审计理念在税务管理中的运用

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1、审计理念在税务管理的应用审计理念在税务管理的应用周中胜周中胜博士后、副教授、注册会计师博士后、副教授、注册会计师138148619322023-2-151苏州大学东吴商学院讨论大纲讨论大纲1现代风险导向审计的理念及运用1审计型税务稽查理论与实践2023-2-152苏州大学东吴商学院审计模式的发展审计模式的发展1账项基础审计制度基础审计传统的风险导向审计现代风险导向审计2023-2-153苏州大学东吴商学院从账项审计到现代风险导向审计从账项审计到现代风险导向审计 账项审计特点：详细审计 制度基础审计特点：了解相关的内部控制制度评价和测评内部控制制度的有效性根据内部控制的强弱程度决定实质性测试的程

2、序和样本数量2023-2-154苏州大学东吴商学院 传统风险导向审计特点：在制度基础审计模式基础上增加风险要素的计量 审计风险=固有风险*控制风险*检查风险2023-2-155苏州大学东吴商学院从账项审计到现代风险导向审计从账项审计到现代风险导向审计现代风险导向审计特点：分析企业整体经营风险，深度和广度前所未有 关注经营风险对财务报告的影响 关注舞弊 扩大了审计责任 从内部控制延伸到风险框架:COSOERM审计风险=重大错报风险*检查风险2023-2-156苏州大学东吴商学院传统风险导向审计与现代风险导向的区别传统风险导向审计与现代风险导向的区别审计起点不同分析性程序由单一走向多样化风险评估方

3、式由直接评估转变为间接评估审计程序由标准化转为个性化审计证据由内部转向外部内部控制要素得以扩充审计思路更加完善有效对注册会计师的专业知识提出了更高要求2023-2-157苏州大学东吴商学院现代风险导向审计现代风险导向审计n 理论基础：经营风险驱动审计风险。简单地说，就是任何影响客户实现其经营目标的潜在风险，都是审计风险的来源。n 企业的经营风险来自两个层面：战略风险和运营风险。2023-2-158苏州大学东吴商学院%基本逻辑是：财务报表是否存在重大错报与经营活动的顺利与否相关；经营活动的顺利与否与企业的经营战略目标是否正确相关；企业经营战略的风险会逐步转化为财务报表的重大错报风险；重大错报风险

4、是审计风险的直接来源。2023-2-159苏州大学东吴商学院现代风险导向审计流程简介现代风险导向审计流程简介 全面了解被审计单位，包括行业状况，经营目标、战略和业务流程，以及相关经营风险，从宏观上把握面临的风险，并将其作为不可缺少的审计程序。分析财务报表存在重大误报风险的可能性，确定重要审计区域、审计目标并设计审计方案。执行实质性审计程序。2023-2-1510苏州大学东吴商学院现代风险导向审计流程示意现代风险导向审计流程示意企业整体风险的分析（战略、目标、行业、技术）经营层面的环节分析内部控制对内部控制的测试根据风险分析结果进行实质性测试整体层面风险分析控制层面的了解与测试认定层面的实质性程

5、序发现了特定风险发现了特定风险2023-2-1511苏州大学东吴商学院现代风险导向审计产生的背景现代风险导向审计产生的背景 g审计模式自身的发展g安然事件是催化剂g公众对CPA的期望差距g国际准则变化g中国监管当局的推进2023-2-1512苏州大学东吴商学院现代风险导向审计主要特点现代风险导向审计主要特点分析导致财务报表重大错报漏报的动因实施战略以实现其目标的经营风险业绩动机财务困难经营困难经营决策失误 2023-2-1513苏州大学东吴商学院从动因入手分析财务报表可能存在重大错报漏报的风险区域。分析和测试风险区域控制的完善性和有效性。根据控制的有效程度决定实质性测试的程序和样本数量。202

6、3-2-1514苏州大学东吴商学院对企业风险的分析对企业风险的分析 企业的基本情况 企业的目标 战略 企业经营活动的基本组成部分（即市场、产品服务、顾客、供应商及其他重要关联者等）企业的核心经营活动和资源管理活动2023-2-1515苏州大学东吴商学院对企业风险的分析对企业风险的分析识别重要的企业层面的经营风险的方法：PEST Porters Five Force Model SWOT2023-2-1516苏州大学东吴商学院供应商潜在的进入者政治政治经济经济企业 SWOT顾客替代品技术技术社会社会竞争者2023-2-1517苏州大学东吴商学院宏观环境分析宏观环境分析PEST政治政治/法律（法律

7、（Political）垄断法律；环境保护法；垄断法律；环境保护法；税法；外贸法规；税法；外贸法规；对于外来企业态度；对于外来企业态度；政府稳定性政府稳定性经济（经济（Economic）GDP趋势；利率；趋势；利率；货币供给；货币供给；通涨；失业率；通涨；失业率；可支配收入；可支配收入；能源供应；成本能源供应；成本社会文化（社会文化（Social）人口统计；收入分配；人口统计；收入分配；生活方式演变；生活方式演变；工作期望水平；工作期望水平；教育水平；消费者态度教育水平；消费者态度技术（技术（Technological）政府对研究的投入；政府对研究的投入；政府对技术的重视；政府对技术的重视；新技

8、术开发；新技术开发；知识产权与保护；知识产权与保护；折旧折旧PEST2023-2-1518苏州大学东吴商学院PEST分析法是战略外部环境分析的基本工具，即通过政治的（Politics）、经济的（Economic）、社会的（Society）和技术的（Technology）角度或四个方面的因素分析从总体上把握宏观环境，并评价这些因素对企业战略目标和战略制定的影响。2023-2-1519苏州大学东吴商学院SWOT分析法内部（组织）内部（组织）有利于目标的达成有利于目标的达成有害于目标的达成有害于目标的达成外部（环境）外部（环境）优势（strengths)劣势(Weakness)市场地位核心竞争力规模

9、经济低成本定位领导和管理水平财务资源生产技术水平研发能力产品差异性低市场占有率缺乏核心竞争力厂房设备老旧成本居高不下资产负债和现金流水平较差较低的研发能力产品趋同、定位较差质量存在问题缺乏分销渠道机会(Opportunities)威胁(Threats)技术创新全新市场需求市场多层面机会市场的增长居民年龄结构和社会变化政治和政府的扶持经济增长并购和合作低成本获取资金贸易自由化进入市场的竞争者价格竞争压力原材料加工和工资成本的上升客户需求的变化买方强势和垄断市场供给增加高于需求的增加经济周期性下降人口年龄结构变化法规变化和进口产品威胁2023-2-1520苏州大学东吴商学院优势优势 S S劣势劣势

10、 W WI I 机会机会 O O SO策略抓住机遇，发挥优势策略 WO策略利用机会，克服劣势策略威胁威胁 T T ST策略利用优势，减少威胁策略 WT策略弥补缺点，规避威胁策略2023-2-1521苏州大学东吴商学院关注经营风险对审计的影响关注经营风险对审计的影响企业层面的经营风险对审计的影响企业层面的风险企业层面的风险预期预期客户经营客户经营的可行性的可行性某项认定某项认定错报的可错报的可能性能性控制环境控制环境客户需要的客户需要的管理改进管理改进2023-2-1522苏州大学东吴商学院 现代风险导向审计的框架及其流程现代风险导向审计的框架及其流程从公司层面了解被审计单位从公司层面了解被审计

11、单位财务报表重大错报风险财务报表重大错报风险风险评估风险评估业绩衡量业绩衡量经营活动分析经营活动分析认定层面的重大错报风险认定层面的重大错报风险风险评估风险评估剩余风险剩余风险对审计的影响对审计的影响实质性测试的方案与实施实质性测试的方案与实施控制控制控制控制业绩衡量业绩衡量2023-2-1523苏州大学东吴商学院风险导向审计的步骤了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境（1）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素。（2）被审计单位的性质。（3）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险。（4）被审计单位财务业绩的衡量与评价。（5）被审计单位的内部控制。2023-2-1525苏州大学东吴

12、商学院一、了解行业状况、法律环境与监管环一、了解行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素境以及其他外部因素（一）注册会计师了解外部环境（一）注册会计师了解外部环境外部外部环环境境行行业状况业状况法律法律环环境和境和监监管管环环境境其他外部因素其他外部因素2023-2-1526苏州大学东吴商学院（二）了解行业状况的内容（二）了解行业状况的内容行行业业状状况况所在行业的市场供求与竞争所在行业的市场供求与竞争生产经营的季节性和周期性生产经营的季节性和周期性产品生产技术的变化产品生产技术的变化能源供应与成本能源供应与成本行业的关键指标和统计数据行业的关键指标和统计数据2023-2-1527苏州大学

13、东吴商学院（三）了解被审计单位所处的法律环境（三）了解被审计单位所处的法律环境及监管环境及监管环境1、适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；2、对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动；3、对开展业务产生重大影响的政府政策，包括货币、财政、税收和贸易等政策；4、与被审计单位所处的行业和所从事经营活动相关的环保要求。2023-2-1528苏州大学东吴商学院（四）了解其他外部因素的内容（四）了解其他外部因素的内容1、宏观经济的景气度；2、利率和资金供求状况；3、通货膨胀水平及币值变动；4、国际经济环境和汇率变动。2023-2-1529苏州大学东吴商学院注册会计师对行业状况、法律环境与监管环境以

14、及其他外部因素了解的范围和程度会因被审计单位所处行业、规划以及其他因素的不同而不同。2023-2-1530苏州大学东吴商学院 例如，对从事计算机硬件制造的被审计单位，注册会计师可能更关心市场和竞争以及技术进步的情况；对于金融机构，注册会计师可能更关心宏观经济走势以及货币、财政等方面的宏观经济政策；对于化工等重点污染的行业，注册会计师可能更关心相关环保法规。2023-2-1531苏州大学东吴商学院注册会计师应当考虑被审计单位所在行业的业务性质或监管程度是否可能导致特定的重大错报风险，考虑项目组是否配备了具有相关知识和经验的成员。例如，建筑行业长期合同涉及收入和成本的重大估计，可能导致重大错报风险

15、；银行监管机构对商业银行的资本充足率有专门规定，不能满足这一监管要求的商业银行可能有操纵财务报表的动机和压力。2023-2-1532苏州大学东吴商学院二、了解被审计单位的性质二、了解被审计单位的性质被审计单位的性质被审计单位的性质所有权所有权结构结构治理治理结构结构组织组织结构结构经营经营活动活动投资投资活动活动筹资筹资活动活动2023-2-1533苏州大学东吴商学院Q从国美电器控制权之争看中国民营企业的公司治理。2023-2-1534苏州大学东吴商学院三、了解被审计单位的目标、战略及相关经三、了解被审计单位的目标、战略及相关经营风险营风险被审计单位的目标、战略和相关经营风险被审计单位的目标、

16、战略和相关经营风险目标目标战略战略相关相关经营经营风险风险2023-2-1535苏州大学东吴商学院竞争战略与公司战略竞争战略与公司战略2023-2-1536苏州大学东吴商学院1 1、目标、战略与经营风险的含义、目标、战略与经营风险的含义（1）目标是企业经营活动的指针；（2）战略是企业管理层为实现经营目标采用的总体层面的策略和方法；（3）经营风险源于对被审计单位实现目标和战略产生不利影响的重大情况、事项、环境和行动，或源于不恰当的目标和战略。2023-2-1537苏州大学东吴商学院2 2、在下列方面了解有关目标和战略，并考虑、在下列方面了解有关目标和战略，并考虑相应的经营风险：相应的经营风险：（

17、1）行业发展，及其可能导致的被审计单位不具备足以应对行业变化的人力资源和业务专长等风险；（2）开发新产品或提供新服务，及其可能导致的被审计单位产品责任增加等风险；（3）业务扩张，及其可能导致的被审计单位对市场需求的估计不准确等风险；2023-2-1538苏州大学东吴商学院（4）新颁布的会计法规，及其可能导致的被审计单位执行法规不当或不完整，或会计处理成本增加等风险；（5）监管要求，及其可能导致的被审计单位法律责任增加等风险；（6）本期及未来的融资条件，及其可能导致的被审计单位由于无法满足融资条件而失去融资机会等风险；（7）信息技术的运用，及其可能导致的被审计单位信息系统与业务流程难以融合等风险

18、。2023-2-1539苏州大学东吴商学院3 3、了解被审计单位经营风险的内容、了解被审计单位经营风险的内容（1）多数经营风险最终都会产生财务后果，从而影响财务报表；（2）并非所有经营风险都有会导致重大错报风险；（3）经营风险可能对各类交易、账户余额以及列报认定层次或财务报表层次产生直接影响。2023-2-1540苏州大学东吴商学院四、了解被审计单位财务业绩的衡量和评价四、了解被审计单位财务业绩的衡量和评价1 1、关注的信息、关注的信息（1）关键业务指标（2）业绩趋势（3）预测、预算和差异分析（4）管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策（5）分部信息与不同层次部门的业绩报告（6）与竞争对手的业绩

19、比较（7）外部机构提出的报告2023-2-1541苏州大学东吴商学院2 2、关注内部财务业绩衡量的结果、关注内部财务业绩衡量的结果（1）关注被审计单位内部财务业绩衡量所显示的未预期到的结果或趋势（2）管理层的调查结果和纠正措施（3）相关信息是否显示财务报表可能存在重大错报2023-2-1542苏州大学东吴商学院3 3、了解被审计单位财务业绩的衡量与评价、了解被审计单位财务业绩的衡量与评价的目的的目的（1）考虑管理层是否面临实现某些关键财务业绩指标的压力。（2）深入了解被审计单位的目标和战略2023-2-1543苏州大学东吴商学院了解内部控制了解内部控制2023-2-1544苏州大学东吴商学院对

20、内部控制了解的二个层面对内部控制了解的二个层面整体层面了解内部控制业务流程层面了解内部控制2023-2-1545苏州大学东吴商学院业务流程层面了解内部控制的步骤业务流程层面了解内部控制的步骤 确定被审计单位的重要业务流程和重要交易类别 了解重要交易流程，并记录获得的了解 确定可能发生错报的环节 识别和了解相关内部控制 执行穿行测试，证实对交易流程和相关控制的了解 进行初步评价和风险评估2023-2-1546苏州大学东吴商学院评估重大错报风险评估重大错报风险2023-2-1547苏州大学东吴商学院评估重大错报风险的审计程序评估重大错报风险的审计程序、在了解被审计单位及其环境（包括与风险相关的控制

21、）的整个过程中，结合对财务报表中各类交易、账户余额和披露的考虑，识别风险。2023-2-1548苏州大学东吴商学院#例如，被审计单位因相关环境法规的实施需要更新设备，可能面临原有设备闲置或贬值的风险；宏观经济的低迷可能预示应收账的回收存在问题；竞争者开发的新产品上市，可能导致被审计单位的主要产品在短期内过时，预示将出现存货跌价和长期资产（如固定资产）的减值。2023-2-1549苏州大学东吴商学院2、结合对拟测试的相关控制的考虑，将识别出的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。#例如，销售困难使产品的市场价格下降，可能导致年末存货成本高于其可变现净值而需要计提存货跌价准备，这显示存货的计价认

22、定可能发生错报。2023-2-1550苏州大学东吴商学院3、评估识别出的风险，并评价其是否更广泛地与财务报表整体相关，进而潜在地影响多项认定。2023-2-1551苏州大学东吴商学院4、考虑发生错报的可能性（包括发生多项错报的可能性），以及潜在错报的重大程度是否足以导致重大错报。2023-2-1552苏州大学东吴商学院识别二个层次的重大错报风险识别二个层次的重大错报风险财务报表层次的重大错报风险与特定的某类交易、账户余额和披露的认定相关的重大错报风险2023-2-1553苏州大学东吴商学院 某些重大错报风险可能与特定的某类交易、账户余额和披露的认定相关。!例如，被审计单位存在复杂的联营或合资，

23、这一事项表明长期股权投资账户的认定可能存在重大错报风险。又如，被审计单位存在重大的关联方交易，该事项表明关联方及关联方交易的披露认定可能存在重大错报风险。2023-2-1554苏州大学东吴商学院 某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。!例如，在经济不稳定的国家和地区开展业务、资产的流动性出现问题、重要客户流失、融资能力受到限制，可能导致注册会计师对审计单位的持续经营能力产生重大疑虑。又如，管理层缺乏诚信或承受异常的压力可能引发舞弊风险，这些风险与财务报表整体相关。2023-2-1555苏州大学东吴商学院获取审计证据的具体程序（1）检查记录或文件；（2）检查有形资产（3）

24、观察；（4）询问；（5）函证；（6）重新计算；（7）重新执行；（8）分析程序。2023-2-1556苏州大学东吴商学院交易和账户余额的实质性程序：分项审计方法循环审计方法2023-2-1557苏州大学东吴商学院从风险导向审计视角看经典的审计案例从风险导向审计视角看经典的审计案例德勤科龙电器2023-2-1558苏州大学东吴商学院 德勤科龙电器2023-2-1559苏州大学东吴商学院科龙电器事件科龙电器事件2005年5月10日，科龙因涉嫌违反证券法规被证监会立案调查。调查查明，2002年至2004年三年间，科龙电器采取虚构销售收入、少提坏账准备、少计诉讼赔偿金等手段，致使上述三年分别虚增利润12

25、亿元、114亿元、149亿元。8月，顾雏军因涉嫌经济犯罪被捕。2023-2-1560苏州大学东吴商学院2005年9月，科龙电器发布公告，披露了半年报中六项涉嫌违法违规事项，相关人员通过向不明第三方支付大额预付款、私刻公章开设账外银行户头、账外交易及关联交易等多种方式，共涉嫌侵占科龙电器资金404亿元。2023-2-1561苏州大学东吴商学院科龙的会计舞弊手段科龙的会计舞弊手段(一)利用会计政策，调节减值准备，实现“扭亏”科龙舞弊手法之一：虚构主营业务收入、少计坏账准备、少计诉讼赔偿等编造虚假财务报告。经查，在2002年至2004年的3年间，科龙共在其年报中虚增利润3.87亿元(其中，2002年

26、虚增利润1.1996亿元，2003年虚增利润1.1847亿元，2004年虚增利润1.4875亿元)。仔细分析，科龙2001中报实现收入27.9亿元，净利1975万元，可是到了年报，则实现收入47.2亿元，净亏15.56亿元。科龙2001年下半年出现近16亿元巨额亏损的主要原因之一是计提减值准备6.35亿元。2001年的科龙年报被审计师出具了拒绝表示意见。到了2002年，科龙转回各项减值准备，对当年利润的影响是3.5亿元。可有什么证据能够证明其巨额资产减值计提及转回都是“公允”的？如果2001年没有计提各项减值准备和广告费用，科龙电器2002年的扭亏为盈将不可能；如果没有2001年的计提和200

27、2年的转回，科龙电器在2003年也不会盈利。按照现有的退市规则，如果科龙电器业绩没有经过上述财务处理，早就被“披星戴帽”甚至退市处理了。可见，科龙电器2002年和2003年根本没有盈利，ST科龙扭亏只是一种会计数字游戏的结果。2023-2-1563苏州大学东吴商学院(二二)虚增收入和收益虚增收入和收益 科龙舞弊手法之二：使用不正当的收入确认方法，虚构收入，虚增利润，粉饰财务报表。经查，2002年科龙年报中共虚增收入4.033亿元，虚增利润近1.2亿元。其具体手法主要是通过对未出库销售的存货开具发票或销售出库单并确认为收入，以虚增年报的主营业务收入和利润。根据德勤会计师事务所的报告，科龙电器20

28、04年第四季度有高达4.27亿元的销售收入没有得到验证，其中向一个不知名的新客户销售就达2.97亿元，而且到2005年4月28日审计时仍然没有收回。此后的2003年和2004年，同样是在顾雏军和格林柯尔的操纵下，科龙年报又分别虚增收入3.048亿元和5.127亿元，虚增利润8935万元和1.2亿元。这意味着在顾雏军入主科龙之后所出具过的3份公司年报都存在财务造假，将不曾实现的销售确认为当期收入。2023-2-1564苏州大学东吴商学院(三)利用关联交易转移资金 科龙舞弊手法之三：利用关联交易转移资金。经查，科龙电器2002年至2004年未披露与格林柯尔公司共同投资、关联采购等关联交易事项，20

29、00年至2001年未按规定披露重大关联交易，2003年、2004年科龙公司年报也均未披露使用关联方巨额资产的事项。2023-2-1565苏州大学东吴商学院 顾雏军入主科龙不久便开始在各地疯狂收购或新设控股子公司，通过收购打造的”科龙系”主要由数家上市公司和各地子公司构成。到案发时，科龙已有37家控股子公司、参股公司，28家分公司。由顾雏军等在境内外设立的私人公司所组成的“格林柯尔系”在国内亦拥有12家公司或分支机构。此间”科龙”与”格林柯尔”公司之间发生资金的频繁转换，共同投资和关联交易也相当多。科龙公司在银行设有500多个账户都被用来转移资金。在不到4年的时间里，格林柯尔系有关公司涉嫌侵占和

30、挪用科龙电器财产的累计发生额为34.85亿元。2023-2-1566苏州大学东吴商学院如此看来，对于格林柯尔而言.科龙只是一个跳板，它要做的是借科龙横向并购，利用科龙的营销网络赚取利润。顾雏军把国内上市公司科龙当作“提款机”。一方面以科龙系列公司和格林柯尔系列公司打造融资和拓展平台为由。通过众多银行账户，频繁转移资金，满足不断扩张的资本需求，采用资本运作通过错综复杂的关联交易对科龙进行盘剥，掏空上市公司，另一方面又通过财务造假维持科龙的利润增长。2023-2-1567苏州大学东吴商学院德勤对科龙的审计Y德勤和科龙的联姻要追溯到2002年。此前，格林柯尔和科龙的审计机构是安达信。2002年安达信

31、中国并入普华永道后，普华永道即辞去科龙的业务，德勤走马上任。而此前的2001年，对科龙的年报，安达信曾发表了无法表示意见的审计报告。2023-2-1568苏州大学东吴商学院 德勤为科龙电器审计了2002-2004年的年报。其中，2002年与2004年，德勤出具了保留意见的审计报告，但其内容均与虚假陈述的财务问题无关。2023-2-1569苏州大学东吴商学院 德勤对科龙电器2003年的年报出具了无保留意见的审计报告。未能发现科龙电器2003年年报中现金流量表披露存在重大虚假陈述，包括少计借款收到现金30.255亿元，少计偿还债务所支付的现金21.36亿元，多计经营活动产生的现金流量净额8.897

32、亿元。2023-2-1570苏州大学东吴商学院从现代风险导向审计看科龙电器案从现代风险导向审计看科龙电器案(一）、德勤未能充分有效地了解被审计单位的情况及其环境。2023-2-1571苏州大学东吴商学院现代风险导向审计要求会计师事务所不能仅局限于了解被审计单位的财务报表上的数据，更要从宏观方面了解被审计单位所处的环境状况，从财务数据与非财务数据入手，用以评估财务报表重大错报风险。2023-2-1572苏州大学东吴商学院科龙电器是一家开发与制造电冰箱、空调等白色家电的企业。电冰箱与空调也是其主要的利润来源。2001年，ST科龙的年报显示，其共计提款账准备及存货跌价准备6.35亿元，导致巨亏15多

33、亿元，安达信出具了无法表示意见的审计报告。2023-2-1573苏州大学东吴商学院2002年，德勤对科龙电器进行审计，当年的年报显示，通过高达3.5亿元的资产减值和预计负债转回，实现净利润2亿多元，后因德勤出具保留意见的审计报告，要求将利润调减到1亿多。2023-2-1574苏州大学东吴商学院行业状况行业状况 2001-2003，冰箱价格走势较平稳，但有逐年下降的趋势。从空调行业的发展趋势看，由于原材料价格上涨，2001-2003年一直处于下降趋势。2023-2-1575苏州大学东吴商学院年度毛利润率(%)年度毛利润率(%)电冰箱200117.96空调200116.24200226.80200

34、215.28200329.17200324.032023-2-1576苏州大学东吴商学院E（二）德勤未能充分了解其内部控制2023-2-1577苏州大学东吴商学院现代风险导向审计要求注册会计师从整体层面与业务流程导层面了解被审计单位的内部控制，从而对财务报表层次和认定层次的重大错报风险进行评估。2023-2-1578苏州大学东吴商学院 科龙电器的董事会被董事长顾雏军操纵，从而失去了其有效的监督作用，公司治理结构名存实亡，控制环境存在很大的问题。因而报表层次的重大错报风险较大。但德勤在出具2002-2004年的审计报告时却没有发现此情况。2023-2-1579苏州大学东吴商学院E（三）德勤在审计

35、过程中未保持应有的职业怀疑态度和专业能力。2023-2-1580苏州大学东吴商学院 现代风险导向审计要求注册会计师在整个审计过程中保持应有的职业谨慎，要充分考虑可能影响重大错报的情形，能真正以较高的风险分析水平和职业判断能力对被审计单位进行审计。2023-2-1581苏州大学东吴商学院 但在科龙电器案中，德勤的很多做法不规范，没有保持应有的职业怀疑态度和专业能力。2023-2-1582苏州大学东吴商学院y第一，德勤在存货的抽样盘点过程中，执行的审计程序不充分。德勤未能确定充分有效的抽样盘点范围，没有认真进行账实相符的核查，导致没有发现通过压库方式来虚增利润。如果德勤保持应有的职业怀疑态度，充分

36、执行审计程序，那么虚增的主营业务利润其实并不难发现。2023-2-1583苏州大学东吴商学院y第二，德勤在对应收账款及主营业务收入审计过程中，函证方法不当。比如，对于向存货出库未开票项目的客户发出询证函时，有的客户直接把回函交给科龙电器的工作人员，之后再转交给德勤。2023-2-1584苏州大学东吴商学院y第三，德勤对不正常重大现金流未进行披露。证监会委托毕马威所作的调查显示：2001年10月1日至2005年7月31日，科龙电器及其29家主要附属公司有不正常重大现金流动，共计75.5亿元，而德勤在2002-2004年科龙电器的审计报告中均未显示此情况。2023-2-1585苏州大学东吴商学院E

37、（四）德勤未真正采用“自上而下”和“自下而上”相结合的审计思想。2023-2-1586苏州大学东吴商学院 现代风险导向审计采用“自上而上”和“自下而上”相结合的审计思想，这也是现代风险导向审计内涵所在。采用“自上而下”的方式，对报表形成预期，根据预期确定审计重点，判断管理当局是否存在舞弊倾向；采用“自下而上“的方式，通过交易的追踪测试，若发现被审计单位的报表存在异常变化，就可以查明真相，从而能更准确分配审计资源，保证审计的效率和效果。2023-2-1587苏州大学东吴商学院2002年科龙电器能扭亏为盈，主要是提取减值准备的转回，如果没有这些转回，2002年科龙电器还是亏损的。2001年和200

38、2年的财务报表上的利润出现如此大的波动，引起了公众的质疑，为何德勤会认可转回是合理的？2023-2-1588苏州大学东吴商学院L显然，德勤没有充分利用“自上而下”和“自下而上”相结合的方式真正查明真相。在无法对2002年初的资产获得充分、适当的审计证据下，德勤应当出具无法表示意见的审计报告，而事实上德勤对2002年的报表出具了保留意见的审计报告，没有对科龙电器依靠2001年计提的资产减值准备而冲回的3.5亿元收入保留，仅仅对其中的0.25 亿出具了保留意见。2023-2-1589苏州大学东吴商学院审计型税务稽查理念审计型税务稽查理念2023-2-1590苏州大学东吴商学院“审计型审计型”税务稽

39、查定义税务稽查定义“审计型”税务稽查,是指税务机关依据国家税收法律、法规和规章的规定，针对纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人依法履行纳税义务、扣缴义务的情况以及其他涉税事项进行的检查处理，是基于风险导向思路，综合运用控制测试、分析性程序、审计抽样等先进审计技术手段而是实施的一种税务稽查模式。2023-2-1591苏州大学东吴商学院传统的税务稽查的缺点传统的税务稽查的缺点 一是企业生产经营规模庞大，稽查人员普遍感到缺少有效的手段保证检查质量和效率，只能依靠人海战术，结果往往事倍功半。2023-2-1592苏州大学东吴商学院二是稽查人员常常依据个人的偏好，使问题难以查深、查透、查全。2023-2-

40、1593苏州大学东吴商学院三是个别稽查人员不认真检查或查不出问题，和企业“谈税”、向企业“要税”，严重损害了税务机关的威严。2023-2-1594苏州大学东吴商学院L四是个别稽查人员查出问题后随意“放水”，而税务机关无法实施有效的监控。2023-2-1595苏州大学东吴商学院采用审计式税务稽查的必要性采用审计式税务稽查的必要性（1）是适应税务稽查管理转型升级的客观要求。审计式稽查可以促进税务稽查由“收入型”向“执法型”、“被动检查”向“主动预防”、“传统型”向“专业型”、“理想型”向“理性型”以及“对外监督型”向“内外监督并重型”的转型。2023-2-1596苏州大学东吴商学院F（2）是提高稽

41、查工作规范化、科学化和精细化水平的有益探索。审计型稽查工作底稿模式以“痕迹化管理”思想为重点，通过列示涉税风险点和评估、检查程序，指导检查人员“干什么、怎么干”，为检查人员提供了统一规范的作业标准。2023-2-1597苏州大学东吴商学院 底稿详细记载了检查人员的实际工作轨迹，使得检查工作真正做到过程有控制、责任有分工、检查有记录、行为有监督、成果有评价，克服了传统税务检查“检查环节失控，想怎么查就怎么查”、容易产生执法风险的弊端，实现稽查管理由以往管“结果”向既管“结果”更管“过程”的转变。2023-2-1598苏州大学东吴商学院（3）是加强执法监控、防范执法风险的有效手段。2023-2-1

42、599苏州大学东吴商学院对税务稽查四环节特别是检查环节全程管理一直是稽查管理工作的重点。以往稽查人员从领取检查任务到提交稽查报告的中间过程缺乏有效的指导和规范，导致稽查出现“两头可控、中间失控”的被动局面。2023-2-15100苏州大学东吴商学院审计式稽查工作底稿通过检查流程和专用表格填制，用底稿明确检查内容、规范检查流程、记载检查行为，考评检查人员“干没干、干得怎么样”，为指导、规范、约束、记录检查全程提供了抓手，为事后监督提供了客观详实的复查依据，有助于规范检查人员行为，强化执法监督，有效地防范和减少了执法风险的发生，使稽查管理更加精细化。2023-2-15101苏州大学东吴商学院“审计

43、型审计型”税务稽查的理论基础税务稽查的理论基础“无过错推定”原理2023-2-15102苏州大学东吴商学院y无过错推定是民事责任规则原则中的一个概念。即在确定民事责任承担时，因无明显证据证明行为人有过错，故采用推定的方法从相反方面得出行为无过错。2023-2-15103苏州大学东吴商学院y引入“无过错推定”这一理念，要求在实施税务稽查时，改变“纳税人肯定偷税”、“一定有问题”的观念，不能再采取全面查、全都记的工作模式，要有“针对性”，要有明显证据证明，拟实施检查的对象有过错行为，针对“过错行为”实施检查。2023-2-15104苏州大学东吴商学院y“无过错推定”是“审计式”税务稽查的理论基础,

44、要求税务稽查部门要有针对性的对纳税人税收违法行为进行检查处理，亦是减少纳税人负担、构建和谐征纳关系的思想基础。2023-2-15105苏州大学东吴商学院审计型税务稽查的优点审计型税务稽查的优点?（1）可以提高稽查工作质量。由于审计式稽查重案头分析，项目主查经过案头分析，不仅确定了稽查项目及目标，也确定了检查项目的主要检查方向，检查的准确性、针对性较强，从而大大提高了稽查的针对性，提高了稽查工作质量。2023-2-15106苏州大学东吴商学院?（2）可以规范稽查执法行为。审计式稽查从案头分析到现场检查实施均设计了一系列审计稽查工作底稿，基本上涵盖了企业供、产、销全过程，具有格式化检查的作用。20

45、23-2-15107苏州大学东吴商学院 案头分析审计稽查工作底稿主要是记录案头分析情况，从而确定审计稽查项目及目标，提示检查方向。同时对案头分析所确定的审计稽查项目都要进行检查和记录，并在检查工作底稿上签名，以示负责。改变了传统检查方式仅记录发现问题和对一些科目可查可不查的状况，从而有效地防止了执法随意性的发生，进一步规范了税务稽查执法行为。2023-2-15108苏州大学东吴商学院?（3）可以强化稽查全程监控。审计式稽查按照确定审计对象，案头分析整理，现场实施稽查和审计终结相互分离又相互制约的程序进行。项目主查对检查人员的检查情况实行全面监督，对检查有疑议的可进行复查，复查有情况的一律追究检

46、查人员的执法责任。在审理环节，审理人员对稽查人员执行税收政策、遵循执法程序以及稽查证据、资料的有效性、完整性等进行审查，对有问题的一律追究项目主查的责任，基本形成了对稽查全过程的有效监督制约网。2023-2-15109苏州大学东吴商学院?（4）可以更好地发挥“以查促管”的作用。2023-2-15110苏州大学东吴商学院 由于审计式稽查重案头分析，所以要求纳税人的征管资料和财务报表等资料必须真实、齐全，否则将直接影响到案头分析的正确性，这在一定程度上对征收单位的征收管理提出了更高的要求。它要求征收单位在平时的征管工作中，不仅要对企业的征收资料进行分析检查，而且要对企业的生产经营情况做到心中有数。

47、同时一税一稿方便了纳税人了解整个检查过程，各个税种检查计算过程，税收政策的应用，让纳税人在今后的工作中不再犯类似的错误。2023-2-15111苏州大学东吴商学院审计型税务稽查的步骤审计型税务稽查的步骤第一阶段：案头准备阶段（风险评估程序）第一阶段：案头准备阶段（风险评估程序）2023-2-15112苏州大学东吴商学院6 根据专项检查工作计划和征管软件数据以及纳税评估信息，积极开展查前约谈，要求企业对涉税风险部分资料认真填写自查情况表等资料信息，稽查人员通过索取、查阅、询问、分析等方法收集纳税人各种内外部信息，结合财务数据运用分析性复核方法，对相关税种的检查项目进行比较分析，对纳税人涉税风险进

48、行判断，拟定重点审计项目，以提高检查针对性和检查效率。2023-2-15113苏州大学东吴商学院风险评估程序风险评估程序一、了解被审计单位外部信息二、了解被检查单位内部信息三、总结及计划2023-2-15114苏州大学东吴商学院了解被审计单位外部信息了解被审计单位外部信息索取评估部门资料。查询纳税人征管信息。查阅网络、报刊等媒体对被检查单位及其行业的相关报道。调取国际税收情报交换信息及其他第三方信息。2023-2-15115苏州大学东吴商学院了解被检查单位内部信息了解被检查单位内部信息1、内部环境信息2、内部财务信息3、纳税申报信息2023-2-15116苏州大学东吴商学院1、内部环境信息：索

49、取被审计单位的资料清单。查阅股东大会、董事会、监事会及其他决策会议记录 查阅被查单位内部审计报告 现场观察被查单位记录 询问管理层调查表 询问公司法务、内审等人员记录 询问财务部门调查表 询问销售部门调查表 询问采购部门调查表 询问生产部门调查表2023-2-15117苏州大学东吴商学院2、内部财务信息资产负债表分析工作底稿利润表分析工作底稿财务指标分析工作底稿结构分析工作底稿趋势分析工作底稿纳税评估常用指标分析工作底稿2023-2-15118苏州大学东吴商学院3、纳税申报信息X 企业所得税申报分析工作底稿X 增值税申报表分析工作底稿2023-2-15119苏州大学东吴商学院总结及计划总结及计

50、划风险评估会议纪要制订下一阶段检查计划2023-2-15120苏州大学东吴商学院第二阶段：现场检查阶段（控制测试与实质第二阶段：现场检查阶段（控制测试与实质性程序阶段）性程序阶段）2023-2-15121苏州大学东吴商学院检查人员根据所确定的重点检查项目，编制详细的检查预案和程序，明确人员分工。检查人员一般由2人（一名项目主查，一名协查人员）组成一个检查小组，通过综合运用报表分析、账务核实、实地盘点等各种实质性方法对各个涉税风险点进行检查，对确定的重点检查项目和提示的检查方向开展格式化检查,对疑点问题调查取证，按步骤、按环节、按会计科目进行重点稽查，同时编制审计型检查工作底稿，采取“一事一证一

51、底稿”的模式，确保了税种查全、环节查到、项目查清、问题查透。2023-2-15122苏州大学东吴商学院同时，稽查人员将工作底稿，交送检查对象核对，让检查对象提出自己的陈述意见。拟写税务稽查报告，连同稽查案卷、检查对象陈述意见移送审理部门。2023-2-15123苏州大学东吴商学院控制测试程序控制测试程序在风险评估的基础上，通过穿行测试等方法，对被查纳税人内部控制制度的有效性及执行情况进行测试，进而从内控层面排查评估涉税风险点；另外，结合实质性程序发现的个别涉税问题，进行相关控制测试，最终由点到面发现全部同类涉税问题。检查期间如果内部控制制度发生重大变化，需要对变化前后分别进行测试。2023-2

52、-15124苏州大学东吴商学院一、了解、测试及评价销售环节内部控制了解及测试表采购与付款环节内部控制了解及测试表生产环节内部控制了解及测试表投资与筹资环节内部控制了解及测试表固定资产内部控制了解及测试表人事管理内部控制了解及测试表关联和非常规交易内部控制了解及测试表货币资金内部控制了解及测试表2023-2-15125苏州大学东吴商学院二、总结及计划控制测试会议纪要制订实质性程序计划2023-2-15126苏州大学东吴商学院实质性程序实质性程序 在风险评估的基础上，通过观察、盘点、分析、协查等方法，对固化在业务循环中的各会计科目下的基本涉税风险点，按照对应的检查程序并结合相应的内部控制进行实质性

53、检查。2023-2-15127苏州大学东吴商学院第三阶段：检查终结阶段第三阶段：检查终结阶段2023-2-15128苏州大学东吴商学院 对检查结果进行深入分析总结，及时归纳纳税人存在的涉税风险，对纳税遵从情况作出客观评价，帮助纳税人提高风险控制能力，提高纳税人的纳税遵从度，降低管理成本和减少税收流失，体现了查处与预防相结合的全新执法理念，真正实现“检查一户，规范一户”的目的。2023-2-15129苏州大学东吴商学院审计型税务稽查案例审计型税务稽查案例2023-2-15130苏州大学东吴商学院对沈阳某信号厂实施审计型税务稽查的案例对沈阳某信号厂实施审计型税务稽查的案例一、被查单位基本情况沈信成

54、立于1999年6月9日，注册资本126亿元，隶属于中国铁路某集团公司，是中国最早从事铁路通信信号控制设备生产的厂家之一。中国铁路第一座单元控制台、第一台安全型信号继电器、第一门铁路专用纵横式电话交换机都从这里诞生。2023-2-15131苏州大学东吴商学院y2006至2008年3年，共实现销售收入104766万元，缴纳增值税7932万元，缴纳所得税2596万元。3年平均增值税负担率7.6%，所得税负担率2.5%。2023-2-15132苏州大学东吴商学院二、检查过程及发现问题二、检查过程及发现问题 检查组按照税务稽查分类检查工作规程，以“审计型检查工作底稿”为载体开展工作。2023-2-151

55、33苏州大学东吴商学院第一阶段：风险评估2023-2-15134苏州大学东吴商学院F风险评估，就是通过采集纳税人的申报资料等征管信息、国际税收情报交换及其他第三方信息、企业电子账数据，询问纳税人管理层、业务层相关人员，观察生产经营场所，核查相关文件资料，结合财务报表数据分析对纳税人涉税风险进行初步判断，找出企业有意为之并加以掩饰的涉税问题的蛛丝马迹，以及内控没计上存在着重大缺陷导致的涉税风险，以提高检查的针对性和检查效率。2023-2-15135苏州大学东吴商学院 这一阶段工作包括查询企业外部信息、了解企业内部环境信息、分析企业财务信息、评估涉税风险等内容，其中检查组至少要组织三次讨论，需要填

56、制23种审计型检查专用工作底稿（以下简称专用底稿）。2023-2-15136苏州大学东吴商学院（一）查询企业外部信息 包括索取评估部门资料、通过CTAIS查询征管信息、通过因特网查询行业信息、调取第二方信息。2023-2-15137苏州大学东吴商学院 评估部门出具的评估报告，通过 CTAIS查询沈信的发票使用、税务认定、申报征收、违法违章等六个方面的征管信息，对沈信检查所属期的税负、纳税调整、固定资产等七个方面的指标进行了分析。通过因特网查询了铁路装备制造业行业信息及沈信的产品信息、营销网络、关联单位等。综合上述信息后，组织了第一次讨论，初步得出三点结论：2023-2-15138苏州大学东吴商

57、学院d1、税务认定信息显示企业为高新技术企业，应在后续检查程序中重点关注企业是否存在新产品研发费加计扣除项目，若存在其扣除是否符合规定；2023-2-15139苏州大学东吴商学院d2企业领取供暖收费剪贴发票10本，关注其收取费用是否为应税收入，若为应税收入是否申报纳税；2023-2-15140苏州大学东吴商学院d3评估指标分析企业2008年管理费用、固定资产等较2007年增幅较大，应重点关注。2023-2-15141苏州大学东吴商学院（二）了解和砰价企业内部信息，获取相关的非财务信息。包括索取企业生产工艺流程、关联交易、销售合同、内审报告等相关资料，现场观察企业生产车间、仓库等场所，询问企业管

58、理层及财务、采购、生产、销售等部门相关人员。询问采取调查表形式进行，不同部门的询问调查表内容各有侧重，同时又互相印证，以此了解企业及其环境，获取相关的非财务信息，为评价涉税风险打下基础。2023-2-15142苏州大学东吴商学院（三）分析企业财务信息，衡量和评价财务数据与非财务数据之间的内在联系。包括资产负债表分析、利润表分析、财务指标分析、结构分析、趋势分析、纳税评估常用指标分析等。通过各财务指标的内在勾稽关系计算出相关比率或趋势。如果“分析程序”计算的比率、比例或趋势与检查人员对被查单位及其环境的了解不一致，并且被查单位管理层无法做出合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，检查人员就

59、应考虑企业是否隐藏着重大涉税风险。2023-2-15143苏州大学东吴商学院（四）总结和计划，评估涉税风险。在讨论会上，检查人员综合分析获得的各种信息，评估涉税风险，以指导后续阶段检查。通过充分讨论，对沈信的涉税风险作出如下结论：2023-2-15144苏州大学东吴商学院 1、企业产品销售实现信息化档案管理，且厂长、职工的工资与利润等指标挂钩，从制度约束和动机两个方面分析，企业隐匿销售收入的风险较小，检查应重点关注跨年结转收入是否因税率差而存在涉税风险（企业所得税税率2008年25%，之前为33%，之后为15%）；2023-2-15145苏州大学东吴商学院 2、企业原料为银，铜等贵金属，管理严

60、格，丢失损毁或生产中间环节转售风险较低，检查重点应关注购货发票、原料入库时间等方面存在的涉税风险；2023-2-15146苏州大学东吴商学院 3、企业为高新技术企业，享受15%的企业所得税优惠税率，申报显示有新产品研制费用加计扣除项目，应重点关注企业高新产品的生产情况，进一步核实是否符合优惠政策；2023-2-15147苏州大学东吴商学院 4、企业发生修建球场、路面等工程，应重点关注费用、在建工程、固定资产等项目，核实是否存在资本性支出一次性列支费用等涉税风险；2023-2-15148苏州大学东吴商学院 5、企业人事管理实现信息化，采用指纹扫描系统进行考勤，虚列工人数量等涉税风险较小，应重点关

61、注工资支出的性质，特别是离退休人员工资支出是否存在涉税风险；2023-2-15149苏州大学东吴商学院 6、企业存在关联交易，应关注与关联方的资金往来和有关事项，核实是否存在涉税风险；2023-2-15150苏州大学东吴商学院 7、内控制度初步了解健全，控制测试阶段应进一步测试与税收相关的内控制度是否设计合理且得到一贯执行，根据测试结果及时调整检查范围和重点，提高检查效率。经过集体讨论，确定对企业的六项内部控制进行测试。2023-2-15151苏州大学东吴商学院第二阶段：控制测试第二阶段：控制测试控制测试，就是通过询问、观察、检查等程序，对企业销售与收款循环、采购与付款循环等7大循环中的与税收

62、密切相关的内部控制制度设计是否合理且得到一贯执行进行测试。这一阶段需要填制11种专用底稿。2023-2-15152苏州大学东吴商学院 在风险评估阶段了解到，沈信生产的产品用于高速铁路工程，质量控制要求极为严格，因而企业建立了大量的内控制度，落实生产责任，确保产品质量。2023-2-15153苏州大学东吴商学院检查组对与税收密切相关的内控制度进行了测试。例如，检查人员通过实地观察，测试了产品档案管理系统，证实企业生产的所有产品在每道工序完工后都要通过扫描，录入该系统，产品的收、发、存在该系统内得到完整体现，每件产品、每道工序是哪个生产人员负责的，一目了然，系统得到有效执行。2023-2-1515

63、4苏州大学东吴商学院 又如，检查人员在职工花名册上随机抽取了几名员工，对“金益康人事信息管理系统”进行了测试，通过比对系统记录、人事部门考勤记录、生产车间工作记录，并现场观察，确认系统得到有效执行。通过控制测试，对沈信的涉税风险作出如下结论：2023-2-15155苏州大学东吴商学院 1、企业产品购产销管理制度健全，运行有效，予以采信，实质性程序中不再进行库存盘点，检查人员腾出更多精力关注企业对税收政策的正确理解和执行、企业所得税税前列支费用的合理性等方面；2023-2-15156苏州大学东吴商学院 2、企业人事管理制度健全，运行有效，予以采信，企业虚列入工费的涉税风险较低，应重点关注人员结构

64、、工资支出性质等，确认是否全部工资支出部符合税前扣除标准；2023-2-15157苏州大学东吴商学院 3、鉴于企业其他内控制度较健全，基本不存在由于内控缺失导致的重大涉税风险，所以，确定在下一阶段实质性程序中对经过测试，经检查组讨论认可的有效运行的内部控制涉及的涉税环节只作少量的抽样核查，将检查重心放任风险评估阶段列示的涉税风险点和固化在各科目中的涉税风险点，以及会计与税法有差异的领域。在提高工作效率的同时，找出重大涉税风险。2023-2-15158苏州大学东吴商学院第三阶段：实质性程序第三阶段：实质性程序y实质性程序，就是在风险评估的基础上，通过检查、分析、盘点、协查等手段，对固化在业务循环

65、中的各会计科目下的基本涉税风险点，按照对应的检查程序并结合相应的内控测试进行实质性检查。这一阶段需要填制39种专用底稿。2023-2-15159苏州大学东吴商学院F检查人员按照循环分工，对沈信有经营业务的50个会计科目逐一予以核查，逐一排查评估风险点和基本风险点，通过三周的紧张工作，最终确认“主营业务收入”、“销售费用”、“管理费用”、“长期应付款”、“研发支出”、“制造费用”、“财务费用”、“资本公积”、“应付职工薪酬”、“所得税费用”等10个会计科目存在涉税问题，确认6类15项问题，查补税款580万元，是传统检查方式的37倍（传统检查只发现一项问题，补税156万元），包括：2023-2-1

66、5160苏州大学东吴商学院?1、擅自扩大加计扣除“新产品、新工艺、新技术”核算内容，滥用税收优惠政策，涉及所得税79万元；2023-2-15161苏州大学东吴商学院?2、将已足额提取折旧的固定资产的改建支出一次性列支费用，涉及所得税50万元；2023-2-15162苏州大学东吴商学院3、列支与取得收入无关的其他支出，如将外单位车辆的保险费，维修已房改的职工宿舍支出计入管理费用，涉及所得税9万元；2023-2-15163苏州大学东吴商学院4、将离退休人员的补贴、药费等计入成本费用，涉及所得税136万元；2023-2-15164苏州大学东吴商学院5、将无法偿付的应付款项长期挂在“长期应付款”帐户中，涉及所得税125万元；2023-2-15165苏州大学东吴商学院6、将收到的政府搬迁补偿费减除各类支出后的余额计入资本公积，涉及所得税116万元；2023-2-15166苏州大学东吴商学院 7、部分收入和支出跨年度入帐，由于07年和08年所得税税率不同，涉及所得税5万元；2023-2-15167苏州大学东吴商学院 8、销售货物给购货方的折扣，记入财务费用，即未把销售额和折扣额在同一张销售发票上体