为我国审计的必然发展趋势(秦宋生，2008)。审计署2003年至2007年审计工作发展规划提出争取投入效益审计力度占整个审计力量的二分之一，此举动正式揭开了我国开展效益审计的序幕。我国的专项审计调查是绩效审计的主要手段，显露了严重损失浪费和资产流失问题为绩效审计的重点，从而提高财政资金使用绩效和管理水平。 虽然对这些计划的落实和我们所预期的目标没有得到研究，但是就我国目前的水平看，大多还只是在绩效审计的表面上，与理想中的绩效审计的投入上还有差距。所以，我们会有这样的问题，我国政府绩效审计的发展到底存在着什么问题?这些问题产生的原因是什么?带着这样的

13、问题，通过对我国绩效审计现状和结合实际案例来找出我国政府绩效审计所存在的问题以及改进我国政府绩效审计的方法。二、研究目的和意义（一）研究目的20世纪末，绩效审计随着审计署的诞生而进入我国，已有很悠远的历史。从近几年来看，随着公民意识的迅速提高，国家审计机关和地方审计部门都对政府绩效审计进行实践和改革，取得了一定的成功。尽管我国的绩效审计初级阶段取得了一定的成绩，但是我国政府绩效审计在绩效审计过程中仍然存在着太对问题。因此在现状中对我国政府绩效审计出现的问题，分析其产生的原因，并通过各个国家绩效审计的经验启示，从而提出改进对我国政府绩效审计的方法，以此推动我国政府绩效审计的发展。本论文的研究目的

14、主要涉及两个方面:我国政府绩效审计的现状和他存在的问题，分析问题产生的原因。针对这些问题，提出改进政府绩效审计发展的方法，达到拥有并发展成熟的目标。（二）研究意义1.开展政府绩效审计是政府审计发展的趋势 从各国政府绩效审计的产生和发展我们很容易看出，开展绩效审计是历史的必然。改革开放之后，我国经济猛烈增长，政府公共开支的规模也在持续扩大，并且随着计划经济向市场经济的发展，逐步从直接参与经济管理转变成为宏观的控制，国家拥有的公共资源日益增加，责任也在加强。其次，人民已经不再满足“取之于民，用之于民”的看法，而进一步转化成了“用得合理，用得经济”的思想。因此，有必要对我国政府绩效审计的现状进行透彻

15、的分析，从而推动绩效审计的发展。 2.全面推进绩效审计的发展 目前，西方国家政府绩效审计正全面的大幅度发展，对比之下，我国的绩效审计的力度还是较弱。从实际实践状况来看，我国对财务的审计的思想非常根深蒂固，随着人民对公共资源的使用情况的关注，我国的政府绩效审计必须发展起来，并且这种发展必然是一个全面的发展。从我国目前的实际状况来看，到2006年底，我国审计机关投入审计的力量占整个审计力量的40%左右(周亚荣，2008)。而且审计范围只停留政府公共工程和专项资金审计，因此，研究如何使我国绩效审计的全面发展成为一个重要问题。 3.促进我国绩效审计环境的改善 审计存在于特定的环境中，并在特定的环境中发

16、扬光大，政府绩效审计也不例外。政府绩效审计的产发展和审计环境是相互联系的。在我国的政治环境下和缺乏绩效审计的法律环境等等因素成为了我国绩效审计发展的阻碍。因此，分析产生的原因，研究绩效审计的发展环境因素显得尤为重要。 一、政府绩效审计文献综述和理论基础 (一)政府绩效审计发展和对其的改进对策 (1)国外政府绩效审计的发展及其改进对策 a政府绩效审计本身的角色和作用研究早期的会计文书，把绩效审计是说成是传统审计的一种递延，强调其评价与鉴证能力，随着社会的不断发展，政府绩效审计的作用也不仅仅只限于鉴证，Glynn &Murphy (1996)认为绩效审计自身的作用是实现价值的增长，提供有关项目、作

17、用的绩效内容(Raaum & Morgan, 2001)。Jacobs (1998), Pollitt (2003)还分别以新西兰政府和对欧洲各个国家的绩效审计开展作为研究对象，栓释了绩效审计角色的不断变化 ，和与政策过程的关系，分析了政府绩效审计的产生、发展和变化。审计总署通过对政府绩效审计的角色的不断改造，使其一方面为政府部门管理层提供独立的检查和咨询服务，另一方面为议会提供专业的研究和咨询服务。所扮演的角色至少要发挥以下几种:(1)作为公共会计师，应该提供旨在该井政府公共组织受托责任和透明度的报告;(2)应当不断完善公共组织的自我改进;(3)作为裁决者，对公共组织的行为合法性做出判断。综

18、上所述，在政府组织中政府绩效审计所演的角色不应该只看作独立的一种信息鉴证，应该通过政府绩效审计发现弱点，发现被审计单位的问题和存在的缺点，将服务的理念和方法改进，因此，作为报告的使用者不是过多地依赖绩效审计报告的监督作用，而是坚持绩效审计过程与结果并重。b外部约束条件下的政府绩效审计社会组成了绩效审计，处于社会、政治、经济、法律等一系列的环境之中，其运行势必会受到这些因素的影响(刘秋明，2008)。John Glynn (1985)在其货币价值审计国际概览和比较开创了政府绩效审计比较研究的先河。论文对英国、加拿大、澳大利亚、新西兰、瑞典和美国六个国家开展政府绩效审计的开展进行了介绍和比较。内容

19、侧重与各国政府绩效审计的起源、法律依据和工作重点以及各具的特色和特点。发端于Glynn在政府绩效审计的比较研究法，在此后的十年一度陷入了沉寂，但是到了二十世纪九十年代以后，重新又进入了研究者的视野，John son (2001)以挪威和芬兰两个北欧国家、县级地方政府的绩效审计为对象，进行比较研究。认为绩效审计是一种改进城市管理的工具，是公共部门改革中重要和有效的控制工具，但是由于审计师的胜任能力方面的因素，经济性、效率性和效果性的审计的目标并不能完全实现。西方发达国家和地区的最高审计机关的准则指导也对促进绩效审计发展起到了关键的作用。欧美工业化国家各国最高审计机关己对政府绩效审计的概念、内容、

20、目标、标准和方法、程序、审计报告等作了规定，并制定了审计指南，但各有所不同。美国在1972年制定了政府绩效审计准则，并历经1981年、1988年、1994年和2004年四次修改得以进一步完善。加拿大不仅制定了审计指南，还制定了用户指南，并且已开发出一种理想的政府绩效审计软件交互数据提取分析软件(IDAE )。英国国家审计署出版了绩效审计概要、英国政府经济效益审计。通过国外政府绩效审计的实践状况以及理论研究发现，促进国外绩效审计的发展的存在着以下几个特征:第一，制定了绩效审计准则，并且在法律上对绩效审计有着一定的法律保障。第二，政府绩效审计的推动和发展，必然离不开其所处的社会经济环境。第三，政府

21、绩效审计的角色的不断改造时政府绩效审计发展的内在因素。因此，研究国外比较完善的政府绩效审计的理论体系和实践体系对我国政府绩效审计体系的发展具有良好的借鉴作用。(2)国内政府绩效审计的发展及其改进对策我国绩效审计的理论探索始于1982年。“严格说来，始于上世纪90年代初的我国绩效审计理论研究，是从经济效益审计的角度开展的，一些学者对绩效审计进行了积极的探索并取得了可喜的成果，主要有吕文基(1992)、李风鸣等(1993)、李敦嘉(1996)、王光远 (1996)、陈思维等(1997)、竹德操等(1997)、陈守德(2000)、赵玉华等(2000)、邢俊芳(2001)等文献。”但是在此之前的绩效审

22、计理论大多倾向于介绍国外绩效审计的理论与实务，并没有过多的结合我国的实践，因此，可以认为是一种“引进”绩效审计的过程。进入21世纪以后，随着全国范围内的试点工作的开始，一些学者开始了对绩效审计发展及其所存在的问题和原因分析总结，对于国内的政府绩效审计在发展现状及对策也可以以上两种分类方法去解释。a政府绩效审计本身的角色和作用研究总的来说，政府绩效审计的职能应该包含两个层面:解除或确认受托经济责任和决策有用性(谢志华，孟丽荣，余应敏，2006)。而作为现代政府审计监督不但是政府治理机制形成的基础，而且可以促进政府治理机制的完善(秦荣生，2007)。针对我国绩效审计的研究与实践的考察发现，我国政府

23、绩效审计的工作仍比较注重“问责查处”。因此，我国的大部分学者针对政府绩效审计在我国的政府审计过程中更多的还是扮演着审计监督职能，也就意味着政府绩效审计职能只包含解除或确认受托经济责任，并没有形成一种服务意识，因而未能达到决策有用性(谢志华，2006)。在少数的文献中提出要在我国政府绩效审计中引入新公共管理治理理念。一方面，将其运用到政府审计领域从而构画出将公共审计服务通过围绕公共审计服务的有效供给作为主线，从而使得政府绩效审计从履行审计监督职能到提供公共审计服务理念的变迁(赵伟江，2004);另一方面，用新公共管理运动去促进政府绩效审计，促进“责任政府的改变”(陈骏，2006)，从而强调了绩效

24、审计发展的重要原因管理科学的发展和国家行政改革(雷达，2004)。b外部约束条件下的政府绩效审计研究针对外部约束条件下的政府绩效审计研究，一方面，我国大部分学者通过比较研究对政府绩效审计在不同的国家发展的过程进行求同存异，从而分析我国政府绩效审计的约束条件，从而为解决绩效审计现状中存在的问题提出一定的解决对策;另一方面，一些学者则是对绩效审计在我国的实践过程中所出现的问题总结分析，提出相应的对策。政府绩效审计比较研究：将绩效审计放在其所处的特定审计环境中研究，才能揭示绩效审计发展的客观规律(李金华，2005)。在比较研究中发现，大多数学者都是针对政治、经济、文化、历史还有法律等各个方面的体现影

25、响政府绩效审计发展的外部因素。既能表现出作为同一种事物所具备的共性，又在各种不同的环境下显现出个性。政治环境可以包含对政府绩效审计的审计体制、预算管理体制等的体制因素(程新生，陶能红，2000)。在其研究中认为不同的审计体制下，审计机关的权限、审计重心、审计独立性、审计的组织形式各显不同，同时还有不同的预算管理体制下，绩效审计的效果也不同。同时，戚啸艳、吴昊、易仁萍(2005)基于历史视角，比较、分析英国、美国以及我国绩效审计制度的变迁与特征，指出健全的绩效审计制度是提升审计质量、实现审计目标的必要保障。在我国审计体制的干扰下，压缩了政府绩效审计的空间(吴明芳，吴华萍， 2008)，使得绩效审

26、计发展较为迟缓。只有进一步改革和完善政治体制、绩效预算制度和审计体制，绩效审计才能真正全面发展开来(杨肃昌，肖泽忠，2004)。但是值得一提的是，戚振东，吴清华(2008)以国际主流政府绩效审计的发展作为主轴，系统的描述和剖析了绩效审计的思想根源、理论演进和实践发展的完整历程，提出在法制得到良好执行的环境下，政府审计机关的体制的影响并不是最主要的。法律环境包含了绩效审计产生的法律法规、执法环境、法律健全程度等因素。几乎所有的国内绩效审计的研究学者都认为法律法规的薄弱是我国政府绩效审计外部影响条件之一。因此，要加强绩效审计的规范建设才能促进我国政府绩效审计的发展(张继勋，2000;廖洪，王素梅，

27、2007)。完善我国绩效审计的规范体系以及转变观念(彭华彰等，2005)从而使得政府绩效审计的规范化和法制化建设(厉国威，2006)。另外，针对其他影响绩效审计的外部环境，(彭华彰，周铁锐，贺明明，2005)分析认为社会公众的参与意识，社会民主意识的薄弱，对绩效审计的认可程度低等均有影响。特别是审计人员的分析判断能力会影响了绩效审计的效率和效果，因此要加强审计队伍的建设(刘芳雨，文海涛，2005)，聘请社会上的专门机构或者专业技术人员的协助，以确保政府绩效审计的审计质量和审计建设的有效性(宋迎春，2006)。因此，综上所述，对绩效审计的研究在理论上均取得了积极成果，但是研究中仍然存在缺陷。一是

28、从上述研究现状可以看出，虽然在研究的广度和深度上取得了一定的成果，但这些成果主要集中于规范领域，而实证领域的成果偏少，在大多数上没有运用实证方法进行研究，缺乏数据的支持。二是针对绩效审计发展现状所存在的问题分析，作为审计主体的最高审计机关对政府绩效审计本身的推动扮演了很重要的角色，多数文献忽视了审计机关的职能转变对绩效审计的推动作用。 （二）政府绩效审计理论基础1. 政府绩效审计产生基础公共受托经济责任同其他种类审计一样，绩效审计产生和发展的理论基础是受托经济责任关系，公共受托经济责任理论为受托经济责任理论发展的高级阶段。政府绩效审计起源于这样一种经济关系:政府作为受托方对公共资源进行管理和经

29、营，在资源越来越少的情况下，对公共资源的所有者公众负有不断提高公共资源使用效率、效果的责任。由于财产所有者的委托和财产经营管理者的受托，都会形成受托经济责任关系，当受托经济责任关系确立后，客观上就存在委托者对受托者实行经济监督的需要，因此受托经济责任认为是政府审计起源的前提条件和客观基础。最早谈到受托责任的是审计史学家理查德布朗在1905年写到“审计的起源可以追溯与会计起源相距不远的时代当文明的发展产生了需要某人受托管理他人财产的时候，显然就要求对前者的诚实性进行某种检查。”杨时展教授第一次在中国提出了“受托经济责任”概念，他认为“所谓受托经济责任，是指一方接受另一方的资源，为另一方经办某项规

30、定的工作，这经办的一方对出资的一方就负有一个善意管理人应负担的会计责任，负有这种责任的人叫做受权人”。对于政府审计，在民主制度下由于权力的多元化和所有权的多元化，形成了多种多样的利益关系和与之相应的受托经济责任关系，在全体公民的授权下，政府行为使管理社会共事务的权力，向社会提供企业组织不愿提供、也无能力提供的公共产品和服务，因此有了这种公共权力和资源的让渡而产生的“公共受托经济责任”的概念。2. 政府绩效审计发展的理论基础新公共管理理论 “人性恶”的原罪思想是根溯于基督教，如孟德斯鸠所言，“一切有权力的人都容易滥用权力，这是万古不易的一条经验”，“要防止滥用权力，就必须以权力约束权力”。“人性

31、恶”的假设引发了以权力制约权力、以制度控制权力的传统的官僚体制，从而试图去解决那些因为私利的原因而不再为社会公众利益服务的问题。政府一方面垄断了公共服务的供给，从而缺乏竞争;另一方面官僚制的政府管理和公共服务必然是以低效率和平庸的作为代价，从而相应的伴随着道德风险和逆向选择行为。从20世纪60年代开始，西方国家纷纷从发展的高峰陷入了危机的深谷，面临着政府财政危机，预算赤字，政府机构日趋庞大臃肿，效率低下。同时，民众民主意识、参与意识的增强，要求对传统的官僚体制进行改革，“政府失败论”开始占主导地位。新公共管理就是带着“如何从传统的官僚体制中去解脱出来，再造一个更具有代表性、回应性和责任感的政府

32、”这个问题从外部进行审视以选择改革路径。二、我国政府绩效审计现状考察（一）我国政府绩效审计发展现状我国政府绩效审计是在社会主义市场经济条件下，基于我国特定的政治、经济制度和政府管理水平而开展的。20世纪80年代中期至90年代初是我国政府绩效审计的萌芽时明，在国有企业每况愈下的客观压力下，审计机关积极开展了绩效审计理论与试点的工作，提出了“从财务审计入手，加以分析，落实到经济效益”，这也决定了当时对效益审计一股侧重于对企业的效益审计。20世纪90年代以来，在一定程度上，发挥了国家审计在改善宏观经济管理的积极作用，促进了被审计单位经济效益和管理水平的提高，但总的来说，这阶段还是初步的，不全面的。进

33、入21世纪以来，绩效审计不仅受到了学术界的关注和重视，也为国家和政府重视。审计署在2003-2007年五年审计工作规划中明确指出:实行财政财务收支的真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计的分量，争取到2007年，投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右。审计署在2008-2012年审计工作发展规划中明确提出要“全面推进绩效审计”。同时，审计法第1条也明确提出“提高财政资金使用效益”。同时，政府绩效审计在全国很多审计机关进行了尝试。单独立项的国家绩效审计项目涵盖了财政审计、企业审计和经济责任审计的各个方面。而地方机关也组织开展了一些绩效审计的项目，2002年深圳市审计局率先对12家市属医院

34、的医疗设备采购、大型医疗设备使用和管理情况进行绩效审计;如青岛市开展的“麦岛污水处理厂”绩效审计;上海市审计局开展的政府利用外资环境保护项目绩效审计等。从2003年到2008年，中国审计机关共开展了16万多个绩效审计调查项目，为国家增收节支459亿元人民币、挽回或避免损失405亿元。提出审计建议20万多条，被采纳15万多条，为促进提高项目和资金效益发挥了积极作用。（二）案例分析我国浙江省政府绩效审计情况1浙江省财政厅2009年度财政资金安全与绩效审计报告(1)背景资料 根据中华人民共和国审计法第二十七条规定，对浙江省财政厅2009年度财政资金安全与绩效进行专项审计调查，为全面真实地了解掌握与审

35、计调查事项有关的财政财务管理情况，并接受广大干部群众的监督。省财政厅核算管理的预算资金、预算外资金、专项资金、社保资金、财政周转金出借、管理情况及财政资金存款情况。对有关问题和单位将作必要的追溯和延伸。(2)实施审计审计人员在审计过程中采用详细审计与抽样审计相结合，就地审计与送达审计相结合的方法，采取实地观察、听取汇报等多种形式，查阅了被审计单位的报表、账册、会计凭证及其环保专项资金使用的有关条例、管理规定、实施办法和实施细则。审计工作中得到了市、区财政、环保有关的单位的配合和支持，审计实施结果比较顺利。(3)审计结果审计厅表示，2009年，海关未及时批复所属单位预算三点二亿元人民币，将收费业

36、务费项目支出预算用于基本支出一亿多元，自行用行政管理费和缉私警察经费预算安排住房改革支出一点八多亿元。审计发现，海关部分基本建设支出预算编制不细化。2009年，海关在上报财政厅基本建设项目支出预算时，将一千三百九十万元作为机动，未明细上报具体单位和项目名称，财政厅也未明细批复。预算执行中，海关总署将上述一千三百九十万元实际用于购建交流干部住房及宿舍等生活设施等。审计还发现，海关自行调整使用基建项目资金八百万元，未经财政厅批准动用以前年度本级政府机关经费经常性结存两千五百多万元。 同时今年，该省八十七个县(市、区)审计机关，对一百零一名乡镇领导干部进行了规范化试点审计，共查出各类违纪金额二点二五

37、亿元人民币。(4)审计意见a.对违规使用收费业务费项目支出预算资金的问题。对违规使用收费业务费项目支出预算的问题，应该总结分析原因，尽快制定整改措施，确保今后使用收费业务费项目支出预算合法规范。对没有抽查到的其他区及有关单位，建议市环保和财政部门及时检查，发现问题及时通报和要求整改。b.对基本建设支出预算编制不细化问题。建议市、区环保和财政部门进一步加强和规范对基本建设支出预算编制不细化的管理，提高审批效率，加大投入力度，明确基本建设支出预算的使用。c.针对监督和管理的问题。建议加强完善专项资金使用的规范细则;对己建各项资金的资助项目加强跟踪监管，监管内容包括项目进展、监管银行是否履行责任，项

38、目单位是否定期报告以及是否真实以及项目完工后的验收和绩效评价等环节。d.对经济责任绩效审计的问题。一是根据免疫系统论的要求，把“同步审”目标放到规范书记县长权力运行，保证权力正确使用上。二是以发挥对权力的免疫为切入点，确立了以决策为龙头，按照决策、执行、结果绩效自上而下式的审计工作思路。三是突出权力免疫的核心环节，确立了以“书记”审计为核心的“同步审”审计原则。四是以发挥国家审计免疫系统功能为目的，突出“民主、民生、民意”的审计方法。五是夯实国家审计发挥免疫系统功能的基础，尝试把“全部政府性资产”作为实现免疫系统功能的有效载体。2浙江省政府绩效审计的存在问题分析(1)选择项目有限从以上案例来看

39、，浙江省绩效审计的项目选择项目有限的问题。作为所选的项目来看过于狭窄，过于注重项目的代表性，影响力，从而也导致对于所选项目的计划性和经常性，属于被动的反应型审计。虽然浙江省绩效审计的重点从国有企业已经转移到了公共工程和专项使用资金上，绩效审计也越来越注重向单一目标的经济效益、环境效益等的延伸。但是，审计部门毕竟仍是与政策的决策者有着先天的联系，注定了政府决策活动本身对监督难免有些“虎头蛇尾”之嫌。依照浙江省现行的体制来看，浙江省开展的绩效审计难免面对自己审计自己的尴尬，审计机关若是将产生的审计结果若向人大进行汇报，但是再此之前，仍然是需要得到当地政府领导的过滤之后的审计结果。在这样的机制背景下

40、，政府绩效审计的项目选择上必然存在一定的局限性，从而导致不可能出现本届政府审计本届政府的可能，即便有，也最终因为这样那样不方便的原因导致出现走过场或者程序化倾向。(2)绩效审计目标多项，操作性差从所选的每个项目来看，多数的审计目标都比较抽象也比较多，既有财务收支审计的目标也有效益性的目标，而效益性目标有包括了经济效益、社会效益、环境效益等方面，多重综合不利于操作。（三）我国政府绩效审计存在问题原因分析1绩效审计的法律制度建设滞后立法保障是确立绩效审计的权威性与独立性的关键环节，也是推进绩效审计执法工作的前提和基础。从我国对绩效审计的立法角度看，我国虽然从1983年成立之初就规定了国家的财政、财

41、务收支的真实性、合法性和效益性进行审计，在1994年颁布的审计法中又做了进一步的说明，但是其中关于效益审计的规定相当笼统和粗略，不具有操作性，实际审计中的很多问题无法得到遵循。在2006年新修订的审计法中开始对绩效审计的有所涉及，一处是第一条中增加了“提高财政资金使用效益”，这意味着，效益审计作为一个概念被放到了一个重要的位置。另一处是第二十五条规定:“审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及经济管理活动应该负有经济责任的履行情况，进行审计督察”。这条其实是对经济责任审计的一个详细的明

42、确规定，是否纳入绩效审计的范围还有待商榷。因此，从立法角度来看，绩效审计在审计监督中的重要性还没有得到完全的体现。2我国政府绩效审计体制不完善针对政府绩效审计过程中由于缺乏法律法规的约束导致被审计单位变相不配合、审计机关履行职责所必须的经费无法保证、审计机关所选择的审计项目的范围上的局限性以及审计公告成为自由裁量以后所形成的报告等等这些存在的问题产生的根本原因，这些问题归根结底都归属于我国政府绩效审计的独立性受到了干扰，而这个问题的根本原因是我国政府绩效审计的审计体制上所决定的。如前所述，法律的本质是“合约”，“合约”得到有效履行的前提是理性合约主体之间的约束。审计组织与政府不是公共资源的所有

43、者，并没有维护公共利益的内在动力，要实现“合约”的有效履行需要公众依法对审计组织与政府予以有效的约束(许百军，2008)。而“合约”有效实行的是绩效审计发展较好的国家多数是立法型审计模式，该审计模式产生于三权分立的政治体制，审计机关隶属于立法部门，依据国家法律赋予的权利对政府行政部门实施有效的监督，以英美两国作为典型的代表。在我们国家，人民代表大会是全国的权利机关和立法机关，审计机关是属于行政部门，是典型的行政型审计模式。国家审计署隶属于国务院，地方审计机关实行业务管理以上级审计机关的领导为主、组织管理以同级地方政府的领导为主的双重领导体制。这种行政型管理体制下的审计组织领域是由政府首长、政府

44、的所属部门和单位以及审计组织所组成的。其中，审计机关直接受本级政府行政首长领导;履行职责所必需的经费列入财政预算，由本级人民政府予以保证;审计机关正职领导人由本级政府行政首长提名，本级人大常委员会决定任免，报上一级人民政府备案，副职领导人由本级人民政府任免，地方各级审计机关正职和副职领导人的任免，应当事先征求上一级审计机关的意见。因此，在这样的民主法制还不够健全的时候，公众没有办法通过一些刚性的“合约”来约束政府职责的履行，倒是政府首长和审计组织之间的领导与被领导的关系的刚性结合，使得更多的时候都是按照首长意识从而使得独立性受到一定的影响，因而绩效审计的资源也就相应的得不到解决，从而制约了我国

45、政府绩效审计的发展。3审计机关的职能定位不明确审计机关是政府绩效审计的角色和定位的执行者，政府的审计机关就是政府“内部审计”，它行使的是政府内部监督职能。政府治理结构决定政府审计地位及作用政府审计局限性较强，一是“无权过问”;二是“无力去做”，因此，政府审计机关的职能定位和风险意识以及政府审计机关的风险管理的不明确或者缺失都有可能使得政府绩效审计陷入发展缓慢的原因。同时，审计机关是政府的一个部门，与其他履行行政管理职能的部门处于同等地位，共同接受公众的委托履行公共管理职责。传统意义上的、将审计职能定位于对其他政府部门、公用事业部门和国有资产经营单位的问责查处是植根于审计监督观基础上的。因此，一

46、长期以来，审计机关里就出现这样的意识就是认为审计是在国家法律和单位领导指派 “奉命行事”，从而在我国现有的审计体制下，绩效审计过分强调“问责查处”。因此，在我们的政府绩效审计所确定的角色更多的扮演的是“受托责任关系的解除”，而这种受托责任的解除恰好就是反映在了审计监督基础之上，没有达到“决策有用性”。4人力资源机制原因分析(1)政府绩效审计人才稀缺由于我国政府绩效审计是从19821年开始，且由于经济水平的原因，我国的政府绩效审计教育体制也才刚刚恢复，因此，总的来说，人才的培养还才刚刚起步，因此，对于政府绩效审计的人才也就相应的比较奇缺。我国作为绩效审计是属于难度较高的审计，它是一种以信息为基础

47、的活动，专业性和综合性比较强，审计技术与方法更加复杂。因此每个从事绩效审计的人员，必须综合运用各种能力。(2)人才培养机制不健全人力资本的可变性以及多样性与专用性，决定了其增值主要取决于后天的教育和培训。而我国政府审计尚未实现职业化，或者说是类似职业化的运作，不论是从管理还是政府审计人员的工作上看，政府审计更多的是一种机械的监督而已。所以，审计人才的培养机制的尚不健全，导致了审计人员的素质一直提升不上去。反观发达国家审计关则非常重视人才的培养，都有一套培训制度，不断提高人员素质。因此，总的来说，我国政府绩效审计人力资源由于上述原因成为我国政府绩效审计的瓶颈之一，从而阻碍了绩效审计的发展。5政府

48、绩效评估问题原因分析首先，政府绩效评估制度还不规范。英国政府绩效评估经历了自发实行向制度化、规范化转变，随着绩效评估的深入和绩效意识的树立，政府逐渐采用规范化的制度来要求各部门必须加入绩效评估中来。我国地方政府绩效评估多数处于试验阶段，主要由部门领导或上级干部考核部门自发性的实行，并没有统一的规范，因此实施的随意性较大。在实施过程中，从评估指标、评估程序、评估结果缺乏规范性。其次，政府绩效评估重评比轻改进。政府绩效评估的根本目的在于通过对政府部门自身的“评估”来诊断一个政府组织的机构设置、职能设置、人员编制等组织构成因素是否合理，是否服务公共服务的效率和质量，从而达到改进政府组织的目的。但现在

49、很多地方的政府绩效只重视评估的分数多少及其在整个评估中的排名，并没有从机构持续改进的角度去分析组织中存在的问题。甚至一些地方将评估分数排名与单位年终奖金挂钩，结果导致下面的人都报喜不报忧，为了将分数打高，甚至收买评委和一些参与打分的老百姓。第三，政府绩效评估“重官意”轻民意。从国外政府绩效评估的实践看，评估指标的开发是由政府绩效评估部门、评估对象以及社会公众共同开发的，而且把民意作一个项重要指标。但我们一些地方的实践中，往往是人事部门或组织部按照领导意图自行开发一套评估指标，虽有绩效评估之名却无其实，往往是盗用政府绩效这个概念做的是传统政绩考核内容，甚至在评估指标中根本不设民众满意度，不让公众

50、参与。换言之，政府绩效评估主体单一，尽管在当前进行的绩效评估中参与评估的主体很多，主要有上级政府、企业、部分专家，甚至有一部分新闻媒体和社会民众也开始表现出参与政府绩效评估的热情来。但是，在诸多评估主体中起主导作用的仍然是上级政府。专门的绩效评估部门、专家和民众的作用还没有充分发挥出来。第四，政府绩效评估手段的量化性、科学性和合理性不足。政府绩效评估的科学性、合理性是保证政府绩效评估受到被评估对象及公众支持的最重要因素，因此评估指标设计、评估手段的量化性、科学性和合理性要求很高。但一些地方简单将量化等同于为评估指标随意配置数值，等同于考核中的数值加、减，结果导致只是为了量化而量化，量化就是数字

51、化等不当做法。绩效评估指标的随意性、量化的不科学性，为人为操作留下了空间，政府绩效评估也成为走过场，形式主义而已，纵观全国各地的绩效评估，能坚持执行的并不多，多半是由于走过场而名存实亡。 三、我国政府绩效审计改进对策研究（一）完善我国政府绩效审计法律法规体系法律依据是开展我国政府绩效审计关键的一环，做好政府绩效审计的执法工作，首先要进一步完备绩效审计法律体系，并加大力度尽快完善政府绩效审计处理法规的制定工作，有利于政府绩效审计的有法可依，严肃财经法规法纪(秦荣生，2007)。政府审计所设定的法律法规应该包含两个层次:一是作为社会整体组成部分的法制建设，包括法律法规的健全性及公民守法的意识;二是

52、法律对审计的保护与授权。前者是从法制建设的宏观角度来反映的，不仅与审计机关相关，也被审计者相关;后者则直接与审计机关及其相关人员。政府审计是授权性审计，开展绩效审计必须以国家法律授权为依据，在法律上明确绩效审计的地位。西方发达国家的绩效审计经验来看，其中最重要的一条便是建立明确的绩效审计的法律条文，将绩效审计的地位、目标、范围等写进法律。绩效审计法规体系主要由宪法、相关法律和行政法规、地方性法规等构成。当前，我国并不具备修改宪法的时机和条件，在新审计法已经修订重新发布的情况下，我们应该首先考虑在新的审计法实施条例中规定绩效审计的概念、标准和实施范围等内容。对于新的审计法规，应该充分考虑到以下几

53、点:(1)需要对现有的有关审计体制的法律法规进行修改，彻底落实审计独立性，保证审计公告实实在在的审计监督权;其次，删除审计法中关于审计公告的模糊性词汇，比如将“可以”改成“必须”等模糊性词汇，使审计公告成为一种法定的义务，而非权利。(2)建议立法部门在制定新的法律法规时，充分考虑政府绩效审计实施综合经济监督需要，有关法律要与审计法相互衔接。应该明确政府绩效审计在经济领域里的综合经济监督执法地位，或在有关法律条文里明确委托审计机关的综合执法的主体地位和资格。(3)保证立法后绩效审计的权威性，从立法上以维护绩效审计的规范，从而以加强法制建设。通过立法明确授予审计机关绩效审计权限，可以在法律层面上引

54、起审计机关足部实现财务审计为主转向绩效审计并重。（二）完善政府审计体制建设，改善绩效审计体制环境政治体制是影响政府审计行为的最为重要的政治因素。现行审计体制既限制了绩效审计在审计机关内部的“自我发育”，又限制了审计监督与人大立法监督的直接结合，从而堵塞了绩效审计发展的最佳路径。目前的审计体制很大程度上阻碍了政府绩效审计的发展，改革是必然的，也只有通过改革一方面使得政府公共权力受到制约走向透明化，使得政府职能的改变，做到真正的经济性、效率性和效果性;另一方面使人大制度得到进一步完善以及预算监督得到实质性加强。唯有如此，才能真正的推动政府绩效审计的发展。（三）重视审计机关对政府绩效审计的推动作用1

55、转变绩效审计职能意识审计机关通过绩效审计的目的，是对被审部门、单位、项目等督促其实现绩效审计所满足的“3E”。如果财务审计是有利于打击贪污舞弊，推进廉政建设，而进行经济效益审计，有利于防止损失浪费、建立廉政政府，更将显示审计的深远意义。美国审计长沃克先生指出，最高审计机构的成熟模式应该体现在设想的一座六层的金字塔，而我们国家的最高审计机关的定位却还是处于底层的“打击腐败”阶段，绩效问题不如腐败问题敏感，公众对政府绩效的关注程度不高也就顺理成章。审计如果仅仅停留在监督作用，容易陷入了就审计论审计的困境，即使政府审计机关属于议会也并不能发挥应有的作用。(戚啸东，2008)审计机关不仅对被审计单位的

56、建设，也是对政府工作流程、方法及观念的全新的革命。这种工作流程、方法和观念的革新主要体现在:从“权力政府”向“责任政府”的转变和从“管制政府”向“服务政府”的转变，目的不仅在于节约财政资金，更重要的是在于提高政府的施政效果和公共服务的绩效，从而促进政府绩效审计的发展。因此，政府绩效审计要贯彻以服务公众和监督建设为原则，审计的项目、标准等设计要从为公民服务的立场出发，同时在绩效审计过程中要有公民的广泛参与，建设人民满意的政府绩效审计;要通过社会调查、民意调查等方法，定期调查公众对政府施政的满意程度，以此作为政府绩效审计的重要依据。深圳市开展的“政府绩效审计”，烟台市推出的“社会承诺服务”，南京市

57、开展的“万人评议机关”等形式多样的活动，在一定程度上推进各自政府改革。政府绩效审计的职能意识上的改变使得政府活动的经济性、效率性和效果性成为社会关注焦点，绩效审计理念深入人心，才能从根本上提高各方对绩效审计的重视程度。2审计机关做好自身的绩效(1)培育基于绩效的组织文化审计机关是政府组成部门，“围绕中心，服务大局”是国家审计的指导方针，根据“提高效能”的要求，积极探索政府绩效审计，提高财政资金的支出效益，促进行政效率的提升。而文化是组织的潜层结构，对组织的行为影响巨大。官僚制组织文化会对绩效管理的实施构成阻碍。在这种文化中，政府工作人员相互指责，或指责外人，而不是对自己的行为承担责任;固守本分

58、，而不是尽力创新;接受平庸，而不是追求卓越;拒绝变革，而不是主动适应变革。要想在审计机关中实施绩效管理，必须摒弃官僚制组织文化，培育以绩效为导向的文化。(2)披露绩效信息，加强自我监督审计机关接受监督，不仅可以促使审计机关更有效地使用审计资源，更重要的是，能够使审计机关更加“公开透明”。我们建议审计署每年向人大提交的审计报告要披露自身的绩效情况，如审计预算经费的使用、审计为国家节约的资金量、审计任务能否按时完成、审计建议的数量和被审计单位接受建议的情况等。为确保所披露信息的真实准确，审计机关可聘请外部独立的第三方，对审计机关的绩效信息认证。或参照美国，在审计机关内设立超然独立的审计委员会，该委

59、员会负责验证审计机关绩效信息的可信性。（四）政府绩效审计评估改进 (1)正确认识和对待政府绩效评估。政府绩效评估无疑是一场针对政府自身的革命，因此必然受到既得利益者的阻扰。英美国家的政府绩效评估实际是一场来自上层的革命，主要是靠高层领导的大力提倡和推进。英国自撒切尔政府以来，行政改革的主导理念和基本思路没有发生大的变化，改革具有较强的延续性和系统性，因而绩效管理的策略和方法也不断完善，效果显著。美国的绩效改进受到从尼克松到克林顿历届总统的支持和重视。我国政府绩效推行效果不理想的主要原因在于部分领导没有正确理解和认识政府绩效的真正内涵。缺乏强大民意的压力，没有讨好选民的动力，因此政府绩效在我国变

60、成一个“自觉”行为，推不推行完全由一把手说了算。因此，不能把政府绩效看成是“洪水猛兽”，看成是对政府公务员的“紧箍咒”，而要看到改进政府工作，改善与公众之间关系，为政府的可持续执政带来合法性。(2)建立科学的政府绩效评估指标体系。流程、规范、指标和技术决定着政府绩效评估的成败，而指标体系更是政府绩效评估的关键所在。科学、合理、易于操作的指标体系，不仅可以促使政府职能的转变，实现内部治理与外部供给相统一，而且可以从根本上改变政府组织的结构、行为、方法以及手段的变化与选取，更进一步而言指标的导向性作用甚至可以催生全新的官僚文化，提高官员执行力，甚至重塑官僚制。 (3)建立和健全政府绩效评估的各项制

61、度。政府绩效评估关系到政府组织及其官员的切身利益，必须走制度化、法制化和专业化的道路。英美国家的政府绩效评估顺利推行与立法部门的大力支持有极大关系，如美国克林顿执政期间，共签署了90个相关法案和50个总统行政命令，国会通过了85项立法，以保证国家绩效评估委员会所提出的主张得以实施，其中影响最广泛的是政府绩效与结果法案。为确保客观、公正、全面地开展政府绩效评估工作，树立评估的权威性和严肃性，首先应该建构专门的评估组织机构，统领各个政府部门的绩效评估落实；其次，争取立法部门支持通过有关政府绩效评估方面的法案，从立法的角度去规范和引导政府绩效评估；第三，规范政府各部门之间的信息交流与沟通机制。一方面

62、准确的收集信息，可以提高政府绩效评估的准确性和针对性，另外可以准确地反映社会公众对政府各类公共服务需要，可供绩效指标的选取和调整。结论我国政府绩效审计已经走过了20多年，直到今天，我们仍然没有形成法律规范和实务操作性的准则。政府绩效审计逐渐成为政府审计重要的领域，与国外的绩效审计相比，我国的绩效审计存在着诸多问题。从整体上看绩效审计面临着缺乏法律依据、绩效审计的需求不足、政府审计机关的职能定位不准确、审计人力资源素质偏低等问题。此外，政府绩效审计由于在转型过程中，政府的内外部环境还为得到解决，尤其是在没有相关政府绩效审计准则的指导，绩效审计的基础薄弱，表现在了财政预算体制的不规范、证据的收集困

63、难、没有统一的方法和手段以及评价标准难以确定。这些存在的问题严重困扰着我国政府绩效审计的进一步发展。针对上述问题，笔者结合国外政府开展绩效审计的启示，提出要进一步推进我国政府绩效审计的健康发展，具体的对策如下:(1)进一步完备绩效审计法律体系，并加大力度尽快完善政府绩效审计处理法规的制定工作，在法律上明确绩效审计的地位，保证立法后绩效审计的权威性。(2)审计体制是影响任何审计开展最根本的因素，作为高层次的绩效审计就更难以摆脱审计体制的制约，需要完善政府审计体制，改善绩效审计体制环境。不管“双轨制”还是“审计机构归属人大立法机构”，都是为了保证了政府绩效审计的独立性。(3)重视审计机关对政府绩效审计的推动作用。需要政府审计机关在职能意识上的改变使得政府活动的经济性、效率性和效果性成为社会关注焦点，扩大绩效审计的需求。(4)整合政府审计人力资源，增加审计人员的绝对量也要利用人才培养，优化审计人员质量。 另外，针对政府绩效审计在具体实施中的改进机制，提出要在制定政府绩效审计准则的指导下，逐步完善实施过程中的薄弱环节。本文认为项目选择上应该重点考虑是否直接关系到人民群众切身利益的事项去选择项目;完善政府内部控制，以政府部门预算作为突破口;灵活运用审计技术和方法并要求不断创新;完善绩效审计指标的评价;加大政府绩效审计公开制度和和引入“问责制度”以及