XX证券项目沟通材料

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1、中财第五章_持有至到期投资和长期股权投资 第一节 持有至到期投资一、界定与说明 是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:持有该金融资产的期限不确定。发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。 存在下列情况之一的

2、，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。 票面利率>市场利率 溢价 票面利率=市场利率 平价 票面利率<市场利率 折价持有至到期投资利息调整的原因二、持有至到期投资的核算 （一）科目设置应计利息利息调整成本持有至到期投资 二级科目总账科目（二）取得投资的账务处理借：持有至到期投资成本 （持有至到期投资利息调整） 应收利息 贷：银行存款等 （持有至到期投资

3、利息调整）该投资的面值 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额 借贷方的差额（溢价） 借贷方的差额（折价） （三）有关利息的说明11.利息收入与应计利息的计算： 应收利息（应计利息）=票面面值票面利率 利息收入（投资收益）=持有至到期投资摊余成本实际利率 利息调整=应收（计）利息利息收入（投资收益）2.实际利率的确定 插入法持有至到期投资的成本=到其投资的债券面值的现值+所收的应计利息的现值例：2001年1月1日企业购买债券，实际支付的价款为1186680元（其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由债券购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限

4、为4年。款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息、到期一次还本。 1106680=1000000（在实际利率下的）复利现值系数 80000（在实际利率下的）年金现值系数假设利率取4%：100万0.85488万3.63=1145400>1106680假设利率为5%：100万0.8227+8万3.5460=1106380<1106680 实际利率=4.992%108192524755552458000001.12.31105593525990540108000002.12.31106680213320320000合计100000028647513538000004.12.31

5、102864727288527128000003.12.311106680 01.1.1摊余成本调整金额投资收益应计利息计息日持有至到期债权投资利息调整表借：持有至到期投资应计利息 （持有至到期投资利息调整） 贷：投资收益 （持有至到期投资利息调整） 到期一次还本付息借：应收利息 （持有至到期投资利息调整） 贷：投资收益 （持有至到期投资利息调整）分期付息到期还本3.未减值投资持有期间的利息的会计处理实际利率法摊销方法购买日至到期日摊销期限面值票面利率摊余成本实际利率借贷方的差额（摊销折价） 借贷方的差额（摊销溢价） 面值票面利率摊余成本实际利率借贷方的差额（摊销折价） 借贷方的差额（摊销溢价

6、） 4.收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未支付的债券利息 借：银行存款 贷：应收利息 5.收到持有至到期投资按合同支付的利息 借：银行存款 贷：应收利息（或者持有至到期投资应计利息）例：续前例（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入（3）按期收回利息时借：持有至到期投资成本 1 000 000 利息调整 106 680 应收利息 80 000 贷：银行存款 1 186 680借：应收利息 80 000 贷：投资收益 55 245 持有至到期投资利息调整 24 755借：银行存款 80 000 贷：应收利息 80 000（4）2002年12月

7、31日确认利息收入（5）按期收回利息时借：应收利息 80 000 贷：投资收益 54 010 持有至到期投资利息调整 25 990借：银行存款 80 000 贷：应收利息 80 000（6）2003年12月31日确认利息收入（7）按期收回利息时借：应收利息 80 000 贷：投资收益 52 712 持有至到期投资利息调整 27 288借：银行存款 80 000 贷：应收利息 80 000（8）2004年12月31日确认利息收入（9）按期收回本息时借：应收利息 80 000 贷：投资收益 51 353 持有至到期投资利息调整 28 647借：银行存款 1 080 000 贷：应收利息 80 00

8、0 持有至到期投资成本 1 000 000 例：2001年3月1日企业购买到期一次还本付息的债券，以银行存款实际支付的价款为1106680元，债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为3年10个月。1106680=（1000000+800004）复利现值系数 （1i122）=1320000复利现值系数（1i122）假设利率取4%：132万0.8548（14%122）=1135858>1106680假设利率为5%： 132万0.8227（15%122）=1095014<1106680 运用差值法，得到实际利率 i=4.714%115015436526434748000001.1

9、2.31120437225782542188000002.12.31106680213320320000合计132000021146588548000004.12.31126114623226567748000003.12.311106680 01.3.1摊余成本调整金额投资收益应计利息计息日持有至到期债权投资利息调整表（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资成本 1 000 000 利息调整 106 680 贷：银行存款 1 106 680借：持有至到期投资应计利息 80 000 贷：投资收益 43 474 持有至到期投资利息调整 36 52

10、6（3）2002年12月31日确认利息收入（4）2003年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资应计利息 80 000 贷：投资收益 54 218 持有至到期投资利息调整 25 782借：持有至到期投资应计利息 80 000 贷：投资收益 56 774 持有至到期投资利息调整 23 226（5）2004年12月31日确认利息收入（6）到期收回本息借：持有至到期投资应计利息 80 000 贷：投资收益 58 854 持有至到期投资利息调整 21 146借：银行存款 1 320 000 贷：持有至到期投资成本 1 000 000 应计利息 320 000（四）持有至到期投资发生减值的处理1.金

11、融资产发生减值的客观证据（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（

12、7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。2.减值判断的标准账面价值>预计未来现金流量的现值3.计提减值的会计处理借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备4.今后，持有至到期投资价值得以恢复的会计处理借：持有至到期投资减值准备（金额不能超过原来计提的数额） 贷：资产减值损失5.持有至到期投资发生减值后，利息的处理 企业应于资产负债表日按持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“

13、投资收益”科目。 同时，将按票面面值和票面利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。 收回已减值的持有至到期投资时，实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按应转销相关损失准备余额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，按持有至到期投资的余额，贷记“持有至到期投资”科目，按其差额，借记或贷记“投资收益”科目。 例：续前例，至02年12月31日企业确认利息收入之后，对该资产进行减值测试，发现其减值20万元。03年12月进行减值测试发现价值恢复2万元。04年12月31日进行减值测试，发现其账面价值没有变化。05年1月3日收回本息。（1）02年12月31日计提减值准备（2）03年12月31日，只确认利息

14、收入 企业计提减值准备借：资产减值损失 200000 贷：持有至到期投资减值准备 200000借：持有至到期投资减值准备 56774 贷：投资收益 56774借：持有至到期投资减值准备 20000 贷：资产减值损失 20000（3）04年12月31日，只确认利息收入（4）05年1月3日收回本息借：持有至到期投资减值准备58854 贷：投资收益 58854借：银行存款 1320000 持有至到期投资减值准备 64372 贷：持有至到期投资成本 1 000 000 利息调整 44 372 应计利息 160 000 投资收益 180 00020000056774 20000 588541066803

15、6526 25782800002实际收到的金额借贷方的差额（五）出售持有至到期投资借：银行存款 持有至到期投资减值准备 （投资收益） 贷：持有至到期投资成本 利息调整 应计利息 （投资收益）实际收到的金额持有至到期投资账面余额已计提的减值准备借贷方的差额借贷方的差额（六）持有至到期投资重新分类为可供出售金融资产 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。借：可供出售金融资产 持有至到期投资减值准

16、备 （资本公积其他资本公积） 贷：持有至到期投资成本 利息调整 应计利息 （资本公积其他资本公积） 例：2007年12月31日，由于A公司信用状况恶化，甲公司打算不再将原准备持有至到期日的A公司的债券持有至到期日，并决定将其重新分类为可供出售金融资产，并在2008年出售。此时，该项投资的摊余成本为1 030 849元，其中成本为1000000元，应计利息为30000元，利息调整为849元。其公允价值为1 055 000元。借：可供出售金融资产 1 055 000 贷：持有至到期投资成本 1000000 应计利息 30000 利息调整 849 资本公积其他资本公积 24 151 企业将尚未到期的

17、某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。第二节 长期股权投资相关的几个概念： 1.控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制存在于以下情况：(1)拥有被投资单位有表决权资本的50%以上(直接拥有、间接拥有或直接+间接拥有)直接拥有：比如：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51%，则A企业B企业之间就是控制与被控制的关系。(2)虽然没有拥

18、有表决权资本的50%以上，但具有实质控制权。 比如：A企业对B企业进行投资，只达到B企业的40%，但拥有B企业50%以上的表决权;或者有任免B企业董事会等类似权力机构多数成员的权力;或者在董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权;或者在章程中已经明确，对B企业虽然投资只有40%，但却有能力决定B企业的财务经营政策等。间接拥有：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51%，B企业对C企业进行投资，占 C企业有表决权资本的60%,则A企业也拥有了C企业的60%。直接+间接拥有：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51%;B企业对C企业进行投资, 占 C企业有表决权资本的3

19、0%,;A企业直接向C企业进行投资，占C企业有表决权资本的30%。则A企业一共拥有C企业有表决权资本的60%，A企业对有C企业有控制权。2.共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。 比如，A企业和B企业各投资50%，各占C企业的50%，A和B共同控制C。 如果A企业投资40%，B企业投资60%，但合同约定A、B对C有共同控制，这种情况也叫共同控制。3.重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。 如果A企业向B企业进行投资，达到B企业

20、的30%，则A企业有参与B企业财务经营政策的权利，但不能决定。这种情况称为重大影响。 在判别是否有重大影响时，还要根据实质重于形式的原则。虽然没有达到20%，但符合下列情况之一的，也应确认为具有重大影响：(1)在被投资单位的董事会或类似权力机构派有代表。(2)参与被投资单位的政策制定过程。(3)向被投资单位派出管理人员。(4)依赖投资企业的技术资料。一、长期股权投资的范围对子公司投资 对合营企业投资 对联营企业投资 重大影响以下且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。两个层次、四种投资 长期股权投资核算需设置的账户 为了核算长期股权投资，企业应当设置“长期股权投资”总账科目。

21、 采用权益法核算长期股权投资时，企业还需要在总账科目下设置明细科目进行明细核算。“长期股权投资成本” 损益调整” 所有者权益其他变动” 二、长期股权投资的初始计量新会计准则根据长期股权投资的取得方式不同，其初始投资成本的确定也各不相同。具体来说：长期股权投资初始投资成本的确定企业合并其他方式同一控制下非同一控制下以支付现金取得以发行权益性证券取得投资者投入非货币性资产交换取得债务重组取得合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照股份的面值总额作为股本，差额调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。1、同一

22、控制下的企业合并形成的长期股权投资情形一：存在贷差借：长期股权投资 （合并日取得的被并方所有者权益账面价值的份额） 贷：银行存款、非现金资产科目（账面价值） 股本 （股份面值总额） 资本公积资本溢价 （差额）情形二：存在借差，资本公积足以冲减借：长期股权投资 （合并日取得的被并方所有者权益账面价值的份额）资本公积资本溢价（差额，以合并方账面金额为限）贷：银行存款、非现金资产科目（账面价值） 股本 （股份面值总额）情形三：存在借差，资本公积不足以冲减借：长期股权投资 （合并日取得的被并方所有者权益账面价值的份额）资本公积资本溢价 （差额，以合并方账面金额为限）盈余公积未分配利润贷：银行存款、非现

23、金资产科目（账面价值） 股本 （股份面值总额） 例：甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以发行股票的方式从乙公司的股东手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行1500万股普通股股票，该股票每股面值为1元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万元。甲公司在2006年3月1日资本公积180万元，盈余公积为100万元，未分配利润为200万元。 该成本与所发行的股票的面值1500万元的差额300万元应首先调减资本公积180万元，然后再调减盈余公积100万元，最后再调整未分配利润20万元。借：长期股权投资 12 000 000资本公积资本溢价 1 800 000盈余公积 1

24、 000 000利润分配未分配利润 200 000贷：股本 15 000 0002、非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资情形一：存在贷差借：长期股权投资 （合并日合并方付出资产、承担负债以及发行权益性证券的公允价值 应收股利 （已宣告尚未发放股利）贷：银行存款、非现金资产科目（账面价值） 股本 （股份面值总额） 资本公积资本溢价 （股份公允价值与面值差额） 主营业务收入、营业外收入等科目（资产处置收益）情形二：存在借差借：长期股权投资 （合并日合并方付出资产、承担负债以及发行权益性证券的公允价值） 应收股利 （已宣告尚未发放股利）营业外支出等科目（资产处置收益）贷：银行存款、非现金资产科目

25、（公允价值） 股本 （股份面值总额） 资本公积资本溢价 （股份公允价值与面值差额）（二）以企业合并以外的方式取得的长期股权投资1、以支付现金取得的长期股权投资借：长期股权投资 （实际支付价款扣除已宣告尚未支付的股利和购买过程中发生的手续费等必要支出之和） 应收股利 （已宣告尚未发放股利）贷：银行存款2、以发行权益性证券取得的长期股权投资 投资成本为发行权益性证券的公允价值。但支付给证券机构等的手续费、佣金与发行直接相关的费用，不构成投资成本。从溢价发行收入扣除，溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。借：长期股权投资 （发行的权益性证券的公允价值） 盈余公积、未分配利润 贷：股本 （权

26、益性证券面值）3、投资者投入的长期股权投资借：长期股权投资 （协议价） 贷：股本/实收资本例1：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。 （同一控制）（1）若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资 800 贷：银行存款 720 资本公积资本溢价 80（2）若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资 800 资本公积资本溢价 100 贷： 银行存款 900例2：2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲乙不属于同一控制），占乙公司注册资本的60%，该固定

27、资产的账面原价为8000万元，已提折旧500万元，已提减值准备为200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。 （非同一控制）甲：借：固定资产清理 7300 累计折旧 500 固定资产减值准备 200 贷：固定资产 8000 借：长期股权投资 7800 贷： 固定资产清理 7300 银行存款 200 营业外收入 300二、长期股权投资的后续计量成本法和权益法（一）成本法投资按成本计价1、成本法的适用范围（1）投资企业能对被投资单位实施控制的长期股权投资；（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。2、成本法核算（1

28、）初始投资或追加投资按照初始投资或最佳投资是的成本增加长期股权投资的账面价值（2）被投资单位宣告分派的现金股利或利润按投资企业应享有的部分，确认为投资收益。 在持有期间，被投资单位宣告分派利润或现金股利,投资企业按应享有的部分,确认为当期投资收益。初始投资或追加投资时，按其投资成本增加“长期股权投资”的帐面价值。成本法核算要点： 长期股权投资成本法的核算长期股权投资应当按照初始投资成本计价。 【例79】A企业2011年4月2日购入甲公司股份100 000股，每股价格12元，A企业购入甲公司股份占甲公司有表决权资本的6%，并准备长期持有。甲公司于2011年5月2日宣告分派2010年度的现金股利，

29、每股0.2元。A企业的会计处理如下：例题购入时的会计处理：投资成本100 000121 200 000（元）借：长期股权投资股票投资（甲公司） 1 200 000 贷：银行存款 1 200 000甲公司宣告分派股利：借：应收股利（100 0000.2） 20 000 贷：投资收益 20 000例1 2007年1月2日A企业以6000万元投资于B公司，占B公司表决权的10，投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，采用成本法核算。B公司有关资料如下：（1）2007年4月20日B公司宣告2006年度的现金股利150万元；2006年实现净利润600

30、万元；（2）2008年4月20日B公司宣告2007年度的现金股利750万元；2007年实现净利润700万元。 【要求】编制相关会计分录。（二）权益法1、权益法的概念权益法是指投资以初始成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。2、适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资3、权益法的核算（1）初始成本的调整初始投资成本应享有的投资单位可辨认净资产公允价值的份额无需调整初始投资成本应享有的投资单位可辨认净资产公允价值的份额调整增加长期股权投资的初始投资成本至应享有的投资单位可辨认净资产公允价值的份额，并确认“营业外

31、收入”。（2）投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后应享有或分担被投资单位实现净利润或发生净亏损（会计政策、会计期间统一；固定资产、无形资产摊销额以合并日的公允价值为基础进行计算）的份额投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期投资减至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。冲减顺序：长期股权投资账面价值（“长期股权投资损益调整”）长期应收项目的账面价值（“长期应收款”）预计负债不确认发生盈利恢复的顺序与冲减顺序相反。（3）取的现金股利或利润累积现金股利或利润累积已确认损益借：应收股利 （应享有的宣告股利）贷：长期股权投资累

32、积应享有的被投资单位账面利润的份额累积现金股利或利润累积已确认损益借：应收股利 （应享有的宣告股利）贷：长期股权投资损益调整 （累计已确认损益-上期累积现金股利或利润） 投资收益 （差额）累积现金股利或利润累积已确认损益，且累积现金股利或利润累积应享有的被投资单位账面利润的份额借：应收股利 （应享有的宣告股利）贷：长期股权投资损益调整（累计已确认损益-上期累积现金股利或利润） 投资收益 （累积应享有的被投资单位账面利润的份额-累计已确认损益） 长期股权投资投资成本（差额）（4）其他权益变动借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积（5）股票股利投资企业无需作会计处理，只需备查股数发生

33、了变化 。例2 A公司于2007年1月1日以银行存款5000万元取得B联营企业30的股权，采用权益法核算长期股权投资。2007年1月1日B联营企业可辨认净资产的账面价值为15000万元，公允价值为17000万元，其中取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为4000万元，账面价值为2000万元，B联营企业其他可辨认资产的账面价值与公允价值相等。固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。2007年度利润表中净利润为1000万元。2008年度B公司利润表中的净亏损为18000万元。双方采用的会计政策、会计期间相同，不考虑所得税因素。 （1）2007年1月1日借：长期股权投资 5

34、000 贷：银行存款 5000享有被投资企业可辨认净资产公允价值的份额=17000*30%=5100万元5000万元，所以应同时，借：长期股权投资 100 贷：营业外收入 100（2）2007年12月31日应确认的投资收益=1000-（4000-2000）/10*30%=240万元借：长期股权投资损益调整 240 贷：投资收益 240（3）2008年12月31日长期股权投资的账面价值=5100+240=5340万元应承担的亏损=18000+（4000-2000）/10*30%=5460万元应确认的亏损=5340万元借：投资收益 5340 贷：长期股权投资损益调整 5340 （三）成本法转为权益

35、法1、持股比例增加由“不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期投资”变为“具有共同控制或重大影响”原持有部分（按权益法追溯调整）原账面余额与其原取得时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之差，属于商誉部分，不调整长期股权投资账面价值；原取得投资时投资成本小于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的差额，同时调整长期股权投资的账面价值和留存收益。借：长期股权投资贷：盈余公积、未分配利润原持有投资至再投资日之间，被投资单位可辨认净资产的变动借：长期股权投资贷：盈余公积、未分配利润（净损益导致的可辨认净资产的变动） 资本公积其他资本公积（其他原因导致的可

36、辨认净资产的变动）新取得的股权（按权益法调整长期股权投资的初始投资成本）2、持股比例下降由“控制”变为“具有共同控制或重大影响”按照处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资的成本（下面将单独陈述）剩余部分的处理与“持股比例增加”中“原持有部分”一致（按权益法追溯调整）（四）权益法转为成本法1、持股比例增加由“具有共同控制或重大影响” 变为“控制”原有持股比例（按成本法追溯调整）原账面余额与其原取得时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之差，属于商誉部分，不调整长期股权投资账面价值；原取得投资时投资成本小于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的差额，同时调整长期股权投资的账面价值

37、和留存收益。借： 盈余公积、未分配利润贷：长期股权投资原持有投资至再投资日之间，被投资单位可辨认净资产的变动借：盈余公积、未分配利润（净损益导致的可辨认净资产的变动） 资本公积其他资本公积（其他原因导致的可辨认净资产的变动） 贷：长期股权投资新取得股权（按成本法处理） 2、持股比例下降由“具有共同控制或重大影响”变为“不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期投资”按照处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资的成本（下面将单独陈述）剩余部分（不追溯调整）被投资单位发放现金股利或利润时，借：应收股利 （应享有的股利） 贷：长期股权投资（不超过转换时被

38、投资单位账面留存收益中投资企业享有的份额） 投资收益 （超过转换时被投资单位账面留存收益中投资企业享有的份额）例3 甲公司20062007年采用分步实现的企业合并，有关投资业务如下：（1）甲公司于2006年1月1日取得乙公司20的股份，成本为15000万元，当日乙公司可辨认净资产公允价值为60000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策。2006年乙公司实现净利润6000万元，在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。（2）2007年1月1日，甲公司以45000万元的价格进一步购入乙公司40的股份，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为105000万元（是由损益引

39、起的）。（3）假定甲公司按净利润的10提取盈余公积。要求：（1）编制2006年1月1日取得乙公司20的股份时的会计分录。（2）编制2006年12月31日确认损益的会计分录。（3）对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整。（4）编制2007年1月1日购买日进一步取得股份的会计分录。（5）计算购买日合并财务报表中应确认的商誉金额。（1）2006年1月1日借：长期股权投资 15000 贷：银行存款 15000享有被投资企业可辨认净资产公允价值的份额=60000*20%=12000万元15000万元，所以无需作调整。（2）2006年12月31日应确认的投资收益=105000-60000*20%=9

40、000万元借：长期股权投资损益调整 9000 贷：投资收益 9000（3）借：盈余公积 900 利润分配未分配利润 8100 贷：长期股权投资损益调整 9000（4）2007年1月1日借：长期股权投资 45000 贷：银行存款 45000（5）（15000-60000*20%）+（45000-105000*40%）=6000万元例：公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈

41、余公积。2008年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。要求：1）编制由成本法转为权益法时的调整分录。2）编制2008年1月1日购买时的会计分录。3）若2008年1月1日购买价格为1200万元，编制相关分录4）若2008年1月1日购买价格为129

42、5万元，编制相关分录答案：1）借：长期股权投资 160 贷：资本公积-其他资本公积 60 盈余公积 10 利润分配-未分配利润 90注：原10%股权的成本500万元与可辨认资产公允价值4900万元之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，不调整长期股权投资账面价值。 对于被投资单位可辨认资产在原投资时至新投资交易日之间公允价值的变动相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元，应调整长期股权投资账面余额，同时调整留存收益除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整长期股权投资账面余额，同时计入资本公积。2）借：长期股权投资 1

43、350 贷：银行存款 1350注：新取得股权成本1350万元大于1300万元（6500*20%），之间的差额为投资作价中体现出的商誉，不调整长期股权投资成本。3）借：长期股权投资 1200 贷：银行存款 1200注：1200万元小于1300万元，差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，故追加部分确认90万元营业外收入。即，借记长期股权投资，贷记营业外收入。4）借：长期股权投资 1295 贷：银行存款 1295注：1295万元小于1300万元，之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，综合考虑应确认含在长

44、期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。三、长期股权投资的处置借：银行存款（取得的款项）长期股权投资减值准备（账面余额）贷：长期股权投资（包括所有明细科目）（账面余额） 投资收益（差额）借：资本公积其他资本公积 贷：投资收益（原计入资本公积的金额）分期付息的情况下，就是计算年金现值（1）0.8548为利率4%、年限4年的复利现值系数（2）（i-4%）/（5%-4%）=（1106680-1145400）/（1106380-1145400） 得出i=4.992%（1）01年应确认的投资收益=110066804.992%=55245（2）01年利息调整的金额=80000-55245

45、=24755（3）01年末的摊余成本=1106680-24755=1081925（4）02年应确认的投资收益=10819254.992%=540100.8548为利率4%、年限4年的复利现值系数（1）01年应确认的投资收益的金额=11066804.714%（1012）=43474（2）01年利息调整的金额=8000043474=36526（3）01年年末摊余成本=原摊余成本1106680+”持有至到期投资应计利息”借方发生额80000”持有至到期投资利息调整”贷方发生额36526=原摊余成本1106680 +应该收取但只有等到到期时才能收取的利息43474=1150154（金额之所以较原摊余成

46、本有所增加，主要是因为到期还本付息的债券的利息等到到期时才能予以支付，这种应收未收的利息实际上可以看作为投资企业对被投资企业的追加投资，所以投资的摊余成本金额随着时间的推移不断增加）（4）02年应确认的投资收益=11501544.714%=54218（5）02年应确认的投资收益=12043724.714%=5677403年计提的利息冲减减值准备的初步理解：按照摊余成本和实际利率计算出的56774元的投资收益，可以看作为一种未来（利息带来的）现金流量在当年的现值，其导致了未来现金流量现值总额的增加，从而导致应该计提的减值准备减少，所以冲减减值准备。但由于该利息到期是否能够足额收回，还不确定，因此暂时还不能冲减资产减值损失。由于本息和1320000全额收回，所以冲回的资产减值损失为剩下的（200000-20000）=180000元此处“资本公积”反映：已确认未实现的利得