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1、生物资产财务处理要点作者：刘jimmy 整理2013-01-17第一节生物资产概述一、生物资产的特征（一）生物资产是有生命的动物或植物有生命的动物和植物具有能够进行生物转化的能力。生物转化，指导致生物资产质量或者数量发生变化的生长、蜕化、生产和繁殖的过程。将生物资产定义为“有生命的动物和植物”，意味着一旦原有动植物停止其生命活动就不再是“生物资产”。（二）生物资产与农业生产密切相关农业生产活动正对的是有生命的生物资产，而农产品加工活动针对的是收获后的农产品。二、生物资产的分类（一）消耗性生物资产消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。消耗性生物资产在一定程度上具有存
2、货的特性，应当作为存货在资产负债表中列报。（二）生产性生物资产生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。生产性生物资产在一定程度上具有固定资产的特征。生产性生物资产可划分为未成熟和成熟，前者指尚未达到预定生产经营目的、还不能够多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租的生产性生物资产，后者则指已经达到预定生产经营目的的生产性生物资产。（三）公益性生物资产公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产。第二节生物资产的初始计量一、外购的生物资产外购生物资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。DR：消耗性生物资产/生
3、产性生物资产/公益性生物资产CR：银行存款等二、自行繁殖、营造的生物资产（一）自行繁殖、营造的消耗性生物资产一般原则是按照自行繁殖或营造（即培育）过程中发生的必要支出确定，既包括直接材料、直接人工、其他直接费用，也包括应分摊的间接费用。1.不同种类消耗性生物资产的成本构成（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。（3）自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的
4、间接费用等必要支出。（4）水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗木、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊间接费用等必要支出。2.林木类消耗性生物资产成本确定的特殊问题（1）郁闭及郁闭度的概念郁闭，通常是指一块林地上的林木的树干、树冠生长达到一定标准，林木存活率达到一定的技术规程要求。郁闭通常指林木类消耗性资产的郁闭度达到0.20以上（含0.20）。郁闭度是指森林中乔木树冠遮蔽地面的程度，它是反映林分密度的指标，以林地树冠垂直投影面积与林地面积之比表示，以十分数表示，完全覆盖地面为1。企业应当结合历史数据和自身实际情况，确定林木类消耗性生物资产的郁闭度及是否达到郁闭。各类林木类消耗
5、性生物资产的郁闭度一经确定，不得随意变更。（2）林木类消耗性生物资产郁闭前的相关支出应予以资本化，郁闭后的相关支出计入当期费用。（二）自行繁殖、营造的生产性生物资产达到预定生产经营目的是区分生产性生物资产成熟和未成熟的分界点，同时也是判断其相关费用停止资本化的时点，是区分其是否具备生产能力，从而是否计提折旧的分界点。如生物资产未来用途不确定，应当先作为消耗性生物资产核算和管理，待确定用途后，再按照用途转换进行处理。达到预定生产经营目的之前：DR：生产性生物资产未成熟生产性生物资产CR：原材料/应付职工薪酬等达到预定生产经营目的时：DR：生产性生物资产成熟生产性生物资产CR：生产性生物资产未成熟
6、生产性生物资产如有减值，同时结转。（三）自行营造的公益性生物资产林木类公益性生物资产郁闭前的相关支出应予以资本化，郁闭后的相关支出计入当期费用。三、天然起源的生物资产仅在企业有确凿证据表明能够拥有或控制该生物资产，才能予以确认。按名义金额1元人民币确定成本。DR：消耗性生物资产/生产性生物资产/公益性生物资产CR：营业外收入三、生物资产相关的后续支出（一）生物资产郁闭或达到预定生产经营目的之后的管护费用生物资产郁闭或达到预定生产经营目的之后的管护费用，应当予以费用化。DR：管理费用CR：银行存款等（二）林木类生物资产补植在林木类生物资产的生长过程中，为了使其更好地生长，往往需要进行择伐、间伐或
7、抚育更新性质采伐（这些采伐并不影响林木的郁闭状态），并且在采伐之后进行相应的补植。上述后续支出，应当予以资本化，计入林木类生物资产的成本。DR：消耗性生物资产/生产性生物资产/公益性生物资产CR：银行存款等第三节生物资产的后续计量一、采用成本模式计量的生物资产消耗性生物资产按成本减累计跌价准备计量；未成熟的生产性生物资产按成本减累计减值准备计量；成熟的生产性生物资产按成本减累计折旧及累计减值准备计量；公益性生物资产按成本计量。（一）成熟生产性生物资产折旧的计提当期增加的成熟生产性生物资产应当计提折旧，折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。DR：农业生产成本/管理费用等CR：生产性生物资产
8、累计折旧（二）生物资产减值DR：资产减值损失CR：存货跌价准备消耗性生物资产生产性生物资产减值准备（三）公益性生物资产不计提减值准备公益性生物资产具有非经营性的特点，因此不计提减值准备。二、采用公允价值模式计量的生物资产企业部队生物资产计提折旧和计提减值准备，应当按照生物资产的公允价值减去出售费用后的净额计量，各期变动计入当期损益。第四节 生物资产的收获与处置一、生物资产的收获（一）收获农产品成本核算的一般要求农产品按照行业要求，一般可分为种植业产品、畜牧养殖业产品、林产品和水产品。（二）收获农产品的会计处理1.消耗性生物资产收获农产品从消耗性生物资产上收获农产品后，消耗性生物资产自身完全转为
9、农产品而不复存在。DR：农产品存货跌价准备消耗性生物资产CR：消耗性生物资产对于不通过入库直接销售的鲜活产品：DR：主营业务成本CR：消耗性生物资产2.生产性生物资产收获农产品从生产性生物资产上收获农产品后，生产性生物资产这一母体仍然存在。（1）直接材料、直接人工等直接费用DR：农业生产成本农产品CR：银行存款/原材料等（2）间接费用发生时：DR：农业生产成本共同费用CR：银行存款/原材料等月末分配：DR：农业生产成本农产品CR：农业生产成本共同费用（三）成本结转方法成本结转方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。DR：农产品CR：农业生产成本农产品蓄积量比例法、轮伐期年
10、限法、折耗率法是林业中通常使用的方法，具有林业的特殊性。（1）蓄积量比例法蓄积量比例法以达到经济成熟可供采伐的林木为“完工”标志，将包括已成熟和未成熟的所有林木按照完工成都（林龄、林木培育程度、费用发生程度等）折算为达到经济成熟可供采伐的林木总体蓄积量，然后，按照当期采伐林木的蓄积量占折算的林木总体蓄积量的比例，确定应该结转的林木资产的成本。该方法主要适用于择伐方式和林木资产由于择伐更新使其价值处于不断变动的情况下。某期应结转的林木资产成本=（当期采伐林木的蓄积量林木总体蓄积量）期初林木资产账面总值（2）轮伐期年限法轮伐期年限法将林木原始价值按照可持续经营的要求，在其轮伐期的年份内平均摊销，并
11、结转林木资产成本。其中，轮伐期是指将一块林地上的林木均衡分批、轮流采伐一次所需要的时间（通常以年为单位计算）。某期应结转的林木资产成本=林木资产原值轮伐期（3）折耗率法折耗率法按照采伐林木所消耗林木蓄积量占到采伐为止预计该地区、该树种可能达到的总蓄积量摊销、结转所采伐林木资产成本。采伐林木应摊销的林木资产价值=折耗率所采伐林木的蓄积量折耗率=林木资产总价值到采伐为止预计的总蓄积量二、生物资产的处置（一）生物资产出售DR：银行存款等CR：主营业务收入等DR：主营业务成本CR：生产性生物资产/消耗性生物资产同时结转减值准备和累计折旧。（二）生物资产盘亏或死亡、毁损生物资产因盘亏或死亡、毁损造成的损失，在减去过失人或保险公司等的赔款和参与价值后，计入当期管理费用；属于自然灾害等非常损失的，计入营业外支出。（三）生物资产转换生物资产改变用途后，应将转出生物资产的账面价值作为转入资产的实际成本。
会计实务-生物资产财务处理要点
