中级财会学 持有至到期投资

第五章 投资 第一节 投资的概念 第二节 交易性金融资产 第三节 持有至到期投资 第四节 可供出售金融资产 第五节 长期股权投资 指企业购入的 到期日固定 、 回收金额固定或可确 定 ，且企业有 明确意图 和 能力 持有至到期的非衍 生金融资产。 一、持有至到期投资概述 第三节 持有至到期投资 金融资产的 摊余成本 是指该金融资产 或金融负债的初始确认金额经下列调整后 的结果： （ 1）扣除已偿还的本金； （ 2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的 累计摊销额 ； （ 3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资 产）。 相关概念 期末摊 期初摊 已收回 利息调整的 已发生的 余成本 余成本 本金 累计摊销额 减值损失 +投资收益 实收利息 实际利率法 ，是指按照金融资产或金融负债 （含一组金融资产或金融负债）的 实际利率 计 算其 摊余成本 及各期 利息收入 或 利息费用 的方 法。 实际利率 ，是指将金融资产或金融负债在预期存续 期间或适用的更短期间内的 未来现金流量 ， 折现 为 该金融资产或金融负债 当前账面价值 所使用的利率。 （内含利率） 相关概念 二、 初始投资成本的确定 一般情况： 应按取得时的公允价值 与相关交易费用之和作为初始确认金额 (持有至到期投资 )。 特殊情况： 如果实际支付的价款中 包含已到期但尚未领取的利息，应单独 确认为应收项目 (应收利息 ) 。 同交易性金融资产中的债券投资 不同于交易性金融资产初始投资成本的确认 企业在 发行日后 或 两个付息日之间 购入债券时 , 实际支付的价款中含有自发行日后或付息日至 购入日之间的 利息 。 这部分利息应分别不同情况进行处理 。 其中 , 到期付息 债券的利息由于不能在 1年内收回 ,应 计入投资成本 ,借记 “ 持有至到期投资 应计 利息 ” 科目 ,属于一项长期应收利息； 分期付息 债券的利息一般在 1年内能够收回 ,可 以视为短期债权 ,借记 “ 应收利息 ” 科目 ,不计入 投资成本 。 有关利息的说明 持有至到期投资的科目设置 总账科目 二级科目 持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 例 1某企业购买乙公司债券的面值为 500 000元，实际付款为 528 000元（超过 面值 28 000元），该债券持有期为 5年，票 面规定利率为 6%/年。 各年应计利息： 500 000 6% 30 000（元） 各年摊销溢价： 28 000 5 5 600（元） 各年实际投资收益： 30 000 5 600 24 400（元） 即各年应实现的投资收益 各年实际投资低于应实现数是溢价摊销所致 4 投资 债权溢（折）价摊销图示 平价购入 溢价购入 折价购入 100 万 面额 100 万 60 万 20 万 160 万 3 年期 2 年期 80 万 级会计学中 Intermediate Accounting级会计学中 取得投资的账务处理 借：持有至到期投资 成本 （持有至到期投资 利息调整） 应收利息 贷：银行存款等 （持有至到期投资 利息调整） 该投资的面值 支付的价款中包含的已到 付息期但尚未领取的利息 实际支付的金额 借贷方的差额（溢价） 借贷方的差额（折价） 三、持有至到期投资的核算 例 2 公司购入乙公司当日发行的面值 500 000元的债券。支付的全部价款（含交易费用） 528 000元。 借：持有至到期投资 乙公司债券 成本 500 000 乙公司债券 利息调整 28 000 贷：银行存款 528 000 记入 “ 成本 ” 明细账户的数额为债券面值 记入 “ 利息调整 ” 明细账户的数额为支付的全部款项 与面值之差 后续计量 原则 企业应当按照 公允价值 对金融资产进行后续计量，且 不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。 但是，下列情况除外： 持有至到期投资 以及贷款和应收款项，应当采用 实际利率法 ， 按 摊余成本 计量。 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具 投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的 衍生金融资产，应当按照成本计量。 持有至到期的投资： 摊余成本 (实际利率法 ) 利息收入的确认 持有至到期投资在持有期间应当按照 摊余成本 和 实际利率 计算确认实际利息收 入，计入投资收益。 摊余成本 ： 摊 ：是指持有至到期投资的溢价在该 投资持有期间的分摊。 摊余成本即以投资的全部价款为基数 而确定的各期期初成本 扣减 其 溢价摊销 后 的余额。见下表。 计息日期 1 应计利息 2 实际利率 3 利息收入 4 摊销溢价 5 摊余成本 6 债 券 持有期间 按票面利率 计算求得 经 测 算 求 得 6 3 2 4 6 5 2009年年初 2010年年末 2011年年末 2012年年末 2013年年末 2014年年末 30 000 30 000 30 000 30 000 30 000 4.72% 4.72% 4.72% 4.72% 4.72% 24 922 24 682 24 431 24 168 23 797 5 078 5 318 5 569 5 832 6 203 528 000 522 922 517 604 512 035 506 203 500 000 合 计 150 000 122 000 28 000 各期期初成本 扣减其溢价摊 销 后 的 余 额 以投 资的 全部 价款 为基 数而 确定 的摊 销总 成本 应摊销额摊销 完毕，最后余 额与面值相等 表 （采用的是实际利率法，计算过程略） 利息收入确认及溢价摊销表 有关利息的说明 利息收入与应计利息的计算： 应收利息（应计利息） =票面面值 票面利率 利息收入（投资收益） =摊余成本 实际利率 利息调整 =应收（计）利息利息收入（投资收益） 分期付息 到期还本 借：应收利息 （持有至到期投资 利息调整） 贷：投资收益 （持有至到期投资 利息调整） 到期一次 还本付息 借：持有至到期投资 应计利息 （持有至到期投资 利息调整） 贷：投资收益 （持有至到期投资 利息调整） 未减值 投资 持有期间 的利息的会计处理 摊销期限 购买日至到期日 摊销方法 实际利率法 面值 票面利率 摊余成本 实际利率 借贷方的差额（摊销折价） 借贷方的差额（摊销溢价） 面值 票面利率 摊余成本 实际利率 借贷方的差额（摊销折价） 借贷方的差额（摊销溢价） 应计利息 与 实际利息收入 应计利息 ： 各会计期末按 面值 和 票面利率 计算 的企业应得利息。 例 3某企业购买乙公司债券的面值为 500 000元，持有期为 5年，票面规定利率 为 6%/年。 各年应计利息： 500 000 6% 30 000（元） 实际利息收入 ： 按 摊余成本 和 实际利率 计算的 利息收入。 不存在溢价时，与应计利息相等。存在溢价 时，由于摊销溢价会低于应计利息。上 例 ,经测算实际利 率为 4.72%(低于票面利率 6%)。实际利息收入为上表第 4 列。 持有至到期投资利息收入的账务处理 例 42009年年末 ,确认利息收入并摊 销溢价。 (数据见表 ) 借：应收利息 30 000 贷：投资收益 24 922 贷：持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 5 078 应计利息 实收利息 摊销溢价 以后各年确认利息收入并摊销溢价的会计分录可依次类推，略。 出售持有至到期投资 借：银行存款 持有至到期投资减值准备 （投资收益） 贷：持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 （投资收益） 实际收到的金额 持有至到期投资账面余额 已计提的减值准备 借贷方的差额 借贷方的差额 四、持有至到期投资的减值 企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的 账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资 产发生减值的，应当计提减值准备。 持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至 到期投资的账面价值减记至 预计未来现金流量 现值 ，减记的金额确认为资产减值损失，计入 当期损益，借记 “ 资产减值损失 ” 科目，贷记 “ 持有至到期投资减值准备 ” 科目。 预计未来现金流量现值，可以按照该持有至到 期投资初始确定的实际利率折现计算，也可以 采用合同规定的现行实际利率折现计算。 持有至到期投资确认减值损失后，如有客观 证据表明该金融资产价值得以恢复，且客观 上与确认该损失后发生的事项有关，原确认 的减值损失应当 予以转回 ，计入当期损益。 但是，该转回后的账面价值不应超过假定不 计提减值准备情况下该持有至到期投资在转 回日的摊余成本。 后续计量 会计处理 计提时： 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 恢复时： 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 到期收到本息 借：银行存款 贷：持有至到期投资 成本 应计利息 持有至到期投资出售与转换 1、出售 借：银行存款 贷：持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 差额：确认投资收益 2、转换为可供出售的金融资产 持有至到期投资转换为可供出售金融资产， 需要以公允价值进行计量。公允价值与原来 的账面价值之间的差额计入所有者权益（资 本公积），在该可供出售金融资产发生减值 或终止确认时转出，计入当期损益。 正保公司于 2008年 1月 1日购入中原公司发行的 2年期 债券，支付价款 41 486万元，债券面值 40 000万元， 每 半年付息 一次，到期还本。正保公司在购买时预计发 行方不会提前赎回，并将其划分为持有至到期投资。该 债券票面利率 8， 实际利率 6， 采用实际利率法摊销， 则甲公司 2009年 6月 30日持有至到期投资的 摊余成本 为（ ）万元。 A 40764.50 B 41130.58 C 40387.43 D 41600 【 答案 】 C 练 习 题：