持有至到期投资投资小房地产投资性房地产及长期股权投资课件

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1、1第五章第五章 持有至到期投资、投资性房地持有至到期投资、投资性房地产及长期股权投资产及长期股权投资主讲 夏云峰2主要内容第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资第二节第二节 投资性房地产投资性房地产第三节第三节 长期股权投资长期股权投资3第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资一、持有至到期投资的定义及特征一、持有至到期投资的定义及特征定义定义：指企业购入的到期日固定、回收金额固定或指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。非衍生金融资产。不包括不包括：p在初始确认时即被指定以公允价值计量且其

2、变动在初始确认时即被指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；计入当期损益的非衍生金融资产；p在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产；资产；p符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。 4第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资( (一一) )到期日固定、回收金额固定或可确定到期日固定、回收金额固定或可确定指相关合指相关合同确定了投资者在确定的期间内获得或应收取现同确定了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量的金额和时间。这不考虑持有至到期投资金流量的金额和时间。这不考虑持有至到期投资发行

3、方可能存在的重大支付风险；不包括权益工发行方可能存在的重大支付风险；不包括权益工具投资；浮动利率的债务工具投资也应划分为持具投资；浮动利率的债务工具投资也应划分为持有至到期投资。有至到期投资。( (二二) )有明确意图持有至到期投资有明确意图持有至到期投资指投资者在取得投指投资者在取得投资时意图已明确，除非遇到一些企业所不能控制、资时意图已明确，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。若出现：否则将持有至到期。若出现：5第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资1.1.持有期限不确定；持有期限不确定；2.

4、2.市场利率变动、流动性需求变化、替代投资机会市场利率变动、流动性需求变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况引起的金融资产出售。但无法汇风险变化等情况引起的金融资产出售。但无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项发生且难以合理预计的独立事项引起的金融事项发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外；资产出售除外；3.3.发行方按明显低于其摊余成本的金额清偿；发行方按明显低于其摊余成本的金额清偿；4.4.其他表明企业没有明确意图持有至到期的情况。其他表明企业没

5、有明确意图持有至到期的情况。即表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期。即表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期。 6第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资（三）（三）有能力持有至到期有能力持有至到期指企业有足够的财务资源，指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。若出现：并不受外部因素影响将投资持有至到期。若出现：1.1.没有可利用的财务资源持续提供资金支持；没有可利用的财务资源持续提供资金支持；2.2.受法律、行政法规的限制；受法律、行政法规的限制；3.3.其他表明企业没有其他表明企业没有能力持有至到期的情况。即表明企业没有能力将能力持有至到期的情况。即表明企业没有

6、能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期。具有固定期限的金融资产投资持有至到期。（四）（四）持有至到期投资在到期前处置或重新分类持有至到期投资在到期前处置或重新分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重新分类为其他类金融资产的金额相如果处置或重新分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在出售或重新分类前的总额较大，对于该类投资在出售或重新分类前的总额较大，则企业在处置或重新分类后应立即将剩余的持有则企业在处置或重新分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售的金融资产。至到期投资重分类为可供出售的金融资产。 7第一节第一节

7、 持有至到期投资持有至到期投资 但遇到下列情况但遇到下列情况除外除外：1.1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近较近( (如到期日前三个月内如到期日前三个月内) )，且市场利率变化对，且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；该项投资的公允价值没有显著影响；2.2.根据合同约定的偿还方式，企业已收回几乎所有根据合同约定的偿还方式，企业已收回几乎所有的初始本金；的初始本金；3.3.出售或重新分类是由于企业无法控制、预期不会出售或重新分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起重复发生且难以合理预计的独立事件所引

8、起8第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 此类情况此类情况包括包括：（1 1）因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到）因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售；期投资予以出售；（2 2）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；将持有至到期投资予以出售；（3 3）因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行）因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持

9、有至到期投资予以出售；至到期投资予以出售；9第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资（4 4）因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投）因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额做出重大调整，将持有至到期资品种的投资限额做出重大调整，将持有至到期投资予以出售；投资予以出售；（5 5）因监管部门要求大幅度提高资产流动性或大幅）因监管部门要求大幅度提高资产流动性或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。险权重，将持有至到期投资予以出售。 二、持有至到期投资的确认及初始计量二、持有至到期投资的确认及初始

10、计量（一）确认（一）确认 企业在成为金融工具合同的一方时，应当确认一企业在成为金融工具合同的一方时，应当确认一项金融资产或负债。项金融资产或负债。10第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资（二）初始计量（二）初始计量1.企业初始确认持有至到期投资的资产时，应当按企业初始确认持有至到期投资的资产时，应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额并计算确定其实际利率。其中，公允价值账金额并计算确定其实际利率。其中，公允价值通常应当以市场交易价格为基础确定。通常应当以市场交易价格为基础确定。2.交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金交易费用是

11、指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增外部费用融工具新增的外部费用。新增外部费用3.企业取得持有至到期投资的资产时所支付的价款企业取得持有至到期投资的资产时所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目进行处理利，应当单独确认为应收项目进行处理11第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资三、持有至到期投资的后续计量三、持有至到期投资的后续计量(一一)持有至到期投资应当按照实际利率法，按摊余持有至到期投资应当按照实际利率法，按摊余成本计量成本计量 实际利率法实际利率法是指按照金融资产或者金融负债的实

12、是指按照金融资产或者金融负债的实际利率计算其摊余成本及其各期利息收入或利息际利率计算其摊余成本及其各期利息收入或利息费用的方法。费用的方法。1.实际利率实际利率是指金融资产或者金融负债在预期存续是指金融资产或者金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。利率。12第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资2.摊余成本摊余成本是指持有至到期投资的初始确认金额经是指持有至到期投资的初始确认金额经下列调整后的结果：下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金

13、；）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去实际利率法将初始确认金额与到）加上或减去实际利率法将初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。）扣除已发生的减值损失。3.如果有客观证据表明按照实际利率和名义利率分如果有客观证据表明按照实际利率和名义利率分别计算的各期利息收入或利息费用相差很小，也别计算的各期利息收入或利息费用相差很小，也可以使用名义利率摊余成本进行后续计量。可以使用名义利率摊余成本进行后续计量。13第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资例例5-1 工业企业彭博公司工业企业彭博公司2006年年1月

14、月1日从活跃市场日从活跃市场上购入某公司上购入某公司5年期的债券，支付价款年期的债券，支付价款1 000万元万元(含交易费用含交易费用)，面值，面值1 250万元，票面利率为万元，票面利率为4.72%，本金最后一次支付。债券购买合同规定，本金最后一次支付。债券购买合同规定，债券发行方遇到特殊情况可将债券赎回，且不需债券发行方遇到特殊情况可将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。彭博公司在购买该要为提前赎回支付额外款项。彭博公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回，不考虑所得债券时，预计发行方不会提前赎回，不考虑所得税和减值损失等因素。计算实际利率税和减值损失等因素。计算实际利率r：每期彭

15、博公司所获得的利息收入每期彭博公司所获得的利息收入1 2504.72%59万元万元59(1r)159(1r)259(1r)359(1r)4(591 250)(1r)51 000，r10%14第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资年份 期初摊余成本(1) 实际利息(2) 现金流入(3) 期末摊余成本(4=1+2-3) 2006 1000 100 59 1041 2007 1041 104 59 1086 2008 1086 109 59 1136 2009 1136 113 59 1190 2010 1190 119 1309 0 表表5-1摊余成本计算过程摊余成本计算过程 单位：万元单位：

16、万元15第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资根据以上数据，彭博公司进行相关账务处理如下根据以上数据，彭博公司进行相关账务处理如下(单位：万元单位：万元)：(1) 2006年年1月月1日购入债券。日购入债券。借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 250 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 250(2) 2006年年12月月31日确认实际利息收入、收到票面日确认实际利息收入、收到票面利息等。利息等。16第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资借：应收利息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 41 贷：投

17、资收益贷：投资收益 100 借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 59(3) 2007年年12月月31日确认实际利息收入、收到票面日确认实际利息收入、收到票面利息等。利息等。 借：应收利息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 45 贷：投资收益贷：投资收益 104 17第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 59(4) 2008年年12月月31日确认实际利息收入、收到票面日确认实际利息收入、收到票面利息等。利息等。 借：应收利息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息

18、调整 50 贷：投资收益贷：投资收益 109 借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 5918第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资(5)2009年年12月月31日确认实际利息收入、收到票面日确认实际利息收入、收到票面利息等。利息等。 借：应收利息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 54 贷：投资收益贷：投资收益 113 借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 59(6) 2010年年12月月31日确认实际利息收入、收到票面日确认实际利息收入、收到票面利息等。利息等。 19第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资借：应收利

19、息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 60 贷：投资收益贷：投资收益 119 借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 59 借：银行存款借：银行存款 1 250 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 1 25020第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资(二二)相关利得或损失的处理相关利得或损失的处理 以摊余成本计量的持有至到期投资，在发生减值、以摊余成本计量的持有至到期投资，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入当期损益。但是，该金融资产被指定为被套期项当期损益。但是，该金融资

20、产被指定为被套期项目，相关的利得或损失处理，适用目，相关的利得或损失处理，适用企业会计准企业会计准则第则第24号号套期保值套期保值。21第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资(三三)持有至到期投资的重新分类处理持有至到期投资的重新分类处理1.重分类的情况：重分类的情况：（1）企业因持有意图或能力发生改变，使某项投）企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，资不再适合划分为持有至到期投资的，（2）持有至到期投资部分出售或重分类的金额较）持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不大，且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不再适合

21、划分为持有至到期投资的再适合划分为持有至到期投资的2.账务处理：账务处理： 应将该资产（剩余部分）重新划分为可供出售金应将该资产（剩余部分）重新划分为可供出售金22第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 融资产，并以公允价值进行后续计量。在重分类融资产，并以公允价值进行后续计量。在重分类日，该项投资（剩余部分）的账面价值与其公允日，该项投资（剩余部分）的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。损益。23第二节第二节 投资性房地产投资性房地产

22、房地产是土地和房屋及其权属的总称。其中，土地指土地使用权，而非土地所有权；房屋指土地上的房屋等建筑物及构筑物。 一、投资性房地产的定义及其特征一、投资性房地产的定义及其特征 （一）定义：（一）定义：投资性房地产指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。其能够单独计量和出售。 （二）特征：（二）特征： 1、是一项经营性业务，其主要形式是出租建筑物或土地使用权，实质上属于让渡资产使用权行为。 24第二节第二节 投资性房地产投资性房地产2、所取得的房地产租金收入或土地使用权转让收益应确认为主营业务收入或其他业务收入，应缴纳营业税。二、投资性房地产的范围二、投资性房地产的范围 包括已出租的土地

23、使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。 （一）已出租的土地使用权指企业通过出让或转让方式取得的并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业取得土地使用权的方式：在一级市场缴纳土地出让金；在二级市场上接受其他单位转让。 25第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 注意：以经营租赁方式租入的土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。 （二）持有并准备增值后转让的土地使用权能给企业带来资本增值的收益。如企业厂址搬迁，部分土地使用权停用，企业决定继续持有这部分土地使用权，待其增值后转让以赚取增值收益。 注意：按国家有关规定所认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用

24、权，不属于投资性房地产。 26第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（三）已出租的建筑物指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发完成后用于出租的建筑物。 注意：1、用于出租的建筑物指企业拥有产权的建筑物，企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产； 2、已出租的建筑物是企业已与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物。企业计划用于出27第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 租但尚未出租的建筑物，不属于已出租的建筑物；企业将建筑物出租、按租赁协议向承租人提供相关的辅助服务在整个

25、协议中不重大的，应将该建筑物确认为投资性房地产。 （四）不属于投资性房地产的项目包括自用房地产和作为存货的房地产。自用房地产指为生产商品、提供劳务或经营管理而持有的房地产；作为存货的房地产指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而开发的商品房或土地。从事房地产经营开发的企业依法取得、用于开发后出售的28第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 土地使用权，属于房地产企业的存货，即使房地产开发企业决定待增值后再转让其开发的土地，也不得将其确认为投资性房地产。 三、投资性房地产的确认和初始计量 在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能确认为投资性房地产：p与该投资性房地产有关的经济利益很可

26、能流入企业；p该投资性房地产的成本能够可靠的计量。29第二节第二节 投资性房地产投资性房地产注意确认时点：已出租的土地使用权和建筑物，作为投资性房地产的确认时点为租赁开始日；持有并准备增值后转让的土地使用权，作为投资性房地产的确认时点为将自用土地使用权停止自用、准备增值后转让的日期。(一一)外购投资性房地产的确认和初始计量外购投资性房地产的确认和初始计量1、确认：外购的投资性房地产，只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产加以确认。2、初始计量：30第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 在采用成本模式计量下，外购的土地使用权和在采用成本模式计量下，外购的土地使用权和建筑物在取得时，建筑

27、物在取得时， 借：投资性房地产（取得时的实际成本，包括买借：投资性房地产（取得时的实际成本，包括买价、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出）价、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出） 贷：银行存款等贷：银行存款等 在在采用公允价值模式计量下，应在“投资性房地产”账户下设置“成本”和“公允价值变动”两个明细账户。外购的土地使用权和建筑物在取得时， 借：投资性房地产借：投资性房地产成本（取得时的实际成本）成本（取得时的实际成本） 贷：银行存款等贷：银行存款等31第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(二二)自行建造投资性房地产的确认和初始计量自行建造投资性房地产的确认和初始计量1、确认：只有在

28、自行建造或开发完成的同时开始出租，才能将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房地产。2、初始计量：自行建造的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预计可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用或分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。 32采用成本模式计量的， 借：投资性房地产借：投资性房地产 贷：在建工程或开发产品贷：在建工程或开发产品 采用公允价值模式计量的 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 贷：在建工程或开发产品贷：在建工程或开发产品例例5-2 2006年年8月，英泰公司购入一

29、处土地使用权，月，英泰公司购入一处土地使用权，并计划自建三栋厂房，并计划自建三栋厂房，2008年完工并将该厂房中年完工并将该厂房中的一栋租赁给的一栋租赁给A公司使用，合同规定从公司使用，合同规定从2008年年2月月起正式开始由起正式开始由A公司使用。建造该厂房所支付的公司使用。建造该厂房所支付的土地使用权成本为土地使用权成本为600万元，三栋厂房的造价均万元，三栋厂房的造价均为为1 000万元，且能单独出售。万元，且能单独出售。33第二节第二节 投资性房地产投资性房地产英泰公司的会计处理如下英泰公司的会计处理如下(单位：万元单位：万元)：土地使用权中对应部分同时转换为投资性房地产土地使用权中对

30、应部分同时转换为投资性房地产600(1 0003 000)200万元万元借：投资性房地产借：投资性房地产厂房厂房 1 000 贷：在建工程贷：在建工程 1 000 借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权土地使用权 200 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 200(三三)非投资性房地产转为投资性房地产的确认和初非投资性房地产转为投资性房地产的确认和初始计量始计量34第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 非投资性房地产转为投资性房地产，实质上是因非投资性房地产转为投资性房地产，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。自用房

31、地产或作为存货的房地产转为出租，应当自用房地产或作为存货的房地产转为出租，应当 在租赁开始日确认投资性房地产。自用土地使用在租赁开始日确认投资性房地产。自用土地使用权转为持有准备增值后转让的土地使用权，应当权转为持有准备增值后转让的土地使用权，应当在该土地使用权确已停止自用且管理当局形成转在该土地使用权确已停止自用且管理当局形成转换决议的时点，确认投资性房地产。换决议的时点，确认投资性房地产。四、与投资性房地产有关的后续支出（一）资本化的后续支出（一）资本化的后续支出 35第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应计入投资性房地产成本。

32、如改扩建或装修支出满足确认条件的，应将其资本化。 1.采用成本模式计量的，投资性房地产进入改良或装修阶段后，应将其账面价值转入“在建工程”账户。 借：在建工程借：在建工程 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧( (摊销摊销) ) 贷：投资性房地产贷：投资性房地产36第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 发生资本化的改良或装修支出，通过“在建工程”账户归集， 借：在建工程借：在建工程 贷：银行存款贷：银行存款 应付账款等应付账款等 改良或装修完成后，继续用于投资性房地产的，应从在建工程转入投资性房地产， 借：投资性房地产借：投资性房地产 贷：在建工程贷：在建工程 37第二节第二节 投资性房

33、地产投资性房地产2.采用公允价值模式计量的，投资性房地产进入改良或装修阶段， 借：在建工程借：在建工程 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 投资性房地产投资性房地产公允价值变动等公允价值变动等 在改良或装修完成后，继续用于投资性房地产的， 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 贷：在建工程贷：在建工程38第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-3 2009年年3月，月，A企业与企业与B企业的一项厂房经营企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房原价为租赁合同即将到期。该厂房原价为2 000万元，已万元，已计提折旧计提折旧600万元。为了提高厂房的租金收入，万元。为了提高厂房的租

34、金收入，A企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与C企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给时将厂房出租给C企业。企业。3月月15日，与日，与B企业的租企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12月月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，万元，即日按照租赁合同出租给即日按照租赁合同出租给C企业。假设企业。假设A企业采用企业采用成本计量模式。成本计量模式。39第二节第二节 投资性房地产投资性房地产本例中，改扩建支出

35、属于资本化的后续支出，应当本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。记入投资性房地产的成本。A企业的账务处理如企业的账务处理如下下(单位：万元单位：万元)。(1) 2009年年3月月15日，投资性房地产转入改扩建工程：日，投资性房地产转入改扩建工程： 借：在建工程借：在建工程 1 400投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 600 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房厂房 2 000(2) 2009年年3月月15日日12月月10日：日： 借：在建工程借：在建工程 150 贷：银行存款贷：银行存款 15040第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(3)

36、2009年年12月月10日，改扩建工程完工：日，改扩建工程完工： 借：投资性房地产借：投资性房地产厂房厂房 1 550 贷：在建工程贷：在建工程 1 550（二）费用化的后续支出（二）费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应在发生时计入当期损益。如对投资性房地产进行日常维护所发生的支出。在发生投资性房地产费用化的后续支出时， 借：管理费用等借：管理费用等 贷：银行存款等贷：银行存款等 41第二节第二节 投资性房地产投资性房地产五、投资性房地产的后续计量五、投资性房地产的后续计量 （一）采用成本模式进行后续计量的（一）采用成本模式进行后续计量的 应按企业会

37、计准则第4号固定资产或企业会计准则第6号无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或摊销， 借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧( (摊销摊销) ) 取得的租金收入， 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入42第二节第二节 投资性房地产投资性房地产 投资性房地产存在减值迹象的，还应遵从企业会计准则第8号资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减值的，应计提减值准备， 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备 已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。 43第二节第二

38、节 投资性房地产投资性房地产例例5-4 甲公司的一栋办公楼出租给乙公司使用，已甲公司的一栋办公楼出租给乙公司使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为量。假设这栋办公楼的成本为3 600万元，按照直万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙公司每月支付红星公零。按照经营租赁合同，乙公司每月支付红星公司租金司租金16万元。当年万元。当年12月，这栋办公楼发生减值月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为迹象，经减值测试，其可收回金额

39、为2 400万元，万元，此时办公楼的账面价值为此时办公楼的账面价值为3 000万元，以前未计提万元，以前未计提减值准备。减值准备。44第二节第二节 投资性房地产投资性房地产甲公司的账务处理如下甲公司的账务处理如下(单位：万元单位：万元)。(1) 计提折旧：每月计提的折旧：计提折旧：每月计提的折旧：3 600201215 借：其他业务成本借：其他业务成本 15 贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 15(2)确认租金：确认租金： 借：银行存款借：银行存款(或其他应收款或其他应收款) 16 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 16(3)计提减值准备：计提减值准备： 借：资产减

40、值损失借：资产减值损失 600 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备 60045第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（二）（二）采用公允价值模式进行后续计量的采用公允价值模式进行后续计量的 采用公允价值模式计量的投资性房地产，应同时满足下列条件： 1、投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。所在地指投资性房地产所在的城市。 2、能从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。同类或类似的房地产，对建筑物而言，指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、46第二节第二节 投资性房地产投资性房地产

41、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，指同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。 投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，不计提折旧或摊销，应以资产负债表日的公允价值计量。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额， 借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 公允价值低于其账面余额的差额作相反的账务处理。 47第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-5 2009年年6月，万科公司与美达公司签订租赁月，万科公司与美达公司签订租赁协议，约定将万科公司开发的一栋写

42、字楼于开发协议，约定将万科公司开发的一栋写字楼于开发完成的同时租赁给美达公司使用，租赁期为完成的同时租赁给美达公司使用，租赁期为10年。年。当年当年9月月1日，该写字楼开发完成并开始出租，写日，该写字楼开发完成并开始出租，写字楼的造价为字楼的造价为6 000万元。万元。2009年年12月月31日，该日，该写字楼的公允价值为写字楼的公允价值为6 200万元。万科公司采用公万元。万科公司采用公允价值计量模式。允价值计量模式。万科公司的账务处理如下万科公司的账务处理如下(单位：万元单位：万元)：48第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(1) 2009年年9月月1日，万科公司开发完成写字楼并出日，万

43、科公司开发完成写字楼并出租：租： 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 6 000 贷：生产成本贷：生产成本 6 000(2) 2009年年12月月31日，以公允价值为基础调整其账日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益：当期损益： 借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 200 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 20049第二节第二节 投资性房地产投资性房地产六、投资性房地产的转换六、投资性房地产的转换 （一）投资性房地产转换形式（一）投资性房地产转换形式 房地产的转换实质上是因房地

44、产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。转换前提是必须有确凿证据表明房地产用途发生改变。这里的确凿证据包括企业管理当局就改变房地产用途形成的正式书面决议和房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。50第二节第二节 投资性房地产投资性房地产投资性房地产转换形式主要包括： 1、投资性房地产开始自用，由投资性房地产转换为固定资产或无形资产。投资性房地产开始自用指企业将原来用于赚取租金或资本增值的房地产改为用于生产商品、提供劳务或经营管理的房地产； 2、作为存货的房地产改为出租，指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，相应地由存货转换为投资性房地产； 3、自用土地使用权停止自用，用于赚取

45、租金或资本增值，相应地由无形资产转换为投资性房地产；自用建筑物停止自用改为出租，相应地由固定资产转换为投资性房地产。 51第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（二）投资性房地产转换日的确定（二）投资性房地产转换日的确定 转换日指房地产的用途发生改变、状态相应发生改变的日期。转换日的确定标准主要包括： 1、投资性房地产开始自用，转换日是房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或经营管理的日期。 2、作为存货的房地产改为出租，或自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，转换日为租赁期开始日。租赁期开始日指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。 52第二节第二节 投资性房地产投资

46、性房地产3、自用土地使用权停止自用，改为用于资本增值，转换日是企业停止将该项土地使用权用于生产商品、提供劳务或经营管理且管理当局作出房地产转换决议的日期。 (三三)投资性房地产转换为自用房地产投资性房地产转换为自用房地产1、采用成本模式进行后续计量 将投资性房地产转换为自用房地产，应按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧或摊销、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等账户。 53第二节第二节 投资性房地产投资性房地产借：固定资产或无形资产（投资性房地产的账面余额） 投资性房地产累计折旧(摊销)（已计提的折旧或摊销） 投资性房地产减值准备（已计提减值准备）

47、贷：投资性房地产 累计折旧或累计摊销 固定资产减值准备或无形资产减值准备 54第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-6红星企业将出租的仓库收回，用于本企业储存红星企业将出租的仓库收回，用于本企业储存商品。该项房地产账面价值为商品。该项房地产账面价值为4 000万元，其中原万元，其中原价为价为6 000万元，累计已提折旧为万元，累计已提折旧为2 000万元。假万元。假设红星企业采用成本计量模式。红星企业的账务设红星企业采用成本计量模式。红星企业的账务处理如下处理如下(单位：万元单位：万元)。 借：固定资产借：固定资产 6 000投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 2 0

48、00 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 6 000 累计折旧累计折旧 2 00055第二节第二节 投资性房地产投资性房地产2、采用公允价值模式进行后续计量 采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 转换日， 56第二节第二节 投资性房地产投资性房地产借：固定资产或无形资产借：固定资产或无形资产 （该项投资性房地产的公允价值）（该项投资性房地产的公允价值） 投资性房地产投资性房地产公允价值变动公允价值变动 （该项投资性房地产的累计公允价值变动）（该项投资性房地产的累计公允价值变动） 公允价值变

49、动损益（差额）公允价值变动损益（差额） 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 （该项投资性房地产的成本）（该项投资性房地产的成本） 或投资性房地产或投资性房地产公允价值变动公允价值变动 （该项投资性房地产的累计公允价值变动）（该项投资性房地产的累计公允价值变动） 或公允价值变动损益（差额）或公允价值变动损益（差额）57第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-7 2008年年1月月15日，红光公司因租赁期满，将日，红光公司因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。的行政管理。2008年年1月月15日，该写字楼的公允日，

50、该写字楼的公允价值为价值为3 800万元；该项房地产在转换前采用公允万元；该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为价值模式计量，原账面价值为3 750万元，其中，万元，其中，成本为成本为3 500万元，公允价值变动为增值万元，公允价值变动为增值250万元。万元。红光公司的账务处理如下：红光公司的账务处理如下： 借：固定资产借：固定资产 3 800 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 3 500 公允价值变动公允价值变动 250 公允价值变动损益公允价值变动损益 5058第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（四）非投资性房地产转换为投资性房地产（四）非投资性房地产转换为投资性

51、房地产 1、采用成本模式进行后续计量 （1）作为存货的房地产转换为投资性房地产 借：投资性房地产（按该项存货在转换日的账面借：投资性房地产（按该项存货在转换日的账面价值）价值） 存货跌价准备（已计提的跌价准备）存货跌价准备（已计提的跌价准备） 贷：开发产品贷：开发产品 （该项存货的账面余额）（该项存货的账面余额）59第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（2）自用房地产转换为投资性房地产。于租赁期开始日，按固定资产或无形资产的账面价值，相应地转换为投资性房地产的账面价值。将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时， 借：投资性房地产借：投资性房地产 （该项建筑物或土地使用权的

52、账面余额） 累计摊销或累计折旧累计摊销或累计折旧（已计提的折旧或摊销） 固定资产减值准备或无形资产减值准备固定资产减值准备或无形资产减值准备 （已计提的减值准备） 贷：固定资产或无形资产贷：固定资产或无形资产 （该项建筑物或土地使用权的原价） 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧( (摊销摊销) ) 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 60第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-8 甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公。公。2008年年1月月10日，甲企业与乙企业签订了经日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业

53、使营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为用，租赁期开始日为2008年年3月月15日，为期日，为期5年。年。2008年年3月月15日，这栋办公楼的账面余额日，这栋办公楼的账面余额3.5亿元，亿元，已计提折旧已计提折旧1亿元。假设甲企业采用成本计量模亿元。假设甲企业采用成本计量模式。式。甲企业的账务处理如下甲企业的账务处理如下(单位：万元单位：万元)： 借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼写字楼 35 000 累计折旧累计折旧 10 000 贷：固定资产贷：固定资产 35 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 10 00061第二节第二节 投资性房地

54、产投资性房地产2、采用公允价值模式进行后续计量 （1）作为存货的房地产转换为投资性房地产 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 （该项房地产在转换日的公允价值）（该项房地产在转换日的公允价值） 存货跌价准备存货跌价准备 （已计提的跌价准备）（已计提的跌价准备） 公允价值变动损益公允价值变动损益 （转换日的公允价值小于账面价值的差额）（转换日的公允价值小于账面价值的差额） 贷：开发产品（该项房地产的账面余额）贷：开发产品（该项房地产的账面余额） 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 （转换日的公允价值大于账面价值的差额）（转换日的公允价值大于账面价值的差额）62第二节第二节 投资性房地产

55、投资性房地产（2）自用房地产转换为投资性房地产 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 （该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值）（该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值） 累计摊销或累计折旧累计摊销或累计折旧（已计提的累计摊销或累计折旧）（已计提的累计摊销或累计折旧） 无形资产减值准备或固定资产减值准备无形资产减值准备或固定资产减值准备（已计提的减值准备）（已计提的减值准备） 公允价值变动损益公允价值变动损益（转换日的公允价值小于账面价值的差额）（转换日的公允价值小于账面价值的差额） 贷：固定资产或无形资产贷：固定资产或无形资产 （该项土地使用权或建筑物在转换日的账面余额）（该项土地使

56、用权或建筑物在转换日的账面余额） 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 （转换日的公允价值大于账面价值的差额）（转换日的公允价值大于账面价值的差额）63第二节第二节 投资性房地产投资性房地产七、投资性房地产的处置七、投资性房地产的处置 当投资性房地产被处置，或永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应终止确认该项投资性房地产。 处置方式：对外出售或转让；由于使用而不断磨损直到最终报废，或由于遭受自然灾害等非正常损失发生毁损；因非货币性交易等而减少投资性房地产。 账务处理：出售、转让、报废投资性房地产或发生投资性房地产毁损应将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。 6

57、4第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（一）采用成本模式计量的投资性房地产的处置（一）采用成本模式计量的投资性房地产的处置借：银行存款借：银行存款 （实际收到的金额）（实际收到的金额） 贷：其他业务收入贷：其他业务收入借：其他业务成本借：其他业务成本 （该项投资性房地产的账面价值）（该项投资性房地产的账面价值） 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧( (摊销摊销) )（已计提的折旧（已计提的折旧或摊销）或摊销） 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 （已计提的减值准备）（已计提的减值准备） 贷：投资性房地产（该项投资性房地产的账面余额）贷：投资性房地产（该项投资性房地产的账面余额）6

58、5第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-9 A公司将其出租的办公楼确认为投资性房地公司将其出租的办公楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，产，采用成本模式计量。租赁期届满后，A公司公司将该栋办公楼出售给将该栋办公楼出售给B公司，合同价款为公司，合同价款为8 000万万元，元，B公司已用银行存款付清。出售时，该栋办公司已用银行存款付清。出售时，该栋办公楼的成本为公楼的成本为5 000万元，已计提折旧万元，已计提折旧2 000万元。万元。A企业的账务处理如下企业的账务处理如下(单位：万元单位：万元)。 借：银行存款借：银行存款 8 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入

59、8 000 借：其他业务成本借：其他业务成本 3 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 2 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼写字楼 5 00066第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-10 甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心搬迁到郊区。生产车间从市中心搬迁到郊区。2006年年3月，管月，管理层决定将原厂区陈旧厂房拆除平整后，持有以理层决定将原厂区陈旧厂房拆除平整后，持有以备增值后转让。土地使用权的账面余额为备增值后转让。土地使用权的账面余额为3 000万万元，已计提摊销元，已计提摊销900万

60、元，剩余使用年限为万元，剩余使用年限为40年，年，按照直线法摊销，不考虑残值。按照直线法摊销，不考虑残值。2009年年3月，甲月，甲企业将原厂区出售，取得转让收入企业将原厂区出售，取得转让收入4 000万元。假万元。假设不考虑相关税费。设不考虑相关税费。 甲企业的账务处理如下甲企业的账务处理如下(单位：万元单位：万元)。67第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(1) 转换日：转换日： 借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权土地使用权 3 000 累计摊销累计摊销 900 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 3 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 900

61、(2)计提摊销计提摊销(假设按年摊销假设按年摊销)： 借：其他业务成本借：其他业务成本 52.5 贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧(摊销摊销) 52.568第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(3)出售时：出售时： 借：银行存款借：银行存款 4 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 4 000 借：其他业务成本借：其他业务成本 2 842.5 资性房地产累计折旧资性房地产累计折旧(摊销摊销) 157.5 贷：投资性房地产贷：投资性房地产已出租土地使用权已出租土地使用权 300 69第二节第二节 投资性房地产投资性房地产（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置（二）采

62、用公允价值模式计量的投资性房地产的处置 借：银行存款借：银行存款 （实际收到的金额）（实际收到的金额） 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 借：其他业务成本借：其他业务成本 （该项投资性房地产的账面余额）（该项投资性房地产的账面余额） 投资性房地产公允价值变动投资性房地产公允价值变动 （该项投资性房地产的累计公允价值变动）（该项投资性房地产的累计公允价值变动） 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 （该项投资性房地产的成本）（该项投资性房地产的成本） 或投资性房地产公允价值变动或投资性房地产公允价值变动 （该项投资性房地产的累计公允价值变动）（该项投资性房地产的累计公允价值变动）70第二节第

63、二节 投资性房地产投资性房地产借：公允价值变动借：公允价值变动 或其他业务收入或其他业务收入 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 （该项投资性房地产的累计公允价值变动）（该项投资性房地产的累计公允价值变动） 或公允价值变动或公允价值变动 若存在原转换日计入资本公积的金额，则也需一若存在原转换日计入资本公积的金额，则也需一并转入其他业务收入并转入其他业务收入 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：其他业务收入贷：其他业务收入71第二节第二节 投资性房地产投资性房地产例例5-11 2007年年3月月10日，将日，将A企业其开发的一栋办企业其开发的一栋办公楼出租给公楼出租给B企业使用。

64、租赁期开始日为企业使用。租赁期开始日为2007年年4月月15日。日。2008年年4月月15日，该办公楼的账面余额日，该办公楼的账面余额为为5 000万元，公允价值为万元，公允价值为6 000万元。万元。2007年年12月月31日，该项投资性房地产的公允价值为日，该项投资性房地产的公允价值为6 200万元。万元。2009年年6月租赁期届满，企业收回该项投月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以资性房地产，并以7 500万元出售，出售款项已收万元出售，出售款项已收讫。讫。A企业采用公允价值模式计量。企业采用公允价值模式计量。 A企业的账务处理如下企业的账务处理如下(单位：万元单位：万元)。72

65、第二节第二节 投资性房地产投资性房地产(1) 2008年年4月月15日，存货转换为投资性房地产。日，存货转换为投资性房地产。 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 6 000 贷：开发产品贷：开发产品 5 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 1 000(2)2008年年12月月31日，公允价值变动。日，公允价值变动。 借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 200 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200(3)2009年年6月，出售投资性房地产。月，出售投资性房地产。 借：银行存款借：银行存款 7 500 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 7 500

66、73第二节第二节 投资性房地产投资性房地产借：其他业务成本借：其他业务成本 6 200 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 6 000 公允价值变动公允价值变动 200同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务成本：业务成本： 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 200 贷：其他业务成本贷：其他业务成本 200同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务成本：务成本： 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 1 000 贷：其他业务成本贷：其他业务成本 1 00074第二节第二节 投资性房地产投资性房地产第三笔分录可合并为：第三笔分录可合并为： 借：银行存款借：银行存款 7 500 其他业务成本其他业务成本 5 000 公允价值变动损益公允价值变动损益 200 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 1 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 7 500 投资性房地产投资性房地产成本成本 6 000 投资性房地产投资性房地产公允价值变动公允价值变动 20075第二节