新税法下增值税纳税筹划实务案例

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1、新税法下增值税纳税筹划实务案例目 录购进固定资产：增值税筹划何处着手3增值税特殊经营行为税务筹划研究4消费型增值税十个纳税筹划点8外包工程中大型机械的支出如何筹划11通过合同条款设定，降低企业税负12大额销售的节税思路和技巧15方案关键点：收费是否与销售额绑定18为节税变更企业得不偿失！19享受双重税收优惠时运费支付方式的税务筹划20创造条件抵扣进项税额享受增值税转型的好处23“多余”设备处理方式的税收筹划24一次失败筹划补缴大笔税款25农产品销售渠道可谋划26开票主体变一变 纳税支出更划算27拆分公司逃税 企业当心节税过头变偷税28进项税可否抵扣 关键看合作方式28大企业变小公司的筹划方案3

2、0异地设厂，不办登记会受罚30新条例下增值税的纳税筹划案例分析32农场新建面粉厂 企业设置有讲究34巧妙筹划运费可以降低税负37受托代销税负筹划巧安排38一个增值税筹划方案暗藏的风险40物资入账有别 税收支出不同41如此税收筹划不可取43购进固定资产：增值税筹划何处着手企业在购置固定资产时，进行增值税税收筹划应注意哪些问题，以确保自身所负担的进项税额尽可能地抵扣掉呢？身份的选择，到底哪些企业有空间可以自主选择纳税身份呢？一般来说，增值额较大的企业适宜选择小规模纳税人身份，而增值额较小的企业适宜选择一般纳税人。根据增值税实施细则第三十四条规定，一般纳税人会计核算不健全，或者不能提供准确税务资料的

3、，以及纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。如果企业达到了一般纳税人的销售规模，但会计核算不健全，那么进项税额不得抵扣，并且要按照比小规模纳税人负担更重的方法计税。所以，对于超标准的企业（除超标准的个人、非企业性单位和不经常发生应税行为的企业），为了实现增值税税收利益最大化，应建立健全会计核算制度，并在销售规模达到要求后及时申请办理一般纳税人的认定手续，否则增值税税负会很重。我国增值税相关税法同时还规定，小规模纳税人虽然年销售额未达标准，但会计核算健全的话也可以申请认定一般纳税人。这是

4、会计核算健全方面的规定。从以上分析，我们不难看出，在判断增值税纳税人身份时会计核算健全要求比年销售规模要求更有决定意义。到底哪些企业有空间可以自主选择纳税身份呢？表 1 是根据我国增值税政策中对纳税人身份的相关规定总结出来的。根据表1 我们可以看出，在我国，可以进行身份筹划的企业主要集中在两种类型：一个是会计核算健全的、年销售额未超过标准的企业；另一个是超标准的非企业性单位和不经常发生应税行为的企业。同时，根据相关规定，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。所以，增值税纳税人受限于自身的经营规模和性质，在身份方面的筹划空间并不大。还必须指出一点，企业在进行纳税人身份的选择时，不能

5、仅仅考虑税收利益，还应考虑其他因素，比如商业信誉等。 由于本文重点探讨固定资产购买环节的增值税筹划问题，小规模纳税人不存在抵扣方面的问题。所以下面的论述都建立在一般纳税人的基础之上。(见表 1)销售方的选择，企业在购进固定资产时应从小规模纳税人处购进，还是从一般纳税人处购进？多数情况下，考虑到价格水平、商品质量、商业信誉、售后服务等，还是从一般纳税人处购进固定资产更划算一些。按照我国增值税法的相关规定，一般纳税人抵扣进项税额时必须持有相关抵扣凭证才可抵扣，如增值税专用发票。根据国家税务总局关于修订的通知（国税发2006156 号），一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。即

6、如果企业选择从一般纳税人购进固定资产的话，则可以从销售方处获得增值税专用发票。而专用发票是企业进行固定资产抵扣的最重要的凭证，凭证上会注明不含税销售额、税率和税金。税金一般是按照 17%或 13%计算而来的。获得符合条件的增值税发票的企业在经过税务机关认证后就可按照票上的税金抵扣当期的销项税额。根据我国增值税暂行条例第二十一条规定，小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务不得开具增值税专用发票。所以，如果企业从小规模纳税人处购进固定资产，由于小规模纳税人无法开具专用发票，将造成企业只能拿到普通发票，那么企业购进固定资产所负担的增值税额就无法抵 扣。同时，根据国税发2006156 号文件，增值税小规

7、模纳税人需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开，代开的发票上注明的税额是按照不含税销售额和 3%的征收率计算得来的。也就是说，在代开的情况下，企业从小规模纳税人处购买固定资产可以抵扣的进项税额是按照 3%征收率计算得来的金额。所以，从以上分析可知，对于一般纳税人来说，如果固定资产不含税售价相同，选择从一般纳税人购进固定资产更划算。若固定资产不含税售价不同，则要进行综合考虑产品质量、售后服务、商业信誉等。但若除了固定资产售价外其他都相同的条件下，该如何做出选择呢？假设某一般纳税人当期销售收入一定，则销项税额也一定，设为 R，当期除购进的固定资产外其他进项税额也一定，设为 I，从一般纳税人购

8、进的固定资产含税售价为 A，从小规模纳税人购进的固定资产含税 售 价 为 B ， 则 我 们 可 以 得 到 二 者 税 负 相 同 时 的 等 式 ， 即 R-I-A 17%/(1+17%)=R-I-B3%/(1+3%)。简化后，得到 5A=B，即当 A 大于 1/5B 时从一般纳税人处购进固定资产更划算，当 A 小于 1/5B 时则从小规模纳税人处购进更划算，当 A 等于 1/5B 时，则无论从一般纳税人处购进，还是从小规模纳税人处购进，增值税税负是相等的。可这里的筹划仅仅考虑了增值税税负，没考虑其他税负水平。比如固定资产采购价格会影响到资产的计税基础，进而影响到未来缴纳的企业所得税。所以

9、，即使是单讲税收筹划，我们也应综合考虑各种税种对公司利益的影响。所以，多数情况下，考虑到价格水平、商品质量、商业信誉、售后服务等，还是从一般纳税人处购买固定资产更划算一些。 增值税特殊经营行为税务筹划研究增值税作为一种流转税具有税负转嫁特性，当市场上供应弹性无限大而需求弹性无限小时，增值税税负全部由消费者承担；当需求弹性无限大而供给完全无弹性时，增值税税负则全部由生产经营者承担。税法明确规定增值税的征税范围为销售或进口的货物和提供的加工、修理修配劳务，同时也对实务中属于增值税征税范围的某些特殊项目或行为做出规定。其中，特殊行为包括兼营销售行为、混合销售行为和视同销售行为。一、几种特殊经营行为的

10、税收界定（一）兼营销售行为兼营在我国不仅仅是指同时经营增值税不同适用税率项目，同时经营增值税应税、免税、减税项目，还包括同时经营增值税和营业税项目。兼营营业税项目是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且所从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。增值税纳税人应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率缴纳增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率缴纳营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务

11、一并缴纳增值税。（二）混合销售行为一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非增值税应税劳务（营业税应税劳务），则为混合销售行为。混合销售行为涉及增值税与营业税征税范围的划分，其标准是：凡是从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不缴纳增值税。这里所谓“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额合计中，年货物销售额超过 50%，非应税劳务不到 50%。除此之外，税法对混合销售行为又作了特殊规定：从事运输业务的单位和个人，发生销售货

12、物并负责运输所销售货物的混合销售行为，缴纳增值税；生产销售铝合金门窗、玻璃幕墙的企业、企业性单位及个体经营者，其销售铝合金门窗、玻璃幕墙的同时负责安装的，属于混合销售行为，对其取得的应税收入缴纳增值税。因此，混合销售行为是企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税的应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售这批货物而作出的，两者之间是紧密相连的从属关系。它与一般既从事这个税的应税项目，又从事那个税的应税项目，两者之间却没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。混合销售是面向同一购买人的，增值税应税货物和营业税应税劳务是合并定价，不可能分开核算。（三）视同销售行为视同销售行为是指一些

13、货物的转移、使用或无偿转让行为，虽没有取得相关销售收入，但视同正常销售，予以缴纳增值税。单位和个体经营者的下列行为，视同销售货物：将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产、委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。二、兼营行为的税务筹划（一）兼营不同增值税税率兼营不同增值税项目是指增值税纳税人同时

14、经营适用不同增值税税率的货物或者应税劳务，同时经营应税和免税、减税项目，同时经营应税和非应税项目。从事兼营业务的增值税纳税人，必须安排好其增值税税务，才不至于增加税负。一个增值税的一般纳税人可能同时经营适用不同增值税税率的应税项目。如果纳税人是兼营不同税率的货物或者应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，并按不同税率分别计算应纳税额。未分别核算销售额的，从高适用税率。所谓分别核算，主要是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分别如实作账，各记各的销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税率混乱，出现少交税款或多交税款的现象。从高适用税率是指本应按 17%

15、或 13%高低不同税率分别计税，但由于未分别核算，则对混合在一起的销售额一律按 17%的高税率计税。例如，某企业属于增值税一般纳税人，2009 年 3 月份的经营收入有机电产品销售额 260 万元，其中农机销售额 80 万元。企业当月可抵扣的进项税额为 40 万元（销售额均为不含税销售额）。1.未分别核算。应纳增值税额=26017%-40 = 4.2（万元）2.分别核算。应纳增值税额=（260-80）17%+8013%-40 = 1（万元）可见，分别核算可以为该企业降低增值税税负 3.2 万元（4.2 - 1）。（二）兼营应税和免税项目一个增值税纳税人可能同时经营应税和免税项目。我国税法规定，

16、纳税人兼营免税、减税项目的，应分别核算免税、减税项目的销售额，未分别核算销售额的，不得免税、减税。所以，当一个企业兼营免税、减税项目时，通过分别核算不同项目销售额可以降低税负。例如，某工业企业为增值税一般纳税人，主要以聚氯乙烯为原材料加工生产塑料盆和农用塑料薄膜。该企业当月的塑料盆含税销售额为 100 万元，塑料薄膜的含税销售额为 60 万元。当月购进聚氯乙烯的增值税专用发票注明价款 50 万元，税款 8.5 万元，要求按税负不能通过提价转嫁进行税务筹划。1. 未 分别 核算 。应 纳 增 值税 额 = （100+60 ） / （ 1+17% ） 17%- 8.5=23.25-8.5=14.7

17、5（万元）2.分别核算。应纳增值税 额= 100/（ 1+17%）17%-8.5/ （100+60） 100=14.53-5.31=9.22（万元）。分别核算可以为企业降低增值税税负 5.53 万元（14.75-9.22）。三、视同销售的税务筹划对视同销售行为征收增值税的目的在于：保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因该类行为而造成税款抵扣环节的中断；尽量避免因发生该类行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止以此逃避纳税的现象。视同销售行为中的某些行为由于不是以资金的形式反映出来的，会出现无销售额的现象，因此，税法规定，对于视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定销售额：按纳税人当月同类货物的

18、平均销售价格确定；按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；按组成计税价格确定，即组成计税价格=成本（1+成本利润率）。（一）代销与委托代销的税务筹划代销行为是视同销售行为中比较典型的特殊销售行为，代销通常有两种方式：收取手续费方式和视同买断方式，收取手续费方式是受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说是一种劳务收入；视同买断方式由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由双方在协议中明确规定，也可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，这种销售仍是代销，委托方只是将商品交给受托方代销，并不是按协议价卖给受托方。因此，明确了企业的代

19、销方式，有助于合理选择对企业有利的代销方式，达到税务筹划的目的。例如，A 企业为一般纳税人生产企业，B 企业为一般纳税人商业企业，A 企业欲同 B 企业签订一项代销协议，由 A 企业委托 B 企业代销产品，不论采取何种销售方式，A 企业的产品在市场上以每件 0.1 万元的价格销售。代销协议方案有两个：一是采取代销手续费方式，B 企业以每件 0.1 万元的价格对外销售 A 企业的产品，根据代销数量，向 A 企业收取 20%的代销手续费，即 B 企业每代销一件 A企业的产品，收取 0.02 万元手续费，支付给 A 企业 0.08 万元；二是采取视同买断方式，B 企业每售出一件产品，A 企业按 0.

20、08 万元的协议价收取货款，B 企业在市场上仍要以每件 0.1 万元的价格销售 A 企业的产品，实际售价与协议之间的差额，即每件 0.02 万元归 B 企业所有。假定到年末，A 企业的进项税额为 12 万元，B 企业售出该产品 1000 件。A、B 企业应当采取哪一种方案较为适合？方案 1：A 企业应纳增值税额=1 0000.117%-12=5（万元）。B 企业应纳增值税额=1 0000.117%-1 0000.117%=0。B 企业应纳营业税额=1 0000.025%=1（万元）。 A 企业与 B 企业应纳税流转税额合计为 6 万元（5+1）。方案 2：A 企业应纳增值税额=1 0000.0

21、817%-12=1.6（万元）。B 企业应纳增值税额=1 0000.117%-1 0000.0817%=3.4（万元）。A 企业与 B 企业的应纳流转税额合计 5 万元（1.6+3.4）。方案 2 与方案 1 相比：A 企业应纳增值税额减少 3.4 万元（5-1.6），B 企业应纳流转税额增加 2.4 万元（3.4-1），A 企业与 B 企业应纳流转税额合计减少 1 万元。因此，作为 A 企业而言应当选择方案 2，作为 B 企业而言应当选择方案 1；作为 A、B 企业的共同利益而言应当选择方案 2。在实际运用时，视同买断代销方式会受到一些限制：首先，采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人

22、的前提下才能得到体现，如果一方为小规模纳税人，则受托方的进项税额不能抵扣，就不宜采取这种方式。其次，节约的税额在双方之间如何分配可能会影响到该种方式的选择。从上面的分析可以看出，与采取收取手续费方式相比，在买断方式下，双 方虽然共节约税款 1 万元，但 A 企业节约 3.4 万元，B 企业要多缴 2.4 万元。所以 A 企业如何分配节约的 3.4 万元，可能会影响 B 企业选择这种方式的积极性。A 企业可以考虑首先要全额弥补 B 企业多缴的 2.4 万元，剩余的 1 万元也要让利给 B 企业一部分，这样才可以鼓励受托方选择适合双方的代销方式。（二）行政区划变更的税务筹划我国增值税暂行条例实施细

23、则规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，移送环节视同销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。这一视同销售的规定，是以县（市）区划为界限的，因此，统一核算的机构间的货物调拨就有税务筹划的可能。随着一些地区经济的发展，地区的行政级别往往被提升，比较普遍的是县改市、县改区、县级市升格为地级市等。有时，相邻两个地区会发生行政区划的合并或分立，从而导致行政区划的变更。行政区划的变动便为增值税的税务筹划提供了空间。 例如，B 县的甲企业是一家饮料企业（一般纳税人），其产品主要通过甲企业在 A 市的各个区设立的统一核算的分支机构销售，预计销售成本为 200 万元

24、，进项税额为 25 万元，企业销售总额为 300 万元，各分支机构的市场销售总额为 350万元，后经批准 A 市将邻近地区的 B 县划入其管辖范围，并将 B 县升格为 A 市的B 区。B 县行政区划的变更对甲企业的增值税税负有多大的影响？1.B 县在划入 A 市前：应纳增值税额=30017%-25+3503%=36.5（万元）。因为甲企业调拨给 A 市的各分支机构的饮料，尽管未销售，还在分支机构，但都要作销售处理。同时由于其分支机构不是一般纳税人，进项税额不能抵扣，要按3%的征收率缴纳增值税（2009 年增值税转型后，小规模纳税的征收率统一为 3%），便形成了“双重”征税。2.B 县在划入 A

25、 市后：随着行政区划的调整，B 县变成 A 市的 B 区，甲企业和其分支机构处在同一市内，甲企业调拨给分支机构的货物不属视同销售，分支机构不用“双重”纳税，甲企业将所有产品交由分支机构出售，保证了较好的利润。应纳增值税额=35017%-25=34.5（万元）。从上面分析可以看出，企业运用行政区划的变动，合理设置关联机构，从而降低增值税税负 2 万元（36.5-34.5）。纳税人应当注意的是：虽然增值税暂行条例实施细则规定的机构间移送货物视同销售，以县（市）为界限，但各地在执行中对县（市）范围的规定是有区别的，如有的直辖市规定在全市范围内移送货物，都不作为视同销售，没有县、区的区别。消费型增值税

26、十个纳税筹划点一、用选择纳税人身份进行纳税筹划还是否可行？增值税纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人。增值税转型前企业为了减轻增值税税负，需要综合考虑各种因素，从而决定在一般纳税人和小规模纳税人之间做出选择。新增值税暂行条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至 3%，那么，在这种情况下是否还可以利用选择纳税人身份来进行纳税筹划呢？例 1：盛装制造公司属于生产企业，全年应纳增值税的销售额为 270 万元，会计制度比较健全，属于一般纳税人，适合税率为 17%.但是该企业在生产过程中，准予从销项税额中抵扣的进项税额很少，只有销项税额的 10%，作为一般纳税人的税负远远大于小规

27、模纳税人。目前企业有两个纳税筹划方案可供选择：方案一是继续以一般纳税人的身份存在；方案二是将企业一分为二，以两个小规模纳税人身份存在。在方案一的情况下，企业销项税额为 27017%45.9（万元），进项税额为45.910%4.59（万元）。应缴纳增值税为：45.94.5941.31（万元）。在方案二的情况下，可以将该企业按照生产和销售两个环节分设为甲乙两个独立核算的企业，甲企业为生产企业，年销售额为 90 万元，乙企业为销售企业，批发零售兼营，年销售额为 180 万元。两个企业符合小规模纳税人的条件，可以按照小规模纳税人的征收率征税。甲企业应纳增值税 903%2.7（万元），乙企业应纳增值税

28、1803%5.4（万元），合计 8.1 万元。可见，选择小规模纳税人对企业比较有利，利用选择纳税人身份进行纳税筹划仍然是可行的。二、对不同供应商做出选择，可以降低增值税税负吗增值税一般纳税人可以开具增值税专用发票，而小规模纳税人不能开具增值税专用发票，这不仅影响到企业自身的纳税金额，同时对其产品的使用者也会产生税负的影响。由此对不同纳税人身份的供货人的选择，也会影响增值税税负。例 2：环宇机器制造企业属于一般纳税人，使用的原材料有两种进货渠道：方案一：从一般纳税人处进货，价格为每件 12 元，可以开具增值税专用发票；方案二：从小规模纳税人处进货，价格为每件 9 元，不能开具增值税专用发票。该企

29、业 2009 年度总共需要此种原材料 15 万件。方案一：进货总价款1215180 万元），进项税额为 18017%30.6 万元），进货成本为 18030.6149.4（万元）。方案二：进货总价款即为进货成本，即 915135（万元）。可见，应该选择小规模纳税人作为供应商。三、增值税转型后，以前的税收优惠政策是否还可利用增值税转型本身不会对以前的税收优惠政策产生影响。但是，企业应该关注国务院及财政、税务主管部门可能会对相关税收优惠政策进行的调整，或者废除相关的优惠政策，或者重新出台一些新的优惠政策。这里需要注意的是，如果纳税人既从事普通应税项目，又兼营免税项目或者减税项目，为了正确计算应纳税

30、额，必须分别核算，如果不分别核算，就无法享受减免税优惠。四、企业运输费用如何进行纳税筹划在生产经营过程中，有条件的企业可以选择自己购买车辆运输货物，也可以选择成立专门的运输公司来完成运输。增值税转型前，企业购买车辆属于固定资产投资，其中包含的增值税不能抵扣，因此，企业往往通过单独成立运输子公司，通过抵扣相关税款来进行纳税筹划。增值税转型后，同样情况下，企业运输费用的纳税筹划是否有所改变呢？例 3：某公司每月都有大量的运输任务，经过相关测算，如果公司自行购买车辆，则购车成本为 164 万元，增值税进项税额为 27.88 万元，每月需要耗费的燃油、配件和发生的修理费用总计 5000 元，支付司机工

31、资 18000 元。分析如下：方案一：不成立子公司，由企业自行运输。根据现行增值税政策，该企业购买设备的 164 万元作为固定资产，按照 4 年计提折旧，假设车辆净残值为 0.企业纳税情况如下：1车辆每月折旧费164000041234167（元） 2每月可以抵扣的增值税进项税额2788004125808（元）3累计运输成本34167500018000580851359（元）方案二：假设成立专门负责运输的子公司，且子公司各项费用开支和上述情况基本相同，总公司向子公司每月支付 75000 元运输费用，基本符合市场正常交易原则。企业纳税情况如下：1子公司运输成本3416750001800058087

32、50003.3%53834 元）2母公司抵扣税款750007%5250（元）3.集团公司支付运输成本53834525048584（元）由上述分析可见，方案二的运输成本比方案一节约了 2775（5135948584）元，这主要是子公司运输收入所缴纳的营业税和母公司运输费允许抵扣税款之间的差额。因此，运输费用的纳税筹划不会因为实行消费型增值税而改变。五、实行商业折扣销售的情况下如何进行纳税筹划根据我国增值税法规定，如果销货方的销售额和折扣额在同一发票上分别注明的，可以按照折扣后的销售额征收增值税；如果折扣额另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中扣除。所以，企业只有充分利用开具同一发票可以

33、按折扣额纳税的政策，才能达到节约税款的效果。在这一点上，消费型增值税和生产型增值税是一致的。六、实行现金折扣销售的情况下如何进行纳税筹划现金折扣是发生在企业销售货物以后，本身不属于销售行为，而是一种融资行为，因此，现金折扣不得从销售额中扣除，企业应该按照全部销售额计算和缴纳增值税。但是，从企业税负角度考虑，商业折扣方式优于现金折扣，如果企业面对的是一个资金信用比较好的用户，货款收回的把握比较大，那么企业可以通过修改合同，将现金折扣改为商业折扣，并把销售额和折扣额分别写在同一张发票上，这样，企业就可以获得和商业折扣下同样的纳税筹划效益。例 4：某公司和一个信誉很好的客户签订了 10 万元的供货合

34、同，合同规定付款期限是 30 天，付款条件是 320，现在有两个方案可以选择：方案一，按照常规处理，在发票上注明付款条件；方案二，企业主动压低价格，将合同金额定为9.7 万元，同时在合同中约定，超过 20 天付款加收 3000 元滞纳金。在方案一的情况下，企业需要按照 10 万元的销售额计算和缴纳增值税 17000元。在方案二的情况下，企业可以将上面所谈到的折扣额和销售额同时开在一张发票上，使得企业可以按照折扣后的销售额计算销项税额。即 9700017%16490（元）。七、如何利用不同的促销方式进行纳税筹划在企业营销工作中，开展不同的促销活动是比较常见的。作为企业的财务人员，应该考虑利用不同

35、的促销方式进行纳税筹划。比如，在增值税法中规定，赠送行为视同销售行为需要征收增值税，如果销售主营产品的同时，赠送其他产品一样需要缴纳增值税，因此可以考虑采取“加量不加价”的促销方式，在不多缴纳增值税的情况下多销售本企业的主营产品。企业的主营产品在名义上没有降价，只要打开销路以后取消“加量”就可以了，不会影响企业产品的定价，也不会引起同行业的不良竞争。八、如何利用购进扣税法进行纳税筹划按照增值税法规定，在企业购进货物验收入库以后，就可以申报抵扣进项税。如果企业尽量在年初购进原材料，这样就可以在起初的几个月不用缴纳或者少缴纳增值税，尽管从总体上看，企业的税负不会减少，但是可以暂缓纳税。九、收回抵债

36、的固定资产如何进行纳税筹划在企业经营过程中，经常会遇到应收账款无法收回现金的情况。此时，购货方可能会选择用自己的固定资产来抵债。然而，企业收回的固定资产往往不是自己生产所需要的，还需要销售后变现。根据财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知，纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的固定资产），一律按 4%的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税。纳税人销售自己使用过的应征消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按照 4%的征收率减半征收增值税；售价未超过原值的，免征增值税。那么，收回抵债的固定资产如何才能享受免征增值税的待遇呢？如某企业收到抵债机动车一

37、批，价值 300 万元。如果直接销售按照 2%缴纳增值税。如果首先列入该企业固定资产，使用一段时间以后再销售，并且销售价格不超过原值，就可以免征增值税。十、软件企业产品如何进行纳税筹划根据财政部、国家税务总局关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知的规定，自 2000 年 6 月 24 日至 2010 年底以前，对增值税一般纳税人自行开发的软件产品按 17%的法定税率征收增值税以后，对其增值税实际税负超过 3%的部分实行即征即退政策；集成电路按 17%的法定税率征收增值税以后，对其增值税实际税负超过 6%的部分实行即征即退的政策。例 5：华电软件公司属于增值税一般纳税人，200

38、9 年自行开发并销售软件产品 2000 万元，收取提供安装服务、修理培训费用 300 万元。有两个方案可以选择：一是在软件产品交付使用并结算以后分期收取安装服务费用。二是软件产品及其安装服务费用一起收回。执行方案一，可以享受退税 200017%20003%280（万元）。实际缴纳增值税款 200017%28060（万元）。缴纳营业税及其附加为 3005.5%16.5（万元），合计税收负担为 76.5 万元。执行方案二，可以享受退税 230017%23003%322（万元），实际缴纳增值税 230017%32269（万元）。由于安装服务费用和软件一起计算收入，只需要计算增值税，不需要计算营业税及

39、其附加费，将比方案一减轻税负 75 万元。 外包工程中大型机械的支出如何筹划2009 年 1 月 1 日，开始执行新的中华人民共和国增值税暂行条例，修订后的增值税条例删除了有关一般纳税人不得抵扣购进固定资产的进项税额的规定，允许纳税人抵扣购进固定资产的进项税额。生产经营过程中，有时略微转变传统生产经营模式，将为企业带来不小的收益。下面谈谈某企业在工程外包作业过程中，将原机具产权从承包方转换成发包方，从而使企业得益于增值税转型的实例。甲公司为大型露天铜矿石开采企业，为一般纳税人，年开采铜矿石 400 万吨。乙公司为专业挖掘铲装公司，为营业税纳税主体。乙公司在挖掘作业行业，拥有专业的铲装驾驶员及丰

40、富的机具管理保养方面的经验，具备该方面人才、技术方面的优势。甲公司的生产作业流程为甲公司将矿山矿石爆破后，外包给乙公司破碎及铲装，按吨位计酬，其中挖掘机和推土机由承包方乙公司提供。现就机具提供主体不同，分析对发包方和承包方的影响。一、承包方提供机具根据甲公司的生产规模，乙公司需配备四台某型号挖掘机，单价 110 万元/台，资产价值为 440 万元。由于乙公司为营业税纳主体，所购置的资产不享受增值税转型所带来的抵扣进项税金的政策。挖掘机铲装费按 2.1 元/吨计费，年生产规模 400 万吨，工程款总额为 840 万元。该项挖掘机铲装工程款 840 万元，乙公司所开具的工程发票按现行综合税费（营业

41、税、所得税等）约 6.7%，乙公司年支付税费约 56.28 万元。由于甲公司的矿山开采规模大，乙方的挖掘机损耗很大，一般在四年左右进行更新，即原机具折价处理，新挖掘机进场施工。二、发包方提供机具参照现购置挖掘机方式，一次性交付或分期按揭付款。现选择按揭付款方式，首付 30%，余款分 23 个月付款，每台挖掘机月支付按揭款 3.35 万元，每台价款合计 110 万元。甲公司向乙公司法人 A 某借入四台挖掘机首付款计 132 万元（或延缓支付乙公司相应工程款 132 万元），由甲公司支付给某挖掘机代理商，实际上未动用甲公司的流动资金，对甲公司现金流未产生任何影响。之后由甲公司每月支付按揭款3.35

42、 万元/台，四台计 13.40 万元。挖掘机按 4 年计提折旧，净残值按 1%计算，同时甲、乙双方约定满四年后资产按 1.1 万元/台折价转让给乙公司。甲公司购入四台挖掘机固定资产价税合计 440 万元，依据新的中华人民共和国增值税暂行条例该项固定资产中的进项税金 63.93 万元予以抵扣，应计提折旧的固定资产价值为 440-63.93=376.07 万元。甲公司提供机具后，矿石生产用固定资产的折旧依法在税前列支，年计提折旧为 376.07/4=94.02 万元。因机具为发包方提供，故对工程单价相应予以调整，甲公司给乙公司年结算总额相应减少 110 万元。以甲公司矿石年产量 400 万吨计算，

43、原结算单价为 2.10元/吨，年工程总价 840 万元。现调整为单价 1.85 元/吨，年工程总价 730 万元。由于甲公司其他生产条件未有变化，故与挖掘机相关的矿石成本为挖掘机折旧费用和调价后的工程款，年折旧和工程款共 824.02 万元（94.02+730）。对上述承包模式调整后，甲公司进行收益分析。一、甲公司四年内至少降低成本 63.29 万元由于机具由甲公司提供，甲公司适用新的中华人民共和国增值税暂行条例，生产用固定资产进项税金准予抵扣，即四台挖掘机的进项税金予以抵扣，总额为63.93 万元。挖掘机使用满四年后，折价给乙公司计 4 .4 万元。根据财税2008170 号文件，“增值税一

44、般纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额固定资产净值适用税率固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。”则转让价款 4 .4 万元应缴纳增值税 0.64 万元。由此计算得出该项固定资产实际抵扣进项税金为 63.93-0.64=63.29 万元。以四年为一个周期，由于甲公司付给乙公司的工程款是以固定资产含税价为准，同金额减少计酬单价及总价，故甲公司实际减少成本为实际抵扣的固定资产进项税金加固定资产净值转让收益，即实际抵扣增值税 63.29 万元加处置收益（假设本案例处置收益为

45、零）。二、乙公司四年内至少减少税费 29.48 万元发包方提供机具，相应减少承包方计酬单价后，乙公司向甲公司结算的工程款等金额减少固定资产购置款，即资产购置款 440 万元部分不再开具工程发票，按现行综合税负 6.7%计算，则为乙公司减少税费为 440*6.7%=29.48 万元。由于只是形式上有所改变，资产最终归属于乙公司，乙公司的利益并未因此受到影响，并由此减轻了本公司的税负，乙公司乐于接受这样的固定资产投资方案。三、甲公司有了继续降价的空间甲公司与乙公司为长期合作单位，在不影响乙公司原既有利益的前提下，机具产权暂时计入甲公司名下，使用满四年后处置过户给乙公司，乙公司仍将拥有该机具的产权。

46、对于等额固定资产原值所少开具工程发票而减少的税费，甲公司要求再减少计酬单价，总额共 20 万元。乙公司为保证业务的长期稳定，且利益未受到损失，仍因此受益而减少税费 29.48-20=9.48 万元。结论是机具产权的临时改变，甲公司减少矿石成本共 83.29 万元（63.29+20），乙公司保证的业务的长期稳定，并由此减少税费 9.48 万元，是一个双赢的好办法。小筹划，大收益，正确理解并巧妙运用税收法规，将为企业带来巨大的收益。 通过合同条款设定，降低企业税负 市场经济是一种“契约经济”，各种经济业务的规范，是通过签订符合相关法律条款的经济合同加以约束和实现的。然而，经济业务的各利益方在订立合

47、同时，往往比较注重合同的格式、注意法律文书的表述方式，却忽视合同与税收的关系，忽视对业务性质的界定，从而导致相关利益方多缴税款，税收负担加重。下面依据相关税收法规并结合具体案例对合同条款的税收筹划予以说明。 思路一：让直接利益方发生涉税业务在目前的购销合同中，涉及代收代付款项的业务发生较为频繁，这些代收代付的款项往往会被认定为增值税的“价税费用”或营业税的应税劳务收入，从而产生不应有的应税业务，增加企业的税收负担和纳税风险。甲公司是一冷饮生产企业，为增值税一般纳税人，年销售收入 9000 万元。由于冷饮生产的季节性特点，企业自备的低温冷库不能满足生产高峰时的储存需要，同时由于低温冷库的运行成本

48、较高，当生产淡季时，自储产品的成本会很高。为了解决这一问题，甲公司租赁了另一家企业的低温冷库，租赁合同的关键条款包括以下内容：一是冷库租赁费标准为：基本库容每年的租赁费为 120 万元，高峰期增加的库容为 90 万元；二是冷库存租赁费的结算方式为：由冷库出租方按月开具发票，甲公司支付，为了提高低温冷库的使用效率，甲公司还另外与购买冷饮的客户约定，如果购买方不在规定的时间内提货，甲公司将向购买方收取 30 元/日平方米的代储费。2006 年甲公司共收取代储费 60 万元。甲公司财务人员将取得的代储收入 60 万元按营业税项目“服务业”向税务机关申报缴纳了税款 3万元（605%）。针对上述业务，笔

49、者认为甲公司在取得的代储收入税务处理上有偷税的嫌疑，存在很大的税务风险，理由如下：（一）根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第五条第一款的规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为，非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目纳税范围的劳务。甲公司为客户提供货物仓储业务则属于服务业税目内的细目。因此，甲公司在销售冷饮的同时，又提供货物仓储劳务的行为，属于“混合销售行为”，此外，凡从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及

50、个体经营者发生的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税。（二）根据财政部、国家税务局关于增值税、营业税若干政策规定的通知（财税（1994）26 号）第四条中主、兼营的有关规定，凡纳税人的年销售额中货物销售额超过 50%，非增值税应税劳务营业额不到 50%的界定为以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务。这里的年销售额包括年货物销售额和非增值应税劳务营业额，甲公司是生产冷饮的企业，年冷饮销售收入约 9000 万元，而仓储收入仅为 60 万元，比例尚不到年销售额（9000+60）的 1%，显然是从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业。 据此，甲公司在向客户销售冷饮时又

51、向客户收取提供货物仓储的劳务收入属于以货物销售业主营的混合销售行为，应当合并缴纳增值税，应计税额为 601.170.17=8.72 万元，所以，甲公司少缴税款 5.72 万元，存在被税务部门稽查补税并处罚的风险。其实，甲只要将与冷库出租方及客户签订的合同条款作适当变更是完全可以规避这一风险的，且不用缴纳营业税。具体变更如下：（一）将与冷库出租方的租赁费结算方式变更为：冷库出租方根据甲公司出具的收费清单向提货人收取仓储费，在规定时间内提货仓储费为零，并根据收费金额向提货人直接开具仓储发票，剩余租赁费由冷库出租方开具发票与甲公司按月结算。（二）将与购买冷饮的客户约定的如果不在规定的时间内提货，甲公

52、司将收取 30 元/日平方米的代储费变更为购买冷饮客户直接向冷库出租方支付，并从冷库出租方取得仓储发票。变更后，从逾期的第一天起，权利义务方变更为购买冷饮客户和冷库出租方，甲公司在此环节完全退出，而冷库出租方的年租赁收入没有变化，还是 210 万元，不受承租方业务变动的影响。购买冷饮的客户支付冷库租凭方款项亦不受核算方式不同的影响，只是甲公司少收了仓储费收入，减少了租赁费支出，在正常业务经营不受影响的前提下，甲公司没有了仓储收入，自然也就没有了应纳僧值还是营业税的问题，降低税收负担的同时也避开了纳税风险。思路二：“无偿提供”转“代购”目前企业“无偿提供”增值税应税商品的行为比较普遍，其实通过合

53、同条款的恰当变更，改变“无偿提供”业务的性质，就可以达到合法节税的目的。乙公司为奶粉生产企业，是增值税一般纳税人，自有牧场存栏奶牛 4000 多头，每年需青贮玉米 10000 多吨用作奶牛饲料，约需 2000 亩的种植面积并种植两季才能保证供应，该公司采用“委托农户种植，保底价收购”的方式来保证青贮玉米的来源，委托合同中的关键条款包括以下内容：一是农户按企业约定的面积种植玉米；二是种植玉米的品种由企业统一指定；三是玉米种子由企业统一无偿提供；四是统一种植时间、收获时间；五是企业承诺以不低于某价格的标准全部收购农户收获的青贮玉米。针对上述合同，笔者依据财政部、国家税务总局关于增值税营业税若干政策

54、规定的通知（财税1994第 26 号）第五条关于代购货物税问题的规定：“代购货物行为，凡同时具备以上条件的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税：（一）受托方不垫付资金；（二）销货方将发票开具给委托方，并收受托方将该项发票转交给委托方；（三）受托方按销售方实际收取的销售额和增值额（如系代理进口货物则为海关代征的增值税额）与委托方结算货款，并另外收取手续费，乙公司无偿提供农户玉米的行为不满足上述三个条件应当征收增值税。如果合同的第三项适当变动，乙公司就可以大大降低税负，即由企业统一无偿提供玉米种子改为替农户代购玉米种子，种子的供应商将销售发票直接开给签约农户

55、，由乙公司转交农户。另外，企业与农户签订合同时支付适当的”定金“（待实际收购时，定金抵冲收购价款），再由企业用定金替农户”代购“玉米种子。只要农户不违约，定金的所有权属于农户的，也不存在替农户垫付资金的问题。因此，乙公司就满足了上述三个条件，不用再征收增值税，同时，由于乙公司并不另外向农户收取提供种子的手续费，即为无偿向签约农户提供代购劳务，而目前税收法规也没有规定”无偿提供“劳务要征税，所以也不用征收营业税。合同条款前后变动对税金及纳税风险的影响如下：1.变动前税测算（1）根据关于若干农业生产资料征免增值税政策的通知（财税2001113号）第一条第四款的规定，种子的批发零售属于免征增值税的商

56、品，并且关于修订增值税专用发票使用规定的通知（国税发2006156 号）第十条规定：”销售免税货物不得开具专用发票，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外“，故乙企业无法取得增值税专用发票，且购入的种子用于增值税非税产品和劳务，亦无法按照关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知（财税2002105 号）的规定抵扣进项税额。所以，应全额计算青贮玉米的采购成本，假定每亩地需玉米种子 15kg，种子单价 10 元/kg，则采购成本200015102600000 元。（2）根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第四条第八款的规定：”将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人视

57、同销售货物。“因此，企业将种子无偿提供给农户应作为视同销售处理。在这里，企业如果按成本价计算销售收入，税务部门可能会要求企业加上合理利润，从而导致”核定“的风险。现仅以成本价来测算增值税的销项税额，即 6000001.170.1787179.49 元，该业务无进项税额可以抵扣，销项税额即为交税额。（3）根据国家税务总局总关于个人所得税有关问题的批复国税函200057号）的规定：”部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其他活动中，为其他单位和部门有关人员发放现金、实物或有价证券，对个人取得该项所得，应按照中华人民共和国个人所得税法中规定的其他所得项目计算缴纳个人所得税，税款由支付所得的单

58、位代扣代缴。 故乙公司对这部分种子所涉及的个人所得还应当代扣代缴个人所得税。按照上述金额计算，需代扣个人所得税60000020%120000 元，由于收购价格已确定，再另外扣农户的个人所得税农户一般不会同意，即使同意，也会提高青贮玉米的收购价格再转嫁给乙公司，因此，该部分税款最终仍由乙公司承担，所以，乙公司共计需缴纳税金 207179.79元（城建税及教育费附加等忽略不计）。 2.变动后税金测算合同条款调整以后，原合同中涉及的增值税、个人所得税均不存在，较变动前节税 207179.49 元。大额销售的节税思路和技巧 大额销售是指超过一次性收现能力的销售，也即分期收款销售。其表现形式有二：一是累

59、计大额销售，如某公司一年累计销售额 10 000 万元；二是一次大额销售，如某公司的一个销售合同就是 10 000 万元。这两种销售形式都存在节税筹划的空间。大额销售的节税思路基本有二，一是依据税法，尽量选择最优的纳税方案，节约税款；二是在法律许可范围的最后一天划转税款，起到延缓纳税的作用。对于延缓纳税，笔者建议在签订大额销售合同时一定要遵循两个原则：“1 号原则”和“末号原则”。所谓“1 号原则”，就是在签订收入合同时，收款日期一定要签在 1 号。这样，款项就不属于上期的收入，能起到延期纳税的效果，同时收到的款项（资金）又能最大化使用。如果是签订支出合同，就要遵循“末号原则”，在合同上约定于

60、某一期间的最后一天支付所欠款项。 案例 1：累计销售返点的节税思路和技巧由于累计销售返点（即折扣）是事后行为，所以只有在确定了累计销售量后才能确定返点的点数，这就给实务中的财务处理带来了麻烦。 国家税务总局关于销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复国税函1997472 号）规定：一、纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。二、纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支。”如前所述，累计销售返点是事后行为，事前无法把返点的折扣额开在同一张发票上，因而也就无法扣除

61、。对此，笔者给出的建议是：对达到一定销售数量的返点，如 50 万元，可以在下次（或下一年度）供货时采取让利（或折扣）50 万元的方式，把利益让渡给对方，并把这 50 万元的让利以折扣的形式开在下次供货的销售发票上，进行规范的账务处理。 国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知（国税函20061279 号）规定，“纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行增值税专用发票使用规定的有关规定开具红字增值税专用发票。”依据该文件，

62、对累计销售返点的处理程序如下：在开票之日起 90 天内，填写开具红字发票申请单，到主管税务机关办理认证手续把要开的红字发票对应的以前开具的蓝字专用发票拿到税务机关认证，然后按现行增值税专用发票使用规定的有关规定开具红字增值税专用发票，冲减折扣额（累计返点是多少就开多少的红字发票）。 随之而来的问题是，为了进行发票管理，税务机关规定了“在开票之日起 90天内”办理认证手续，但累计销售是全年的销售，如果最后一次供货量低，就有可能出现“供货 500 万元返点 600 万元”的情况拿 500 万元的供货蓝字专用发票，到税务机关认证开具“返点 600 万元”的红字专用发票，这肯定不能通过。以某企业为例，

63、该企业给销售公司的折扣政策是这样的：年不含税累计销售额在100 万元以下，没有折扣；超过 100 万元，返点 1.5%；超过 1 000 万元，返点 3%；超过 5 000 万元，返点 4%；超过 10 000 万元，返点 5%；超过 20 000 万元，返点7%。企业与各个销售公司签订基数销售合同（按上一年的销售水平），分别约定供货周期（对临时追加的供货有应急措施）。 依据国家相关税收政策和该企业具体的销售奖励措施，笔者设计了累计销售返点的运行模式和财务处理方式。依据国税函20061279 号文，每年对各个销售公司初次开票时，都按发票额和对应的返点比例（如不含税销售额 800 万元，按 1.

64、5%的奖励比例返点 12 万元）填写申请单，去税务机关办理认证手续，开红字增值税专用发票冲减销售额，进行账务处理，并在企业所得税税前扣除，随时减轻相关税负。以后开票供货时，按累计发票额及其对应的返点比例，同时考虑上次的返点额，申请开具红字发票比如上次开 800 万元，这次 1 000 万元，累计 1 800 万元，按 3%的比例返点 54 万元，但上次返了 12 万元，要扣除，本次申请开具红字发票的折扣额为 42 万元（54-12）。依此类推，在供货均匀的条件下，都可以这样处理累计销售返点问题。 如果遇到临界点问题，比如已经开票销售了 19 800 万元，并按相应的奖励比例 5%返点 990 万元，但年终最后一次开票供货 300 万元，累计销售到了 20 100万元，执行 7%的返点率，返点额为 1 407 万元，减掉以前的返点 99