生产用模具税务筹划

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1、生产用模具税务筹划作者：杨光在工业生产中，用多种压力机和装在压力机上的专用工具，通过压力把金属或非金属材料制出所需形状的零件或制品，这种专用工具统称为模具。模具是生产多种工业产品的重要基本工艺装备，是能生产出具有一定形状和尺寸规定的零件的一种生产工具，被称之为“百业之母”。对模具采用合适的会计解决及税务筹划措施非常重要。本文结合现行会计制度和税收政策，对生产用模具的税务筹划进行了探讨，具有较强的可操作性。 一、模具的性质界定 （一）模具属于固定资产还是属于低值易耗品生产用模具的获得方式有外购和自制两种。模具属于劳动资料，生产用模具属于固定资产还是属于低值易耗品，重要看此模具与否符合固定资产的条

2、件。中华人民共和国增值税暂行条例实行细则第19条规定：不得抵扣进项税额的固定资产是指：（1）有效期限超过1年的机器、机械、运送工具以及其她与生产、经营有关的设备、工具、器具；（2）单位价值在元以上，并且使用年限超过2年的不属于生产、经营重要设备的物品。符合以上原则的模具应当作为固定资产。属于固定资产的，其所波及的增值税进项税额不能抵扣；有些模具虽然价值很大，但往往使用时间不超过1年，此类模具属于低值易耗品，其进项税容许抵扣。外购材料自制模具中属于固定资产的模具，购买该材料支付的进项税额不容许抵扣或作进项税额转出；其中属于低值易耗品的模具，其外购材料支付的进项税额容许抵扣。 （二）模具属于供方资

3、产还是需方资产模具的所有权有属供方所有和需方所有两种类型。这里的供方是指使用模具生产产品的一方，需方是指订购产品的一方。固然模具的使用权总属于供方。模具所有权属供方所有时，应当作为供方的资产，供方按前面所述原则列作固定资产或低值易耗品；模具所有权属需方所有即模具的所有权和使用权分离的状况，重要体目前专用产品的交易上，如特殊机械配件、特殊建筑型材、形状特殊的工具等等。模具所有权属需方的一般情形是需方需要开发新产品，委托供方自制或购买模具并生产产品，双方商定先由需方提供图纸或实物，并预付部分或所有款模具款。如果供方把模具制造完毕并向需方提供产品达到商定数量或金额时，供方需向需方返还预付部分或所有的

4、模具款。模具的产权归需方所有，生产使用权属供方所有，供方不得将模具转让或借给她人使用，这是目前采用十分广泛的结算方式。在这种模式下，模具的所有权和使用权是相分离的。由于所有权属需方所有，供方只有使用权，模具应确觉得需方的资产，从交易的实质上来说，虽然供方由于达到商定数量或金额时返还所有的模具款，供方仍然不得将模具转让或借给她人使用，也就是说供方仍然没有模具的所有权。退还预付部分或所有的模具款事实上是一种促销行为，是一种折扣销售，实质上并不影响需方拥有模具的所有权和模具的实际价值。基于这样的分析，笔者觉得模具所有权属需方所有时，应当作为需方的资产，需方按前述原则列作固定资产或低值易耗品。 二、生

5、产用模具的税务筹划 （一）模具所有权属供方所有时的税务筹划 （1）供方获得模具时的税务筹划。供方外购或自制模具符合固定资产条件，应列为固定资产；不符合固定资产条件，应列为低值易耗品，其进项税额可以抵扣增值税。此时税务筹划的核心是要看模具的价值和使用年限。 例1A公司生产部门采购了5套模具，单价都在3000元以上，财务人员理解到这5套模具的所有权属A公司，是为两个客户定制的，其中3套3500元/套的模具是为生产甲公司产品定制的，生产完甲公司所订购的60吨产品后模具就报废了，使用时间按合同书是8个月；此外2套3200元/套的模具是目前是为生产乙公司的产品订购的，这两套模具是通用模具，也可以用于生产

6、其她公司的产品，使用寿命在2年左右。 只有对模具的用途、使用寿命、价值作全面的理解分析后才干作出对的的判断。3套3500元/套的模具估计使用寿命只有8个月，可以作为低值易耗品，其进项税额可以抵扣增值税；此外2套3200元/套的模具可以使用2年，应当列作固定资产，其进项税额不可以抵扣增值税。财会人员应当更多地理解公司的生产经营环境从而制定税务筹划方案。 （2）供方收取模具费及模具费返还时的税务筹划。在模具所有权属供方所有的状况下，模具费用应当视为一种价外费用。中华人民共和国增值税暂行条例实行细则第12条规定：价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期

7、付款利息）、包装费、包装物租金、储藏费、优质费、运送装卸费、代收款项、代付款项及其她多种性质的价外收费。凡价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。由于模具所有权属供方所有，这里不能作为销售模具解决，收取模具费实质上是对供方的一种补偿，模具费是为产生销售产品的收费，也应当是一种价外费用。需要特别阐明的是，如果是国内贸易，供方公司在给需方公司开具发票时可以在增值税发票上单列一项模具费或加在单价中；如果是出口贸易，供方公司在给需方公司开具发票时最佳直接加在出口发票的单价中，这样便于报关单、收汇水单、核销单、发票金额一致，顺利进行出口退税。由于模具费只是一项附加费用，模具自身并未

8、出口，如果单设一种模具费也许会导致外汇无法核销，模具费用收入无法参与退税。 供方返还模具费有两种情形，一种是直接返还模具费，一种是在发票上折扣。直接返还模具款，事实上是向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的返还收入，属于国家税务总局有关商业公司向货品供应方收取的部分费用征收流转税问题的告知（国税发136号文献）规定的返还利益。对商业公司向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的多种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税当期应冲减的进项税当期获得的返还资金（所购货品合用增值税税率）所购货品合用增值税税率，不征收营业税。商业公司向供货方收取的多

9、种收入，一律不得开具增值税专用发票，其她增值税一般纳税人向供货方收取的多种收入的纳税解决，比照该措施执行。增值税若干具体问题的规定（国税发1993154号文）规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，销售方可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不管其在财务上如何解决，均不得从销售额中减除折扣额。作为购买方应按折扣后的余额计算进项税额。可以看到，折扣销售销项税额比直接返还模具款更能节省税款，因此供方应当尽量选择在发票上直接折扣的方式来进行税务筹划。 例2甲公司与A公司签订合同，甲公司向A公司购买工业用通用铝型材，含税单价23400元/每吨，双方商定订购5吨如下(不含5

10、吨)另收取模具费5850元(含税)，合计订购510吨(不含10吨)退还模具费50%即2925元，合计订购10吨以上退还所有模具费,模具的产权归A公司所有。第一次甲公司与A公司订购了4吨通用铝型材，向A公司支付了货款(价税合计)93600元和模具费5850元(含税)。第二次，甲公司与A公司订购了4吨，A公司按含税单价23400元/吨向甲公司开具发票，收到货款(价税合计)93600元后直接返还甲公司模具费的50%即2925元。A公司按发票金额计提增值税，将返还给甲公司的2925元列入营业费用。 这种做法很普遍，但更多的是直接把返还的模具款扣除：第一次甲公司与A公司订购了4吨通用铝型材，向A公司支付

11、了货款(价税合计)93600元和模具费5850元(含税)时，A公司应当向甲公司开具价税合计为99450（93600+5850=99450）元的增值税发票，在给甲公司开具发票时可以在增值税发票上单列一项模具费或加在单价中。第二次，甲公司与A公司订购了4吨通用铝型材。A公司按含税单价23400元/吨向甲公司开具发票，收到货款(价税合计)93600元后直接返还甲公司模具费的50%即2925元。A公司的销项税额为13600（936001.1717%）元。这种情形属于直接返还模具费，属于国税发136号文献规定的返还利益，甲公司向A公司收取返还模具费不得开具增值税专用发票，只能开一般发票，A公司只能将返还

12、的模具费列作营业费用。如果A公司事先作好税务筹划，将折扣直接在发票上体现，实收甲公司款项90675（93600-2925）元，折扣后的价税合计为90675元。此种行为直接在发票上折扣，属于折扣销售，A公司可按折扣后的余额计算销项税额13175(906751.1717%)元。 可以看到，第二种情形销项税额比第一种情形下的销项税额少425（1360013175）元，因此A公司应当尽量选择在发票上直接折扣的方式来进行税务筹划。税务筹划的核心在于：（1）A公司在与甲公司签订合同步，对于模具费返还要以减少产品单价的形式来体现，否则作为折扣销售还需要获得税务机关的承认。（2）销售额和折扣额在同一张发票上分

13、别注明，使实际不含税单价由0元/吨降为19375元/吨。如果不在同一张发票上分别注明，虽然需方直接扣除了模具费，也要按返利来进行会计解决。如果A公司可以按上面两点作好税务筹划就可以达到节税目的。 （二）模具所有权属需方所有时的税务筹划 （1）供方代购模具并收取一定比率的代购手续费的税务筹划。模具外购，因所有权属需方，供方只有使用权，从资产的定义上来说，模具应确觉得需方资产，这一点与委托加工物资类似。财税字199426号代购货品行为的条件是：受托方不垫付资金；销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方；受托方按代购实际发生的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另收取手续费。对于代购

14、行为，可以只交营业税。税务筹划的核心在于：要使模具费只交营业税就必须符合代购货品行为的三个条件；退还模具费时销售额和折扣额在同一张发票上；在签订合同步必须注明返还模具费以产品降价的形式体现。供方返还需方模具费的税务筹划同模具所有权属供方所有时的措施同样，这里不再赘述。 （2）非代购状况下产品内销时的税务筹划。非代购状况即供方自制或外购模具金额与需方承认的金额并不相似时的状况。在实际工作中模具实际制导致本或采购金额与需方承认的金额并不相似，需方承认的金额高于或低于模具实际成本的现象普遍。其因素是多方面的：如拟定模具费用在先，自制或采购模具在后；模具费用的拟定是按社会平均水平或行情来定的，而实际市

15、场价格是受多种因素影响并不断变化的；供方不乐意需方知晓真实价格。非代购状况下，外购模具的增值税发票开给供方，此时供方也需要给需方开具模具发票。此种情形不能按代购解决，手续费应视为价外费用一并计算增值税。如供方向模具生产厂家自制或购买所需模具应当作为库存商品，其进项税额可以抵扣增值税。供方向需方分别开具模具和铝型材的发票，开具发票时可以在增值税发票上单列一项模具费或加在单价中。此时税务筹划的核心在于购进的进项税额可以抵扣增值税。 例3甲公司承认模具款价税合计46800元，模具的产权归甲公司所有。其她条件与同例2相似。合同签订后，甲公司将承认模具款价税合计46800元支付给A公司。A公司向模具生产

16、厂家购买了所需模具价税合计58500元。第一次甲公司向A公司订购了4吨通用铝型材，提货时向A公司支付了货款（价税合计）140400元。A公司向模具生产厂家购买的所需模具应当作为库存商品，其进项税额可以抵扣增值税。A公司向甲公司分别开具模具和铝型材的发票。这时候税务筹划的核心在于购进的进项税额可以抵扣增值税。由于是国内贸易，乙公司在给甲公司开具发票时可以在增值税发票上单列一项模具费或加在单价中。供方返还模具费时的税务筹划的措施同模具所有权属供方所有时也相似，这里不再赘述。 （三）非代购状况下产品出口的税务筹划如果是出口贸易，乙公司在给甲公司开具发票时最佳直接加在第一次出口发票的单价中，这样便于报

17、关单、收汇水单、核销单、发票金额一致，顺利进行出口退税。模具费只是一种附加费用，模具自身并未出口，如果单设一种模具也许会导致外汇无法核销，模具费用收入无法参与退税。退还模具款项时应相应减少该批次的产品单价，并依此价格向海关申报，这样可以始终保持报关单、收汇水单、核销单金额一致，出口退税也就不会存在问题。税务筹划的思路是把模具费作为一项价外费用，一并加入到单价中进行出口退税申报解决。 例4制造型中外合资的L公司所生产的产品所有出口海外，产品均需要使用模具进行生产。底在清理应收账款时发现应向客户收取的模具费用无法核销，此时产品早已报关出口，模具费用绝大部分已经收取，向海关申报的离岸价并未涉及模具费

18、。财务经理决定年终将这些应收的模具费按17%的税率申报增值税。较有代表性的一笔业务是：美国B公司向L公司购买特种规格的工业用铝型材，离岸价8000美元/吨(不含模具费)，双方签订合同商定：B公司向L公司提供需订购产品图纸或实物，委托L公司自制或购买模具，B公司承认模具款3万美元并在出货前支付，如果甲公司向L公司订购30吨如下(不含30吨)，L公司不退还B公司模具款；合计订购3060吨(不含60吨)，L公司退还B公司模具款50%；合计订购60吨及以上L公司退还B公司所有模具款（扣除已退部分）。模具的产权归B公司，生产使用权属L公司，L公司不得将模具转让或借给她人使用。货款结算方式为信用证方式。合

19、同签订后，L公司向模具生产厂家订购了所需模具，B公司将模具款3万美元电汇给L公司。第一次B公司与L公司订购了20吨铝型材，B公司向L公司开具了金额为16万美元的信用证，L公司开具了3万美元模具费和16万美元出口发票，出货后按期收到了信用证款项。由于模具并未出口，L公司只核销了16万美元货款。第二次B公司又与L公司订购了20吨铝型材，B公司扣除1.5万美元的模具费，向L公司开具了金额为14.5美元的信用证。出货后L公司开具了14.5万美元的出口发票并按期收到了信用证款项，14.5万美元货款也得以核销。 L公司收取的模具费共86万美元，按汇率1：8.1计算，需计提增值税销项税额101万元人民币。如

20、果财务经理事先作好税务筹划是可以达到为公司节税的目的： 合同签订后，L公司向模具生产厂家订购了所需模具，B公司将模具款3万美元电汇给L公司。第一次B公司与L公司订购了20吨铝型材的税务筹划的措施是：将模具款项加在产品单价中，这时的离岸价为9500（30000+208000）20美元/吨，注明此价格涉及模具费，所有离岸价货款190000（209500）美元，报关单、收汇水单、核销单、发票金额得到统一，模具费既可以参与退税，又不需另开模具费发票。税务筹划的核心在于：（1）L公司必须在与外方美国B公司签订合同书时注明离岸价不含模具费，在第一次B公司订购时如局限性60吨需承当部分或所有模具费，将其分摊

21、到产品单价中，后来需退还模具费时再相应减少产品单价。L公司应向B公司提供计算根据，以免B公司误觉得L公司变化了价格。这一步至关重要，有了这样的条款才干阐明模具费用分摊的部分是离岸价的一部分，是向海关申报纳税的重要根据，也是解释离岸单价随着订购数量的增长而减少的根据，否则也许被税务部门误觉得骗取出口退税。（2）必须在第一次交易时就记录应收的模具费，这样使第一次报关单、收汇水单、核销单、发票金额一致；也便于加强财务控制，如有应收未收的模具费，从会计账簿上就可以看出。（3）财务部门应及时核对有关合同和账薄记录，根据合同重新计算实际的价格，而不能仅按不含模具费的离岸价来计算。计算的根据和成果要与客户进

22、行沟通。 第二次B公司又与L公司订购了20吨铝型材的税务筹划措施是：将应退还的模具款项冲减收，这时的离岸单价为7250（208000-15000）20美元/吨，注明此价格已扣减退还模具费。向海关申报的已扣减退还模具费的离岸单价为7250美元/吨，所有离岸价货款为145000（207250）美元，报关单、收汇水单、核销单、发票金额得到统一，模具费的退还在发票中体现。税务筹划的核心在于：（1）L公司必须在第二次退还模具费时相应减少产品单价。L公司应向B公司提供计算根据，以免B公司误觉得L公司变化了价格。向海关申报时要解释离岸单价随订购数量的增长而减少的根据，否则也许被税务部门觉得价格异常，骗取出口

23、退之嫌。（2）退还的模具费必须在同一张出口发票上体现。（3）财务部门应及时核对有关合同和账薄记录，根据合同重新计算实际的价格，而不能仅按不含模具费的离岸价来计算，计算根据和成果要与客户进行沟通。 如果第三次B公司又向L公司订购，仍然按上述措施解决。从上面的分析可以看出，L公司的会计核算和财务管理流程不适应业务的变化和税务筹划的需要。问题在于财务部门事先没有作好安排，事后很难补救，只能计提销项税额多交增值税。 从以上的案例可以得到如下启示：（1）税务筹划必须理解公司经营环境公司进行税务筹划除必须理解国家财政税收政策外，还必须熟悉公司的生产经营环境，才干制定出合法、合理的税务筹划方案。从例1中可以

24、清晰地看到，模具作为一种实物资产，是作为低值易耗品核算还是作为固定资产管理必须根据其使用年限、价值来判断，这需要进一步理解生产经营状况。（2）税务筹划是一种事先的系统规划税务筹划必须事先规划好方案，而不是事后去弥补。税务筹划不仅仅是财务部门的事，而是一种系统工程，它波及到公司的方方面面。从例2、例3可以看到，要做好模具费用的税务筹划，在签订合同、模具采购、报关、开票、外汇核销、收汇等环节都需要公司多种部门的协同配合，而不仅仅是财务部门。（3）税务筹划方案应具有合法性在上述税务筹划方案设计中反复强调具体方案必须是符合现行税收政策的，在筹划的核心点上特别指出合同条款必须支持筹划的理念和筹划方案，这样的筹划方案才会有可操作性，也才会得到税务局机关的认同。 参照文献： 1财政部：公司会计准则，经济科学出版社。 2中国注册会计师协会：注册会计师全国统一考试辅导教材会计，中国财政经济出版社。