论税法的基本原则(上)

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1、论税法的基本原则(上)徐孟洲 中国人民大学法学院 专家目次一、 法律原则和税法原则的考察与分析二、 税法基本原则的功能分析三、 税法基本原则分类的新思考四、 税法公平原则研究五、 税法效率原则研究六、 税法的免费性财政收入原则探讨七、税法的宏观调控原则探讨八、 税法的税收法定原则税法基本原则是税法精神最集中的体现，是指引税法的创制和实行的主线规则。税法基本原则不仅体现为一种立法的精神，并且在税法规范性文献中以具体法律条文的形式存在着，它具有税法其她规范所不同的调节功能与作用。税法基本原则对税收立法有指引作用，它是促使税法内容协调统一的保障。税法基本原则是税法解释的根据，是克服税收成文法局限，弥

2、补税法规定之局限性的重要措施。税法基本原则是守法的行为准则和进行税法宣教的思想武器。因此，研究税法基本原则不仅是掌握税法基本理论之必需，并且对于自觉贯彻执行税法有着重要的实践价值。一、法律原则和税法原则的考察与分析“原则”一词的汉语的词义是指“说话、行事所根据的准则。” 1在英语中“原则”的相应词是“principle”,法文的相应词是“un principe” ，其重要词义是指本源、起因;假设;原理;定律、原则;主线的、本原的或一般的真理，为其她真理所凭借，等等。通过对“原则”一词中、西文语义的考察，我们可以将“原则”理解为人们观测事物、解决事物所根据的本原性准则。从哲学意义上讲的原则，是指

3、一定现象的出发点、初始点。原则不取决于人的意识，但人们可以结识它、提出它、运用它。没有永恒的原理、原则，原理、原则是随着时代而变的。原则的内容归根究竟是由物质决定的。社会生活和社会制度的原则，离开人们的观点和活动是不存在的。原则作为行动的主线准则，对人们的自觉活动有特殊重要的意义，原则一旦被结识和提出，它就能成为组织并指引个人、组织、阶级行动的动力，并可成为一定道德的、法律的和政治、文化的制度的基干。 2研究原则，不仅是哲学、政治学等学科的重要任务，并且也是法学和部门法学必须研究的对象。由于要理解法律的精神，就应当注意法的原则，即注意法的体现其主线的、最典型的特性的基本原则。什么是法律原则?法

4、理学觉得，法律原则“是决定于社会经济基本和掌握国家政权的阶级的政策的，反映法所调节的社会关系的本质和规律以及法自身的规律和方式的，集中法的性质和基本内容的基本准绳或标尺。” 3另一种简要的表述是：“法律原则是可以作为众多法律规则之基本或本原的综合性、稳定性的原理和准则。” 4“研究法的原则，不仅具有理论上的结识意义，并且具有应用的意义。我们以法的原则为指针，可以估价由法调节的关系的参与者的行为，在法律无规定的状况下，还可以弥补法律调节中的的漏洞。” 5美国法学家迈克尔贝勒斯在她的法律的原则 一种规范的分析一书中说：“职业律师研究法律是为了得知法律规则和原则，这些规则和原则体现着法律，并使她们可

5、以预测法院将作出什么决定和说服法院去做出这样的决定。” 6可见，法的原则问题，是法的基本理论所要研究的重要问题之一。“法的原则，把调节社会关系的法律规范联结成为一种有机统一的整体，并且规定个别规范和制度的地位和意义，进而决定着法律调节的实际效果。” 7因此，人们研究法的原则，不仅有助于她们进一步结识法的本质，并且也有助于她们在创制和实行法的过程中得到指引。在国内法学界，系统研究税法基本理论的学者不多，特别是研究税法基本原则概念问题的成果更少。但从既有的就税法基本原则概念所刊登的少数几篇文章看，她们对税法基本原则的研究还是获得了某些积极的成果的。在这些积极成果中，有对税法基本原则定义的表述：(一

6、)税法基本原则是指一国调节税收关系的基本规律的抽象和概括，亦是一国内一切社会组织和个人(涉及征、纳税双方)应普遍遵循的法律准则。 8(二)税法基本原则是指规定于或寓义于税收法律之中对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有指引和合用解释的主线指引思想或规则。 9(三)税法的基本原则，必须是被各国统治者以法律形式固定的准则，并在所有税收活动中贯彻实行的原则。 10考察上述这些定义之后，可以看出，尽管表述不一，但仍然可以从中结识到某些共同点：第一，指出了税法基本原则是一种具有普遍指引意义或必须获得普遍遵循的准则或规则。第二，揭示了税法基本原则是税收关系的基本规律或所有税收活动的抽象和概括，表

7、白了税收基本原则的对的来源。第三，指出了税法基本原则是以法律形式固定的或是规定于、寓义于法律之中的准则。也就是说，只有当学者们主张的税收原则“被国家以立法形式所采纳时，便成为税法基本原则。” 11这就将税收原则与税法原则区别开来了。上述共同点，对于研究税法基本原则概念提供了思想资料和途径。笔者在充足吸取这些成果并在总结国内税制改革和依法治税实践经验的基本上，对税法基本原则的概念作如下界定：税法基本原则是决定于税收分派规律和国家意志，调节税收关系的法律主线准则，它对各项税法制度和所有税法规范起统率作用，使众多的税法规范成为一种有机的整体。笔者的上述定义重要概括了三层意思：第一，这个定义反映了税法

8、基本原则是统领所有税法规范的主线准则。它是所有税法规范的根据和基本，其效力及于税法所调节的税收关系的所有各个方面。税法规范离开了税法基本原则就失去了方向与灵魂，不也许构成一种有机的调节体系。第二，这个定义指出了税法基本原则是税法本质属性的集中反映。这重要表目前三个方面：一是税法基本原则是客观的税收分派规律 12的反映;二是它反映国家意志，即掌握国家政权的阶级的意志;三是反映调节税收关系进而维护税收利益的主线任务的规定。这三点是税法的本质属性。第三，这个定义体现了税法基本原则高度集中和概括了税法的基本内容，即由税法调节的税收关系所产生的各项制度和所有规范。理解了上述三层意思，就把握了税法基本原则

9、的精神，就能使税法基本原则与税收原则、税收规范相区别，就能使税法同其她部门法相区别，从而明确税法基本原则的概念。二、税法基本原则的功能分析税法基本原则是税法构成的核心部分，并在税法规范性文献中以法律条文的形式存在，无疑它也具有税法所具有的功能，如税法的规制功能和税法的社会功能。但是税法基本原则不等于一般的税法规范，因而它的功能也就有别于它所统领的一般税法规范的功能。在税法的创制和实现过程中，税法基本原则的功能重要有如下几项：(一)税法基本原则的立法指引功能税法基本原则是税法精神最集中的体现，是指引税法运营机制各项活动的主线规则。因此，税法基本原则所体现的税法精神必须要渗入到税法创制环节的多种关

10、系之中去，无论税法的制定、修改、废止和解释都必须在税法基本原则的指引下进行。正如有的学者所指出的：“税法基本原则对税收立法的指引或规制作用，一方面体现为制定税收基本法时，立法者一方面就要拟定这部法律的指引思想，然后再在这个指引思想之下确立该法律的具体内容;” 13这个指引思想就是税法的基本原则，立法者必须从这一主线的出发点去设计具体内容。税法基本原则对税收立法的指引在另一方面的体现是“税法的基本原则在税收基本法之中规定之后，对国务院和有立法权的地方权力机关制定税收法规具有指引作用，而这些法规的内容不得与税法基本原则相抵触。”由于税法基本原则的指引功能在税法创制中发挥作用，从而使得制定出来的各项

11、税法制度和税法规范性文献具有内在的一致性。(二)税法基本原则是促使税法内容协调统一的保障在税法体系中，存在着众多的税法制度，如所得税法制度、增值税法制度、财产税法制度、税收征管制度，等等。要使这些内容复杂的具体税法制度，在调节目的上的一致性，在体系构造上的协调性，在效力方面的不矛盾性，如避免曾经浮现过的个人所得税法与个人收入调节税条例的矛盾冲突，就必须发挥税法基本原则的协调功能。(三)税法基本原则是税法解释的根据税法的解释是税法实行过程中的重要环节。为了将抽象的普遍性税法条文合用于变化着的具体的税收行为、关系和事件，就必须对税法合用中的难点重点作出有权的解释。税法解释的质量影响税法作用的发挥。

12、而要提高税法解释的精确限度，真正体现税收立法的精神，就必须以税法基本原则为指引进行有权解释。否则，多种不精确的解释、任意扩大和缩小的解释，都会导致税法实行的极大混乱。(四)税法基本原则是克服税收成文法局限，强化税法调节能力的工具由于税收关系的复杂性和多变性，立法者相应纳入税法调节范畴的事项不也许一一作出周详的规定，这就是成文法的缺陷之一。在税法对某项十分具体的事项未作出规定期，税法基本原则可以作为税务司法裁判的准则，以弥补税法规定中的漏洞。(五)税法基本原则可以限定自由裁量权的合理范畴在各国司法实践中，在某些特殊状况下法官可以对税法中的某些有选择性的规范自行选择合用，即自由裁量权。但是如果对自

13、由选择性规范的合用不加任何限制，就会导致自由裁量权绝对化，导致法官职权的滥用。如何使自由裁量权保持在合理的范畴之内?最佳的措施是使自由裁量权受制于税法的基本原则。法官必须根据税法基本原则作出符合税法精神的自由裁量。(六)税法基本原则是守法的行为准则和进行税法宣教的思想武器税法基本原则是指引一切税法行为的准则。它不仅合用于税收立法人员、司法人员，并且对一切公民的纳税行为均有规范作用。与此同步，由于税法具有教育功能，因此，税法基本原则也是进行群众性税法宣教的思想武器。三、税法基本原则分类的新思考税法的基本原则究竟有哪些?据笔者目前掌握的资料看，至少有14项。这些原则是：(1)财政原则;(2)税收法

14、定原则;(3)税收公平原则;(4)税收效率原则;(5)实质征税原则;(6)社会政策原则;(7)平等纳税原则;(8)普遍纳税原则;(9)合理承当原则;(10)宏观调控原则;(11)征税简便原则;(12)维护国家主权和经济利益原则;(13)保障纳税人合法权益的原则;(14)税收中性原则。等等。此外，各国或各地区实行的财政税收体制不同，税法的基本原则也有差别。例如，在日本，“由于与日本宪法保障地方自治的规定有关连，自主财政主义也应当觉得是现行税法的一项基本原则。” 14又例如在香港地区，有“单一地区管辖原则”、“资本利得不用课税原则。” 15上述众多的税法基本原则，反映了税法本质的不同侧面。为了将它

15、们对的定位，统一纳入层次不同的税法原则体系，以便于更好地发挥这些原则的不同作用，有必要将它们按照一定的原则划分为不同的种类，其中重要的分类有三种：(一)税法公德性基本原则与税法政策性基本原则按照原则自身的道德取向还是政策取向，可以将税法基本原则划分为税法的公德性基本原则和税法政策性基本原则。所谓社会公德，是指人们在社会公共生活中应当遵循的基本道德，即列宁所说的“起码的公共社会规则” 16“社会公德是人类在社会生活中根据共同生活的客观需要而形成的，为社会中每一种成员所必须遵循，如遵守公共秩序、文明礼貌、诚实守信、救死扶伤、互相尊重等。它对维系公共生活和调节人与人之间关系具有重要作用。” 17什么

16、是税法公德性基本原则?笔者觉得，它是从社会公共需要中产生出来的，得到广大社会成员普遍认同并上升为税法主线准则层次的原则。公德性基本原则全面反映了税法所调节的税收关系的本质属性，因而它具有广泛的合用性和很强的法的部门区别性。有的学者将公德性原则称之为“公理性原则”，例如，张文显专家将法律原则划分为“公理性原则和政策性原则。” 18青年民法学者徐国栋先生将民法基本原则“分为公理性原则、政策性原则和有关法律渊源的原则三类。” 19我觉得，公理是“由实践反复证明，其真实性已经得到公认，不必再加以证明的命题。” 20在数学、物理、化学和逻辑学中均有自己的公理。在每一门科学中，以某些公理为基本，运用演绎推

17、理，推导出一系列定理来。可见，公理更侧重于科学技术方面的规则的特性，而公德是一种基本道德，是社会生活中人们行为的规则。由于法律规范与道德更相接近，故称公德性原则较为精确与科学。按照笔者对税法公德性基本原则的理解，可以将税收公平原则、免费缴纳原则、税收法定原则、维护国家权益原则列为税法公德性基本原则。政策性基本原则，“是国家在管理社会事务的过程中为实现某种长期、中期、或近期目的而作出的政治决策” 21而上升为法律主线规则。“政策性原则是对立法机关一定期期内在多种也许方针中所作选择的反映。” 22“政策性原则反映了立法机关一定期期内的政治选择，作为政治选择成果的政策的实行对象是广泛的，因此，政策性

18、原则不具有很强的区别性。” 23笔者觉得，税法政策性基本原则，和其她部门法的基本原则同样，无非是国家基本方针、政策在税法中的反映而已。由于国家方针、政策的社会性、灵活性、针对性等特性，使政策性原则较公德性原则具有更强烈的价值取向性、相对的不稳定性和区别性弱的特点。按照笔者对政策性基本原则的理解，可以将税收效率原则、宏观调控原则、社会政策原则纳入税法政策性基本原则的范畴。(二)税法实体性基本原则和税法程序性基本原则税法调节的税收关系可以分为税收分派关系和税收征收管理关系。因此，按照税法基本原则反映调节对象的不同，可以将其分为税法实体性原则和税法程序性原则。税法实体性基本原则是直接波及税收分派实体

19、权利、义务状态的主线准则。在税法基本原则中，属于实体性原则的有税收公平原则、税收效率原则、社会政策原则、免费缴纳原则、税收法定原则、维护国家权益原则。税法程序性原则是指通过税法对税收征管活动的程序进行调节而对税法的实体权利、义务关系产生间接影响的主线准则。 24按照这个定义，属于税法程序性基本原则的有征税简便原则、税收的确原则、至少征收费用原则和税收管辖权原则。(三)税法实质性基本原则与税法形式基本原则税收关系是税法调节的对象，税收活动是税法规范的内容，可见，税收关系是税法的实质内容，而确认征税权和规定征税权利行使方式的法律形式是税法。因此，按照税法内容与形式为原则，可以将税法基本原则划分为税

20、法实质性基本原则与税法形式基本原则。这种分类法是近代国家的产物。对此，日本出名税法专家金子宏先生指出：“支配税法所有内容的基本原则，可归纳为税收法律主义和税收公平主义两项。这两项基本原则，都是对近代此前的国家税制模式与否认，它们具有互相密切的联系，而确立于近代国家之中。前者(税收法律主义)是有关课税权行使方式的原则，后者(税收公平主义)是有关税收承当分派的原则。因此，可以说，前者是有关形式的原理，后者是有关实质的原理。” 25按照这样的划分，属于税法实质性原则的有税收公平原则、税收效率原则、税收社会政策原则、维护国家税收权益原则。而属于税法形式原则的有税收法定原则、征税简便原则、税收管辖权原则

21、。有关税法原则的分类尚有基本原则与具体原则之分，有国内税法原则、涉外税法原则和国家税法原则之分，等等。这些分类在实际运用中有一定的意义。四、税法公平原则研究社会物质财富的在人民之间公平地分派，这是人类社会无时无刻不在追求的抱负。出名的英国经济学家，诺贝尔经济学奖得主詹姆斯爱德华米德在论述选择经济政策的原则时说：“在任何一种时点上，都应当在社会的全体人民之间比较公平地分派社会的收入和财富。” 26实行社会主义制度的国家更是注重社会公平问题。邓小平同志指出：“走社会主义道路，就是要逐渐实现共同富裕。共同富裕的设想是这样提出的：一部分地区有条件先发展起来，一部分地区发展慢点，先发展起来的地区带动后发

22、展的地区，最后达到共同富裕。如果富的愈来愈富，穷的愈来愈穷，两极分化就会产生，而社会主义制度就应当并且可以避免两极分化。解决的措施之一，就是先富起来的地区多交点利税，支持贫困地区的发展。” 27国内现任财政部长项怀诚同志指出：“公平是社会主义市场经济条件下税收制度的灵魂。” 28可见，运用税收可以增进社会公平。公平是税收的一大原则。通过法律确认税收公平原则，使之上升为税法的基本原则，是国家运用法律手段干预财税经济生活的一种体现。(一)税收公平的定义税收公平原则是由英国古典经济学家亚当斯密最早提出并系统加以论述的税收首要原则。税收公平，即公平税负，其含义是什么?现代西方税收学界是这样界定的：“税

23、收公平原则就是指国家征税要使各个纳税人承受的承当与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的承当水平保持均衡。” 29国内税收学者觉得，所谓税收公平“是指不同纳税人之间税收承当限度的比较：纳税人条件相似的纳同样的税。条件不同的纳不同的税。因此，公平是相对于纳税人的课税条件说的，不单是税收自身的绝对承当问题。” 30因此要理解税收公平原则，还要进一步理解衡量公平的原则以及税负公平的两层含义：横向公平与纵向公平。(二)衡量税收公平的原则目前，税收学界对衡量税收公平的原则大体有三种：第一，受益原则。这一原则是根据纳税人从政府提供公共服务中享有利益的多寡，鉴定其应纳多少税或者其税负应当分担多大。享有利益多

24、者多纳税，享有利益少者少纳税，不受益者则可以不纳税。然而，这种原则虽有一定合理性，但实践中是难以实现和操作的。由于在多数状况下，税收使用成果使具体受益人能受益多少是无法测算的。固然不可以完全排除什么税种都无法测算受益人的受益限度。有个别税种例如车船税就属于受益税。谁拥有并使用车船，享有公路、航道等设施，谁就缴纳税款。显然，这项衡量税收公平的原则只能合用于少数税种，而不能完全解决有关税负公平的所有问题。第二，能力原则。能力原则，即根据纳税人的纳税能力，鉴定其应纳多少税或其税负应为多大。纳税能力大的应多纳税，纳税能力弱的可以少纳税，无纳税能力的则不纳税。在税收上，按能力原则征税“是迄今公认的比较合

25、理也易于实行的原则。” 31但是用什么来衡量纳税人的承当能力。目前，国际上存在两种较为通行的主张：客观说和主观说。1.客观说。持客观说的税收学者觉得，纳税人能力的大小应根据纳税人拥有的财富来测定。由于财富是由收入、财产和支出表达的。故而能力测定原则可分为三种。“收入一般被觉得是测度纳税人的纳税能力的最佳尺度。因素是收入最能决定一种人在特定期期内的消费或增添其财富的能力。收入多者其纳税人的纳税能力大，反之则小。 32”财产也是衡量纳税人的纳税能力的尺度。但财产的原则有较大的局限性。由于“财产自身不一定代表承当能力，如丧失劳动能力者的自用房产、经营条件差的公司资金等等。” 33消费支出是衡量能力的

26、又一种尺度，消费可以充足反映着一种人的支付能力。可以发现，在现实生活中，消费多者，其纳税能力必然大，消费少者一般其纳税能力也小。但由于支出并不涉及储蓄部分，更进一步说，如果支出的来源是借债，那么支出就不代表承当能力。因此，以支出为原则不能全面反映纳税人的实际承当能力。从收入、支出和财产三个原则的优劣来看，以净收入所得作为衡量纳税人承当能力的原则比较切实可行。2.主观说。主观能力说觉得，每个纳税人的承当能力，是按照纳税后来感觉到的牺牲限度而拟定。而牺牲限度的测定，又以纳税人纳税前后从其财富得到的满足(或效用)的差量为准。具体说，“对纳税人而言，纳税无论如何都是经济上的牺牲，其享有与满足限度会因纳

27、税而减少。从这个意义上讲，纳税能力也就是忍耐和承当能力。如果税的收课，能使每一种纳税人所感受的牺牲限度相似，那么，课税的数额也就同其纳税能力相符，税收就公平。否则就不公平。” 34按照纳税人之间的经济条件或纳税能力的相似点与不同点，公平税负有两层含义：横向公平与纵向公平。1.横向公平。这是指经济条件或纳税能力相似的纳税人应承当相似数额的税收。例如对同等纳税人在相似的状况下应同等征税，而不应当有所偏差。横向公平强调的是状况相似，则税收相似。而状况不同，阐明纳税能力也不同，如果同等征税，则违背了征税的公平原则。例如，个人所得税税法的公平不是直接对所得而言的，并且还应考虑纳税人的有关状况有所扣除。有

28、两个家庭收入相似，但家庭中需要抚养的人有多有少，在计征所得税时，若对两家同等征税，显然是不公平的。遇到这种状况，应准许有不同的扣除额，才干做到事实上的公平。“国内现行个人所得税是按月收入扣除800元免征额之后的余额征收的。不管不同纳税人实际生活费用如何，都按统一数扣除。形式上公平，事实上也也许存在不公平问题。” 352.纵向公平。这是指经济条件或纳税能力不同的人，应当缴纳不同的税。例如，高收入者应当比低收入者多纳税。一般采用累进税率以满足这种规定。高收入者按较高税率征税。从表面上看，税法合用不一，有违背税收公平原则之嫌，然而，从实质上看，却是符合公平原则的。但需要指出的是，纵向公平也是相对而言

29、的。由于纵向公平不能普遍应用于所有纳税人。用它解决个人收入最适合，而合用于公司公司收入就不合适。虽然对个人收入的课征来说，累进税率较比例税率要公平，但累进限度也是有限度的。累进税率如果订的过高，个人大部分收入都要作为税金上交国家，就会阻碍纳税人的创收积极性，导致税源萎缩。从对税收公平原则的一般分析看，税收公平问题，纳税人之间税负的平衡问题，在经济和社会生活领域中是一种十分重要的问题。其因此重要，它重要表目前两个方面：一方面，税收公平性对于维持税收制度的正常运转必不可少，例如，要使纳税人自觉纳税，就必须使其相信税收是公平征收的，对每一种纳税人都是公正的。如果税收不公平，纳税人的信心就会下降，人们

30、就会想方设法偷税甚至抗税，导致税收秩序的混乱。另一方面，如果不解决社会长期存在的收入分派不公，而使人们之间的收入水平悬殊太大，就会引起社会的不稳定。因此，不仅纳税人但愿税收公平，政府也想采用税收公平措施以安定社会。然而，如何实现税收公平原则?国家可以采用行政手段、政策等措施和法律手段。历史的经验表白，运用税法的形式增进和保障社会公平的措施作为抱负。(三)税法公平原则的确立和实行从上述分析可知，税收公平原则是指引税收活动的一项十分重要的原则。因此，自税收公平原则问世以来，通过不断的完善，现已被各国立法者固定为税法的基本原则之一，“成为当今世界各国制定税收制度的首要准则。” 36如，法国的“人权宣

31、言”中规定“税收应在全体公民间平等分摊”。 37卢森堡大公国宪法第一百零一条规定：“在纳税问题上不得规定任何特权。”可见，税法公平原则是“法律面前人人平等这一现代法律思想在税收领域的体现和发展。” 38在现代法治思想的指引下，这种税法公平原则不仅仅体目前税法创制过程中对税收公平的一种确认，使其上升为法律上的原则，更重要的是税法公平原则的贯彻与实现。由于从主线上说，虽然是可以真实反映税收公平原则的最佳的税法，也只能是法律条文上的公平，即形式意义上的公平。要使这种形式上的公平转化为现实生活中生动具体的事实上的公平，才干说公平原则真正成为了税法的基本原则。有关税法公平原则的实现，和税法的实现同样需要

32、一整套税法的实现机制来完毕。如何建立和完善税法实现机制的问题，是一种需要专项研究的重要课题。笔者将在研究税法机制时一并加以探讨。注释:1 参见罗竹风主编汉语大词典，931-932页，上海，上海辞书出版社，1986。2 参见孙国华主编：法理学教程，180页。3 马朱炎主编：法的基本理论，54页，西安，陕西人民出版社，1987。4 张文显主编：法理学，71页。5 苏BT斯米尔诺夫等著，黄良平、丁文琪译：苏联民法(上卷)12页，北京，中国人民大学出版社，1987。6 美迈克尔D贝勒斯著，张文显、宋金娜等译：法律的原则 一种规范的分析，1页，北京，中国大百科全书出版社，1996。7 马朱炎主编：法的基

33、本理论，54页，西安，陕西人民出版社，1987。8 刘剑文主编：财政法教程，118页。9 张宇润论文：论税法基本原则的定位，中外法学，1998年第4期。10 刘剑文论文：西方税法基本原则及其对国内的借鉴作用，法学评论，1996第3期。11 刘剑文论文：西方税法基本原则及其对国内的借鉴作用，法学评论，1996第3期。12 注：税收学者叶子荣在其所著的税收分派与税制构造研究一书中指出：“与基本分派制度相适应，增进基本分派制度的完善是税收分派的规律。”所谓相适应“是指税收分派关系的构成和税收分派体系必须与基本分派制度的性质和构造相适应。”13 张宇润论文：论税法基本原则的定位，中外法学，1998年第

34、4期。14 日金子宏著：日本税法原理，47页。15 张学仁主编：香港法概论(修订版)，514页，武汉，武汉大学出版社，1996。16 列宁选集，第3卷，247页。17 宋原放主编：简要社会科学词典，523-524页，上海，上海辞书出版社，1982。18 张文显主编：法理学，72页。19 徐国栋著：民法基本原则解释，14页。20 宋原放主编：简要社会科学词典，162页。21 张文显主编：法理学，72页。22 徐国栋著：民法基本原则解释，15页。23 徐国栋著：民法基本原则解释，15页。24 参见张文显主编法理学，72页，25 金子宏著：日本税法原理，47页。26 英詹姆斯E米德著，施仁译：效率、

35、公平与产权，12页，北京，北京经济学院出版社，1992。27 中央财经领导小组办公室编：邓小平经济理论(摘编)，47页，北京，中国经济出版社，1997。28 项怀诚论文：社会主义实现后经济与税制建设，1997年人民日报。29 孙尚清主编：商务国际惯例总览(财政税收卷)，382页，北京，中国发展出版社，1994。30 杨秀琴主编：国家税收，69页。31 杨秀琴主编：国家税收，71页。32 孙尚清主编：商务国际惯例总览(财政税收卷)，383-384页。33 杨秀琴主编：国家税收，71-72页。34 孙尚清主编：商务国际惯例总览(财政税收卷)，385页。35 杨秀琴主编：国家税收,75-7636 金鑫、许毅主编：新税务大辞海，39页。37 转引自谢怀 论文：西方国家税法中的几种基本原则38 涂龙力、王鸿貌主编：税收基本法研究，75页，大连，东北财经大学出版社，1998