财务会计政策的变更

《财务会计政策的变更》由会员分享，可在线阅读，更多相关《财务会计政策的变更（29页珍藏版）》请在装配图网上搜索。

1、word第十六章会计政策、会计估计变更和过失更正考情分析本章是历年考试的重点章，会计政策变更和过失更正是经常 出大题的地方，考生应予以特别的重视。从近三年的试题看，各 种题型均已出现。客观题主要涉与判断会计政策变更和会计估计 变更；计算分析题主要是会计政策变更的会计处理，涉与会计政 策变更累积影响数确实定、会计政策变更的会计处理和会计报表 的调整等内容。资产负债表日后事项结合前期过失更正的会计处 理是综合题中非常典型的题目，会计过失可能与其他很多章节结 合，如固定资产、无形资产、收入、债务重组和非货币性资产交换等。在每年试卷中本章内容所占的分值在13分左右最近三年本章考试题型、分值分布年份单项

2、选择题多项选择题判断题计算分析题综合题合计2007 年2分2分4分2006 年1分4分1分18分24分2005 年2分2分4分本章主要考点1. 会计政策变更的概念与判断2. 会计估计变更的概念与判断3. 会计政策变更追溯调整法的会计处理和会计报表的调整4. 会计估计变更的会计处理5. 前期过失更正的会计处理6. 与资产负债表日后事项有关的过失更正的会计处理第一节会计政策变更一、会计政策变更的概念一会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原 如此、根底和会计处理方法。企业采用的会计计量根底也称会 计计量属性也属于会计政策。企业会计政策的选择和运用具有如下特点：1. 企业应

3、在国家统一的会计制度规定的会计政策X围内选择适用的会计政策由于某些经济业务可以有多种会计处理方法，例如存货，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货 的实际本钱。企业在发生某项经济业务时，必须从允许选用的会 计原如此、根底和会计处理方法中选择适合本企业实际情况的会 计政策。在国家统一的会计制度规定的会计政策X围内，企业具体选用会计政策时，一般应结合自身情况，选择最恰当的会计政策来 反映其财务状况和经营成果，不能超出国家统一的会计制度所允 许选用的会计政策 X围。2. 会计政策涉与会计原如此、会计根底和具体的会计处理方 法【例题1】企业会计准如此第 1号一一存货规定了存货 后

4、续计量采用“本钱与可变现净值孰低来慎重地计量存货在资 产负债表日的入账金额。其中，对存货后续计量所采用的“本钱 与可变现净值孰低是具体会计原如此。该具体会计原如此涉与 的历史本钱和可变现净值属于会计计量根底。当存货本钱高于其 可变现净值时，应当计提存货跌价准备，具体按照单个存货项目 计提，还是按照存货类别计提，属于具体会计处理方法。【答疑编号12160101】3. 企业所采用的会计政策是企业进展会计核算的根底企业在国家统一的会计制度允许选择的会计政策中选择适用 的具体会计原如此、会计根底和会计处理方法，是企业进展会计 核算的根底。例如，采用实际本钱核算存货的领用和发出的企业， 对于发出或销售的

5、存货如果选择采用先进先出法确定其实际本 钱，如此应按照先进先出法确定发出或销售存货本钱的要求进展 会计核算。4. 会计政策应当保持前后各期的一致性企业选用的会计政策一般情况下不能也不应当随意变更，以 保持会计信息的可比性。5. 实务中某项交易或者事项的会计处理，具体准如此或企业会计准如此应用指南未作规X的，应当根据企业会计准如 此 根本准如此规定的原如此、根底和方法进展处理；待作 出具体规定时，从其规定。企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在报表附注中 加以披露，需要披露的会计政策项目主要有以下几项：1财务报表的编制根底持续经营、清算、计量根底和 会计政策确实定依据等。2合并政策，是指编制

6、合并财务报表所采纳的原如此。例 如，母公司与子公司的会计年度不一致的处理原如此；合并 确实定原如此；母公司和子公司所采用会计政策不一致时的处理 原如此，等等。3外币折算，是指外币折算所采用的方法以与汇兑损益的 处理。例如，外币报表折算是采用现行汇率法，还是采用时态法 或其他方法；发生的外币业务汇兑损益是计入发生当期的费用， 还是资本化计入所购建固定资产的本钱。4收入确实认，是指收入确认的原如此。例如，建造合同 是按完成合同法确认收入，还是按完工百分比法或其他方法确认 收入。5存货的计价，是指企业存货的计价方法。例如，企业发 出和领用的存货是采用先进先出法，还是采用国家统一的会计制 度所允许的其

7、他计价方法；存货的期末计价是采用历史本钱法， 还是采用本钱与可变现净值孰低法。6长期股权投资的核算，是指长期股权投资的具体会计处 理方法。例如，企业对被投资单位的长期股权投资是采用本钱法， 还是采用权益法核算。7坏账损失的核算，是指坏账损失的具体会计处理方法。 例如，企业的坏账损失是采用直接转销法，还是采用备抵法进展 核算。8借款费用的处理，是指借款费用的处理方法，即是采用 资本化，还是采用费用化。二会计政策变更的概念会计政策变更，是指企业对一样的交易或者事项由原来采用 的会计政策改用另一会计政策的行为。一般情况下，企业在不同 的会计期间应采用一样的会计政策，不应也不能随意变更会计政 策；否如

8、此，势必削弱会计信息的可比性，使财务报告使用者在 比拟企业的经营成果时发生困难。企业不能随意变更会计政策并不意味着企业的会计政策在任 何情况下均不能变更。确需变更的，应当在附注中说明。不同企 业发生的一样或相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致，相互可比。二、会计政策变更的条件符合如下条件之一，企业可以变更会计政策：一法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更法定变更这种情况是指，按照法律、行政法规以与国家统一的会计制 度的规定，要求企业采用新的会计政策。在这种情况下，企业应 按规定改变原会计政策，采用新的会计政策。【例题2】企业会计准如此第 1号一一存货规定，不允

9、 许企业采用后进先出法核算发出存货本钱，这就要求执行企业会 计准如此体系的企业按照新规定，将原来以后进先出法核算发出 存货本钱改为准如此规定可以采用的会计政策。【答疑编号12160102】【例题3】企业会计准如此第 8号一一资产减值规定， 已计提固定资产减值准备不允许转回，这就要求执行企业会计准 如此体系的企业按照新规定改变原允许固定资产减值准备转回的 做法，变更原有会计政策。【答疑编号12160103】二会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息 自愿变更这一情况是指，由于经济环境、客观情况的改变，使企业原 来采用的会计政策所提供的会计信息，已不能恰当地反映企业的 财务状况、经营成果和现

10、金流量等情况。在这种情况下，应改变 原有会计政策，按新的会计政策进展核算，以对外提供更可靠、 更相关的会计信息。【例题4】某企业一直采用本钱模式对投资性房地产进展后 续计量，如果该企业能够从房地产交易市场上持续地取得同类或 类似房地产的市场价格与其他相关信息，从而能够对投资性房地 产的公允价值做出合理的估计，此时采用公允价值模式对投资性 房地产进展后续计量可以更好地反映其价值。这种情况下，该企 业可以将投资性房地产的后续计量方法由本钱模式变更为公允价 值模式。【答疑编号12160104】需要注意的是，除法律、行政法规或者国家统一的会计制度 等要求变更会计政策应当按照规定执行和披露外，企业因满足

11、上 述第二条的条件变更会计政策时，必须有充分、合理的证据 明确其变更的合理性，并说明变更会计政策后，能够提供关于企 业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关会计信息的 理由。对会计政策的变更，应经股东大会或董事会等类似机构批 准。如无充分、合理的证据明确会计政策变更的合理性或者未经 股东大会等类似机构批准擅自变更会计政策的，或者连续、反复 地自行变更会计政策的，视为滥用会计政策，按照前期重大会计 过失更正的方法进展处理。对会计政策变更的认定，直接影响到会计处理方法的选择。 实务中，企业应当分清哪些属于会计政策变更，哪些不属于会计 政策变更。如下情况不属于会计政策变更：1. 本期发生的交易

12、或者事项与以前相比具有本质差异而采用 新的会计政策。【例题5】某企业以往租入的设备均为临时需要而租入的， 因此按经营租赁会计处理方法核算，但自本年度起租入的设备均 采用融资租赁方式，如此该企业自本年度起对新租赁的设备采用 融资租赁会计处理方法核算。由于该企业原租入的设备均为经营 性租赁，本年度起租赁的设备均改为融资租赁，经营租赁和融资 租赁有着本质差异，因而改变会计政策不属于会计政策变更。【答疑编号12160105】2. 对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政 策。【例题6】某企业初次签订一项建造合同，为另一企业建造 三栋厂房，该企业对该项建造合同采用完工百分比法确认收入。 由于该企

13、业初次发生该项交易，采用完工百分比法确认该项交易 的收入，不属于会计政策变更。【答疑编号12160106】【例题7】某企业在生产经营过程中原使用少量的低值易耗 品，并且价值较低，故企业在领用低值易耗品时一次计入费用； 该企业于近期转产，生产新产品，所需低值易耗品比拟多，且价 值较大，企业对领用的低值易耗品处理方法，改为五五摊销的方 法，分摊计入费用。该企业低值易耗品原在企业生产经营中所占 的费用比例并不大，改变低值易耗品处理方法后，对损益的影响 并不大；属于不重要的事项，会计政策在这种情况下的改变不属 于会计政策变更。【答疑编号12160107】三、会计政策变更的会计处理一企业依据法律、行政法

14、规或者国家统一的会计制度等 的要求变更会计政策的，应当按照国家相关规定执行。列报二会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的， 应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整 前期最早期 初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披 露的其他比拟数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累 积影响数不切实可行的除外。追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该 项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财 务报表相关项目进展调整的方法。追溯调整法的运用通常由以下几步构成：1. 计算会计政策变更的累积影响数会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以 前各

15、期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金 额之间的差额。会计政策变更的累积影响数，是假设与会计政策变更相关的 交易或事项在初次发生时即采用新的会计政策，而得出的列报前 期最早期初留存收益应有的金额与现有的金额之间的差额。这里 的留存收益，包括当年和以前年度的未分配利润和按照相关法律 规定提取并累积的盈余公积。会计政策变更的累积影响数，是对 变更会计政策所导致的对净损益的累积影响，以与由此导致的对 利润分配与未分配利润的累积影响金额，不包括分配的利润或股 利。会计政策变更的累积影响数，通常可以通过以下各步计算获得：第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事 项；第二步，计算

16、两种会计政策下的差异税前差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；【提示】1这里的“所得税影响金额是指对所得税费用的影响金 额，而不是对应交所得税的影响金额。2并不是任何一项会计政策变更都会影响所得税费用。要 根据政策变更的影响金额的性质作出判断，其中：政策变更不形成暂时性差异的对所得税费用没有影响政策变更形成或转回暂时性差异的一一对所得税费用有影响3不涉与“应交税费一一应交所得税，因为是会计政策 发生变化，而税法政策并没有发生变化。上图说明：在进展会计政策变更调整时，会计的账面价值与计税根底之 间产生差异，就需要确认递延所得税。如果不产生暂时性差异， 就不需要调整递延所得税，只需调整留存收益就

17、可以了。第四步，确定前期中每一期的税后差异；税后差异=税前差异-对所得税的影响金额第五步，计算会计政策变更的累积影响数。2. 相关的账务处理在编制调整分录时，“累积影响数直接记入“利润分配 未分配利润账户，注意：政策变更不通过“以前年度损 益调整账户调整“所得税影响额如此肯定记入“递延所得税资产、或 “递延所得税负债账户，因为该项目的金额实质上就是暂时性 差异对所得税的影响额。“税前差异如此要根据不同政策变更确定用什么账户。3. 调整报表相关项目调整变更当年资产负债表相关项目的年初数根据编制的调 整分录调整即可调整变更当年利润表中的上年数只需调整变更年度上一年 的影响数调整所有者权益变动表中相

18、关项目的金额4. 报表附注说明采用追溯调整法时，会计政策变更的累积影响数应包括在变 更当期期初留存收益中。如果提供可比财务报表，对于比拟财务 报表期间的会计政策变更，应调整各该期间净损益各项目和财务 报表其他相关项目，视同该政策在比拟财务报表期间一直采用。 对于比拟财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数， 应调整比拟财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相 关项目的数字也应一并调整。【例1611 20X7年1月1日，甲股份某某按照企业会计准 如此规定，对建造合同的收入确认由完成合同法改为按完工百分 比法，公司保存的会计资料比拟齐备，可以通过会计资料追溯计 算。假设所得税税率为 3

19、3%税法按完工百分比法计算收入并计 入应纳税所得额。该公司按净利润的10%提取法定盈余公积，两种方法计算的税前会计利润见表16 1。表16 1不同方法确认的建造合同税前会计利润单位：万元年度完工百分比法完成合同法20X3年以前20015020X3 年12010020X4 年9012020X5 年1008020X6 年13011020X7 年150160【答疑编号12160201】根据上述资料，甲股份某某的会计处理如下：1计算改变建造合同收入确认方法后的累积影响数，见表16 2表162改变建造合同收入确认方法后的累积影响数单位：万元年度完工百分比法完成合同法税前差异所得税影响税后差曰 异20X3

20、年以、八 前2001505020X3 年1201002020X4 年90120-3020X5 年100802020X6 年13011020小计640560802会计处理调整会计政策变更累积影响数借：工程施工8053.626.4转回以前确认贷：利润分配一一未分配利润 递延所得税资产的递延所得税资产注：贷方的“递延所得税资产的理解：教材中用的是“递延所得税负债，是不适宜的。因为在以前年度，在原政策下， 由于会计与税法的处理差异，确认了递延所得税资产。现在会计 与税法上都采用完工百分比法核算了，不再存在差异了，所以要 将以前年度确认的递延所得税资产全部转回。借方的“工程施工的理解：借方的金额就是税前

21、差异的金 额，即利润的差额；建造合同中，合同收入与合同费用确定后， 做会计处理时，将合同收入记入主营业务收入，合同费用记入主 营业务本钱，差额记入工程施工 -合同毛利。这个分录也说明，建 造合同的利润是在“工程施工 -合同毛利中反映的。调整利润分配借：利润分配一一未分配利润5.36 53.6 X 10%贷：盈余公积5.363报表调整表163资产负债表会企01表编制单位：甲股份某某20X7年12月31日单位：万元年初余额年初余额资产调整前调整后负债和股东权益调整前调整后存货980980 + 80=1 060盈余公积170未分配利润60表164利润表会企02表编制单位：甲股份某某20X7年度单位：

22、万元项目上期金额20X6 年调整前调整后、营业收入1 8001 800 + 50= 1 850减：营业本钱1 3001 300 + 30= 1 330二、营业利润390390 + 20= 410三、利润总额406406+ 20= 426减：所得税费用四、净利润股东权益变动表会企02表编制单位：甲股份某某20X7年度单位：万元项目上年金额盈余公积未分配利润、上年年末余额17060加：会计政策变更前期过失更正一、本年年初余额4附注说明20X7年甲股份某某按照企业会计准如此规定，对建造合同的 收入确认由完成合同法改为完工百分比法。此项会计政策变更采 用追溯调整法，20X6年的比拟会计报表已重新表述。

23、20X7年运用新的方法追溯计算的会计政策变更累积影响数为53.6万元。会计政策变更对20X7年损益的影响为减少净利润6.7万元，对20X6年度报告的损益的影响为增加净利润13.4元，调增20X6年的期初留存收益40.2万元，其中，调增未分配利润36.18万元。三确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的， 应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行 的，应当采用未来适用法处理。例如，发出存货的计价由后进先出法改为先进先出法。1. 不切实可行的判断不切实可行，是指企业在采取所有合理的方法后，仍然不能 获得采用某项规定所必需

24、的相关信息，而导致无法采用该项规定，如此该项规定在此时是不切实可行的。对于以下特定前期，对某项会计政策变更应用追溯调整法或 进展追溯重述以更正一项前期过失是不切实可行的：1应用追溯调整法或追溯重述法的累计影响数不能确定。2应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时 的意图作出假定。3应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进展重新 估计，并且不可能提供有关交易发生时存在状况的证据例如， 有关金额确认、计量或披露日期存在事实的证据，以与在受变更 影响的当期和未来期间确认会计估计变更的影响的证据和该期 间财务报表批准报出日时能够取得的信息这两类信息与其他信息 客观的加以区分。2. 未来适用法

25、未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日与以后 发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认 会计估计变更影响数的方法。注：未来适用法适用于会计政策变更，也适用于会计估计变 更。会计政策变更原如此上采用追溯调整法，但假如是会计政策 变更累积影响数不能确定，即追溯调整不切实可行，如此采用未 来适用法处理。在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响 数，也无须重编以前年度的财务报表。企业如果因账簿、凭证超 过法定保存期限而销毁，或因不可抗力而毁坏、遗失，如火灾、 水灾等，或因人为因素，如盗窃、故意毁坏等，也可能使会计政 策变更的累积影响数无法计算。在这种情况下，会计政策

26、变更可 以采用未来适用法进展处理。第二节会计估计变更一、会计估计变更的概念一会计估计的概念会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为根底所作的判断。会计估计具有以下特点：1. 会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响在会计核算中，企业总是力求保持会计核算的准确性，但有 些交易或事项本身具有不确定性，因而需要根据经验作出估计； 同时，采用权责发生制原如此编制财务报表这一事项本身，也使 得有必要充分估计未来交易或事项的影响。可以说，在会计核算 和信息披露过程中，会计估计是不可防止的。例如，估计固定资 产折旧年限和净残值，需要根据固定资产消耗方式、性能、技术 开展

27、等情况进展估计。会计估计的存在是由于经济活动中内在的 不确定性因素的影响所造成的。2. 会计估计应当以最近可利用的信息或资料为根底由于经营活动内在的不确定性，企业在会计核算中，不得不 经常进展估计。某些估计主要用于确定资产或负债的账面价值， 例如，经济诉讼可能引起的赔偿等；另一些估计主要用于确定将 在某一期间记录的收益或费用的金额，例如，某一期间的折旧、 摊销费用的金额、在某一期间内采用完工百分比法核算长期建造 合同已获取收益的金额，等等。企业在进展会计估计时，通常应 根据当时的情况和经验，以最近可利用的信息或资料为根底进展 但是，随着时间的推移、环境的变化，进展会计估计的根底可能 会发生变化

28、。因此，进展会计估计所依据的信息或资料不得不经常发生变 化。由于最新的信息是最接近目标的信息，以其为根底所作的估 计最接近实际，所以，进展会计估计时应以最近可利用的信息或 资料为根底。3. 进展会计估计并不会削弱会计核算的可靠性进展合理的会计估计是会计核算中必不可少的局部，它不会 削弱会计核算的可靠性。企业根据当时所掌握的可靠证据作出的 最优估计，不会削弱会计核算的可靠性。如下各项属于常见的需要进展估计的项目：1坏账；2存货遭受毁损、全部或局部陈旧过时；3固定资产的耐用年限与净残值；4无形资产的受益期；5或有事项中的估计；6收入确认中的估计，等等。二会计估计变更的概念会计估计变更，是指由于资产

29、和负债的当前状况与预期经济 利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产 的定期消耗金额进展调整。通常情况下，企业可能由于以下原因而发生会计估计变更：1. 赖以进展估计的根底发生了变化。企业进展会计估计，总是依赖于一定的根底，如果其所依赖 的根底发生了变化，如此会计估计也应相应作出改变。例如：某企业的一项无形资产摊销年限原定为 10年，以后发 生的情况明确，该资产的受益年限已不足 10年，相应调减摊销年 限。【答疑编号12160301】2. 取得了新的信息，积累了更多的经验。企业进展会计估计 是就现有资料对未来所作的判断，随着时间的推移，企业有可能 取得新的信息、积累更多的经验，在

30、这种情况下，也需要对会计估计进展修订。例如：某企业原根据当时能够得到的信息，对应收账款每年 按其余额的5%计提坏账准备。现在掌握了新的信息，判定不能收 回的应收账款比例已达 15%，企业改按15%的比例计提坏账准备。【答疑编号12160302】会计估计变更，并不意味着以前期间会计估计是错误的，只是由于情况发生变化， 或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计估计能够更好地反映企业的财务状况和经营成果。 如果以前期间的会计估计是错误的，如此属于会计过失，按会计 过失更正的会计处理方法进展处理。【例题8】如下各项中，属于会计估计变更的有丨。A. 投资性房地产的核算由本钱模式变为公允价值模式

31、B. 固定资产折旧方法由双倍余额递减法改为直线法C. 对公路使用权的摊销方法由车流量法改为直线法D. 发出存货计价方法由“先进先出法改为“加权平均法【答疑编号12160303】【答案】BC【解析】AD属于会计政策变更。二、会计估计变更的会计处理会计估计变更应采用未来适用法处理，即在会计估计变更当期与以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计， 也不调整以前期间的报告结果。一如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更 的影响应于当期确认。二如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间， 有关估计变更的影响在当期与以后各期确认。例如，应计提折旧 的固定资产，其有效使用年限或预计净残

32、值的估计发生的变更， 常常影响变更当期与资产以后使用年限内各个期间的折旧费用。 因此，这类会计估计的变更，应于变更当期与以后各期确认。会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期一样的项目 中。为了保证不同期间的财务报表具有可比性，会计估计变更的 影响如果以前包括在企业日常活动的损益中，如此以后也应包括 在相应的损益类项目中，如果会计估计变更的影响数以前包括在 特殊项目中，如此以后也应当将其作为会计估计变更处理。三企业难以区分某项变更区分是会计政策变更还是会计 估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。【例16-2】ABC公司于2007年1月1日起开始计提折旧的管 理用设备一台，价值 84 000

33、元，预计使用年限为 8年，预计净残 值为4 000元，按直线法计提折旧。至 2011年初，由于新技术开 展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值作出修正，修改后 该设备预计尚可使用年限为 2年，预计净残值为 2 000元。【答疑编号12160304】ABC公司对上述会计估计变更的处理方式如下：1不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数。2变更日以后发生的经济业务改按新的估计提取折旧。按原估计，每年折旧额=84 000- 4 000+ 8=10 000元， 已提折旧4年，共计40 000元，固定资产账面价值= 84 000 -40 000 = 44 000元.改变预计使用年限后，2011年起每年计

34、提的折旧费用为21000元44 000- 2 000+ 2 o 2011年不必对以前年度已提折旧进展调整，只需按重新预计的尚可使用年限和净残值计算确定年 折旧费用，有关会计处理如下：借：管理费用21 000贷：累计折旧21 0003附注说明。本公司一台管理用设备，本钱为84 000元，原预计使用年限为8年，预计净残值为4 000元，按直线法计提折旧。由于新技 术开展，该设备已不能按原预计使用年限计提折旧，本公司于2011年初将该设备的预计尚可使用年限变更为2年，预计净残值变更为2 000元，以反映该设备在目前情况下的预计尚可使用年限和 净残值。此估计变更影响本年度净利润减少数为7 370元21

35、 000-10 000X1- 33% o第三节前期过失更正一、前期过失的概念前期过失，是指由于没有运用或错误运用如下两种信息，而 对前期财务报表造成省略或错报。一编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠 信息。二前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期过失通常包括以下方面：1. 计算错误。例如，企业本期应计提折旧5 000万元，但由于计算出现过失，得出错误数据为4 500万元。2. 应用会计政策产生的错误。例如，按照企业会计准如此规 定，为购建固定资产而发生的借款费用，在固定资产达到预定可 使用状态前发生的，满足一定条件时应予资本化，计入所购建固 定资产的本钱；在固定资产达到预定可

36、使用状态后发生的，计入 当期损益。如果企业固定资产达到预定可使用状态后发生的借款 费用，也计入该项固定资产价值，予以资本化，如此属于采用法 律、行政法规或者国家统一的会计制度等所不允许的会计政策。3. 疏忽或曲解事实以与舞弊产生的影响。例如，企业对某项 建造合同应按建造合同规定的完工百分比法确认收入，但该企业 按确认一般商品销售收入的原如此确认收入。又如，企业销售一 批商品，商品已经发出，开出增值税专用发票，商品销售收入确 认条件均已满足，但企业在期末时未将已实现的销售收入入账。4. 固定资产盘盈等。例如，企业本期期末对财产进展清查盘点时，出现固定资产盘盈 5 000万元，占企业当年末固定资产

37、余额的10%以上。二、前期过失更正的会计处理企业发现前期过失时，应当根据过失的性质与时纠正。一企业应当采用追溯重述法更正重要的前期过失，但确定前期过失累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期过失时，视同该项前期过失从未发生过，从而对财务报表相关项目进展更正的方法。追溯重述 法的会计处理与追溯调整法一样。对于不重要的前期过失，可以采用未来适用法更正。前期过 失的重要程度，应根据过失的性质和金额加以具体判断。二确定前期过失影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初金额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。三企业应当在重要的前期

38、过失发现当期的财务报表中，调整前期比拟数据。【例 16 3】20X8年12月31日，ABC公司 发现20X7年漏记了一项固定资产的折旧费用150 000元，但在所得税申报表中已经扣除了该项折旧。假设该公司20X7年适用的所得税税率为33%采用会计方法计提的折旧额与按照税法规定计 提的折旧额一样。除该事项外，无其他纳税调整事项。该公司按 净利润的10%提取法定盈余公积。【答疑编号12160305】1分析错误的后果20X7年少计折旧费用150 000少计累计折旧150000多计净利润150000多提法定盈余公积15 0002会计处理 补提折旧借：以前年度损益调整150 000贷：累计折旧150 0

39、00将“以前年度损益调整科目的余额转入利润分配借：利润分配一一未分配利润150 000贷：以前年度损益调整调整利润分配有关数字150 000借：盈余公积15 000贷：利润分配一一未分配利润3报表调整略15 0004附注说明本年度发现20X7年漏记固定资产折旧 150 000元，在编制 20X7年与20X8年可比的财务报表时，已对该项过失进展了更正。 由于此项错误的影响，20X7年虚增净利润与留存收益150 000元,少计累计折旧150 000元。【例题9】甲公司为一般纳税企业， 适用的增值税税率为 17% 适用的所得税税率为25%按净利润的10%计提法定盈余公积。2008年12月31日甲公司

40、内部审计部门在审计过程中发现如下有 关问题：12007年1月20日购入的一项专利权，价款300万元，会计和税法规定的摊销期均为10年并采用直线法摊销，但2007年未予摊销。22007年11月3日销售的一批产品，符合销售收入确 认条件，已经确认收入 1 800万元，但销售本钱 1 500万元尚未 结转。要求：编制以上过失更正的会计分录。【答疑编号12160306】1 借：以前年度损益调整30贷：累计摊销30 借：利润分配一一未分配利润30贷：以前年度损益调整30 借：利润分配一未分配利润3贷：盈余公积32借：以前年度损益调整1 500贷：库存商品1 500 借：利润分配一一未分配利润贷：以前年度

41、损益调整 借：利润分配一未分配利润贷：盈余公积1 5001 500150150【分析】会计估计变更和会计过失更正对于企业当期损益的影响是不同的企业应当严格区分会计估计变更和前期过失更正，对于前期未来适用法根据当时的信息、假设等作了合理估计，在当期按照新的信息、 假设等需要对前期估计金额作出变更的，应当作为会计估计变更 处理，不应作为前期过失更正处理。一一财政部准如此讲解某上市公司2004年实现每股收益 0.45元，与2003年的每股收益0.06元相比，增长了 650%其成长性在2004年上市公司中 名列第二，公司因此被中国证券报评为“ 2004年报财富榜成长 性“榜眼。29 / 29补我减佶淮存I空大会计星恥矶牧ikHmU 年 0371MM 1 4k IS莓鮒戦JL2（n） 年 o. t* O.m1（KU i,4根本要求一掌握会计政策变更的条件二掌握会计政策变更的会计处理三掌握会计估计变更的会计处理四掌握前期过失更正的会计处理五熟悉会计估计变更的条件