营业税改增值税对企业财务的影响

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1、辽宁对外经贸学院专科毕业论文毕业论文( 2015 届)题目：营业税改增值税对企业财务的影响系部：会计系专业：会计班级：2011 级6班学号：110585248555姓名：吕萌指导教师：车明华完成日期：2015 年4月30日辽宁对外经贸学院专科毕业论文毕业论文诚信声明书本人声明：我将提交的毕业论文营业税改增值税对企业财务的影响是我在指导教师指导下独立研究、写作的成果，论文中所引用他人的无论以何种方式发布的文字、研究成果，均在论文中加以说明；有关教师、同学和其他人员对本文的写作、修订提出过并为我在论文中加以采纳的意见、建议，均已在我的致谢辞中加以说明并深致谢意。论文作者（签字）时间：年月日指导教师

2、已阅（签字）时间：年月日毕业论文版权使用授权书本毕业论文营业税改增值税对企业财务的影响是本人在校期间所完成学业的组成部分，是在辽宁对外经贸学院教师的指导下完成的，因此，本人特授权对辽宁对外经贸学院可将本毕业论文的全部或部分内容编入有关书籍、数据库保存，可采用复制、印刷、网页制作等方式将论文文本和经过编辑、批注等处理的论文文本辽宁对外经贸学院专科毕业论文 目录1123333331323414辽宁对外经贸学院专科毕业论文24 44142434455152535455152636 661626366辽宁对外经贸学院专科毕业论文17278910辽宁对外经贸学院专科毕业论文营业税改增值税对企业财务的影响

3、摘要 ：2012 年 1 月 1 日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。2013年 4 月 10 日，国务院常务会议决定进一步扩大营业税改征增值税试点，自8 月 1 日起将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点在全国范围内推开。由上海市分批扩大至北京、天津、江苏等省直辖市和宁波、厦门、深圳3个计划单列市。此项税改必将对企业财务会计产生重要的影响。本文主要从营业税改增值税的含义、背景以及所涉及的行业、 地区及改革步骤， 纳税人如何计算应纳税额和此项改革对相关企业的影响几个方面进行阐述，分析了营业税改革对企业税负、会计报表和账务处理三方面的影响，其中包含对财务分析、税款

4、计算以及发票使用和管理的变化，和对财务报表中资产负债表及利润表的影响及变化。认为此次改革在一定程度上减轻了企业税负，提高了企业收益，促进了产业结构调整；从而发现营业税改增值税的重要性和这项举措对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。并且在税收中一直存在的重复征税问题将会逐步消除，这有利于建立健全有利于科学发展的税收制度，支持现代服务业发展增加市场主体活力和提高竞争力，同时将进一步理顺了政府与市场的关系。关键词： 增值税营业税征税影响财务会计Abstract: On January 1, 2012 , the transportation and modern services of

5、Shanghai began to carry out thechange from Business Tax to Value-Added Tax . On April 10, 2013, the State Council executive meeting decided to further expand the business tax levy V AT pilot and the government will pilot to promote the country from August. Expanded in batches by the Shanghai to Beij

6、ing, Tianjin. Expanded in which threemunicipalities plan. The change from Business Tax to Value-Added Tax will eliminatedouble taxationand establish a taxation system conducive to scientificdevelopment, promoting economic restructuringand supporting the development of modern services ,which helps to

7、 improve market efficiencyand1辽宁对外经贸学院专科毕业论文promote the development of productive forces. At the same time it will further rationalize the relationshipbetween government and the market.Key Words: Value-added taxBusiness tax Tax impactFinancial Accounting前言近些年来，伴随着世界经济全球化的深入发展，以及我国经济体制的不断变革，税收体制改革问题引

8、起了社会的广泛关注。在我国现行税制体系结构中，增值税和营业税是最主要的流转税税种，增值税包含了除建筑业之外的所有第二产业，营业税是针对大部分的第三产业。但是随着我国社会主义市场经济的不断进步，在新形势下，现有的税收体制已不能适应社会发展的需要，必须加强改革力度，以完成与国际的接轨。然而，对于税收体制改革来说，当今的社会环境既是一种机遇，也是一种挑战。一方面，改革的条件变得越来越好，无形中增加了改革的动力；另一方面，改革的要求却变得越来越高，无形中又增加了改革的压力。就现实情况下，税收改制过程中还存在许多突出性问题，如重复征税、偷税漏税等现象屡见不鲜。首先，增值税和营业税并行进行征税的制度，一定

9、程度上破坏了增值税的抵扣链条。增值税具有“中性”的优点，即一方面可以筹集政府收入又不对经济主体施加“区别待遇”，从而客观上有利于促进和引导企业在公平竞争中不断的做大做强。而要充分发挥增值税的这种“中性效应”，其中的前提就是税基要尽可能宽广，最好涵盖所有的商品和劳务。但在现行的税收体系中，增值税征税范围仅仅限于商品和部分加工修理修配劳务，包含的范围较狭窄，导致增值税的的“中性效应”大打折扣。其次，在我国征税体制中，大部分第三产业征收营业税而不属于增值税的征税范围，对服务业发展造成了不利影响。最后，两套税制并行造成了税收征管活动中的一些不便之处。比如，在社2辽宁对外经贸学院专科毕业论文会主义市场经

10、济体制中，采用商品和服务捆绑销售的现象越来越多，要去准确的划分商品和服务每个部分所占的比例也越来越难。在这种情况下，为了妥善解决税收改制的问题，进一步完善现有的税收制度，我国于 2012 年 1 月 1 日起开始在部分地区或行业开展增值税改革试点，将营业税逐步改为增值税。在现实中，营业税改增值税对企业税收产生了深刻影响，加强对这种影响的研究，具有重要的理论价值与现实价值。基于此，本文从基本概述与具体影响两个角度，对相关问题作了如下的分析与探讨。3辽宁对外经贸学院专科毕业论文一、营业税改增值税概述（一）、营业税和增值税的含义营业税，是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人

11、，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种。当前营业税征税范围主要针对第三产业。涉及到建筑业，交通运输业，金融保险业，文化体育业，娱乐业，服务业等。1995 年营业税占据全国税收总收入的14.55% ，2000年占到 14.89% ，到 2010 年占据到 23.8% ，由此可见营业税在我国经济发展中处于重要地位。增值税，是指对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的税收收入占到我国全部税收总的60% 以上，是我国最大的税种。增值税由国家税务局负责征收，全部税收收入中得出75

12、% 归入中央财政，剩下25% 纳入地方税收财政收入。（二）、我国营业税改增值税的背景增值税自 1954 年在法国开征以来，因其有效地解决了传统营业税税的重复征税问题，因此被世界其他国家所广泛采用。目前，已有170 多个国家和地区开征了增值税，征税范围大多覆盖所有货物和劳务。 我国 1979 年引入增值税这一税种， 但是仅在襄樊、上海、柳州等几个城市的机器机械加工业等5 类货物进行试行 5 。 1984 年国务院发布了关于增值税的增值税条例（草案），并在全国范围内对机器机械和汽车以及钢材等 12 类货物开始征收增值税。1994 年进行的税制改革，将增值税征税范围扩大到了所有的货物以及加工修理修配

13、劳务，对于其他的劳务、无形资产以及不动产征收仍然征收营业税。 2009 年，为了鼓励投资，促进技术进步，在地区试点的基础上，全面4辽宁对外经贸学院专科毕业论文实施增值税转型改革，将机器设备纳入增值税抵扣范围。二、营业税改征增值税的内容（一）、营业改征增值税涉及的行业营业税改征增值税主要涉及以下试点行业：一是交通运输业：包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输服务。二是部分现代服务业（部分生产性服务业）：研发和技术服务、 信息技术服务文化创意服务 （设计服务、广告服务、会议展览服务等） 、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。以上暂时不包括的行业：邮电通信业、金融保险业、建筑业和生活性

14、服务业8 。（二）、营业税改征增值税涉及的地区及改革步骤1、营业税改征增值税涉及的地区改革试点综合考虑了地区服务业发展状况、财政承受能力、征管基础条件等因素，先期选择经济辐射效应明显、改革示范作用较强的地区开展试点。国务院常务会议决定扩大营业税改征增值税试点范围。自 2012 年 8 月 1 日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业纳入“营改增”试点范围，由上海市试行分批扩大到了北京市、天津市、江苏省、浙江省、安徽省、福建省、湖北省、广东省和厦门、深圳直辖市等 10 个省、直辖市和计划单列市 9 。2、营业税改征增值税的改革步骤按照国家规划，我国“营改增”分为三步走：第一步，在部分行业部分地区

15、进行“营业税改征增值税”试点。上海市作为首个试点城市于 2012 年 1 月 1 日已经正式启动“营改增”改革试点工作。第二步，选择在全国范围内进行试点，包含的行业有：交通运输行业：包含了陆路运输服务业、水路运输服务业、航空运输服务业和管道运输服务业；改革的现代服务业包含：研发和技术服务，信息技术服务，文化创意服务，物流辅助服务，有形动产租赁服务， 鉴证咨询服务。 第三步，力争在 2015 年 12 月 31 日前，即在“十二五”期间在全国范围内实现“营改增”，全面实行增值税，取消营业税。（三）、营业税改征增值税纳税人如何计算应纳税额5辽宁对外经贸学院专科毕业论文在试点期间，按规定增值税小规模

16、纳税人是指提供应税服务的年销售额未超过500万元的单位和个人。超过 500 万元的单位和个人为增值税一般纳税人。 原有的公路、内河货物运输业中的自开票纳税人， 且其年销售额低于 500 万元的也应当申请认定为增值税一般纳税人 2 。新制度还规定某些小规模纳税人会计核算健全，且能够提供准确税务资料的，可以向当地的主管税务机关申请一般纳税人的资格认定，申请成为增值税一般纳税人。按照不同种类纳税人，营业税改征增值税后的应纳税额计算方式不同。1、一般纳税人如何计算应纳税额增值税一般纳税人适用一般计税方法，分别按照 17% 、11% 、6% 三档税率计算销项税额，应纳税额是销项税额减去进项税额后的余额。

17、目前，增值税一般纳税人可以扣除进项税额的项目，主要是购进原材料、燃料、机器设备等货物，以及接受的应税劳务和应税服务。2、小规模纳税人如何计算应纳税额增值税小规模纳税人则适用简易计税方法，适用的税率是 3%，即按不含税的销售额乘 3% 的税率计算和缴纳增值税。此外，在试点期间，提供轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车等公共交通运输服务的增值税一般纳税人，也可选择简易计税方法计税。交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。三、营业税改征增值税对相关企业的影响（一）、营业税改增值税对试点地区总体的影响对政策的正确解读和实施，使得实现

18、了税制转换的平稳过渡。改革试点虽然刚刚开始不久，但已呈现出四个方面的变化。1、降低了纳税人税收的负担改革后试点地区中的小规模纳税人大多由原来征收营业税改为征收增值税，税率由5% 的营业税税率降为小规模纳税人3% 的增值税征收率，同时计算依据中不含税销售额，从而使得税收征收的下降幅度超过 40% ；此外，在试点中的一般纳税人， 包括所占 85% 的研发技术企业以及有形动产租赁服务企业、 占到 75% 的信息技术企业和鉴证咨询服务企业以及 70% 的文化创意服务业的纳税人税税收负担都有不同程度的下降； 加工制造型企业等原来的增值税一般纳税人在改革后因为外购的交通运输劳务可以抵扣得以增加，而部分现代

19、服务业劳务纳入抵扣的范围，使得企业的税收负担普遍降低6 。2、拓展了试点行业和企业市场空间6辽宁对外经贸学院专科毕业论文对交通运输业和部分现代服务业有原来的营业税改为征收增值税，拓宽了加工制造业产业链上增值税一般纳税人的进项税额抵扣范围。目前，试点地区纳税人来自外省市的订单已经开始增加，表明改革试点相应扩大了交通运输和现代服务业市场需求。3、促进了企业分工细化和技术进步试点之前，许多制造业的企业都考虑到外购技术的缴纳营业税负担较重的问题，从而不愿意将研发环节从本企业中分离开来。试点改革之后，外购研发技术所负担的增值税得以进行抵扣，使得许多生产制造型企业将研发设计等业务分离出来的意愿越来越强。营

20、业税改增值税对于不断深化专业分工和提高创新效率的激励以和引导效应的作用正在逐步显现。4、提升了商品和服务出口竞争力税制改革之后，出口退税灵活化以及出口退税深化的制度效应得以体现。比如在灵活化效应方面，国际运输行业和研发设计等行业被纳入出口零税率征税范围，从而不断推动了这类服务行业以不含税的价格去参与国际市场的竞争；在深化效应的方面来看，出口型货物在接受试点纳税人提供的交通运输服务以及部分现代服务业劳务所负担的增值税进项税额得以抵扣，从而大大增强了这类货物出口的国际竞争力。（二）、营业税改征增值税对税收的影响1、适用税率和计税基数变化的影响咨询服务业在现行税制下归属于服务业纳税主体，即按营业收入

21、的5% 计提缴纳营业税。在营改增实施后，参照试点方案很有可能将采用现代服务业6% 的增值税率，如果不考虑增值税“进项抵扣”的影响，服务业的税负将提高一个百分点1。当然具体到一个企业是否确实会增加税负还要看其可抵扣的进项税额。对于计税基数来讲，营业税以营业额作为计税基数计算应交税额，而应交增值税的计税基数是按照销售环节发生的销项税额减去采购环节的进项税额之差来计算应交税额。2、对税收收入总量的影响营业税改增值税对财税收入的影响，可以从近期和远期两个方面来分析。从近期来看，由于营业税是“道道征税”，增值税可以抵扣，消除了重复征税后，全国的税收总量必然会受到一定的影响，再加上随征的城建税以及教育费附

22、加的收入减少，因此，中央政府和地方政府财政都会遇到一定的压力。从长远来看，营业税改征增值税，将促进服务业的进一步发展，物流业、金融业等行业是改革的直接受益行业。7辽宁对外经贸学院专科毕业论文3、营业税改增值税后的制度对税收收入的影响的程度按照试点方案，原归属地方的营业税收入，改征增值税后收入仍归属地方，税款分别入库，那么，对中央政府和地方政府的财政收入都不会产生太大的影响。这一方案优先考虑了增值税制度变革目标，但这并不是长远之计，当试点推向全国、或是要进行增值税立法时，这一政策就可能要进行调整，否则将面临增值税一个税种因为税目不一致而导致预算级次不一致的问题。4、营业税改增值税对不同地域与产业

23、结构之间的影响不同不同地区的产业结构差异也会影响增值税扩围后的地方税收缺口大小。以山西省和北京市为例，山西省煤炭资源丰富，能源、电力等第二产业发达，其增值税收入超过了营业税收入，而上海市金融业、物流业等现代服务业繁荣，营业税收入大大超过了增值税收入，因此，营业税改增值税后，山西省受到的影响较小，而上海的受到的影响将较大4 。（三）、营改增对相关行业企业的影响1、对建筑业的影响能在一定程度上减轻建筑安装企业税负， 减少重复交税。经测算，增值税税率为 17% 时因为允许进项税额抵扣，实际税负仅为 4% 左右，而有专家推测 17% 这个基本税率很可能是下调，因此从计税原理上看，有可能会给建筑安装企业

24、降低税负 3 。虽然目前建筑业适用 3% 的营业税税率，但由于建筑业普遍存在分包现象，集团公司中标后分包给子公司，子公司部分转包给其他分包商，层层发包分包，又难以将分包份额从总份额中除掉，造成重复纳税。而增值税额是销项税额抵扣了进项税额后金额，以开出的发票和收到的发票的差额为准，这就可以在一定程度上对错综复杂的环节进行规范，减少重复交税现象 。2、对交通运输业的影响完善我国流转税税制的需要实践证明，增值税征税范围越广，税款征收的链条就越紧，越有利于消除重复征税。改征增值税使用增值税专用发票，使交通运输成为增值税链条中的一环，使运输的上下环节都能正常抵扣。交通运输业的税负趋于公平，纳税效率得到提

25、高，根本上提升我国运输企业的国际竞争力。3、对现代服务业的影响在当前经济全球化已经成为主流趋势， 而中国在全球产业链的分工中往往处于低端，两头在外的制造业使中国经济受制于外部，从而在很大程度上使中国的经济乃至调控失8辽宁对外经贸学院专科毕业论文去了自主性。要改变此种被动局面，必须进行产业结构的转型升级，而产业的转型升级说到底就是推进包括现代服务业和生产性服务业在内的整体服务业的大发展，提升服务业水平 7 。四、营业税改征增值税对企业财务影响（一）、 企业会计账务处理的变化1、对财务分析的变化与其他税种相比，增值税一般纳税人的核算具有一个突出的特点价外税核算。增值税是间接税， 实行价外计税的方法

26、， 税金的核算完全在价外进行，虽然 其在货物商品的流转过程经企业收付， 但是在商品流通的最终环节由消费者承担。因此，它不构成，也不会导致企业所有者权益的变化11 。营业税改征增值税前后，交通运输现代服务业业等原营业税企业购买原材料等经营用物资时，其账务处理有所不同。 假设甲运输公司对外购得运输用材料一批，买价 10000元，货款已支付。营业税改征增值税之前，交通运输业按照营业额的3% 交纳营业税，因此其购入的材料以全部买价入账，在营业税改征增值税之后，按照增值税处理原则，购入材料的进项税额可以在销项税额中抵扣，同样如果购进材料买价为10000 元，此买价 10000 元按照规定已不含营业税，而

27、是按照交通运输业税率为 11% 的税率交纳增值税。2、对税款计算的变化核算规范的咨询服务企业，营业收入确认方法一般是采用权责发生制原则（即按照完工进度）分期确认收入。在确认收入发生时，无论是否开具营业税发票，无论是否已经收回账项，按确认收入的总额作为提缴营业税基数10 。营改增实施后，企业对外提供咨询服务确认业务收入产生增值税销项税额的同时，会在日常采购环节上，如购买固定资产、物业服务、物流运输、设计制作服务等接受供应商提供的商品和服务时，从供应商方获得增值税发票上载明的税额一般可抵扣，应交增值税额是按照销项税额减去进项税额计算得来，这不同于营业税的按照收入额的一定比例计算应交营业税的计算方法

28、。3、对发票使用和管理的变化9辽宁对外经贸学院专科毕业论文增值税专用发票相比营业税服务业地税普通发票而言，税务部门管理和稽查更加严格，因为其直接影响企业对外提供服务产生的销项税额和企业日常采购商品、接受服务环节产生的进项税额，进而直接影响企业增值税的缴纳金额。因此增值税发票的开具、使用和管理上各个环节都非常严格，我国刑法对增值税专用发票的虚开、伪造和非法出售与违规使用增值税发票行为的处罚措施都做了专门的规定。（二）、财务报表的变化1、资产负债表的变化首先，企业营业税改征增值税后，期末资产负债表中“应交税费”项目的披露会有所变化。具体的变化是，企业不需要在“应交税费”科目下设置“应交营业税”明细

29、科目。资产负债表中“应交税费”的期末余额会相应减少。其次，资产负债表中的固定资产是一项重要资产，其价值变动将对企业总资产的内部结构产生一定的影响，并且会引起资产负债表内相关项目的变动。在进行营业税改征增值税方案之前，建筑类等企业购进的固定资产、原材料等价格都是含有营业税的；而营业税改征增值税之后，企业购买固定资产、原材料等所对应的增值税可以抵扣。由此得出，期末资产负债表项目中有关固定资产和无形资产的期初余额必然不同。两者的差别在于增值税取代营业税之前买价中包含的营业税。2、对利润表的影响根据现在的会计准则，利润表表中“主营业务收入”核算的金额是含有营业税的“含税收入金额”，而营业税改征增值税后

30、的“主营业务收入”核算的内容则是应该是不含增值税的“税后收入金额”，如果假设实际税负变化不大，净收益数据的绝对水平不受很大影响，企业的利润率数值会由于主营业务收入额的减少而上升。另一方面，与固定资产价值和无形资产价值直接相关的利润表项目累计折旧费和摊销费，即管理费用等科目也会相应变化。营业税改征增值税之前，购买的固定资产、无形资产的折旧和摊销都是含有营业税的，这部分计入成本影响企业毛利润。同时，由于税负的减轻使得企业的收益增加，同时购买固定资产相关金额可以抵扣，促10辽宁对外经贸学院专科毕业论文进企业不断扩大投资，进而促进企业发展。11辽宁对外经贸学院专科毕业论文结论营业税改征增值税对企业有利

31、有弊，企业可以通过税收筹划达到节税提高利润的目的。增值税相比营业税，有更多可以进行税务筹划的空间。如针对纳税人身份的筹划，建筑安装企业采购零星材料时，可以选择购买增值税一般纳税人的商品，索取增值税专用发票并予以抵扣；也可选择购买小规模纳税人的商品，虽然不方便抵扣，但价格很可能相对便宜。建筑安装企业的钢筋、水泥等材料的运输费用，如取得了专用发票也可以按一定比例抵扣，有的企业有自己的运输部门，但如果运输需求大，从节税角度考虑，甚至可以设立运输子公司。当前营业税改增值税是我国经济发展的必然趋势，在未来随着试点地区和行业的进一步扩大，所有企业都要做好积极的应对准备。例如相关进行营业税改征增值税的企业应

32、当主动了解相关营业税改征增值税政策，试点一般纳税人认定有关事项，增值税纳税申报注意事项以及增值税发票和增值税扣税凭证管理规定。总而言之，国家实施营业税改征增值税的目的就在于完善增值税的抵扣链条，消除重复征税现象，从而合理减轻企业税负。这样也使得企业账务处理发生变化，包括企业的财务状况、经营效益等发生变化。企业减轻了税负，收益就会相对增加，企业就会不断扩大投资来进一步增加收益。由此看出，营业税改增值税对企业财务有重大深远影响。12辽宁对外经贸学院专科毕业论文参考文献1归萍 .营业税改征增值税对企业税收影响J. 中国外资 ,2013,(02)162-163.2武利红 .浅谈营业税改增值税对企业的影

33、响J. 财经界 (学术版 ),2013,(03)229.3李靖 .营业税改增值税对企业税负及利润影响N. 财会通讯 ,2012,(31):55-56.4曹霞 .试论营业税改增值税对企业税负的影响作用J. 现代商业 ,2012,(33)254.5 宾友华 . 增值税转型对企业财务影响的研究D. 西南财经大学 ,2009.6杨默如 .营业税改征增值税后的收入归属方案选择J. 税务研究 ,2010,05:757张悦 ,营业税改征增值税对地方分享收入的影响J. 税务研究 ,2010,11:42-44.8蔺红 ,厉征 ,余俊娟 . 营业税改征增值税探析J. 财会通讯 ,2011,34:102-103.9

34、杨志勇 .大势所趋下的营业税改征增值税M. 资本市场 ,2012,(01):18-19.10夏杰长 ,管永昊 .现代服务业营业税改征增值税试点意义及其配套措施J. 中国流通经济 ,2012,（ 03 ）：20-24.11 黄洪 .营业税改征增值税对企业税负的影响N.商业会计 ,2012,10:62-63.13辽宁对外经贸学院专科毕业论文14辽宁对外经贸学院专科毕业论文致谢三年前，我们随着金秋的九月走进我们的大学，而三年后的如今要迎来银装素裹的冬天我们又要离开，满是不舍与依恋却注定要走。毕业论文正代表着大学的终结，完成它既有一种收获感，又有一种失落感，可无论如何它代表着我三年的努力。当我的毕业论文顺利完成之时，我不禁的想起了很多帮助过我的人，写论文中间的趣事，尤其在此过程中指导过我的老师同学们，谢谢你们！感谢我的论文指导老师，本文是在她的悉心指导下完成的，从论文选题、到论文撰写，无不倾注了老师的心血和汗水。向所有曾经关心和帮助过我的老师、同学和朋友致以诚挚的谢意！再次感谢传授我知识的每一位老师，马上就要走出校门，走上工作岗位，我将带着你们所传授的技能去打拼，去奋斗，多谢你们。最后，我要感谢评审本论文的老师、教授和专家，感谢他们抽出宝贵的时间来阅读本文，并提出宝贵的意见和建议。15辽宁对外经贸学院专科毕业论文16