浅谈固定资产折旧方法

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1、固定资产折旧年限、折旧方法对所得税影响的分析 （田松伟）（湖南涉外经济学院）【摘要】 折旧是资产在运用寿命期间内合理、系统的分摊过程，本文对固定资产折旧年限、折旧方法及资金时间价值等因素进行了计算分析，综合考虑各因素的影响，结合企业所得税进行筹划，最终达到降低税负、削减企业所得税方面的现金流出量。 【关键词】 折旧年限；折旧方法；所得税影响；分析 企业所得税是企业以应纳税所得额为基础，以适用税率计算得出企业负担的一项费用，终将导致企业的现金流出。选择适当的折旧方法与折旧年限，达到合理、合法地节税，是财务人员税收筹划、降低企业税负的一个渠道。 一、 实例分析 T公司成立于2006年1月，并获得“

2、新能源与高效节能技术”高新技术企业的资格，享受新技术企业自开办之日起，三年内免征所得税，第四至六年减半征收所得税。3月，与客户签订一份五年期技术服务附带设备租赁合同，机器设备投资总额1.2亿元。9月，全套设备安装完毕并达产，符合资产确认条件，因设备常年处于强振动的工作环境，且合同受益年限为五年，T公司确定依据公司会计政策的规定，该批设备按五年计提折旧，并于10月起先计提折旧，净残值率为5%，每月折旧额190万元。 （一）享受税收减免实惠，企业延长折旧年限可节约税金支出。因会计折旧年限少于中华人民共和国企业所得税法实施条例第六十条其次款规定“飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年”的

3、要求最低年限，所得税汇算时应当调整应纳税所得额。 方案一：按实施条例第六十条的要求，以不低于10年的期限进行折旧，各年度调整应纳税所得额分别为：2006年调增285万元、20072010年调增1 140万元、2011年调增570万元、20122015年调减1 140万元、2016年调减855万元。所得税率的影响：20062008年为免税期、20092011年为过渡减半征收期，所得税率分别为10%、11%、12%，2012年以后享受高新企业15%低税率，该设备按税法进行折旧摊销，对应纳所得税额的影响共计节约504.5万元。假定市场利率为10%时，以2006年为基期折现，节约172.3万元； 方案

4、二：按实施条例第九十八条的规定：报税务局批准实行缩短折旧年限方法，最低折旧年限不得低规定折旧年限的60%，即税法允许6年折旧，故所得税汇算时所做调整为5年期折旧与6年期折旧的差额。各年度调整应纳税所得额分别为：2006年调增95万元、20072010年调增380万元、2011年调减190万元、2012年调减1 425万元，由此对各年应纳所得税额的影响合计节约156.8万元，以2006年为基期，市场利率为10%折现，折现后对应纳所得税额的影响额为77.72万元。 （二）企业未享税收实惠，采纳加速折旧或缩短折旧年限对企业有利 。报批减按6年折旧，因企业折旧年限为5年，故汇算时应予调整应纳税所得额：

5、2006年调增95万元，2007年2010年各年调增380万元，2011年调减190万元，2012年调减1 425万元，对应纳所得税的影响为0，以2006年为基期、市场利率为10%折现，折现后应纳所得税额为56.57万元；减按双倍余额递减法折旧，折现后应纳所得税额为107.15万元；减按年数总和法折旧，折现后应纳所得税额为100.19万元。市场利率为20%时，削减折旧年限、双倍余额递减法、年数总和法折现后应纳税所得额分别为78.77万元、139.22万元、137.1万元。 二、 折旧对企业所得税的影响因素 固定资产可以长期参与生产经营而仍保持其原有实物形态，其价值在运用过程中因损耗而渐渐转移到

6、生产的产品中，或构成经营成本、费用，该部分价值的补偿是以折旧摊销的方式得以实现。折旧摊销金额计入成本、费用后，最终影响企业的会计利润。会计利润不肯定等于税法规范的应纳税所得额，折旧因会计准则与税法要求的不一样，产生的差异是纳税调整项目之一，而导致差异的因素主要为折旧年限、折旧方法以及差异造成的资金时间价值。 （一）折旧年限 企业会计准则第4号固定资产规定：企业应当依据固定资产的性质和运用状况，合理确定固定资产运用寿命和预料净残值。固定资产的运用寿命、预料净残值一经确定，不得随意变更。但是，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的运用寿命、预料净残值进行复核。运用寿命预料数与原估计有差异的，应当

7、调整固定资产运用寿命；预料净残值预料数与原先估计数有差异的，应当调整预料净残值。 企业所得税法实施条例第六十条对固定资产计算折旧的最低年限进行了限定，分别为房屋、建筑物20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备10年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等5年；飞机、火车、轮船以外的运输工具4年；电子设备3年。实施条例第九十八条：实行缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%。 税法限定了最低折旧年限，在不低于最低年限的范围内授予企业确定折旧年限的自主权；而准则规定企业应当依据资产的实际运用状况合理预料资产的运用寿命，但必需超过一个会计年度。作为会计估计，企业合理预料

8、资产运用寿命，人为因素占主导地位，可操控性很强。因此，会计折旧年限的估计不行避开地会与税法折旧产生差异。 （二）折旧方法固定资产折旧是一个成本分摊的过程，企业采纳不同的折旧方法可以使每期的固定资产折旧的摊销额不同，因而分摊的各期生产成本中的折旧也不同，从而影响到企业的利润水平，最终影响企业所得税负。因此，选择不同的折旧方法对企业的纳税有很大的影响。企业会计准则第4号固定资产规定：企业应当依据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法。可供选择的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。但是，企业至少应当于每年年度终了，

9、对固定资产折旧方法进行复核。与固定资产有关的经济利益预期实现方式重大变更的，应当变更固定资产折旧方法。 企业所得税法实施条例第五十九条，固定资产依据直线法计算的折旧，准予扣除。企业所得税法第三十二条，企业的固定资产由于技术进步等缘由，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者实行加速折旧的方法。实施条例第九十八条：实行加速折旧方法的，可以实行双倍余额递减法或者年数总和法。 税法规定允许企业直线法计算折旧，赐予企业对折旧方法的选择权是有条件的，具备条件的企业应当报税务机关备案后才可采纳加速折旧方法；准则规定企业应当依据资产的实际运用状况合理预料资产的折旧方法。税法及准则对折旧方法规范的不一样，必定导致

10、折旧摊销金额短暂性差异。 1、年限平均法。年限平均法是将固定资产的应计折旧额均衡分摊到固定资产预料运用寿命内的一种方法。这种 方法计算的每期折旧额均相等。计算公式为：固定资产年折旧额=原始价值 （1-预料净残值率）/预料运用年限。例如：某企业2001年12月购入计算机网络设备100万元，预料净残值率5%，税法规定的运用年限为5年。则2002年该企业应提年折旧额为19万元。运用年限法的特点是计算简洁，每年的折旧额相同，缺点是随着固定资产的运用，修理费会越来越多，到资产的运用后期，其修理费和折旧额会大大高于固定资产购入的前几年，从而影响企业的所得税额和利润。2、加速折旧法。加速折旧法主要有年数总和

11、法和双倍余额递减法；年数总和法是将固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额。这个递减分数分子代表固定资产尚可运用的年数，分母代表运用年数的数字总和；其计算值公式为：年折旧=（固定资产原值-预料残值）年折旧额。如上例该企业2002年应提年折旧额31.67万元。而双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的状况下，依据每期期初固定资产账面余额和双倍直线折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式为：年折旧额=固定资产账面价值年折旧率，如上例该企业2002年应提年折旧额40万元。加速折旧法的特点是在固定资产的运用早期多提折旧，后期少提折旧。采纳加速折旧法,可使固定资产成本在运

12、用期限中加快得到补偿。但这并不是指固定资产提前报废或多提折旧,因为不论采纳何种方法提折旧,从固定资产的全部运用期间来看,折旧总额不变。因此,对企业的净收益总额并无影响。但从各个详细年份来看,由于采纳加速折旧法,使应计折旧额在固定资产运用前期摊提较多而后期摊提较少,必定使企业净利前期相对较少而后期较多。 不同的折旧方法计提的折旧额不一样，因而分摊到各期生产成本中的固定资产成本也不同，从而对企业纳税产生了不同的影响，详细有以下几方面的影响： 1、固定资产价值补偿和补偿时间会造成早晚不同，从而影响到企业每期的纳税总额。采纳直线法计提折旧，固定资产价值补偿的时间和金额在其试用期间是均衡的：而采纳加速折

13、旧法，在固定资产运用的前期会得到更多的补偿，从而影响到企业每期的纳税总额不同。从以上案例可知，假如企业采纳年限平均法，该企业2002年固定资产价值获得补偿19万元，而假如是采纳双倍余额递减法，可比采纳年限平均法在2002年多获得补偿21万元。假设该企业在不考虑折旧状况下，2002年应纳税所得额为500万元，则2002年该企业若采纳直线法，则应纳所得税额为158.73万元，若是双倍余额递减法，则税额为151.8万元，影响税额6.39万元。2、企业负担的所得税负不一样。从企业税负来看，在累进税率的状况下，采纳年限平均法使企业担当的税负最轻，加速折旧法最差。这是因为年限平均法是折旧平均摊入成本，有效

14、地扼制某一年内利润过于集中，适用较高税率，而别的年份利润又骤减，因此，纳税金额和税负都比较小及轻：相反，加速折旧法把利润集中在后几年，必定导致后几年担当较高税率的税负。但在比例税率的状况下，采纳加速折旧法对企业更为有利，因为加速折旧法可使固定资产成本在运用期限内加快得到补偿，企业前期利润少，纳税少；后期利润多，纳税多，从而达到延期纳税的作用。3、企业应纳税额的现值不一样。从应纳税额的现值来看，运用双倍余额递减法计算折旧时，税额最少，年数总和法次之，而运用直线法计算折旧时，税额最多。缘由在于：加速折旧法在最初的年份内提取了更多的折旧，因而冲减的税基较多，使应纳税额削减，相当于企业在初始的年份内取

15、得了一笔无息贷款，这样，其纳税额的现值较低。运用不同的折旧方法所计算出来的折旧额在量上不一样，分摊到各期的固定资产成本也存在差异，从而影响到企业的应纳税所得额。加速折旧可以使企业的前期的折旧费用加大，应纳所得税削减，以充共享受资金的时间价值所带来的税收收益，但并不是激励全部的企业都选择加速折旧法。总而言之，折旧方法选择的筹划应立足于使折旧费用的抵税效应得到最充分或最快的发挥，因此，不同企业应依据企业实际状况选择合适的折旧方法，这样才能充分发挥折旧的“税收挡板”作用，从而达到最佳的税收收益。（三）资金时间价值 固定资产的账面原值一般状况下是既定的，不论估计折旧年限的长短、选择不同的折旧方法，折旧

16、摊销的金额是固定的，在资产的整个运用寿命期内，看起来对企业整体利润水平和税金的影响很小。但是，假如考虑了资金时间价值的影响，企业会因为估计的折旧年限，选择的折旧方法的不同，而获得不同的收益三、结论 会计之友2006年创刊200期，广东工业高校经济管理学院张源老师在企业固定资产折旧的税收筹划分析一文当中提出：企业利用不同的折旧方法进行税收筹划时，比例税制的条件下，在相同的折旧年限内计提固定资产折旧，虽然年折旧额不同，但折旧总额和总计应纳所得税额是相同的，一旦考虑资金时间价值，应纳所得税额的现值则不同；采纳双倍余额递减法纳税现值最小，其次为年数总和法，采纳平均年限法应纳税额的现值最大。 会计之友2

17、007年第 6期下，山东烟台职业学校耿秀珍老师在企业选用固定资产折旧方法的技巧一文当中提出类似观点：通过对折旧方法的分析得出，运用双倍余额递减法计算折旧时，抵税金额最大。 综上所述，在综合考虑折旧影响企业所得税的各方面因素后可以得出，享受所得税率实惠的企业，适度延长折旧年限，减免期的折旧金额越少，递延到以后年度的折旧金额越多，产生的可抵扣短暂性差异影响应纳税所得额的金额越多，对企业越有利；不享受减免实惠的企业，符合加速折旧条件的应当选择加速折旧方法、缩短折旧年限，可以使企业由以后期间担当的成本、费用前移，削减前期的应纳税所得额，结合资金时间价值，最终达到节税、降低税负的目的。 所得税法实施条例

18、释义指南中明确：对享受税率实惠的高新技术企业不再作地域限制，在全国范围都适用，同时考虑到定期减免税方式的一些弊端，以及低税率实惠范围的扩大，而不再对高新技术企业实行定期减免税实惠。目前只有财税20081号所规定的部分软件产业和集成电路产业等能享受到减免企业所得税等，对于其他企业所得税实惠政策一律废止。 随着所得税实惠税率的过渡，能够享受减免税的企业将在限定产业当中实行，不再具有广泛性，企业应当在筹划时结合企业本身，做到全面规划、多方案设计、择优选用，以达最大程度合理、合法税收筹划、降低企业税负。 【主要参考文献】 1 张源. 企业选用固定资产折旧方法的技巧. 会计之友，2006年创刊200期. 2 耿秀珍. 企业选用固定资产折旧方法的技巧. 会计之友，2007，（6）下. 3 财政部会计司编写组. 企业会计准则讲解2006. 北京：人民出版社，2007，（4）. 4 刘炤. 主编. 中华人民共和国企业所得税法实施条例释义及适用指南. 北京：中国财政经济出版社，2007，（11）.