《税收筹划与财务管理》(总字第三十七期)

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1、编号：时间：2021年x月x日书山有路勤为径，学海无涯苦作舟页码：第43页 共43页企业税收筹划与财务管理文章精选2008年第10期北京大成方略纳税人俱乐部Beijing Dachengfanglue Taxpayer Club本资料内容主要选自报纸、杂志及网络免费资料，仅供俱乐部会员阅读学习目 录 （2008年第10期 总字第三十七期）2008年5月16日1、科学理解和应用税收筹划-32、税收筹划：莫在刀锋上跳舞-103、追加投资的税收筹划案例-134、建筑安装企业筹划 牢记“分”字诀-175、企业建立年金要注意税收政策变化-216、外企所得税优惠取消后的税务处理-247、租赁会计处理与税务

2、处理的差异（上）-268、租赁会计处理与税务处理的差异（下）-309、企业为职工缴纳保险费如何进行处理-3410、外购软件确认：无形资产还是固定资产-39一、税收筹划科学理解和应用税收筹划 税收筹划是纳税人在法律许可的范围内，如何依托税收法规，巧妙地运用税收杠杆，通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择，达到既减轻自身税赋，又符合国家税收政策导向，使纳税人获得“节税”的税收利益的合法行为。税收筹划在我国还是一个新鲜事物，目前，越来越多的学者正在对税收筹划的基本理论问题和基本实践问题予以探讨，已成为现代企业财务管理的一项重要内容。税收筹划离不开会计常识，与会计的基本业务和职能密不可分，

3、会计人员不仅是纳税的核算和纳税的申报缴纳者，还应是纳税的科学筹划者，因而，科学地理解和应用税收筹划，成为现代企业制度下，现代会计的一项新的重要任务。 一、科学地理解税收筹划 1.税收筹划是现代企业财务管理的重要内容 企业财务管理就是利用价值形式对企业的生产经营运动进行综合性管理，最大化降低包括税收负担在内的支出和成本，以提高企业整体经济效益。税收筹划是企业通过利用各种有利的税收政策对企业的经营管理、投资、筹资等涉税事项事先做出适当安排，以达到少纳税、递延纳税，甚至免除自身税收负担的目的，通过税收筹划，使企业整体利益得到提高、税后利润最大，是实现现代企业财务管理目标的有效途径。开展税收筹划不仅要

4、以丰富的财务会计理论知识作基础，而且要熟悉与税收相关的法律、法规，还要充分考虑国家的政策导向，将财务管理知识应用到其中，才能进行准确有效的税收筹划。这就对我们现代企业的财会人员提出了较高的要求，充分发挥财务管理的职能，科学地理解和应用税收筹划。 2.税收筹划与偷避税的区别 税收筹划在中国的发展可以归纳为三个阶段：一是税收筹划与偷税分离阶段，二是税收筹划与避税相分离阶段，三是税收筹划系统化发展阶段。因此，一谈到税收筹划，我们往往就会联想到偷税、避税，而真正意义上的税收筹划既不同于避税，更不是偷税。 税收筹划与偷税区别。税收筹划与偷税行为比较容易界定清楚。虽然税收筹划与偷税的目的是一致的，即都要使

5、企业的税负最小化，但税收筹划与偷税存在本质的区别，那就是前者是合法的，而后者是违法的。偷税是有意采取各种不公开的手段，隐瞒真实情况，欺骗税务机关的行为。按照税收征管法第六十三条的规定，偷税的手段主要有以下几种：一是伪造（设立虚假的账簿、记账凭证）、变造（对账簿、记账凭证进行挖补、涂改等）、隐匿和擅自销毁账簿、记账凭证；二是在账簿上多列支出（以冲抵或减少实际收入）或者不列、少列收入；三是不按照规定办理纳税申报，经税务机关通知申报仍然拒不申报；四是进行虚假的纳税申报，即在纳税申报过程中制造虚假情况，比如不如实填写或者提供纳税申报表、财务会计报表及其他的纳税资料等。这些偷税行为违法地减轻了自己的纳税

6、义务，减少了政府的财政收入，是税法所禁止的行为；对偷税者是要追究法律责任的。而税收筹划是在法律许可的范围内，对多种纳税方案进行比较，按税负最轻择优选择，不仅符合纳税人的利益，也体现了政府的政策意图，是税法所鼓励与保障的。 税收筹划与避税的区别。税收筹划与企业避税行为的界限较为模糊。避税可以分为合法避税和非合法避税两类。合法避税是指符合政府税收立法意图，以合法的方式对各种纳税方案进行比较，避重就轻，减少其纳税义务的行为；或者是利用税法的漏洞来规避或减轻税负，纳税人在法律允许的范围内选择税负最轻的行为是纳税人的基本权利，符合“法不禁止即可为”的原则，也就是合法的。非合法避税就是指偷税、骗税等违法行

7、为，是不合法的。因此，合法避税符合税收筹划是“合法” 的这一基本特征，税收筹划包括合法的避税行为，不包括非合法避税行为。 二、税收筹划的基本方法及应遵循的原则 会计政策的可选择性为纳税筹划提供了空间，每个纳税人都可以开展税收筹划，也能够进行税收筹划。从计税依据到纳税地点的选择，从某一税种到企业应纳的所有税种，从税收筹划点到筹划技术的运用，从纳税人应承担的业务到享有的权利，从国内税收到涉外税收等所有应纳税种进行综合筹划，还可以对购进、销售、租赁、资本、融资、投资、利润分配和留存等各个环节应纳各税的税负状况等都可以进行筹划和操作。会计人员如何应用现行法律、法规进行税收筹划，是一项技术层次很高的业务

8、，在筹划过程中，除应具备较熟悉、全面的会计业务能力和娴熟的会计处理技巧，还应懂得和遵循一些基本的方法和原则，才能保证税收筹划预期目标的实现。 1.保证账证的完整性和合法性。合法的税收筹划是建立在财务会计人员严格依照财务会计制度和税收法规政策进行会计核算和纳税申报基础之上的。企业应纳税额要得到税务机构的认可，而认可的依据就是检查企业的账簿凭证。完整的账簿凭证，是税收筹划是否合法的重要依据。如果账簿凭证不完整，甚至故意隐藏或销毁账簿凭证就有可能演变为偷税行为，导致被罚款，还会使企业蒙受不可挽回的巨大损失。因此，保证账证的完整性和合法性，是会计人员在税收筹划中应懂得和遵循的最基本的方法和最重要的原则

9、。 2.税负最轻服从于整体效益最大。企业税收筹划要从整体税负来考虑，企业税负的减少，并不等于整体收益的增加，当企业面临多种税收选择时，应选择纳税不一定是最少但总体收益最多的方案。税收负担虽然是企业负担非常重要的方面，但仅仅是企业负担的一个方面，并非全部。任何一项筹划方案都有其两面性。随着某一项筹划方案的实施，纳税人在获取部分减轻税负利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案相应的收益机会。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该筹划方案才是合理的；当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是失败的。一项成功的纳税筹划必然是多种方案的优化选择。我们不能

10、简单地认为税负最轻的方案就是最优的，一味追求税收负担的降低往往导致纳税人总体利益的下降。因此，税负最轻必须服从于整体效益最大的原则。 3.合理适当地安排应税所得（收入）的归属。合理分散所得是企业减少应纳税所得额继而减少应纳所得税额的有效方法。会计人员可以对企业应税所得实现的时间、来源、归属种类以及所得的认定等作出适当合理的安排，以达到减轻所得税税负或递延纳税的目的。税法对于不同时间实现的所得、不同来源的所得、不同性质的所得所征收的税收往往是不同的。因此，如果企业把实现所有者权益最大化作为税收筹划的目标，能在法律所允许的范围内适当安排应税所得的归属，就有可能实现降低企业所得税的负担。 4.费用充

11、分计列或延后摊销的灵活应用。费用的充分计列或延后摊销，影响的是企业应纳税所得额继而影响应纳所得税额，会计人员在实际工作中应根据企业的具体情况灵活应用。 在企业效益较好时，应采用充分计列的方法，减少当期应税所得额。凡税法规定可列支的费用、损失及扣除项目应充分列扣。充分计列一般有四种途径：一是适当缩短以后年度必须分摊的费用的期限，如可对某些设备采用加速折旧法，缩短无形资本摊销期限；二是以公允的会计方法增加损失或费用，如在通货膨胀较严重时期，可对原材料的成本采用后进先出法计价等；三是改变支出方式以增加列支损失和费用；四是增加或避免漏列可列支的扣除项目。充分计列所减轻的主要是企业所得税，因为企业所得税

12、是对净所得征税，充分计列了各种费用、损失和扣除项目就相应降低了应税所得和企业所得税，也就达到了税收筹划的目的。当然，这里所谓的“充分”是指在法律所允许的限度内，而并不是说可以任意地“充分”，否则就可能演变为违法避税或者偷税。 在企业当期效益不太好时，并预期以后年度的效益会有明显好转，可采用延后摊销费用的方法，避免当期出现严重亏损，造成以后年度难于弥补。如企业在筹建期间发生的开办费，可在开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除，若企业当期效益不太好，可将开办费用在超过5年的期限进行摊销，减少当期亏损额。因为亏损额只能在以后5个年度内弥补，超过5年则不能用企业的税前所得申请弥补。

13、5.充分利用国家税收优惠政策和减免规定。利用各种税收优惠政策和减免规定进行税收筹划，这种方式具有较好的节税效果，而且风险很小。因为税收优惠政策都是国家所鼓励的行为，是符合国家税收政策的，也正是国家利用企业强烈的节税愿望，使用税收杠杆来调整纳税人的行为，从而实现税收的宏观经济管理职能，对社会经济产生良性的、积极正面的引导作用。比如，现在开发中西部地区有税收优惠，企业可以把一部分产业移到中西部地区，以利用税收优惠，获得税收收益。要做到这一点，就要求会计人员熟悉精通国家的税收优惠政策和减免规定，并能灵活应用。 6.正确组合企业的投资结构。对投资者来说，投资决策就必须考虑税收政策因素对投资收益的影响，

14、通过资本结构的合理搭配来实现减轻税负的目的。企业投资的资金来源于负债和所有者权益两部分。按照税法规定，纳税人在生产、经营期间所形成的负债利息支出可以在税前扣除，享有所得税利益。而股息是不能作为费用列支的，只能在企业的税后利润中进行分配。因此，合理地组合企业负债和所有者权益资金在投资中的结构，可以降低企业税负，最大限度的提高投资收益。 7.正确选择企业的机构设置。企业组织形态不同，纳税义务有所不同，税负轻重也不同。因而税收筹划要考虑企业的组织形态，包括企业性质、从属机构、注册地点等方面的筹划。如从企业设立的从属机构来看，企业的从属机构主要包括子公司、分公司和办事处。这三种形式的从属机构在设立手续

15、、核算和纳税形式以及税收优惠等方面是不同的。子公司虽是独立法人，设立手续复杂，独立核算和缴纳所得税等，但可以享受当地的税收优惠政策；而分公司和办事处则设立手续简单，不独立核算，也不独立缴纳所得税，由总公司汇总缴税，税负较轻，但不享受税收优惠政策。因此，在进行税收筹划时，应该根据具体情况进行分析，选择使企业获得最大利益、税负较轻的方案实施。 以上基本方法和原则需要在税收筹划的过程中综合考虑，综合运用，综合权衡，趋利避害。并且，以上基本方法都必须在法律所允许的限度内，以合法为出发点，最后所设计出来的方案也必须接受合法性的检验，这也是税收筹划人员应承担的责任。只有具备合法性的筹划和设计才属于税收筹划

16、，否则，所谓的筹划就可能属于偷税与违法避税的预备行为。 总之，税收筹划既然是对税收活动的一种策划，那就值得研究探讨，精心设计，搞好相关的财务预算和支出安排。同时还应看到，税收筹划是一种综合性很强的管理活动，它将财政、财务、法律、统计以及运筹学等诸多方面的知识融合在税收活动中，将国家的经济政策和企业的现实情况相结合，其复杂性和多样性可想而知。因此，财会人员应该在理解和掌握一些基本方法的基础上，应用丰富的财务会计理论知识，开展适合纳税人自身特点的税收筹划，完成时代赋予我们的新任务。(来源：中国税网 作者：熊开银)税收筹划：莫在刀锋上跳舞 税收筹划又称纳税筹划、税务筹划，其本质是指纳税人在现行税制条

17、件下，通过充分利用各种有利的税收政策，适当安排投资行为和业务流程，通过巧妙的财务协调和会计处理，合理地安排纳税方案，在合法的前提下，以实现税后利益最大化为目标的涉税经济行为。随着税收筹划被越来越多的人所接受，各种形式的税收筹划活动已在各地悄然兴起。但是税收筹划所蕴含的风险却没有得到人们足够的重视。由于税收筹划的固有特点经常在税收法规规定的边缘操作，这就必然蕴含着很大的操作风险。税收筹划的风险，实质上就是税收筹划活动因各种原因失败而付出的代价。具体来说，税收筹划风险主要包括以下方面：一是决策者存在认识误区，片面认为税收筹划是财务人员的事情，与其他部门无关，或认为只要与税务局的关系好，有事可以通过

18、疏通摆平等，盲目操作，很容易形成纳税风险。二是不依法纳税的风险，即企业日常的纳税核算从表面或局部看是按规定操作了，但是由于对有关税收政策把握不到位，实质上形成偷税，从而遭受税务处罚。三是在系统性税收筹划过程中对税收政策的整体性把握不够，形成税收筹划风险。如在企业改制、兼并、分设过程中的税收筹划涉及多种税收优惠，如果不能系统理解，就很容易出现筹划失败的风险。四是对有关税收优惠政策的运用和执行不到位的风险，如因“四残”人员比例不足而享受了福利企业优惠，因利用再生资源的比例不足而享受了有关环保方面的税收优惠等。此外还有筹划成果与筹划成本得不偿失的风险，如对企业的情况没有全面比较和分析，或者筹划方向与

19、企业的总目标不一致，从表面上看有成果，而实际上企业并没有从中得到实惠等。税收筹划风险是客观存在的，企业在进行税收筹划时一定要树立风险意识，认真分析各种可能导致风险的因素，积极采取有效措施，预防和减少风险，避免落入偷税逃税的陷阱，从而达到税收筹划的目的。具体防范措施包括：第一，树立税收筹划的风险意识，立足于事先防范。作为从事税收筹划的专业人员首先要树立税收筹划的风险意识，在接受委托时，要向委托人和接受筹划的纳税人说明税收筹划的潜在风险，并在委托合同就有关风险问题签署具体条款，从而对风险有一个事先约定，减少可能发生的经济纠纷；在进行税收筹划过程中，要注意相关政策的综合运用，从多方位、多视角对所筹划

20、的项目的合法性、合理性和企业的综合效益进行充分论证。作为委托人和纳税人本身也要对税收筹划的风险有正确的认识，应该缴的税还是要缴的，税收筹划只能在一定的政策条件下，并且在一定的范围内发生作用，不能对其要求过高。第二，及时、系统地学习税收政策，准确理解和把握税收政策的内涵。为了能够及时调节经济体现国家的产业政策，税收政策处于不断变化之中，税收筹划从某个角度讲，就是利用税收政策与经济实际适应程度的不断变化，寻找纳税人在税收上的利益增长点，从而达到利益最大化。因此，进行税收筹划就是要不断研究经济发展的特点，及时关注税收政策的变化趋势。此外，要注意全面把握税收政策的规定性，切勿抓住一点，不及其余，否则也

21、会功亏一篑。事实上，全面、准确地把握政策是规避税收筹划风险的关键。第三，加强与当地税务机关的联系，充分了解当地税务征管的特点和具体要求。进行税收筹划，由于许多活动是在法律的边界运作，税收筹划人员很难准确把握其确切的界限，有些问题在概念的界定上本来就很模糊，比如税收筹划与避税的区别等，况且各地具体的税收征管方式有所不同，税收执法部门拥有较大的自由裁量权。这就要求从事税收筹划者在正确理解税收政策的规定性，正确应用财会知识的同时，随时关注当地税务机关税收征管的特点和具体方法。事实上，如果不能适应主管税务机关的管理特点，或者税收筹划方案不能得到当地主管税务部门的认可，就难以体现它应有的收益。第四，贯彻

22、成本效益原则，实现企业整体效益最大化。企业在选择税收筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证税收筹划目标的实现，任何一项筹划方案的实施，纳税人在获取部分税收利益的同时，必然会为实施该方案付出税收筹划成本，只有在充分考虑筹划方案中的隐含成本的条件下，且当税收筹划成本小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理的和可以接受的。企业进行税收筹划，不能仅盯住个别税种的税负高低，要着眼于整体税负的轻重。一项成功的税收筹划方案必然是多种税收方案的优化选择的结果，优化选择的标准不是税收负担最小而是在税收负担相对较小的情况下，企业整体利益最大。另外，在选择税收筹划方案时，不能把眼光仅盯在某一时期纳税最少的方案

23、上，而应考虑服从企业的长期发展战略，选择能实现企业整体效益最大化的税收筹划方案。第五，借助“外脑”，聘请税收筹划专家，提高税收筹划的权威性和可靠性。税收筹划是一门综合性学科，涉及税收、会计、财务、企业管理、经营管理等多方面知识，其专业性相当强，需要专业技能较高的专家来操作。因此，对于那些综合性的、与企业全局关系较大的税收筹划业务，最好是聘请税收筹划专业人士如注册税务师来进行，进一步降低税收筹划的风险。（来源：中国税务报 作者：任琳芬）追加投资的税收筹划案例 一家刚成立两年多时间的外商投资企业，按照成立初期章程中规定的分段投资、分期投产的经营思路，中外双方准备于近期投入资金进行二期工程建设。由于

24、一期工程公共设施投资已经完成，因此二期工程只要投入少量的资金、设备就能产出大量的效益，且按照协议规定，他们还将投入三期、四期工程。为此，公司老总喜上眉梢。 在为他高兴之余，笔者问道：“二期工程投产后，你们的经营利润将大幅上扬，你公司前两年免税期已经到期，从今年开始，你们将进入所得税的减半征收期，三年后进入正常征收期，按照你们公司的发展势头，后几年的税收负担将日益增加，仅所得税一项就会增加不少，你有没有考虑对二期工程作配套的纳税筹划？”该公司老总听了这些话后，觉得非常重要，郑重地问：“你有什么办法解决这一矛盾？二期工程的投资还有什么税收文章可以做？” 类似上述情形的外商投资企业各地不在少数，在两

25、年的免税期中，他们并未感觉到税收负担的压力，但一旦进入减半征收或正常征收期，就明显地感觉到税收成本对企业发展带来的巨大压力。但高额投资回报是所有商家的最大追求，眼看着中国市场巨大的投资利润，又有哪个商家不愿意追加投资呢？但追加投资过程中细小的差别，将导致巨大的税负差异，这又有多少商家明白呢？ 就拿上述外商投资企业为例，由于该企业已经享受了所得税两年减免的税收优惠政策，如果企业按照一个公司一套账的惯例，把一、二期工程的生产经营收入及费用支出合并记账，随着后三年减半征收期的来临及税收优惠政策期的结束，使公司的实际税负大大增加，到工程的第三、第四期，可能由于规模的不断扩大，税收成本、管理成本、工资成

26、本等各种成本、费用的不断扩张，造成骑虎难下的尴尬局面。反之如果该企业用足用活税收优惠政策，在二期工程投入之初，把一期建成投产、经营部分和二期建成投产、经营部分的投资、费用以及生产经营收入、所得，按照合理的、税务机关批准的办法加以划分，分别设立账册进行核算，依照税法规定，可以分别计算减免税期限。这意味着由于二期投入而生产的利润可以重新享受所得税优惠政策，从而把一大块应税利润转化为免税利润，使税收优惠 笔者进一步提醒企业的经营者，在上述案例的筹划过程中，我们始终处于这样一个大前提之下：分段投资的额度在企业成立初期的章程合同中已明确列入。假使企业在成立初期章程合同规定的投资总额中不包含后续投资的额度

27、，以后若再追加投资，则不属于政策的享受范畴。因此，笔者认为：专业性的纳税筹划也可以说是用最有利的合理合法的方法对生产经营的预先安排，谁安排得早，谁就能尽早获得更大的经济效益。 投资的税收筹划是一项系统工程，它牵涉到企业自身情况的分析、各地区优惠政策的分析、投资形式、注册地点、财务核算形式的确定、税收负担的测算、纳税方案的拟定和最佳方案的选择等等，涉及政策面广、实务性强、个性特出，企业获益也比较显著。由于投资筹划的系统性和复杂性，因此无法用一个案例来概括投资筹划的整个过程，但也可以从下述不同投资形式的选择比较案例中窥探到投资筹划的端倪： 案例：某内资企业准备与某外国企业联合投资设立中外合资企业，

28、投资总额为6000万元，注册资本为3000万元，中方1200万元，占40%，外方 1800万元，占60%中方准备以自己使用过的机器设备1200万元和房屋建筑物1200万元投入，投入方式有两种： 一、以机器设备作价1200万元作为注册资本投入，房屋、建筑物作价 1200万元作为其他投入。 二、以房屋、建筑物作价1200万元作为注册资本投入，机器设备作价 1200万元作为其他投入。 上述两种方案看似字面上的交换，但事实上蕴含着丰富的税收内涵，最终结果也大相径庭。 方案一，按照税法规定，企业以设备作为注册资本投入，参与合资企业利润分配，同时承担投资风险，不征收增值税和相关税金及附加。但把房屋、建筑物

29、直接作价给另一企业，作为新企业的负债，不共享利润、共担风险，应视同房产转让，需要缴纳营业税、城建税、教育费附加及契税，具体数据为：营业税60万元，城建税、教育费附加6.6万元，契税36万元（由受让方缴纳）。 方案二，房屋、建筑物作为注册资本投资入股，参与利润分配，承担投资风险，按国家税收政策规定，可以不征收营业税、城建税及教育费附加，但需要缴纳契税（由受让方缴纳）。同时，税法又规定，企业出售自己使用过的固定资产，其售价不超过原值的，不征收增值税。 方案二中，企业把自己使用过的机器设备直接作价给另一企业，视同转让固定资产，且其售价一般达不到设备原价，因此，按政策规定可以不征收增值税。其最终的税收

30、负担：契税=12003%=36（万元）（由受让方缴纳）。 从上述两个方案的对比中可以看到，中方企业在投资过程中，虽然只改变了几个字，但由于改变了出资方式，最终使税收负担相差66.6万元。这只是投资筹划链条中的小小一环，对企业来说，投资是一项有计划、有目的的行动，纳税又是投资过程中必尽的义务，企业越早把投资与纳税结合起来规划，就越容易综合考虑税收负担，达到创造最佳经济效益的目的。（来源：中国税网）建筑安装企业筹划 牢记“分”字诀 混合销售行为，是指销售行为同时涉及增值税应税货物和非增值税应税劳务（属于营业税征税范围的劳务活动），即在同一项销售行为中既包括销售货物又包括提供非应税劳务。其特点是销售

31、货物与提供非应税劳务的价款同时从一个购买方取得。增值税暂行条例实施细则规定：对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税。 建筑安装业就存在这种混合销售行为：生产销售铝合金门窗、玻璃幕墙的企业、企业性单位及个体经营者，在销售铝合金门窗、玻璃幕墙的同时负责安装的，属于混合销售行为，对其取得的应税收入征收增值税。由于这类企业发生的安装收入大部分是由人工劳务产生的，没有进项税作为抵扣，所以其增值税税负比较重。 注意事项 针对上述实际情况，国家税务总局出台了关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发20

32、02117号），对纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务征收增值税、营业税的划分作出明确规定，对符合条件的纳税人，其销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税；提供建筑业劳务取得的收入征收营业税。 对于国税发2002117号文件，纳税人应注意理解以下几点： 纳税人开展经营活动时，签订的是建设工程（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程）施工总包和分包合同，这里强调的是签订建设工程施工合同。 同时符合以下两个条件时，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税；提供建筑业劳务（不包括应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税： 具备建设行政部门批准的建

33、筑施工（安装）资质； 签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。 这表明纳税人必须同时具备上述条件才可以分别征收增值税、营业税，如果不同时具备以上条件，对纳税人取得的全部收入征收增值税。所以，纳税人如果涉及此类业务，应先办理资质证明，并且在签订合同时单独注明建筑业劳务价款，否则其收入要全部征收增值税。 如果将建筑业务分包或转包给其他单位和个人，对其销售的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税；同时，签订总承包合同的单位和个人应扣缴提供建筑业劳务（分包和转包）的单位和个人取得的建筑业劳务收入的营业税。如果签订分包或转包合同，总承包人应履行代扣代缴义务。 如果分包人是销售自产货物、提供

34、增值税应税劳务并提供建筑业劳务的单位和个人，总承包人扣缴建筑业营业税时的营业额为除自产货物、增值税应税劳务以外的价款。 即扣缴营业额分包额自产货物、增值税应税劳务的价款。 除上述规定以外的分包人，总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为分包额。 也就是说，扣缴营业额分包额。 纳税人应明确自产货物的范围是指：金属结构件，包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品；铝合金门窗；玻璃幕墙；机器设备、电子通讯设备；国家税务总局规定的其他自产货物。 纳税人是指从事货物生产的单位或个人，这里强调是货物生产的纳税人。 纳税人销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务，应向营业税应税劳务发生地

35、的地方税务局提供其机构所在地主管国家税务局出具的纳税人属于从事货物生产的单位和个人的证明，劳务发生地地方税务局根据证明按有关规定征收营业税。若没有证明的，劳务发生地税务机关可以按规定就收入全额征收营业税。 实例分析 通达公司是一般纳税人，生产钢结构并附带安装，所有的收入都开具增值税发票，2002年1-8月销售钢彩板收入800万元，建筑安装收入200万元，采购原材料600万元。通达公司在税务师事务所的税收筹划指导中了解到，如果分别核算增值税和营业税，可以降低纳税成本，但必须同时符合国税发2002117号文件所列的两个条件，该公司为此办理了建筑资质，并在2002年9月1日后签订的建设工程施工合同中

36、单独注明建筑安装收入（共200万元）。第四季度，该公司销售钢彩板收入800万元，采购原材料600万元。这样，我们来对比一下该公司筹划前后的税负： 从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，以从事货物的生产、批发或零售业务为主，兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生混合销售行为，视为销售货物，征收增值税。 2002年1-8月，通达公司销售钢彩板属于增值税的范畴，销售钢彩板和收取的安装费是因同一项销售业务而发生的，是一种混合销售行为，因此安装费并入彩板价款一并缴纳增值税。 应纳增值税（800200）17%60017%68（万元） 通达公司税负为6.8%（68100010

37、0%）。 2002年9月后，通达公司办理了建筑业施工资质，同时在签订建设工程施工合同中单独注明建筑业劳务价款，可以分别开具增值税发票和建筑业发票，分别核算增值税、营业税。 其应纳增值税80017%60017%34（万元） 应纳营业税2003%6（万元） 通达公司合计缴纳税金34640（万元），税负为4%（401000100%）。 通达公司发生的经营业务是相同的，但由于进行税收筹划，2002年9月后发生业务产生的税金比2002年1-8月产生的税金减少684028（万元），税负降低了2.8%.（来源：中国税网）企业建立年金要注意税收政策变化 企业所得税法实施后，有关年金的税收政策成为不少企业关注的

38、话题。近来，不少税务师事务所接到企业的咨询电话。业内有多年执业经验的注册税务师提醒企业关注税收政策变化，正确开展税收筹划，同时指出了企业建立年金制度时应注意的一些事项。 企业年金，是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，为建立多层次的养老保险制度，更好地保障企业职工退休后的生活，完善社会保障体系，自愿建立的补充养老保险制度，是我国养老保险体系的重要组成部分。 年金的列支依据有五个方面：1.国务院关于完善城镇社会保障体系的试点方案（国发200042号）规定，企业年金实行基金完全积累，采用个人账户方式进行管理，费用由企业和职工个人缴纳，企业缴费在工资总额4%以内的部分，可从成本中列支。2.

39、财政部关于企业为职工购买保险有关财务处理问题的通知（财企200361号）规定，非试点地区的企业，补充养老保险费从应付福利费中列支，但不得因此导致应付福利费发生赤字。3.国家税务总局关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知（国税发200345号）规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险可以在税前扣除。企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于3年的期间内分期均匀扣除。4.国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知（国税发200656号）

40、明确，列支在应付福利费中的符合税收规定标准的补充养老保险也作为纳税调减项目列示，可在税前扣除。 税务师认为，企业年金之所以为企业看好，很大程度上是由于企业年金可以成为企业开展税收筹划的工具。因此，企业需要密切关注年金相关税收政策的变化。 企业所得税法实施前，企业年金可享受的一项税收优惠是企业缴费部分在工资总额4%以内的部分允许税前扣除。企业所得税法实施后，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 同时取消了计税工资标准，规定企业发生的合理的工资、薪金，准予扣除。也就是说，目前企业通过建立年金制度，在企业所得税前扣除的企业年

41、金，从今年起通过工资、薪金方式支出，同样可以税前扣除。因此，年金原有税前扣除优惠很可能失去意义。 在个人所得税方面，企业职工最希望从企业年金中获得的优惠是免除个人所得税。财政部、国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知（财税200610号）第一条规定，企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。因此，无论是企业还是个人缴付的补充养老保险即企业年金，都要并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。正是由于此项规定，目前争取企业年金个人缴费部分免个税

42、政策已经行不通。 尽管遭遇税收优惠“瓶颈”，但基于年金在吸引人才、留住人才方面的积极作用，不少企业仍打算建立年金制度。对此，税务师提醒准备建立年金制度的企业注意以下事项：第一，建立企业年金须符合一定条件，即依法参加基本养老保险并履行缴费义务，具有相应的经济负担能力，已建立集体协商机制。 第二，企业年金方案应当报送所在地区县以上地方人民政府劳动保障行政部门。 第三，企业年金缴费每年不得超过本企业上年度职工工资总额的1/12.企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的1/6.第四，职工在达到国家规定的退休年龄时，可以从本人企业年金个人账户中一次或定期领取企业年金。职工未达到国家规定

43、的退休年龄的，不得从个人账户中提前提取资金。出境定居人员的企业年金个人账户资金，可根据本人要求一次性支付给本人。 第五，企业为员工建立企业年金基金，必须全额并入当月个人“工资、薪金所得”计算缴纳个人所得税。对于总机构为所属单位统一办理企业年金缴付手续的，所属单位应当在向总机构上缴企业年金费用时，按总机构有关规定分解为每个员工的收入，且并入当月“工资、薪金所得”计算扣缴个人所得税，并向当地地税机关申报入库。否则，当地地税机关可按照企业上缴费用额平均分解为每个员工的收入征收个人所得税，或采取其他合理的办法确定征收个人所得税。（来源：中国税网 作者：王占伟）二、财务管理外企所得税优惠取消后的税务处理

44、 企业所得税法及其实施条例施行后，外商投资企业和外国企业原来执行的再投资退税、特许权使用费免税和定期减免税等税收优惠政策面临取消。日前，国家税务总局下发关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知（国税发200823号），就这一问题作了明确。一、原外商投资企业的外国投资者享受的再投资退税政策取消后的税务处理。按原外商投资企业所得税法规定，外商投资企业的外国投资者将其从该企业取得的利润在提取前直接用于增加注册资本，或者在提取后直接用于投资举办其他外商投资企业，只要经营期不少于五年的，经投资者申请，税务机关批准，可享受退还其再投资部分已缴纳所得税40的税款。新企业所得税法

45、施行后，外国投资者享受的再投资退税政策不再执行，可外国投资者从该企业取得的2007年度税后利润直接用于增加注册资本，或者用于投资举办其他外商投资企业，能否在新税法过渡期间继续享受再投资退税优惠政策？国税发200823号文第一条规定给出明确的答复，即外国投资者从外商投资企业取得的税后利润直接再投资本企业增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，凡在2007年底以前完成再投资事项，并且在国家工商管理部门完成变更或者注册登记的，可以按照旧外企所得税法的有关规定，给予办理再投资退税。不过，需要注意的是，国税发200823号文对外国投资者在2007年底以前用2007年度预分配利润进行再投资的，

46、规定不再给予退税。二、原外国企业从我国取得的利息、特许权使用费等所得免征企业所得税取消后的税务处理。根据旧外企所得税法的有关规定，外国企业从我国取得的部分所得可以享受免征所得税的优惠政策。新企业所得税法施行后，上述这些优惠政策是否继续执行呢？根据国税发200823号文第二条规定，外国企业向我国转让专有技术或者提供贷款等取得所得，凡上述事项所涉及的合同是在2007年底以前签订，且符合旧外企所得税法规定的免税条件，经税务机关批准给予免税的，在合同有效期内可继续给予免税。这些合同的有效期是不包括延期、补充合同或扩大的条款的，这一限定要引起注意。三、原享受定期减免税优惠的外商投资企业在2008年后条件

47、发生变化的税务处理。为确保新企业所得税法顺利施行，国发200739号文对原来享受定期减免税优惠、而在2007年底还没有全部享受优惠的外商投资企业，给予五年过渡优惠。新企业所得税法施行后，外商投资企业由于受到宏观经济政策调整或者企业自身经营条件发生变化等因素影响，原来享受定期减免税优惠的外商投资企业生产经营业务性质或经营期发生了变化，导致其不符合享受定期减免税优惠的规定条件。面对这样的情况，是否应当按照旧企业所得税法的有关规定，给予补缴已减免的企业所得税税款呢？国税发200823号文第三条要求各主管税务机关在每年对原享受定期减免税优惠的外商投资企业进行汇算清缴时，应对其经营业务内容和经营期限等变

48、化情况进行审核。如果发现这类企业，仍应依据旧外企所得税法的有关规定，补缴其此前（包括在优惠过渡期内）已经享受的定期减免税税款。也就是说，原来享受定期减免税优惠的外商投资企业，要是生产经营期限或者其他条件发生变化，将面临被补缴此前已经享受定期减免税的风险。（来源：中国税务报 作者：陈文裕）租赁会计处理与税务处理的差异（上） 一、基本概念租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营

49、租赁。租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：第一，在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。此种情况通常是指在租赁合同中已经约定、或者在租赁开始日根据相关条件作出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。第二，承租人有购买租赁资产的选择权，

50、所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。第三，即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。第四，承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。其中“几乎相当于”，通常掌握在90%以上（含90%）。第五，租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁合同签订后一般

51、不可撤销，但下列情况除外：经出租人同意；承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同；承租人支付一笔足够大的额外款项；发生某些很少会出现的或有事项。承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付

52、款额。最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。经营租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。二、融资租赁中承租人的会计处理和税务处理在会计处理上，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低

53、租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。担保余值，就承租人而言，是指由承租人或

54、与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。

55、或有租金应当在实际发生时计入当期损益。在税务处理上，根据实施条例第五十八条第（三）项规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。可见，税法不考虑最低租赁付款额现值，相关资产的计税基础，与该资产的入账价值是有差异的。根据实施条例第四十七条第（二）项规定，以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。折旧方法和折旧年限按税法规定执行，与会计准则规定是有差异的。（来源：中国税务报

56、作者：刘磊）租赁会计处理与税务处理的差异（下） 三、融资租赁中出租人的会计处理和税务处理在会计处理上，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。未担保余值增加的，不作调整。有证据表明未担保

57、余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。在税务处理上，根据企业所得税法第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息、红利等

58、权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、其他收入。根据实施条例第十九条规定，企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。根据企业所得税法第十一条规定，以融资租赁方式租出的固定资产，在计算应纳税所得额时，企业不得计算折旧扣除。四、经营租赁中承租人的会计处理和税务处理在会计处理上，对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也

59、可以采用其他方法。承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。出租人提供免租期的，承租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应当确认租金费用；出租人承担了承租人某些费用的，承租人应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分摊。在税务处理上，根据实施条例第四十七条规定，企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。根据企业所得税法第十一条规定，以经营租赁方式租入的固定资产，在计算应纳税所得额时，企

60、业不得计算折旧扣除。根据企业所得税法第十三条第(二)项规定，租入固定资产的改建支出，作为长期待摊费用，按照规定在计算应纳税所得额时扣除。根据实施条例第六十八条规定，企业所得税法第十三条第(二)项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。第(二)项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。五、经营租赁中出租人的会计处理和税务处理在会计处理上，出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。出租人提供免租期的，出

61、租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。经营租赁中出租人发生的初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等，应当计入当期损益；金额较大的应当资本化，在整个经营租赁期间内按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期损益。对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采

62、用系统合理的方法进行摊销。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。在税务处理上，根据实施条例第十九条规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的税务处理折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当类似资产的税务处理方法进行摊销。六、售后租回交易在会计处理上，承租人和出租人应当根据准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。售后

63、租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但是，有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。在税务处理上，企业所得税法及其实施条例中没有专门的规定。一般来说，采用售后租回方式销售商品的，收到款项应确认为负债；售价与资产原计税基础的差额，应当采用合理方式分摊，调整折旧或租金费用。有确凿证明认定属于经营租赁的售后租回交易是按公允价值达成的，销售的商品应按售价确认收入。（来源：中国税务报 作者：刘磊）企业为职工缴纳保险费如何进行处理 当前，很多企事业单位都在建立基本养老保险及医疗保险的基础上又增加了补充保险及商业保险，这些保险应由单位负担还是应由职工个人负担？职工在什么情况下需要缴纳个人所得税？单位为职工购买保险的形式目前，单位为职工购买的保险，主要有以下几种：参加社会保险统筹缴纳的社会保险费，是指单位按照国家规定的基准和比例计算，向社会保险经办机构缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险金、工伤保险费和生育保险费。养老保险金包括基本养老保险费、补充养老保险费和商业养老保险费。企业根据国家规定的基准和比例计算，向社会保险经办机构缴纳的养老保险