审计底稿存在问题及要求

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1、 审 计 准 则 重 塑 了 审 计 流 程 ， 体 现 了 风 险 导 向 审 计的 最 新 发 展 。 风 险 导 向 审 计 ： 审 计 风 险 =重 大 错 报 风 险 *检 查 风险 重 大 错 报 风 险 是 指 财 务 报 表 在 审 计 前 存 在 重 大 错报 的 可 能 性 。 检 查 风 险 是 指 某 一 认 定 存 在 错 报 ， 该 错 报 单 独 或连 同 其 他 错 报 是 重 大 的 ， 但 注 册 会 计 师 未 能 发 现这 种 错 报 的 可 能 性 。 审 计 准 则 第 1101号 财 务 报 表 审 计 的 目 标 和 一 般 原 则 ， 提升 风

2、 险 导 向 审 计 思 想 的 地 位 ， 统 领 其 他 审 计 风 险 准 则 ； 审 计 准 则 第 1211号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大错 报 风 险 ， 解 决 重 大 错 报 风 险 的 识 别 和 评 估 问 题 ； 审 计 准 则 第 1231号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序 ，解 决 如 何 应 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 ； 审 计 准 则 第 1301号 审 计 证 据 ， 拓 展 了 审 计 证 据 的 内 涵 ，强 调 实 施 风 险 评 估 程 序 所 获 取 的 信 息 同 样

3、构 成 审 计 证 据 。 注 册 会 计 师 必 须 实 施 专 门 的 程 序 来 获 取 对 被 审 计单 位 及 其 环 境 （ 包 括 内 部 控 制 ） 更 深 入 、 更 广 泛的 了 解 ； 在 所 获 取 了 解 的 基 础 上 ， 注 册 会 计 师 必 须 对 会 计报 表 发 生 重 大 错 报 的 风 险 进 行 更 为 严 格 的 评 估 。注 册 会 计 师 必 须 对 所 有 审 计 项 目 进 行 风 险 评 估 ，而 不 能 简 单 地 将 固 有 风 险 评 估 为 最 高 。 注 册 会 计 师 必 须 将 风 险 评 估 结 果 与 所 实 施 的 审

4、 计程 序 的 性 质 、 时 间 、 范 围 更 清 楚 地 联 系 起 来 。 反 对 平 均 使 用 审 计 资 源 ， 反 对 使 用 标 准 的 审 计 程序 ， 反 对 无 的 放 失 。 要 求 注 册 会 计 师 在 审 计 实 务 中 切 实 贯 彻 风险 导 向 审 计 理 念 ， 以 重 大 错 报 风 险 的 识 别 、评 估 和 应 对 作 为 审 计 工 作 的 主 线 。 重 视 风 险 评 估 的 作 用 ， 审 计 重 心 前 移 ， 经验 丰 富 人 员 更 多 精 力 投 入 风 险 评 估 和 审 计计 划 过 程 中 ； 重 视 审 计 程 序 的 针

5、 对 性 ； 更 强 调 职 业 判 断 。 风 险 评 估 工 作 底 稿 ：了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 （ 不 包 括 内 部 控 制 ） ；了 解 被 审 计 单 位 的 内 部 控 制 （ 整 体 层 面 、 业 务 流 程层 面 ） ； 风 险 应 对 工 作 底 稿 ： 控 制 测 试 底 稿 ； 实 质 性 程 序 底 稿 。 （ 一 ） 缺 少 风 险 评 估 底 稿 1、 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 （ 不 包 括 内 部 控制 ）2、 了 解 被 审 计 单 位 的

6、 内 部 控 制 3、 项 目 组 讨 论 纪 要 -风 险 评 估4、 风 险 评 估 结 果 汇 总 表 5、 总 体 审 计 策 略 审 计 准 则 第 1211号 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 并 评 估 重 大 错 报 风 险 第 三 条 注 册 会 计 师 应 当 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 ， 以 足 够 识 别 和 评 估财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 ， 设 计 和 实 施 进 一 步 审 计 程 序 。 第 四 条 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 是 必 要 程 序 。 第 十 九 条 注 册 会 计 师 应 当 从 下 列

7、 方 面 了 解 被 审 计 单 位 及 其 环 境 ： （ 一 ） 行 业 状 况 、 法 律 环 境 与 监 管 环 境 以 及 其 他 外 部 因 素 ； （ 二 ） 被 审 计 单 位 的 性 质 ； （ 三 ） 被 审 计 单 位 对 会 计 政 策 的 选 择 和 运 用 ； （ 四 ） 被 审 计 单 位 的 目 标 、 战 略 以 及 相 关 经 营 风 险 ； （ 五 ） 被 审 计 单 位 财 务 业 绩 的 衡 量 和 评 价 ； （ 六 ） 被 审 计 单 位 的 内 部 控 制 。 在 被 审 计 单 位 整 体 层 面 了 解 和 评 价 内 部 控制 （ 整 体

8、层 面 内 部 控 制 要 素 ： 控 制 环 境 、被 审 计 单 位 的 风 险 评 估 、 信 息 系 统 与 沟 通 、控 制 活 动 、 对 控 制 的 监 督 ） 在 被 审 计 单 位 业 务 流 程 层 面 了 解 和 评 价 内部 控 制 （ 采 购 与 付 款 循 环 、 工 薪 与 人 事 循环 、 生 产 与 仓 储 循 环 、 销 售 与 收 款 循 环 、筹 资 与 投 资 循 环 、 固 定 资 产 循 环 。 ） 审 计 准 则 第 1211号 必 要 性 ： 第 十 三 条 注 册 会 计 师 应 当 组 织 项 目 组 成 员 对 财务 报 表 存 在 重

9、大 错 报 的 可 能 性 进 行 讨 论 ， 并 运 用 职 业 判 断确 定 讨 论 的 目 标 、 内 容 、 人 员 、 时 间 和 方 式 。 讨 论 的 内 容 ： 第 十 五 条 项 目 组 应 当 讨 论 被 审 计 单 位 面临 的 经 营 风 险 、 财 务 报 表 容 易 发 生 错 报 的 领 域 以 及 发 生 错报 的 方 式 ， 特 别 是 由 于 舞 弊 导 致 重 大 错 报 的 可 能 性 。 第 十 七 条 项 目 组 应 当 根 据 审 计 的 具 体 情 况 ， 在 整 个 审 计过 程 中 持 续 交 换 有 关 财 务 报 表 发 生 重 大 错

10、报 可 能 性 的 信 息 。 识 别 的 重 大 错 报 风 险 汇 总 表 财 务 报 表 层 次 风 险 应 对 方 案 表 特 别 风 险 结 果 汇 总 及 应 对 措 施 表 对 重 要 账 户 和 交 易 采 取 的 进 一 步 审 计 程序 方 案 （ 计 划 矩 阵 ） 风 险 评 估 程 序 的 目 的 ： 识 别 并 评 估 重 大 错 报 风 险审 计 准 则 第 1101号 财 务 报 表 审 计 的 目 标 和 一 般原 则 第 十 八 条 审 计 风 险 取 决 于 重 大 错 报 风 险 和检 查 风 险 。 注 册 会 计 师 应 当 实 施 审 计 程 序

11、， 评 估重 大 错 报 风 险 ， 并 根 据 评 估 结 果 设 计 和 实 施 进 一步 审 计 程 序 ， 以 控 制 检 查 风 险 。 识 别 的重 大 错报 风 险 索 引 号 属 于 财务 报 表层 次 还是 认 定层 次 （ 注 1） 是 否属 于特 别风 险 （ 注 2） 是 否 属 于 仅通 过 实 质 性程 序 无 法 应对 的 重 大 错报 风 险 （ 注3） 受 影 响的 交 易类 别 、账 户 余额 和 列报 认 定（ 注 4） 管 理 层舞 弊 财 务 报表 层 次 是收 入 高估 认 定 层次 是 是 收 入 发生 、 A/R存 在 性 （ 注 1） 审 计

12、准 则 第 1231号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序 第三 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 确 定 总体 应 对 措 施 ， 并 针 对 评 估 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 设 计 和 实 施 进 一 步审 计 程 序 ， 以 将 审 计 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平 。 （ 注 2） 审 计 准 则 第 1211号 第 一 百 零 三 条 作 为 风 险 评 估 的 一 部 分 ， 注册 会 计 师 应 当 运 用 职 业 判 断 ， 确 定 识 别 的 风 险

13、 哪 些 是 需 要 特 别 考 虑 的重 大 错 报 风 险 （ 以 下 简 称 特 别 风 险 ） 。 （ 注 3） 审 计 准 则 第 1211号 第 一 百 一 十 一 条 作 为 风 险 评 估 的 一 部 分 ，如 果 认 为 仅 通 过 实 质 性 程 序 获 取 的 审 计 证 据 无 法 将 认 定 层 次 的 重 大 错报 风 险 降 至 可 接 受 的 低 水 平 ， 注 册 会 计 师 应 当 评 价 被 审 计 单 位 针 对 这些 风 险 设 计 的 控 制 ， 并 确 定 其 执 行 情 况 。 （ 注 4） 审 计 准 则 第 1211号 第 一 百 零 一 条

14、 在 评 估 重 大 错 报 风 险 时 ， 注册 会 计 师 应 当 将 所 了 解 的 控 制 与 特 定 认 定 相 联 系 。 财 务 报 表 层 次重 大 错 报 风 险 索 引 号 总 体 应 对 措 施 （ 一 ） 向 项 目 组 强 调 在 收 集 和 评 价 审 计 证 据 过 程 中 保 持 职业 怀 疑 态 度 的 必 要 性 ； （ 管 理 层 诚 信 ） （ 二 ） 分 派 更 有 经 验 或 具 有 特 殊 技 能 的 审 计 人 员 ， 或 利 用专 家 的 工 作 ； （ 计 算 机 信 息 系 统 、 资 产 评 估 师 、 精 算 师 ） （ 三 ） 提 供

15、 更 多 的 督 导 ； （ 四 ） 在 选 择 进 一 步 审 计 程 序 时 ， 应 当 注 意 使 某 些 程 序 不被 管 理 层 预 见 或 事 先 了 解 ； （ 实 现 方 式 ： 选 取 测 试 对 象 、测 试 时 间 、 采 用 不 同 的 选 取 样 本 方 法 、 测 试 地 点 ） 与 管 理层 保 持 良 好 的 沟 通 ： 如 存 货 监 盘 地 点 的 选 择 （ 五 ） 对 拟 实 施 审 计 程 序 的 性 质 、 时 间 和 范 围 作 出 总 体 修改 。 财 务 报 表 层 次 重 大 错 报 风 险 通 常 与 控 制 环 境 有 关 ， 并 与 财

16、务 报 表 整 体 存 在 广 泛 联 系 ， 可 能 影 响 多 项 认 定 ， 但 难 以 界定 于 某 类 交 易 、 账 户 余 额 、 列 报 的 具 体 认 定 。 （ 管 理 层 诚信 舞 弊 -重 大 错 报 风 险 ； 管 理 层 人 员 胜 任 能 力 会 计 估计 错 误 ） 如 果 控 制 环 境 存 在 缺 陷 ， 注 册 会 计 师 在 对 拟 实 施 审 计 程 序的 性 质 、 时 间 和 范 围 作 出 总 体 修 改 时 应 当 考 虑 ： （ 一 ） 在 期 末 而 非 期 中 实 施 更 多 的 审 计 程 序 ； （ 二 ） 主 要 依 赖 实 质 性

17、 程 序 获 取 审 计 证 据 ； （ 三 ） 修 改 审 计 程 序 的 性 质 ， 获 取 更 具 说 服 力 的 审 计 证 据 ； （ 四 ） 扩 大 审 计 程 序 的 范 围 。 项目 经 营 目标 经 营 风险 特 别 风险 管 理 层 应 对 或 控 制 措 施 财 务报 表项 目及 认定 审 计 措 施 向 被审 计单 位报 告的 事项 举例 被 审 计单 位 通过 发 展中 小 城市 的 新客 户 和放 宽 授信 额 度争 取 销 售 收 入比 上 一年 度 增长 25 % 不 严 格执 行 对新 客 户的 信 用记 录 调查 和 筛选 、 放宽 授 信额 度 会增 加

18、坏账 风 险 应 收 账款 坏 账准 备 的计 提 可能 不 足 （ ） 财 务 部 每 月 编 制 账 龄分 析 报 告 ；（ ） 对 超 过 一 年 未 收 回 的账 款 由 销 售 人 员 与 客 户 签 订还 款 协 议 ， 其 条 款 经 区 域 销售 经 理 和 销 售 经 理 批 准 ；（ ） 销 售 部 每 月 编 制 逾 期应 收 账 款 还 款 协 议 签 订 及 执行 情 况 报 告 ， 经 销 售 经 理 审阅 并 决 定 是 否 降 低 授 信 额 度或 暂 停 供 货 ；（ ） 财 务 经 理 根 据 报 告 并结 合 账 龄 分 析 报 告 ， 对 有 可能 难

19、以 收 回 的 应 收 账 款 计 提坏 账 准 备 。 应 收账 款（ 相关 认定 ：计 价和 分摊 ） （ ） 与 销 售 经理 讨 论 所 执 行 的坏 账 风 险 评 估 程序 ；（ ） 与 财 务 经理 讨 论 坏 账 准 备的 计 提 ；（ ） 审 阅 账 龄分 析 报 告 和 还 款协 议 签 订 及 执 行情 况 ；（ ） 抽 查 还 款协 议 和 货 款 收 回情 况 。 无 或详 见与 管理 层或 治理 层沟 通函 。 “ 经 营 目 标 ” 一 栏 填 写 对 当 期 审 计 有 影 响 的 经 营 目 标 ； “ 经 营 风 险 ” 一 栏 填 写 那 些 对 当 期

20、审 计 有 影 响 的 经 营 风 险 ， 或 注册 会 计 师 认 为 对 未 来 审 计 产 生 影 响 并 有 必 要 向 被 审 计 单 位 报 告 的 经 营风 险 ； “ 特 别 风 险 ” 一 栏 填 写 源 自 经 营 风 险 的 特 别 风 险 ， 或 在 审 计 过 程中 发 现 的 并 非 由 经 营 目 标 和 经 营 风 险 导 致 的 特 别 风 险 ； “ 管 理 层 应 对 或 控 制 措 施 ” 一 栏 填 写 管 理 层 认 为 有 助 于 降 低 特 别风 险 的 控 制 以 及 注 册 会 计 师 对 此 的 评 价 。 如 果 评 价 结 果 显 示

21、注 册 会 计师 不 能 依 赖 这 些 内 部 控 制 ， 就 相 应 调 整 ； “ 财 务 报 表 项 目 及 认 定 ” 一 栏 填 写 受 特 别 风 险 影 响 的 财 务 报 表 项目 和 认 定 ； “ 审 计 措 施 ” 一 栏 填 写 应 对 特 别 风 险 的 审 计 措 施 。 第 五 十 条 对 财 务 信 息 作 出 虚 假 报 告 导 致 的重 大 错 报 通 常 源 于 多 计 或 少 计 收 入 ， 注 册会 计 师 应 当 假 定 被 审 计 单 位 在 收 入 确 认 方面 存 在 舞 弊 风 险 ， 并 应 当 考 虑 哪 些 收 入 类别 以 及 与

22、收 入 有 关 的 交 易 或 认 定 可 能 导 致舞 弊 风 险 。 业务循环涉及的重要账户或列报 识 别 的 重 大 错 报 风 险 相关控制预期是否有效 拟 实 施 的 总 体 方 案重大错报风险水平 是否为特别风险 相 关 认 定 （ 注 ） 总体方案 控制测试 控制测试索引号 实质性程序 实质性程序索引号存在 /发生 完整性 权 利 和义 务 计价和分摊 /准确性 截止 分类 列报采 购 与 付 款 循 环 销 售 与 收 款 循 环。 。 。 。 。 。 认 定 是 指 管 理 层 对 财 务 报 表 各 组 成 要 素 的 确 认 、 计 量 、 列报 作 出 的 明 确 或

23、隐 含 的 表 达 。 “ 认 定 ” 是 审 计 工 作 的 切 入 点 ： 管 理 层 认 定 审 计 目 标 审 计 程 序 审 计 结 论 审 计 意 见 。 运 用 认 定 的 要 求 ： 1、 注 册 会 计 师 应 当 详 细 运 用 各 类 交 易 、 账 户 余 额 、 列 报认 定 ， 作 为 评 估 重 大 错 报 风 险 以 及 设 计 与 实 施 进 一 步 审 计程 序 的 基 础 。 2、 根 据 管 理 层 认 定 确 定 具 体 审 计 目 标 ， 根 据 具 体 审 计 目标 定 确 定 审 计 程 序 ， 根 据 实 施 审 计 程 序 的 结 果 确 定

24、 审 计 结论 ， 根 据 审 计 结 论 形 成 审 计 意 见 。 序 号 与 各 类 交 易 和 事 项相 关 的 认 定 （ P L） 与 余 额 相 关 的 认 定（ B/S） 与 列 报 相 关 的 认 定 1 发 生 存 在 发 生 及 权 利 与 义 务 2 完 整 性 完 整 性 完 整 性3 准 确 性 计 价 与 分 摊 准 确 性 和 计 价 4 截 止 权 利 和 义 务5 分 类 分 类 和 可 理 解 性 发 生 ： 记 录 的 交 易 和 事 项 已 发 生 且 与 被 审 计 单 位有 关 ； 完 整 性 ： 所 有 应 当 记 录 的 交 易 和 事 项 均

25、 已 记 录 ； 准 确 性 ： 与 交 易 和 事 项 有 关 的 金 额 和 其 他 数 据 已恰 当 记 录 ； 截 止 ： 交 易 和 事 项 已 记 录 于 正 确 的 会 计 期 间 ； 分 类 ： 交 易 和 事 项 已 记 录 于 恰 当 的 账 户 。 存 在 ： 记 录 的 资 产 、 负 债 和 所 有 者 权 益 是 存 在 的 ； 权 利 和 义 务 ： 记 录 的 资 产 由 被 审 计 单 位 拥 有 或 控制 ， 记 录 的 负 债 是 被 审 计 单 位 应 当 履 行 的 偿 还 义务 ； 完 整 性 ： 所 有 应 当 记 录 的 资 产 、 负 债 和

26、所 有 者 权益 均 已 记 录 ； 计 价 与 分 摊 ： 资 产 、 负 债 和 所 有 者 权 益 以 恰 当 的金 额 包 括 在 财 务 报 表 中 ， 与 之 相 关 的 计 价 或 分 摊调 整 已 恰 当 记 录 。 发 生 及 权 利 与 义 务 ： 披 露 的 交 易 、 事 项 和其 他 情 况 已 发 生 ， 且 与 被 审 计 单 位 有 关 ； 完 整 性 ： 所 有 应 当 包 括 在 财 务 报 表 中 的 披露 均 已 包 括 ； 分 类 和 可 理 解 性 ： 财 务 信 息 已 被 恰 当 的 列报 和 描 述 ， 且 披 露 内 容 表 述 清 楚 ；

27、准 确 性 和 计 价 ： 财 务 信 息 和 其 他 信 息 已 公允 披 露 ， 且 金 额 恰 当 。 审 计 准 则 第 1201号 计 划 审 计 工 作 第 九 条 总 体 审 计 策 略 用 以 确 定 审 计 范 围 、 时 间 和 方 向 ， 并 指 导 制 定 具 体 审 计计 划 。 第 十 条 针 对 本 准 则 第 九 条 确 定 的 事 项 ， 注 册 会 计 师 应 当 在 总 体 审 计 策 略 中 清楚 地 说 明 下 列 内 容 ： （ 一 ） 向 具 体 审 计 领 域 调 配 的 资 源 ， 包 括 向 高 风 险 领 域 分 派 有 适 当 经 验 的

28、 项目 组 成 员 ， 就 复 杂 的 问 题 利 用 专 家 工 作 等 ； （ 二 ） 向 具 体 审 计 领 域 分 配 资 源 的 数 量 ， 包 括 安 排 到 重 要 存 货 存 放 地 观 察 存货 盘 点 的 项 目 组 成 员 的 数 量 ， 对 其 他 注 册 会 计 师 工 作 的 复 核 范 围 ， 对 高 风 险领 域 安 排 的 审 计 时 间 预 算 等 ； （ 三 ） 何 时 调 配 这 些 资 源 ， 包 括 是 在 期 中 审 计 阶 段 还 是 在 关 键 的 截 止 日 期 调配 资 源 等 ； （ 四 ） 如 何 管 理 、 指 导 、 监 督 这 些

29、 资 源 的 利 用 ， 包 括 预 期 何 时 召 开 项 目 组 预备 会 和 总 结 会 ， 预 期 项 目 负 责 人 和 经 理 如 何 进 行 复 核 ， 是 否 需 要 实 施 项 目 质量 控 制 复 核 等 。 注 册 会 计 师 应 当 根 据 实 施 风 险 评 估 程 序 的 结 果 对 上 述 内 容 予 以 调 整 。 审 计 准 则 第 1231号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序 第 八 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风险 设 计 和 实 施 进 一 步 审 计 程 序 ， 包

30、括 审 计 程 序 的 性 质 、 时间 和 范 围 。 进 一 步 审 计 程 序 是 指 注 册 会 计 师 针 对 评 估 的 各 类 交 易 、 账户 余 额 、 列 报 （ 包 括 披 露 ， 下 同 ） 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险实 施 的 审 计 程 序 ， 包 括 控 制 测 试 和 实 质 性 程 序 。 第 九 条 注 册 会 计 师 设 计 和 实 施 的 进 一 步 审 计 程 序 的 性 质 、时 间 和 范 围 ， 应 当 与 评 估 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 具 备 明确 的 对 应 关 系 。 审 计 准 则 第 1231号 针 对

31、 评 估 的 重 大 错 报风 险 实 施 的 程 序 第 二 十 六 条 当 存 在 下 列 情 形 之 一 时 ， 注 册会 计 师 应 当 实 施 控 制 测 试 ： （ 一 ） 在 评 估 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 时 ，预 期 控 制 的 运 行 是 有 效 的 ； （ 二 ） 仅 实 施 实 质 性 程 序 不 足 以 提 供 认 定层 次 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 。 控 制 测 试 并 非 必 不 可 少 的 程 序 。 审 计 准 则 第 1231号 针 对 评 估 的 重 大 错 报 风 险 实 施 的 程 序 第 二 十 九 条 测 试 控 制

32、 运 行 的 有 效 性 与 确 定 控 制 是 否 得 到执 行 所 需 获 取 的 审 计 证 据 是 不 同 的 。 在 实 施 风 险 评 估 程 序 以 获 取 控 制 是 否 得 到 执 行 的 审 计 证 据时 ， 注 册 会 计 师 应 当 确 定 某 项 控 制 是 否 存 在 ， 被 审 计 单 位是 否 正 在 使 用 。 在 测 试 控 制 运 行 的 有 效 性 时 ， 注 册 会 计 师 应 当 从 下 列 方 面获 取 关 于 控 制 是 否 有 效 运 行 的 审 计 证 据 ： （ 一 ） 控 制 在 所 审 计 期 间 的 不 同 时 点 是 如 何 运 行

33、 的 ； （ 二 ） 控 制 是 否 得 到 一 贯 执 行 ； （ 三 ） 控 制 由 谁 执 行 ； （ 四 ） 控 制 以 何 种 方 式 运 行 。 审 计 准 则 第 1231号 针 对 评 估 的 重 大 错 报风 险 实 施 的 程 序 第 五 十 四 条 注 册 会 计 师 应 当 针 对 评 估 的 重大 错 报 风 险 设 计 和 实 施 实 质 性 程 序 ， 以 发现 认 定 层 次 的 重 大 错 报 。 实 质 性 程 序 包 括 对 各 类 交 易 、 账 户 余 额 、列 报 的 细 节 测 试 以 及 实 质 性 分 析 程 序 。 第 五 十 五 条 注 册

34、 会 计 师 对 重 大 错 报 风 险 的 评 估 是 一 种 判断 ， 可 能 无 法 充 分 识 别 所 有 的 重 大 错 报 风 险 ， 并 且 由 于 内部 控 制 存 在 固 有 局 限 性 ， 无 论 评 估 的 重 大 错 报 风 险 结 果 如何 ， 注 册 会 计 师 都 应 当 针 对 所 有 重 大 的 各 类 交 易 、 账 户 余额 、 列 报 实 施 实 质 性 程 序 。 第 五 十 六 条 注 册 会 计 师 实 施 的 实 质 性 程 序 应 当 包 括 下 列与 财 务 报 表 编 制 完 成 阶 段 相 关 的 审 计 程 序 ： （ 一 ） 将 财

35、务 报 表 与 其 所 依 据 的 会 计 记 录 相 核 对 ； （ 二 ） 检 查 财 务 报 表 编 制 过 程 中 作 出 的 重 大 会 计 分 录 和 其他 会 计 调 整 。 第 五 十 七 条 如 果 认 为 评 估 的 认 定 层 次 重 大 错 报 风 险 是 特别 风 险 ， 注 册 会 计 师 应 当 专 门 针 对 该 风 险 实 施 实 质 性 程 序 。 第 七 十 五 条 注 册 会 计 师 应 当 根 据 实 施 的 审计 程 序 和 获 取 的 审 计 证 据 ， 评 价 对 认 定 层次 重 大 错 报 风 险 的 评 估 是 否 仍 然 适 当 。 第

36、七 十 六 条 财 务 报 表 审 计 是 一 个 累 积 和 不断 修 正 的 过 程 。 随 着 计 划 的 审 计 程 序 的 实施 ， 如 果 获 取 的 信 息 与 风 险 评 估 时 依 据 的信 息 有 重 大 差 异 ， 注 册 会 计 师 应 当 考 虑 修正 风 险 评 估 结 果 ， 并 据 以 修 改 原 计 划 的 其他 审 计 程 序 的 性 质 、 时 间 和 范 围 。 控 制 测 试 ： 主 要 针 对 内 部 内 部 控 制 五 要 素中 的 控 制 活 动 、 对 控 制 的 监 督 进 行 ， 而 对控 制 环 境 、 被 审 计 单 位 的 风 险 评

37、 估 、 信 息系 统 与 沟 通 一 般 是 了 解 其 设 计 、 执 行 情 况 ，不 适 合 执 行 控 制 测 试 程 序 。 控 制 测 试 底 稿 按 业 务 流 程 层 面 的 六 个 循 环设 计 。 必 须 形 成 的 工 作 底 稿 ： 控 制 测 试 汇总 表 、 控 制 测 试 程 序 表 、 控 制 测 试 过 程 记录 表 。 主 要 内 容 包 括 ： 1 了 解 内 部 控 制 的 初 步 结 论 注 ： 根 据 了 解 本 循环 控 制 的 设 计 并 评 估 其 执 行 情 况 所 获 取 的 审 计 证据 ， 注 册 会 计 师 对 控 制 的 评 价

38、结 论 可 能 是 ： (1)控制 设 计 合 理 ， 并 得 到 执 行 ； (2)控 制 设 计 合 理 ， 未得 到 执 行 ； (3)控 制 设 计 无 效 或 缺 乏 必 要 的 控 制 。 2 控 制 测 试 结 论 ： 记 录 注 册 会 计 师 测 试 的 控 制 活动 及 结 论 ： 控 制 活 动 是 否 有 效 运 行 、 控 制 测 试 结果 是 否 支 持 风 险 评 估 结 论 ， 以 表 格 形 式 体 现 ， 表头 如 下 ： 3.相 关 交 易 和 账 户 余 额 的 审 计 方 案 4.沟 通 事 项 (管 理 层 、 治 理 层 ） 控 制目 标（CZL-

39、3） 被 审计 单位 的控 制活 动（CZL-3） 控 制活 动对 实现 控制 目标 是否 有效（ 是 /否 ）（CZL-3） 控 制活 动是 否得 到执 行（ 是 /否 ）（CZL-4） 控 制活 动是 否有 效运 行（ 是 /否 ）（CZC-3） 控 制测 试结 果是 否支 持风 险评 估结 论（ 支持 /不支 持 ） 控 制 测 试 程 序 包 括 询 问 、 观 察 、 检 查 以 及重 新 执 行 。 需 要 强 调 的 是 ， 询 问 本 身 并 不足 以 测 试 控 制 运 行 的 有 效 性 ， 注 册 会 计 师应 当 将 询 问 与 其 他 审 计 程 序 结 合 使 用

40、， 以获 取 有 关 控 制 运 行 有 效 性 的 审 计 证 据 。 本表 记 录 实 施 的 控 制 测 试 程 序 ， 表 头 如 下 ： 控 制目 标（CZL-3） 被 审计 单位 的控 制活 动（CZL-3） 控 制测 试程 序 执 行控 制的 频率 所 测试 的项 目数 量 索 引号 主 要 业 务 活 动 测 试 内 容 测 试项 目 1 测 试 项目 2 测 试 项目 3 借 款 借 款 申 请 表 编 号 #(日 期 ) 借 款 申 请 表 是 否 经 恰 当 批 准(是 否 ) 借 款 合 同 编 号 #(如 适 用 ) 综 合 授 信 协 议 编 号 #(如 适 用 )

41、 综 合 授 信 使 用 申 请 表 编 号 #(日期 ) 主 要 业务 活 动 测 试 内 容 测 试项 目 1 测 试 项目 2 测 试 项目 3 记 录 借款 收 款 凭 证 编 号 #(日 期 ) 借 款 合 同 金 额 、 期 限 等 内 容 是 否 与借 款 申请 表 内 容 一 致 (是 否 ) 是 否 记 入 短 期 借 款 明 细 账 贷 方 (是 否 ) 是 否 登 记 借 款 备 查 账 (是 否 ) 明 细 账 记 录 内 容 是 否 与 借 款 备 查 账内 容 一 致 (是 否 ) 借 款 备 查 账 记 录 内 容 是 否 与 借 款 合同 一 致 (是 否 )

42、程 序 表 审 定 表 其 他 审 计 底 稿 体 现 了 风 险 导 向 审 计 的 理 念 ， 包 括 两 部 分 ： 认 定 、 审 计 目 标 和 审 计 程 序 对 应 关 系 表 计 划 实 施 的 实 质 性 程 序 表 。 以 资 产 减 值 损 失 为 例 ： 审 计 目 标 财 务 报 表 认 定 发生 完 整 性 准 确 性 截止 分类 列报A利 润 表 中 记 录 的 资 产 减 值 损 失 已 发 生 ， 且 与 被 审 计 单 位 有关 。 B所 有 应 当 记 录 的 资 产 减 值 损 失 均 已 记 录 。 C与 资 产 减 值 损 失 有 关 的 金 额 及

43、 其 他 数 据 已 恰 当 记 录 。 D资 产 减 值 损 失 已 记 录 于 正 确 的 会 计 期 间 。 E资 产 减 值 损 失 已 记 录 于 恰 当 的 账 户 。 F资 产 减 值 损 失 已 按 照 企 业 会 计 准 则 的 规 定 在 财 务 报 表 中 作出 恰 当 列 报 。 审 计 目标 可 供 选 择 的 审 计 程 序 索 引 号 C 1 获 取 或 编 制 资 产 减 值 损 失 明 细 表 ， 复 核 加 计 是 否 正 确 ， 并 与 报 表数 、 总 账 数 和 明 细 账 合 计 数 核 对 是 否 相 符 。 SG2 ABCDE 2 对 本 期 增

44、 减 变 动 情 况 检 查 如 下 ：(1)对 本 期 增 加 及 转 回 的 资 产 减 值 损 失 ， 与 坏 账 准 备 、 固 定 资 产 减 值准 备 等 科 目 进 行 交 叉 勾 稽 ；(2)对 本 期 转 销 的 资 产 减 值 损 失 ， 结 合 相 关 科 目 的 审 计 ， 检 查 会 计 处理 是 否 正 确 。 略 3 根 据 评 估 的 舞 弊 风 险 等 因 素 增 加 的 审 计 程 序 。 略 F 4 检 查 资 产 减 值 损 失 是 否 已 按 照 企 业 会 计 准 则 的 规 定 在 财 务 报 表 中作 出 恰 当 列 报 ：(1)当 期 确 认

45、的 各 项 资 产 减 值 损 失 金 额 ；(2)上 期 确 认 的 各 项 资 产 减 值 损 失 金 额 。 略 项 目 财 务 报 表 认 定 发生 完 整 性 准 确 性 截止 分 类评 估 的 重 大 错 报 风 险 水 平 (注 1) 控 制 测 试 结 果 是 否 支 持 风 险 评 估 结 论 (注 2) 需 从 实 质 性 程 序 获 取 的 保 证 程 度 计 划 实 施 的 实 质 性 程 序 (注 3) 索 引 号 执 行 人 1、 2、 注 ： l 结 果 取 自 风 险 评 估 工 作 底 稿 。 2 结 果 取 自 该 项 目 所 属 业 务 循 环 内 部 控 制测 试 工 作 底 稿 。 3 计 划 实 施 的 实 质 性 程 序 与 财 务 报 表 认 定之 间 的 对 应 关 系 用 “ ”表 示 。 （ 三 ） 缺 乏 专 业 判 断 逻 辑 推 理 过 程 记 录 （ 四 ） 底 稿 繁 简 失 当 ， 未 以 风 险 为 导 向 决定 底 稿 的 繁 简 程 度 。 （ 五 ） 底 稿 内 容 相 互 矛 盾 或 底 稿 之 间 缺 乏内 在 逻 辑 ， 报 表 中 显 示 的 问 题 没 有 查 证 清楚 ， 未 理 顺 底 稿 的 钩 稽 关 系 ， 形 成 一 环 扣一 环 的 底 稿 支 持 。