M通信公司战略成本管理应用研究

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1、编号：时间：2021年x月x日书山有路勤为径，学海无涯苦作舟页码：第50页 共50页M 通信公司战略成本管理应用研究王亚兰M 公司的战略成本管理13M 公司产品体系分为四个产品事业部，产品事业部是公司“准事业部制”中以产品研发为核心职能的事业部，主要负责公司各项产品的研究、开发与生产。它们是公司各产品发展的责任中心，也是公司的阶段利润中心，对该产品的市场占有率负一定责任。产品事业部的存在和发展与产品的生命周期有关。营销事业部设四个营销事业部、是公司各产品事业部共同的销售、维护平台，在各特定区域或对特定的用户从事销售、维护业务。四个营销事业部相对独立核算，是公司的阶段利润中心的最后实现的机构。总

2、公司对产品和营销事业部建立各自的“虚拟账户”，产品经营的全过程被划分成几个阶段，实现产品和服务在公司内部各事业部之间的“虚拟账户”间有偿转移。在准事业部的基本机构基础上，在公司总部保留了对各事业部提供支持的职能体系（成本中心）： 技术中心、质量企划中心、人事中心、财务中心、总裁办公室、IT 中心及采购中心。其中，在财务方面，M 公司采取的是中央财务集权，收支两条线的管理模式，各事业部均没有自己独立的财权，所有款项均进入财务中心，由财务中心总体控制财务开支，各事业部在预算范围内进行财务支出并由总部直接付款支出。各事业部的财务、成本核算人员均由总部财务中心派出。三、人员结构M 公司实施以人为本的人

3、才战略，建立了一套引进、培训、使用、激励人才的机制。一万多名员工中，博士、博士后 400 多人，硕士5000 多人，本科以上学历占员工总数的 70%左右。目前，从事研发的员工占总数的 32%，从事生产的员工占 24%，从事市场营销的占 19%，从事客户服务的占 12%，从事管理工作的占 13%。四、企业文化M 公司长期以来形成了快速更新知识的企业文化，努力成为“学习型”组织，这不仅是行业激烈竞争的需要，也是公司管理者对学习和引进国内外先进理念非常重视的结果。M 公司在推行战略成本管理的同时，致力于培育公司成本文化，提出“公司文化的核心是降低成本”，开展各级管理干部分批读书班，聘请专家讲授战略成

4、本管理课程，要求必读迈克尔波特所著的竞争战略和竞争优势两书以及降低成本新利器等书，并对读书内容进行考核。五、IT 系统建设M 公司实行 IT 统一管理，实施电子商务的 E 化战略设想。它的信息系统以企业价值链（产品开发、市场销售、计划供应、生产、用户服务）为主线，以核心业务支持为重点。信息技术应用的目的和价值体现在两方面：改进和优化管理，提高运作效率，降低成本；提高顾客满意度，增加收入。截至目前，其信息系统包括 ERP 企业资源计划系统、ECC 电子协同商务系统、STEP2000 制造资源计划系统、WERP系统以及 DSS 统计报表系统等。电子协同商务( Electronic Collabor

5、ative Commerce，简称 ECC)是营销平台的核心系统，主要包括四个部分：客户管理、销售管理、营销管理、服务/支持。STEP2000 是 M 公司自主研制开发的制造资源计划（MRPII）系统，是作为公司的采购、单板生产的系统支撑平台，涉及订单管理、计划管理、采购管理、库存管理、质量管理、招标管理、进口业务管理、生产管理、BOM 管理。WERP（ERP 之窗）系统的主要目的是为了提高业务处理效率，辅助决策分析，促进 ERP 的推广实施，提高 ERP 的用户满意度，建立起基于 ERP 的内部信息管理平台。ERP 之窗的功能模块包括合同与订单、生产与计划、采购与库存、财务查询，以及个性化的

6、辅助管理M 公司致力于实施与公司战略相适应的 IT 战略、建立支撑公司各类业务、职能管理与决策支持等运作的 IT 应用平台，并将各类 IT系统进行必要的集成，以适应内外环境的变化，提高企业竞争力。目前，M 公司的 IT 系统建设处于国内企业的较领先水平，因此，对于实施战略成本管理，M 公司有较好的信息支撑基础条件。16第二节 M 公司的战略定位分析及成本领先战略规划一、战略定位分析M 公司竞争战略确定主要运用了战略环境分析法（包括外部环境分析和内部环境分析）和 SWOT 分析法。以下重点介绍 M 公司的 SWOT分析：（一）内部优势1. 雄厚的自有技术和经验积累；2. 久经考验的研发队伍和强大

7、的研发创新能力，能够快速推出新产品；3. 在众多产品中拥有大量自主知识产权；4. 人力成本低，素质提升快；5. 企业文化为绝大多数员工认可，员工凝聚力较强，忠诚度高；6. 各系列通信产品市场占有率较高；7. 现金储备较足；（二）内部劣势1. 部分产品缺乏拥有自主知识产权的核心技术；2. 移动终端产品分销经验不足，渠道销售问题较多，市场运作不理想；3. 规模增长带来的部门协调发展问题明显；4. 冗员较多，整体效率不高，存在执行力瓶颈；5. 拓展海外市场的经验不足；（三）发展的机会通信产业近年来的飞速发展有目共睹，而国际、国内环境与国家政策的支持为通信产业的未来更提供了良好的发展契机：1. 全球电

8、信服务业是未来十年世界增长最快产业之一，电信制造业仍将保持持续增长；2. 通信制造业仍将是国家产业发展的重点，属于朝阳产业；3. 国民经济的持续增长为通信消费、信息产业带来巨大的市场空间；4. 随着经济全球一体化的进程，为通信产业走向世界带来巨大发展机遇，同时中国政府的电信管制政策将更加透明，管制不确定性趋于减少；5. 凭借巨大的用户市场，通信运营业可能成为中国领跑世界的少数行业之一，而在竞争中迅速崛起的中国通信设备供应商有望跻身于世界一流行列；6. 发展中国家对电信设备需求持续增长；7. 中国外交的成功，营造了很好的国际贸易平台和环境；（四）面对的威胁1. 通信设备制造行业处于成熟期，设备供

9、应商之间竞争更加激烈，以价格战和促销战为主要竞争手段，商务环境日趋恶劣，产品利润空间快速下降；2. 通信技术发展日新月异，新技术、新标准、破坏性技术不断涌现，对产品技术研发方向的选择将决定公司的存亡；3. 电信运营商投资趋于谨慎、理性，正从网络竞争向服务竞争演进，运营商将更多介入设备标准制定、业务功能定制，新业务将是电信业务未来的主要增长点；4. 设备供应商必须向专业解决方案供应商过渡，服务产品化，发展无可替代的业务优势，进行定制或差异化、个性化服务将成为未来市场竞争的焦点；5. 国际竞争对手也在调整战略，追求更低成本的经营，国内低成本高素质的人力资源、制造业配套生产能力等正被其共享；通过战略

10、环境分析和 SWOT 分析，在备选战略中 M 公司确定了以成本领先战略为首要战略、其次是质量战略、差异化战略、国际化战略的战略组合，以成本优势为其主要竞争优势。M 公司认为，成本领先是公司的生存和发展之道，过去公司通过低成本逐渐占领市场，赚领先战略能够充分发挥其内部优势和赢得发展机会，同时降低内部劣势和环境威胁的影响。我们看到，M 公司的战略选择除了波特竞争战略框架下的成本领先战略和差异化战略外，还有两种经营战略：质量战略和国际化战略。实际上，对于战略存在着不同观点。有人认为，成本领先和差异化并不是两种可以分离的战略，它们需要通过某些不同的方法来同时实现这两种战略。罗宾库珀认为，在激烈竞争中，

11、许多公司同时在成本、产品特性和质量上竞争，他称之为“面对面”战略。M 公司的战略选择也体现了这样的观点。国际化战略和质量战略在本质上仍是差异化战略的延伸，即市场的差异化和产品的差异化，但因为全球市场开发（SO 战略）和质量（WT 战略）在获取竞争优势中的重要性，M 公司将它们单独提出作为经营战略。同时，质量战略通过降低质量成本，国际化战略通过规模经济性、范围经济性、全球经营资源的优化等进一步确保成本领先战略的实现。我们可以这样解读 M 公司的战略组合：努力追求成本领先的同时，努力追求产品质量领先和特色化，积极拓展海外市场，只有这样，才能在全球激烈竞争环境中建立和保持长期竞争优势。很多国外大公司

12、都是通过低成本战略来获得竞争优势，例如，DELL 凭借低成本战略在 IT 领域所向披靡，其运营成本比它的主要竞争对手康柏低 50%；宝洁公司研发适合中国消费者品位和偏好的本土化产品，成功实现了低成本扩张战略。低成本的确能够有效地帮助企业获得竞争优势，但任何战略都有其实施风险，成本领先战略也不例外。对于成本领先战略来说，其存在的主要风险有：竞争对手赶超、忽视用户需求、成本膨胀削减价格差、缺乏信息支持、投资较大、技术变革冲击等，M 公司对此必须及早防范和应对。18取了利润，并压制了企图进入该行业的潜在力量，使公司保持了竞争优势，而现在公司仍然必须依靠低成本来持续发展。二、对 M 公司战略定位分析的

13、思考分析法是一种最常用的企业内外环境战略因素综合分析的方法，运用分析方法，可一目了然地全面分析组织内部条件的优势（）与劣势（）、外部环境的机会（）与威胁（）的相互制约因素，又可从内外环境条件的相互联系中作出更深入的分析评价，以识别企业整体战略和关键成功因素。由 M 公司的 SWOT 分析可知，公司目前面临的主要机会是国内国际市场的需求不断增长，这与其内部的技术研发和较高的市场占有率优势是相匹配的，因此，可以采用 SO 战略，利用内部优势去抓住外部机会。M 公司的主要劣势是内部管理问题，主要威胁是国内国际市场上的激烈竞争，为了有效地应对这种竞争环境，公司应该采取 WT战略，改进内部存在的管理问题

14、，推动公司治理改革，改进国内外营销体系，并以此建立和加强竞争优势，从而为在国内国际竞争中争取有利地位。因此 M 公司下一步宜采取 SO 战略和 WT 战略并举的方式，充分发挥现有优势，利用外部机会，迅速拓展海外市场，实现全球扩张，同时增强企业的薄弱能力，抵御外部威胁。包括：（一）SO 战略1. 提高经营管理水平，保持成本领先的优势；2. 进一步建立全球市场营销和服务体系以及研发体系，提高产品的全球市场占有率，增强全球产品的特色和技术优势；（二）WT 战略1. 进一步增强研发实力，提高产品质量水平，以加强竞争优势；2. 改革公司管理机制，精简机构和人员的重叠设置，提高效率和执行力。M公司战略组合

15、的确定基本体现了SO战略与WT战略并举的思想。在激烈的同质化产品国际国内竞争环境中要取得竞争优势，必须依靠成本领先。实现成本领先战略应具备四个条件：大批量生产；较高的市场占有率；先进的生产设备；严格控制费用开支。M 公司实施成本22生产成本分析。以生产单位为主，相关研发及工艺部门配合，改进工艺流程、降低物耗、提高配置准确率、降低错发率，以降低相关成本；采购成本分析。建立同供应商的战略伙伴关系，以实现双方的长期互赢；采购部门与研发、市场部门密切配合，准确把握材料市场的价格走势，指导设计方案材料选型、加快市场反应速度并减少存货；降低独家供货率；不断提高同供应商谈判能力等，降低采购成本；质量成本分析

16、。以质量、生产、研发、工程各部门分工协作，确保公司质量战略顺利实施，降低公司整体质量成本；工程成本分析。以用户服务部门为主，作好工程勘察和及时的各方面沟通协调，以保证工程成本最低，并为后期的收款打好基础；资金成本分析。实时把握国际货币市场的情况，并采取相应的策略；丰富公司的融资手段，加快货款的回收、减少资金占用；准确预测现金流情况，降低贴现成本等。对成本控制要点的把握，要根据详细的分析调研，明确到部门和岗位，组织成册，作为行动参考。例：价值链 控制要点 控制什么 怎么控制 谁来控制 备查文件市场情况调研1、项目依据 2、市场调查报告 3、市场预测 4、市场推广测量 5、市场风险分析项目组 项目

17、可行性分析报告设计成本1、可行性分析阶段技术可行分析1、研究技术发展状况、成熟情况及未来走势2、主要技术及关键技术分析3、可生产性分析4、技术风险分析项目组 项目可行性分析报告技术部分21通过奖励政策，鼓励、组织研发项目组自动自发关注和研究对手成本情况；寻找自身的差距，落实具体的对策和行动方案，提出赶超的期限和目标，实现成本领先战略。3) 公司环境分析关注公司经营的行业动态，寻找产品及技术的突破点，在最合适的时间推出最合适的产品，将赢得最低成本和最大收益；关注经营环境及宏观政策，及时调整战略步骤，在长期研究的基础上，建立成本预警和应急机制，保证在多变的环境特别是国际环境中稳步经营。2. 成本领

18、先战略控制体系1) 增收节支合理分配和控制费用体系，用最低的成本保证最佳的产出，保证占领市场的费用效率最高；动员员工从我作起，从小事作起，节约一点一滴，形成增收节支的习惯和文化，达到公司总体成本最低。2) 目标成本管理以行业最佳为目标，结合竞争对手成本分析，为每个产品设置成本目标和盈利能力目标，制定责任状，定期检查；作好目标成本效果的验收和结果分析，奖罚分明，追求在设计阶段完成目标、全流程跟踪和执行分段目标成本管理，实现成本领先。3) 商务策略关注短期利益与长期利益，策划合理的商务策略，实现全局及整体利益最大化，成本最低；适当运用赠送、投资的策略达到长期成本最低。4) 成本控制要点通过分析研究

19、，发现成本价值链各环节驱动因素，寻找最合理的控制要点。设计成本分析。以研发项目组为主要责任单位，找到产品设计功能与市场需求的最佳契合点，设计最低成本的产品；20第一阶段，降低成本。具体又分生产过程、研发过程、销售过程、管理过程的成本降低措施和改变公司成本发生的基础条件为措施的成本降低。第二阶段，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的相互关系，使公司尽可能获取最大利润。第三阶段，通过成本管理配合企业的战略选择与实施，获取成本优势并取得竞争优势。（二）成本领先战略策划策划案按“以产品为龙头、面向经营全流程、全员参与的原则”，战略规划和执行操作并重，在夯实成本管理的群众基础上，构筑成本领先的优势企业

20、。以下内容摘自 M 公司成本领先战略策划案（草案）：1. 成本领先战略分析体系1) 公司内部成本分析公司成本驱动因素分析：全面识别公司成本发生的过程及其驱动因素，是实施成本领先战略最重要的一个环节，也是建立公司成本领先战略的基础环节。公司成本驱动因素的分析是建立公司年度业务规划和全面预算的基础，也是各考核单位绩效考核指标中重要的一环。要根据战略驱动因素，列出各种可能措施、预计实施效果及其可行性，并作为相关责任单位的重要 KPI 指标。图表 22 成本驱动因素控制产品竞争力分析：通过市场吸引力和产品经营能力等核心评价指标，对公司产品定期进行全面评估，支持公司产品经营决策和资源分配。2) 竞争对手

21、成本分析运用适当手段了解竞争对手成本运行情况；成本战略战略成本因素 绩效考核系统年度业务规划全面预算系统三、成本领先战略规划M 公司为建立成本竞争核心能力，组织各业务部门进行了成本领先战略规划。（一）成本领先战略目标成本领先战略的目标体系分为三个阶段：经济可行性分析1、目的总投资概算2、项目利润及现金流量表3、项目涉及的主要经济指标财务、项目组项目可行性分析报告经济部分图表 23 设计成本可行性分析阶段成本控制要点3. 管理措施保障体系1) 组织结构成立公司、事业部级的成本战略委员会（图表 24），通过组织保证，在公司及事业部层面加强对成本的系统管理。明确各单位成本控制责任人，其中产品总经理、

22、销售处经理和职能部门部长作为成本控制负责人。2) 成本信息传递核算基础方面A) 成本管理决策前移，销售阶段决定产品合同额的划分，促进产品后期降低成本更多获利；B) 制作基于全公司成本流程图；C) 编制公司成本核算办法，规范成本管理流程；D) 研发项目立项、成果鉴定阶段，严格要求由财务部门出具独立意见，作为立项通过或项目产量的关键指标。26几个值得推广的地方：（一）确立了分阶段的目标由于成本领先战略目标的实现具有长期性，因此应当将战略目标分解为几个战略阶段去实现，每个战略阶段都有自己的阶段分目标，根据这些分目标设立计划和预算。M 公司制订的成本领先战略目标体系体现了阶段性。（二）战略成本管理体系

23、组织结构。如图表 24 所示，M 公司成立了成本领先战略规划组，负责总的规划，下面先是按价值链主要环节分设了营销、设计、人力资源、质量、供应链等战略规划小组，然后按各产品事业部和营销事业部又分设了战略小组。这样的组织结构，既有利于事业部在公司总的战略目标下确定各自战略目标和制定战略方案，又利于在主要成本控制环节控制成本，确保战略规划的一致性和可操作性。（三）全员行动方案。通过行动指南和具体行动，要使公司所有员工主动参与、人人重视降低成本，要将成本领先战略根植于每个员工的思想意识中，成为企业文化的重要部分。存在的不足之处：（一）对目标的设定太过笼统。如以降低成本为总目标的第一阶段，只指出了降低成

24、本的途径，但还应按各事业部和职能部门设立降低成本的一系列具体目标，以有助于战略的实施与控制。（二）在组织结构上，还应在战略规划委员会下设一个独立的监督机构，监督成本领先战略及各阶段目标的落实，防止偏离。（三）成本领先战略分析体系没有体现价值链分析的重要内容，如对上下游价值环节的分析等。由于开发利用供应商联系和客户联系对于实现成本领先战略的重要性，M 公司应将价值链分析的完整内容纳入其规划。（四）提出了在降低成本的第一阶段，要以改变公司成本发生的基础条件为措施，但成本领先战略控制体系反映的主要是对价值链各个环节的成本控制，对成本发生基础条件没有加以具体控制。（五）价值链内部的联系，意味着一个企业

25、的成本优势的形成，25实施盈利率考核，通过制定目标及季度考核，引导产品更加重视成本降低工作；考核万元薪资成本，引导相关单位更重视人力资源成本的管理及规划；考核存货全流程成本，在先期收取全流程资金占用费后，策划全成本考核中对全流程存货的全面考核，以引起各单位对供应链管理的重视和全面规划。4) 全员行动方案行动指南A) 策划标准培训教材，要求对事业部各级管理干部进行成本知识培训；B) 策划标准培训教材，将成本知识的培训列为新员工入职教育内容；C) 编制全公司的成本指南，分析公司各岗位、各环节成本动因及降低和控制成本的要点，引导员工分析成本工作动因，关注不增值的环节并改进它。通过全员关注和深刻理解，

26、推动全员降低身边的成本。具体行动A) 开展民意调查，了解员工对成本降低工作的认识及责任感；B) 继续利用好增收节支信箱，动员全员参与；C) 策划全员有奖问答，让员工更多了解成本管理的实质，调动全员参与的积极性，并起到宣传、引导的作用。5) 成本管理文化宣灌对成功、失败的成本降低典型案例汇编上报，并在一定层面进行通报宣传，经验、教训共享，促进进步。四、对 M 公司成本领先战略规划的思考M 公司的成本领先战略规划（草案）只是提纲挈领式的计划，还不是很成熟，但是我们从中可了解到 M 公司规划成本领先战略的基本思路。在提出了成本领先战略目标后，分别从战略分析体系、战略控制体系、管理保障体系三个方面加以

27、落实。从它反映的内容来看，有24图表 24 M 公司战略成本管理体系组织结构图信息反馈方面A) 推行成本汇报及问责制度。定期召开针对成本工作的听证会，由产品及职能中心成本责任人汇报成本降低工作的进展进度、达成水平、近期目标、未达标原因及举措。B) 财务中心通过专业信息简报，就公司及主要产品经营信息定期反馈，并通过专业报告评测公司降低成本工作的效率效果。3) 考核奖励办法实施降低成本项目奖励办法，鼓励并检验降低成本的研发项目开展；战略规划委员会成本领先战略规划组成本战略规划综合小组成本战略规划办公室人力资源成本战略规划小组质量成本战略规划小组营销成本战略规划小组设计成本战略规划小组供应链管理战略

28、规划小组事业部成本规划小组一营销部成本战略小组二营销部成本战略小组三营销部成本战略小组四营销部成本战略小组A产品成本战略小组B产品成本战略小组C产品成本战略小组D产品成本战略小组总部成本战略小组绝不仅仅是削减某单个价值单位成本的结果，而应是整体价值链综合最优化的结果。（五）如图表 22 所示，M 公司要将战略成本因素分解为指标进行考核并纳入预算系统，但实际上有些战略性成本动因即结构性成本动因和执行性成本动因难以量化为具体的指标到责任单位，因此对于这些战略性成本动因应主要从公司层次上加以总体控制。（六）从策划案来看，没有涉及到完整的战略业绩计量与评价体系，只有以财务指标考核为主的降低成本项目奖励

29、办法。28加顾客价值。下面简要介绍几个 M 公司利用产业价值链分析进行战略决策以获取竞争优势的案例，其余相关案例详见第三章。（一）“直接到达最终用户”的营销策略2000 年以前，M 公司通信产品面向的顾客是电信运营商和部分企业。2000 年 M 公司开始进入移动终端产品领域，产品面向普通电信消费者。这时，M 公司有两个选择。选择一：采用做系统设备的方法，继续保持在研发和制造上的优势，将终端产品捆绑销售给运营商。在这种选择下，M 公司面向的其实只有一个客户运营商，因此，它不必大量做广告，也不必建立强大的销售渠道。M 公司的挑战在于，在国外厂商越来越多地把研发和生产转移到中国的情况下，当充足的供给

30、使中低端利润进一步受到挤压时，M 公司的管理水平能否持续支撑低成本运作。选择二：向后拓展市场，深入到终端市场中去，树立品牌，建立分销渠道，开辟一个全新的战场。在这种选择下，M 公司要支付大量的营销费用，由于激烈的竞争，风险也较大，但可以获取在选择一中为运营商占取的利润。M 公司根据价值链分析认为，以后公司会逐步较多地涉足终端产品领域，延伸下游价值链建立分销渠道可以帮助公司实施品牌战略和建立长期竞争优势，同时，经测算长期的收入高于投入，“直接到达到最终用户”有有利于公司创造价值。有关数据见下表：单位：万元分销成本主要项目 2001 年 2002 年 2003 年广告费 5000 3000 300

31、0工资及福利费 5000 8000 10000其它 3000 2000 2000合计 13000 13000 15000预计新增分销收入 10000 20000 35000由此，M 公司选择了第二个方案，成立了专门的终端产品事业部，其下又分设渠道部、终端部和品牌部。就最近这几年 M 公司该移动终30有如下战略决策：（一）与国外某知名通信公司建立战略联盟M 公司在移动产品价值链竞争方面具有优势，而国外某知名通信公司在数据产品价值链竞争方面具有优势，通过建立销售的战略联盟，实现资源共享、风险和成本共担、优势互补，在为客户提供整体解决方案中建立了竞争优势，创造更大的顾客价值。同时，也降低了双方的营销

32、成本。（二）知识产权战略化相对于国内主要竞争对手来说，M 公司在价值链各环节上创造的利润、发生的成本与它们并无显著的区别，但对于国际竞争对手来说，由于一些公司掌握了行业标准或是核心技术，中国企业不得不向它们支付昂贵的专利费，它们掌握了某些产品价值链上的主要利润产生点，因此二者的价值链有很大的差异。M 公司以美国高通公司为学习标杆，制定了知识产权战略，这样至少可以起两个方面的作用：一是在与国外同行互换专利的时候，可以大大减少支出；第二，产品用了专利之后，它的市场竞争力能得到提升。四、结论与建议通过价值链分析，企业可以从价值链中发现增加顾客价值以及降低成本的机会，以支持企业的竞争优势。对于成本领先

33、战略，长期维持、巩固成本优势的战略性价值取决于其持久性：只有当企业成本优势的来源，对于竞争者来说，是难以复制和模仿的，成本的持久性才会存在。维持成本优势的基本思路有两条：一是开发成本优势的持久性来源，并扩张其数量；二是构筑壁垒（如同国际贸易中的关税壁垒），以防止经验扩散而竞争者入侵。具体操作如建立同盟取得特许经营权，保持级差地租，寻求政府政策扶持，谋求市场垄断地位等，均可成为持久性成本优势的来源。M 公司出于优化价值链以获取竞争优势的目的，制定了不少战略决策，前述的案例也说明了这一点。从笔者搜集的资料来看，M 公司价值链分析的重点是内部价值链，更多的决策是为了改进内部各项价值活动，相应地，这也

34、是它成本控制的重点。必须要给予高度注意的29端产品的国内外销售情况来看，市场占有率持续上升，04 年获得的利润占公司总利润的 12%。“直接到达最终用户”的营销策略取得不错成绩。（二）开发利用供应商外部联系降低成本M 公司的部份结构件由于通用性较差，而导致成本太高。同时，供应商也认为批量小，生产成本高，生产周期长。M 公司通过考虑质量、交货期等因素，选择了 D 供应商与之建立长期战略合作关系，与D 供应商一起致力于结构件的标准化工作，从而使这方面的问题得到缓解。无论对于 M 公司还是 D 供应商来说，都降低了成本，使得整个价值链的成本下降。二、企业内部价值链分析作为一家制造企业，M 公司内部价

35、值链与一般制造业基本相同：图表 26 M 公司内部价值链M 公司认为，目前通信行业的竞争实际上就是各企业整条价值链的竞争，产业价值链分析和竞争对手价值链分析都应以企业内部价值链分析为基础，因此非常重视利用内部价值链分析寻求成本优势，对价值链内部联系和价值活动本身给予高度关注，要求在整体上优化和协调公司价值链，并将价值链分析与产品生命周期成本法相结合进行成本管理，具体内容在第三章有详细的阐述。三、竞争对手价值链分析M 公司认为，只有公司价值活动的累计总成本低于竞争对手的成本，才能称得上具有了成本领先地位，因此强调对竞争对手价值链以及成本的分析。M 公司学习日本企业有效降低成本的 Tear Dow

36、n 技法，成立了竞争对手产品解剖室，分析竞争对手产品的质量、重量、成本等，以寻求降低成本的途径。基于竞争对手价值链分析，M 公司主要2731是，M 公司虽然强调一定要在整体的视野上优化价值链，以联系寻求成本削减机会，但因为管理问题，很多时候各部门仍然是各自为政，在考核的压力上追求各自活动的成本最低，这可能是我国很多企业都存在的问题。这样做的结果，是降低成本的空间有限且极有可能导致短期行为，只有把降低成本置身于战略成本管理的空间中去，才能实现成本领先战略。鉴于 M 公司正处在一个快速发展的关键时期，有如下几点需要加强关注：（一）关注战略成本管理的长期性和整体性改进考核指标，关注各项价值活动的长期

37、绩效，避免部门在长期利益和短期利益上的失衡。同时，在加强战略成本管理思想培训的同时，采取组织结构改进、利用先进管理工具（如平衡计分卡）等方法促进各部门的有效沟通，真正做到在基于公司整体价值链分析的基础上寻求成本优势。（二）关注自己的核心竞争力只有基于核心竞争力之上的竞争优势才是战略性优势。对于 M 公司来说，只有基于核心竞争力之上的成本优势才是长期竞争优势。利用价值链分析降低成本的同时，要始终关注自己的核心竞争力，重视研发投入，增强创新能力和获取专利及知识产权。（三）关注虚拟企业虚拟企业也就是与处于价值链上的其他企业共同合作，强强合作、实现双赢，这是当前企业经营的一个趋势。在这个价值链上企业各

38、自发挥自己最大的优势环节，同其他各种有利的竞争资源相结合，弥补自身的不足和局限性，共同完成价值链的全过程，能够大幅度地降低成本，实现更多的利润。M 公司还应加快多形式战略联盟的建立，拓展虚拟企业的范围，在多变的全球竞争环境中抢占先机，构筑自己的成本优势。（四）关注全球价值链分析全球价值链分析有助于理解企业和国家在专业化生产或者专业化服务方面所带来的优势和劣势，为什么会影响企业参与全球市场的获利能力。处在全球价值链中的某些企业同样成功地进入了由发达国家垄断的知识密集型业务领域，如自我品牌的生产、设计、软件开发和专业化的包装等。M 公司实施国际化战略，对全球价值链分析应给予特别关注。（五）关注进出

39、壁垒在进行价值链分析以决定某一产业的进退时，还需要考虑以下因素：一是进入壁垒，如规模经济、资本需求、产品差别化、分销渠道、政府政策等；二是退出壁垒，如专用性资产、退出固定成本、内部战略、政府和社会约束、感情障碍等。33己对公司持续改进的看法，公司有专门的管理人员负责定期统计这些看法，对达到一定集中度的看法便通过相关程序予以实施，取得效果的便给予奖励。比如，2004 年，对一名首先提出某产品包装改进建议的生产线工人就给予了重奖，因为他的建议被采纳后降低了不少公司成本。（二）大力推行全面质量管理与传统质量管理不同的是，全面质量管理强调质量管理的范围应是全过程的质量控制，企业的每一名员工都要承担质量

40、责任。全面质量管理的宗旨是以最少的质量成本获得最优的产品质量。并且最低的质量成本可以在缺点为零时达到，因为对错误的纠正成本是递减的，所以总成本会保持下降的趋势，直至最后差错被消除。故全面质量管理的改进总是能降低成本，对于质量成本较高的企业来说，全面质量管理会是一个重要的成本动因，能给企业带来降低成本的重大机会。M公司一度在质量方面出现过严重问题，极大地影响了公司信誉，因质量问题导致成本上升。2002 年，M 公司致力于全面质量管理，建立质量体系，大力推行 6 西格玛、CMM（软件成熟度模型）等管理方法，目前公司质量目标已基本实现 4.5 西格玛水平、CMM5 级，通过了 ISO9001、TL9

41、000 等质量体系认证，质量成本已有显著下降。（三）流程再造流程的设置和安排是一个重要的成本驱动因素，合理的流程设置和安排会通过加速产品在企业内的流动以及提高工作效率而降低成本。流程再造是一种创造竞争优势的过程，在此过程中，企业重新组织它的生产与管理职能。在全球竞争压力下，许多企业都视流程再造为降低生产成本和管理成本的一种重要途径，同时也是对企业战略竞争优势的再思考。2002 年是 M 公司的“流程再造年”，对现有流程和体系结构进行重建，强调面向业务流程的管理，将业务的审核与决策点定位于流程执行的地方。一是将组织结构调整为“准事业部制+矩阵式团队”，建立扁平化组织，提高了组织的运转效率及对市场

42、的反应速度，强调团体合作精神。二是通过大 IT 系统、6 西格玛、CMM 等有效的流程管理第四节 M 公司的战略性成本动因分析在识别企业价值链作业的基础上，还应识别每一项价值作业的成本动因，通过控制成本动因以降低成本或增加顾客价值，建立可持续竞争优势。从笔者搜集的相关资料来看，M 公司对于执行性成本动因关注较结构性成本动因多。一、控制成本动因（一）追求全员成本意识的企业文化员工的主观因素是驱动企业成本的一个重要因素。比如，员工的成本意识、工作态度和责任感等，都是影响企业成本高低的主观因素，因而也可将其视为成本的驱动因素。从成本控制角度看，员工的主观因素具有巨大的潜力。企业文化为绝大多数员工认可

43、，员工凝聚力较强，这是 M 公司具有的优势之一。M 公司认为，以产品成本为主流的成本管理，不能保证公司的成本领先战略，只在当全局性的成本控制意识成为公司的一种文化，成为全员而不仅是管理层的行为准则，成本意识渗透到每个岗位、每个经营环节，才能真正实现成本领先战略。为此，M 公司通过学习、培训、内部活动等方式坚持不懈地努力培育公司成本文化，并使之成为公司文化的核心。M 公司成立了网上合理化建议系统，员工可以在该系统上发表自或客户，显示了作业如何消耗资源以及产品或客户如何引发作业。ABC将企业描述为一系列为满足客户需要的作业，这就克服了传统成本计算系统下间接费用责任不清的缺陷，使以前的许多不可控间接

44、费用在作业成本系统中变成可控。同时，作业成本法大大拓展了成本核算的范围，改进了成本分摊方法，及时提供相对准确的成本信息，为管理者管理作业以增强竞争能力、实现战略目标提供了信息。作业基础管理（Activity-based Management，简称 ABM）是利用 ABC 作为主要信息源而对作业进行的管理。ABM 是把管理重心深入到作业层次的一种新的管理观念，同时也是战略性成本动因分析的具体运用。它尽可能消除“不增值作业”，改进“增值作业”，优化“作业链”和“价值链”，最终增加“客户价值”和“企业价值”。从 ABM的实质来看，它的主要目标有两个：一是从外部客户的角度出发，尽量通过作业为客户提供更

45、多的服务；二是从企业自身角度出发，尽量从客户提供的服务来获取更多的利润。实施 ABC 和 ABM 可能带来的收益有：提供更为精确的成本，为定价策略提供相应的成本信息，加强对成本有效的管理和控制，坚持改善市场营销策略，提高产品的盈利性，产品和客户盈利性的有效分析，改善成本控制，提供准确的业绩指标。由于 ABC 和 ABM 辨别了增值作业、成本动因及为降低成本而改善过程的途径，它们对于成本领先战略至关重要，在国外一些大公司中（如惠普、先进电子等）取得了降低成本、盈利增长的良好效果，M 公司有效好的信息基础条件，可从某一事业部开始试行 ABC 和 ABM，探索适合自己的运行方式。35严重阻碍了公司发

46、展的步伐，比如质量事故、效率低下等；二是结构性成本动因是决定企业基础经济结构如长期投资等相关的成本动因，一经确定往往很难变动，同时，这些因素往往发生在生产开始之前，因此在既定的结构性因素下进行成本管理，会较少考虑变动这些因素；三是可能基于这样的考虑：对于结构性成本动因而言，并不是程度越高越好，而是存在一个适度的问题。比如说，企业的规模应适应其发展的需要而非越大越好；整合程度也非越高越好。但对于执行性成本动因而言，一般认为程度越高越好，例如，应尽量加强和鼓励员工的全面参与，健全全面质量管理体系。而且就企业而言，执行性成本动因总结的越多，将越有助于企业的成本管理。但是，由于结构性成本动因对于成本领

47、先战略具有极其重要的意义，比如规模、经验等，M 公司还应进一步加强对结构性成本动因的控制。同时，还应持续关注执行性成本动因的控制。（一）建立执行文化、完善考核制度和奖惩机制M 公司目前存在着执行力瓶颈问题，虽然流程改进了、规章制度也比较健全，但经常存在“令行禁不止”的情况，比如质量管理的流程和制度要求质量、职能、研发、事业部等部门的参与，但是各部门还是各做各的，交流较少，内部质量问题仍然时有发生。究其原因，内部缺乏一种执行文化，更深刻的原因是，考核不严、惩罚力度不够是导致执行不力的主要原因。（二）改进管理模式和组织结构M 公司目前大企业病表现明显，官僚成本高，资源共享差，内部甚至出现了“内部攻

48、关”一说。官僚成本指的是企业规模扩大以后而发生的协调沟通成本，这种成本往往是以降低效率为代价而发生的。因此对于 M 公司来说，如何选择集团管理模式，如何界定集团总部和下属部门之间的权责划分，如何对总部定位，各种管理职能如何划分，是目前尤需解决的问题，以最大程度的降低公司官僚成本。（三）试行作业成本法和作业基础管理作业成本法（Activity-based Costing，简称 ABC）与战略成本管理紧密相连，它根据产品或客户所消耗的资源，将资源分配给产品34工具，设计和优化公司的业务流程，缩短信息沟通的渠道和时间，尽可能利用 IT 手段实现信息的一次（集中）处理与共享使用。03 年，M 公司的净

49、资产收益率出现 4 年以来的首次上升，存货周转率、应收账款周转率等指标明显提高，通过流程再造在提高实际效率的同时，有效地降低了成本。另外，M 公司应用目标成本法和价值工程法管理产品设计成本，以市场为导向进行产品设计和技术开发，开发利用与上游供应商和下游顾客间价值链的联系，对处于衰退期的产品积极进军海外市场从而充分利用现有生产能力等等对战略性成本动因的控制，都体现在第三章内容中。二、结论与建议企业只有真正了解成本发生的前因后果，才能真正控制成本。传统成本管理只重视了有形成本动因，而忽视了无形成本动因。在传统成本管理观念中，像原材料、人工、制造费用等项目才是构成成本的主要因素，而产品的研究开发、市

50、场开拓、企业内部结构的调整等都与成本管理无多少关联。但事实上，一些有形的成本项目往往并不是影响成本的最主要因素，而一些传统成本管理未能考虑的因素，如企业规模、地理位置、产品的复杂性，甚至像厂房的规划布局、存货的内部传递及企业的管理制度等因素，都会对产品成本产生很大的影响。这些动因需要长期的积累才能形成，且一经形成就难以改变，因此更要强调从战略予以综合考虑。据国外的研究表明，企业在生产开始之前，已有 85%的产品成本成为约束成本，即一些结构性成本动因和执行性成本动因，实际上是影响企业成本的关键因素，而传统成本管理能产生影响的部分，只占总成本的 15%。班组经济核算、预算控制、定额成本控制、标准成

51、本控制、成本否决、比价采购等这些传统的成本管理方法在实践中取得了良好的效果，然而它们都是在 15的作业性成本上做文章。M 公司通过对学习标杆企业（如 AT&T、微软、海尔等企业）的学习，最近几年也强调对战略性成本动因的控制。笔者认为，M 公司之所以特别关注执行性成本动因，一是因为内部执行性问题比较突出，3739降低成本水平，通过充分研究产品的各部件降成本的空间，形成降低成本方案，并在过程中加以跟踪和实施。以下是具体案例：B 产品，是 M 公司起家的拳头产品，已经步入生命周期的成熟期。然而，在目前移动通信产品和终端通信产品红火的市场环境中，只有保持其持久的竞争力，才能避免从成熟期迅速走向衰落期的

52、命运。为此，M 公司在流程重组、突出产品线经营思路的基础上，成立了 B 产品经营团队，由市场、研发设计、采购、生产、销售的各个环节以及支撑部门（如财务、质量）的骨干员工组成，在产品总经理的组织和领导下，为产品的增值和战略定位出谋划策，并达成了“提高产品质量、降低产品成本，使传统产品产生最大效益”的一致目标。根据市场竞争状况和公司利润水平，经营团队提出了 03 年“B 产品每线成本降低 10 元，成本率降低 2 个百分点”的明确目标。为实现这一目标，经营团队通过价值链分析、成本动因分析、ABC分析等方法，确定了降低成本的具体措施。其中，主要应用了基于作业成本动因分析的成本因素控制法。竞争对手成本

53、系统设计 制造费用 采购价格 售前费用 售后费用研发设计 核算方法 采购周期 销售策略替代改版 材料成本 独家采购率 客户动态 客户动态结构优化 物流成本 采购成本图表 33 成本因素控制思路对成本的动因分析过程，是根据该公司目前的成本构成情况，确立了成本构成的几个关键点：材料成本、制造费用、物流成本，同时对每个关键点进行动因分析。产品的材料成本是由设计和采购两项动因决定的，产品成本的 80%是在设计阶段就已经决定的，因此设计层面的改进，包括器件替代、单板替代和机型结构的优化，能够大幅降低产品成本。采购成本的降低又可以进一步进行动因分析，一方面通竞争对手客户需求 产品研发 转产供应商采购销售维

54、护客户40过设计优化、采取替代方案，降低材料的独家采购率，另一方面对成本比重较大的材料，主动出击充分掌握供应商信息，迫使供应商降低价格。制造费用分摊方法的选择，也是影响产品成本的动因。物流成本，不直接反映在财务报表上，但却间接地对产品成本产生影响，例如存货的跌价损失和报废以及不及时采购、供货而导致的有形和无形的损失。基于系统的成本动因分析后，确定了成本因素控制的内容：1、器件替代、单板替代和机型结构优化；2、降低独家采购率，降低 OEM 套料的采购比例；3、设置消耗定额，降低物料消耗，降低退货损失；4、尽量降低制造费用的公摊部分，合理分摊制造费用；5、降低存货水平，从而降低跌价损失等。在具体执

55、行上：通过大量发货材料包括器件级和单板级的数据整理，确定了材料成本降低环节中，应首要关注单板。用户板在 B 产品的整体硬件成本中，占到近 50%。根据价值工程法的原理，在满足产品功能的情况下，应尽可能简化设计降低成本，因此采取了设计新的共享外围器件、提高密度、开发新型用户板、简化结构等设计改进方案。03 年用户板的每线成本降幅达 30%以上。经营团队还根据重点顺序，对其它单板进行了设计改造，并实时跟踪降低成本进展，为公司节约了数百万元。在机型优化方面，主要采取了高密度用户层等方案，在提高功能的同时又降低了成本。在采购成本方面，V10.0 零配件的种类独家率从 43%下降到目前的 30%。A10

56、-A 零配件的种类独家率从 42%下降到 17.6%。独家率的降低减少了采购成本上升的风险。对比重较大的物料消耗，将待处理库的一些物料进行重复利用，降低了物料消耗的比例。在物流成本方面，通过物流优化，降低了产品线的存货水平，从而降低生产成本。配合产品经营团队的降低成本具体措施，财务经理每月反馈降低41成本执行情况，提供成本月报，包括成本率分析、典型配置成本趋势分析、主要单板材料成本每月变动、制造费用构成情况、独家采购率以及未来成本预测、异常合同成本等内容，并设置了一系列量化指标，包括材料成本率、生产成本率、制造费用率、赠送合同率、非正常合同率以及亏损合同率等，为产品决策提供信息支持。通过上述的

57、努力，03 年 B 产品顺利实现了成本降低目标。三、结论与建议由于生产设备、方法、技术等生产条件与产品式样等在设计阶段几乎都已确定，一般而言，产品设计阶段就决定了产品 75%90%的成本，从这个意义上来说，成本不是制造出来的，而是设计出来的，因此强调产品设计阶段降低产品成本具有非常重要的意义。日本企业应用目标成本法和价值工程法控制设计成本取得了极大的成功，尽管欧美企业在成本管理方面也采取了很多举措，但还是无法达到日本企业的高度。根据 M 公司的设计成本管理实际，结合日本企业取得的成功经验，有如下启示：（一）目标成本是成本的主动设计，而非被动接受。日本企业成本管理体系最显著的特点是在新产品的设计

58、之前就事先制定出目标成本，而这一目标成本成为产品从设计到推向市场的各阶段所有成本确定的基础。成本计划人员制定目标成本时，是以最有可能吸引潜在消费者的水平为基础，其它一切环节都以这一关键判断为中心。M 公司在项目可行性阶段，尽管对项目的目标成本有一个整体的估算，在项目完成后会对配置成本进行测算，对比预计成本，对项目进行评价，但在整个设计阶段，成本经常是被动地接受，而非主动的设计。目标成本法、价值工程法既可用于对现有产品的管理，还应更多应用于新产品的设计中，以获得竞争优势。须注意的是，采用目标成本法的正确策略是通过成本领先战略尽可能降低实现差异化过程中的成本。（二）目标成本是生命周期的目标成本。目

59、标成本包括了产品的未来制造过程的采购成本、设备等投入的38一、M 公司设计成本控制系统产品设计阶段控制的成本包括开发成本、制造成本、使用成本，如下图所示：图表 32 设计成本控制系统图中的成本控制系统描述了设计阶段应控制的成本，主要由三个部分构成：1）产品开发费用，是指在产品研发阶段发生的费用，包括人工、固定资产、研发材料以及其它开发费用。2）产品制造成本，是指根据产品研发设计发生的制造成本，包括产品设计成本和产品固定成本。产品设计成本属于产品变动成本，是指与产量呈正相关变动的成本。产品固定成本主要是指与产量无关的成本，如产品制造所需要的设备、培训等成本。产品在设计阶段也必须考虑到产品的固定制

60、造成本，如果产品的毛利无法补偿产品的固定成本，将不能获得利润。3）产品使用成本，产品的使用成本部分是客户的成本，但必须在设计阶段予以考虑，否则产品将不会有市场竞争力。二、目标成本法与价值工程法在 M 公司的应用M公司应用目标成本法和价值工程法降低成本，取得了一定效果。比如其 B 产品一般会根据当年的有效值目标，推算出本年度每线目标设计成本目标系统产品开发费用 产品制造成本产品使用成本产品设计成本 产品规模成本单位产品变动成本产品固定成本配置成本一次成本经常成本安装调试质量成本维护管理人工费用固定资产研发材料其它费用43的调整有关。M 公司非常注重产品的创新和自主知识产权的拥有，通过新技术的使用、新产品的开发来确立自己的竞争优势，研发成本占销售收入的比重较大，因此，加强研发成本管理非常必要。一、M 公司研发成本管理的主要内容（一）低成本尝试原则低成本尝试包括五层意思：第一层是指对于各种可能出现的、已经形成一定热点的技术或产品，不管其市场前景最终如何，在没有足够的证据否定之前，不放弃