长期负债课件

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1、1第八章第八章 长期负债长期负债 2本章重点：本章重点：（1）应付债券发行、债券计提利息、溢折价摊销；）应付债券发行、债券计提利息、溢折价摊销；（2）可转换公司债券的核算；）可转换公司债券的核算；（3）借款费用和专门借款的概念；）借款费用和专门借款的概念；（4）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的时点；化的时点；（5）借款费用开始资本化的条件；）借款费用开始资本化的条件；（6）借款费用资本化金额的计算（应重点关注）；）借款费用资本化金额的计算（应重点关注）；3第一节第一节 长期负债的概述长期负债的概述 一、长期负债的概念与特点一、长期负债的概念

2、与特点(一一)长期负债的概念长期负债的概念 长期负债是指偿还期在一年或超过一年长期负债是指偿还期在一年或超过一年的一个经营周期以上的债务的一个经营周期以上的债务,。4(二二)长期负债的特点（对比吸收投资筹资而言）长期负债的特点（对比吸收投资筹资而言）1、举借长期负债的优点、举借长期负债的优点 (1)不影响原有的资本结构不影响原有的资本结构,有利于保持原有投资有利于保持原有投资者控制企业的权力者控制企业的权力. (2) 其利息支出除资本化以外的其利息支出除资本化以外的,可在所得税前扣可在所得税前扣除除。2、举债经营的不足之处、举债经营的不足之处 (1) 投资报酬率低于资金成本率投资报酬率低于资金

3、成本率,将会带来风险将会带来风险.(2) 长期负债一般都有明确的到期日长期负债一般都有明确的到期日,企业必须为企业必须为债务的偿还做好财务安排债务的偿还做好财务安排,即安排现金流出即安排现金流出.(3)如果企业因资金周转困难而无法定期支付利息如果企业因资金周转困难而无法定期支付利息或按期偿还本金或按期偿还本金,债权人对企业享有优先求债债权人对企业享有优先求债权而可能迫使企业破产清算权而可能迫使企业破产清算. 5二、长期负债的分类二、长期负债的分类 (一一)长期借款长期借款 (二二)应付债券应付债券 (三三)长期应付款长期应付款 6第二节长期借款第二节长期借款一、核算内容：一、核算内容：借入资金

4、、借入资金、计提利息、计提利息、偿还借款偿还借款二、借款费用（利息）的处理二、借款费用（利息）的处理应分别以下情况进行处理：应分别以下情况进行处理：（1）属于筹建期间的，作为长期待摊费用）属于筹建期间的，作为长期待摊费用（2）属于生产经营期间的，计入财务费用；）属于生产经营期间的，计入财务费用；（3）属于专门借款的借款费用，应按借款费用准则进行）属于专门借款的借款费用，应按借款费用准则进行会计处理。会计处理。7三、长期借款的核算三、长期借款的核算（一）借入资金（一）借入资金（二）计提利息（二）计提利息长期借款账户：长期借款账户： 需要注意的是：长期借款核算与短期借款相比需要注意的是：长期借款核

5、算与短期借款相比,最主要的区别是最主要的区别是,”长期借款长期借款” 科目不仅核算科目不仅核算借款的本金借款的本金,还包括利息等费用还包括利息等费用.而而”短期借款短期借款”科目只核算借款的本金科目只核算借款的本金,不包括利息费用不包括利息费用. 8例：某企业例：某企业2004年年1月月1日向银行借款日向银行借款200万元万元,年利率年利率6%,借款期借款期3年年,每半年付息一次每半年付息一次,到期一到期一次归还本金。该企业每月末登记预提借款利次归还本金。该企业每月末登记预提借款利息息,到到2005年年9月末时该企业月末时该企业“长期借款长期借款”科目科目余额是（）万元。余额是（）万元。 A.

6、212 B.221C.200 D.203 9（三）偿还长期借款（三）偿还长期借款偿还方式不同偿还方式不同, 核算也有所不同核算也有所不同. 1、一次性偿还长期借款的核算、一次性偿还长期借款的核算 2、分次偿还长期借款的核算、分次偿还长期借款的核算 10第三节应付债券第三节应付债券 一、公司债券概述一、公司债券概述 （一）性质（一）性质 应付债券是企业筹集长期资金的一种非应付债券是企业筹集长期资金的一种非常重要而有效的方式常重要而有效的方式,是企业的一项长期是企业的一项长期负债。负债。11（二）公司债券的分类（二）公司债券的分类 1.按照是否有担保品或抵押品分为按照是否有担保品或抵押品分为: 有

7、担保债券有担保债券 ；无担保债券无担保债券 2.按能否转换为普通股股票可分为按能否转换为普通股股票可分为 : 可转换公可转换公司债券；不可转换公司债券司债券；不可转换公司债券 3.按是否记名可分为按是否记名可分为 : 记名债券记名债券 ；无记名债券；无记名债券 4.按利息支付方式分为按利息支付方式分为: 分期付息债券，到期还分期付息债券，到期还本债券本债券 ；到期一次还本付息债券；到期一次还本付息债券 5.按本金的偿还方式分为按本金的偿还方式分为: 一次还本公司债券；一次还本公司债券；分期还本公司债券；分期还本公司债券；12二、应付债券的发行二、应付债券的发行 1.发行方式发行方式（1）票面利

8、率等于银行利率：按面值发行）票面利率等于银行利率：按面值发行（2）票面利率大于银行利率：按溢价发行）票面利率大于银行利率：按溢价发行 （3）票面利率小于银行利率：按折价发行）票面利率小于银行利率：按折价发行2.科目设置科目设置在在“应付债券应付债券”科目下设置了科目下设置了“债券面债券面值值”、“债券溢价债券溢价”、“债券折价债券折价”和和“应应计利息计利息”四个明细科目。四个明细科目。13例：例：“应付债券应付债券”账户的借方反映的内账户的借方反映的内容有（）。容有（）。A.债券发行时产生的债券折价债券发行时产生的债券折价 B.债券溢价的摊销债券溢价的摊销 C.期末计提应付债券利息期末计提应

9、付债券利息 D.债券折价的摊销债券折价的摊销14n3.发行费用的处理发行费用的处理如果发行费用如果发行费用大于大于发行期间冻结资金所产生的发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产生的利息收入后的差额，根据发行债券所筹集资金生的利息收入后的差额，根据发行债券所筹集资金的用途分别进行会计处理：的用途分别进行会计处理：（1）企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，）企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前， 金额金额较大的发行费用较大的发行费用

10、，直接计入所购建的固定资产，直接计入所购建的固定资产成本；成本； 金额金额较小的发行费用，较小的发行费用，直接计入当期财务费用。直接计入当期财务费用。（2）属于其他用途的，计入当期财务费用。）属于其他用途的，计入当期财务费用。n如果发行费用如果发行费用小于小于发行期间冻结资金所产生的利息发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销。债券存续期间于计提利息时摊销。 15三、债券溢价、折价的摊销三、债券溢价、折价

11、的摊销 债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，摊销方法摊销方法:采用直线法，实际利率法。采用直线法，实际利率法。溢价发行：溢价发行：计入财务费用或在建工程金额计入财务费用或在建工程金额=票面利息票面利息-溢价摊销额溢价摊销额折价发行：折价发行：计入财务费用或在建工程金额计入财务费用或在建工程金额=票面利息票面利息+折价摊销额折价摊销额 16n例：某股份有限公司于例：某股份有限公司于205年年1月月1日折价日折价发行发行4年期，到期一次还本付息的公司债券，年期，到期一次还本付息的公司债券，债券面值为债券面值为200万元，票面年利率为万元，票面

12、年利率为10，发，发行价格为行价格为180万元。债券折价采用直线法摊销。万元。债券折价采用直线法摊销。该债券该债券205年度发生的利息费用为（）万年度发生的利息费用为（）万元。元。A.15B.18C.20D.2517例：某企业于例：某企业于2004年年7月月 1日对外发行日对外发行4年期、年期、面值为面值为 1000万元的公司债券，债券票面年利万元的公司债券，债券票面年利率为率为8，一次还本付息，收到债券发行全部，一次还本付息，收到债券发行全部价款（发行费用略）价款（发行费用略）976万元。该企业对债券万元。该企业对债券溢折价采用直线法摊销，在中期期末和年度溢折价采用直线法摊销，在中期期末和年

13、度终了时计提债券应计利息。终了时计提债券应计利息。2005年年12月月31日日该应付债券的账面价值为（）万元。该应付债券的账面价值为（）万元。A.1000B.1080 C.1105D.1120 18四、债券的偿还四、债券的偿还 1、到期偿还、到期偿还 2、提前偿还、提前偿还 3、分期偿还、分期偿还 19五、可转换公司债券五、可转换公司债券 n发行可转换公司债券的企业，可转换公司债券在发行发行可转换公司债券的企业，可转换公司债券在发行以及转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。以及转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。n当可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的当可转换公司债券持有人行

14、使转换权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其债券转换为股份或资本时，应按其账面价值账面价值结转；结转；n可转换公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，可转换公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，减去支付的现金后的余额，作为减去支付的现金后的余额，作为资本公积资本公积处理。处理。 20n例例:某股份有限公司经批准于某股份有限公司经批准于2005年年1月月1日发行日发行5年期一次还本付息的可转换公司债券年期一次还本付息的可转换公司债券2亿元，债亿元，债券票面年利率为券票面年利率为2%，按面值发行（假定不考虑发，按面值发行（假定不考虑发行费用）。债券发行半年后可转换为股份，初始行费用）。债

15、券发行半年后可转换为股份，初始转股价为每股转股价为每股10元，股票面值为每股元，股票面值为每股1元。假定元。假定2006年年1月月1日债券持有人将持有的可转换公司债日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为股份，该公司应作如下账务处理：券全部转换为股份，该公司应作如下账务处理：n（1）收到发行价款时）收到发行价款时借：银行存款借：银行存款 200000000贷：应付债券贷：应付债券-可转换公司债券（债券面值）可转换公司债券（债券面值） 20000000021n（2）2005年年12月月31日计提利息时日计提利息时借：财务费用等借：财务费用等4000000贷：应付债券贷：应付债券-可转换公司债

16、券（应计利息）可转换公司债券（应计利息）4000000（3）2006年年1月月1日转换为股份时日转换为股份时转换的股份数转换的股份数=204000000/10=20400000（股）（股）借：应付债券借：应付债券可转换公司债券（债券面值）可转换公司债券（债券面值）200000000可转换公司债券（应计利息）可转换公司债券（应计利息） 4000000贷：股本贷：股本20400000资本公积资本公积股本溢价股本溢价 183600000 22n例：甲股份有限公司例：甲股份有限公司2005年年7月月1日按面值日按面值发行的三年期可转换公司债券，到期一次还发行的三年期可转换公司债券，到期一次还本付息的债

17、券，面值总额为本付息的债券，面值总额为18000万元，票面万元，票面年利率为年利率为10%。2006年年7月月1日，某债券持有日，某债券持有人将其持有的人将其持有的9000万元本公司可转换债券转万元本公司可转换债券转换为换为450万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元）。甲公元）。甲公司对于此项债券转换应确认资本公积为（）司对于此项债券转换应确认资本公积为（）万元万元。A.9900 B.9450 C.9000D.855023n例：甲上市公司（以下简称甲公司）经批准于例：甲上市公司（以下简称甲公司）经批准于205年年1月月1日以日以50400万元的价格（不考虑相关税费）万元的价格（不考虑相

18、关税费）发行面值总额为发行面值总额为50000万元的可转换债券。万元的可转换债券。该可转换债券期限为该可转换债券期限为5年，面值年利率为年，面值年利率为3%。自。自206年起，每年年起，每年1月月1日付息。自日付息。自206年年1月月1日起，日起，该可转换债券持有人可以申请按债券面值转为甲公司该可转换债券持有人可以申请按债券面值转为甲公司的普通股（每股面值的普通股（每股面值1元），初始转换价格为每股元），初始转换价格为每股10元元,不足转为不足转为1股的部分以现金结清。股的部分以现金结清。24n其他相关资料如下其他相关资料如下:（1）205年年1月月1日日,甲公司收到发行价款甲公司收到发行价款

19、50400万元，万元，所筹资金用于某机器设备的技术改造项目，该技术改所筹资金用于某机器设备的技术改造项目，该技术改造项目于造项目于205年年12月月31日达到预定可使用状态并交日达到预定可使用状态并交付使用。付使用。 n（2）206年年1月月1日日,该可转换债券的该可转换债券的50%转为甲公司转为甲公司的普通股的普通股,相关手续已于当日办妥；未转为甲公司普通相关手续已于当日办妥；未转为甲公司普通股的可转换债券持有至到期股的可转换债券持有至到期,其本金及最后一期利息一其本金及最后一期利息一次结清。次结清。n假定：假定：甲公司对债券的溢价采用直线法摊销；甲公司对债券的溢价采用直线法摊销；每年年末计

20、提债券利息和摊销溢价；每年年末计提债券利息和摊销溢价；25要求要求:（1）编制甲公司发行该可转换债券的会计）编制甲公司发行该可转换债券的会计分录。分录。（2）计算甲公司）计算甲公司205年年12月月31日应计提日应计提的可转换债券利息和摊销的溢价。的可转换债券利息和摊销的溢价。（3）编制甲公司）编制甲公司205年年12月月31日计提可日计提可转换债券利息和摊销溢价的会计分录。转换债券利息和摊销溢价的会计分录。（4）编制甲公司）编制甲公司206年年1月月1日支付可转日支付可转换债券利息的会计分录。换债券利息的会计分录。（5）计算）计算206年年1月月1日可转换债券转为日可转换债券转为甲公司普通股

21、的股数。甲公司普通股的股数。26n（6）编制甲公司）编制甲公司206年年1月月1日与可转换债日与可转换债券转为普通股有关的会计分录。券转为普通股有关的会计分录。（7）编制甲公司）编制甲公司208年年12月月31日计提可转日计提可转换债券利息和摊销溢价的会计分录。换债券利息和摊销溢价的会计分录。（8）编制甲公司未转换为股份的可转换债券）编制甲公司未转换为股份的可转换债券到期时支付本金及利息的会计分录。到期时支付本金及利息的会计分录。 （“应付债券应付债券”科目要求写出明细科目；科目要求写出明细科目；答案中的金额单位用万元表示。）答案中的金额单位用万元表示。）27n（1）借：银行存款）借：银行存款

22、50400贷：应付债券贷：应付债券-可转换债券（面值）可转换债券（面值）50000应付债券应付债券-可转换债券（溢价）可转换债券（溢价） 400n（2）205年年12月月31日计提可转换债券利息日计提可转换债券利息=5000031500（万元）（万元）205年年12月月31日摊销的溢价日摊销的溢价400580（万元）（万元）n（3）借：在建工程借：在建工程1420 应付债券应付债券-可转换债券（溢价）可转换债券（溢价）80贷：应付利息贷：应付利息 150028n（4）借：应付利息）借：应付利息1500贷：银行存款贷：银行存款1500n（5）转换的股数）转换的股数25000102500（万股）（

23、万股）n（6）借：应付债券借：应付债券可转换债券（面值）可转换债券（面值）25000应付债券应付债券可转换债券（溢价）可转换债券（溢价）160（400-80）2贷：股本贷：股本2500资本公积资本公积 22660 29n（7）借：财务费用借：财务费用710应付债券应付债券可转换债券（溢价可转换债券（溢价) 40贷：应付利息贷：应付利息750n（8）借：应付债券借：应付债券可转换债券（面值）可转换债券（面值） 25000应付利息应付利息 750贷：银行存款贷：银行存款25750 30第三节长期应付款第三节长期应付款 n一、应付补偿贸易引进设备款的核算一、应付补偿贸易引进设备款的核算 补偿贸易是从

24、国外引进设备，再用该设备生补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备生产的产品归还设备价款。在会计核算时，一方面，产的产品归还设备价款。在会计核算时，一方面，引进设备的资产价值以及相应的负债，作为本企引进设备的资产价值以及相应的负债，作为本企业的一项资产和一项负债，在资产负债表中分别业的一项资产和一项负债，在资产负债表中分别包括在包括在“固定资产固定资产”和和“长期应付款长期应付款”项目中；项目中；另一方面，用产品归还设备价款时，视同产品销另一方面，用产品归还设备价款时，视同产品销售进行处理。售进行处理。n二、应付融资租入固定资产租赁费（高级会计）二、应付融资租入固定资产租赁费（高级会计）31专项应

25、付款专项应付款n企业收到的专项拨款作为专项应付款处企业收到的专项拨款作为专项应付款处理，待拨款项目完成后，属于应核销的理，待拨款项目完成后，属于应核销的部分，冲减专项应付款；其余部分转入部分，冲减专项应付款；其余部分转入资本公积。资本公积。 注意：形成资产并留归企业部分才注意：形成资产并留归企业部分才形成资本公积。形成资本公积。 32第四节借款费用第四节借款费用 一、借款费用概述一、借款费用概述 （一）借款费用的概念（一）借款费用的概念 指企业因借款而发生的指企业因借款而发生的利息利息、折价或溢价的折价或溢价的摊销摊销和和辅助费用辅助费用，以及因外币借款而发生的，以及因外币借款而发生的汇兑汇兑

26、差额差额。 例：借款费用包括（）。例：借款费用包括（）。 A.因借款而发生的利息因借款而发生的利息 B.因借款而发生的折价或溢价的摊销因借款而发生的折价或溢价的摊销C.因外币借款而发生的汇兑差额因外币借款而发生的汇兑差额 D.因借款而发生的债券折价因借款而发生的债券折价 33（二）专门借款的概念（二）专门借款的概念 指为购建固定资产而专门借入的款项。指为购建固定资产而专门借入的款项。34n二、借款费用的核算二、借款费用的核算（一）借款费用的确认原则（一）借款费用的确认原则 n1.应予资本化的资产范围应予资本化的资产范围借款费用应予资本化的资产范围是固借款费用应予资本化的资产范围是固定资产。只有

27、发生在固定资产购建或建造定资产。只有发生在固定资产购建或建造过程中的借款费用，才能在符合条件的情过程中的借款费用，才能在符合条件的情况下予以资本化；发生在其他资产（如存况下予以资本化；发生在其他资产（如存货、无形资产）上的借款费用，不能予以货、无形资产）上的借款费用，不能予以资本化。资本化。(旧）旧）35n新准则：包括固定资产、需要相当长时新准则：包括固定资产、需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。性房地产等。n2.应予资本化的借款范围应予资本化的借款范围 予以资本化的借款范围为专门借款。予以资本化的借款范围为专门借款。 (旧）旧）新准则：

28、包括专门借款和一般借款。新准则：包括专门借款和一般借款。 36n3.具体确认原则具体确认原则 （1）利息、折溢价摊销和汇兑差额）利息、折溢价摊销和汇兑差额在生产经营期间，因在生产经营期间，因专门借款专门借款而发生的而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在符在符合借款费用规定的资本化条件合借款费用规定的资本化条件的情况下，应的情况下，应当予以资本化，计入该项资产的成本；当予以资本化，计入该项资产的成本；n其他的借款其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。差额，应当于发生当期确认为费用。 37n（2）辅

29、助费用）辅助费用在生产经营期间，因安排专门借款而发在生产经营期间，因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化；予以资本化；n以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。费用。n如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。期确认为费用。n因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。生当期确认为费用。 38n（二）借款费用开始资本

30、化的条件（二）借款费用开始资本化的条件 n以下三个条件同时具备时，专门借款费用开始资本化：以下三个条件同时具备时，专门借款费用开始资本化： 资产支出已经发生资产支出已经发生借款费用已经发生借款费用已经发生 购建活动已经开始。购建活动已经开始。n1、资产支出已经发生、资产支出已经发生n资产支出只包括为购建固定资产而以资产支出只包括为购建固定资产而以支付现金支付现金、转移非现金资产转移非现金资产或者或者承担带息债务承担带息债务形式发生的支出。形式发生的支出。39s支付现金支付现金是指用货币资金支付固定资产的购建或建造是指用货币资金支付固定资产的购建或建造支出。支出。s转移非现金资产转移非现金资产是

31、指将非现金资产用于固定资产的购是指将非现金资产用于固定资产的购建与安装，如将企业自己生产的产品用于固定资产的建与安装，如将企业自己生产的产品用于固定资产的购建，或以企业生产的产品向其他企业换取用于固定购建，或以企业生产的产品向其他企业换取用于固定资产建造所需的物资等。资产建造所需的物资等。s承担带息债务承担带息债务是指因购买工程用材料等而承担的带息是指因购买工程用材料等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。应付款项（如带息应付票据）。 40n应说明的是，若工程项目领用本企业生产的产品，应说明的是，若工程项目领用本企业生产的产品，若生产的产品发生的成本及产品中材料的增值税进项若生产的产品发生的

32、成本及产品中材料的增值税进项税额均已支付现金，则领用时发生的资产支出金额为税额均已支付现金，则领用时发生的资产支出金额为产品成本和产品中材料的增值税进项税额之和，而不产品成本和产品中材料的增值税进项税额之和，而不是产品成本和领用产品时的增值税销项税额之和（因是产品成本和领用产品时的增值税销项税额之和（因为销项税额和进项税额的差额此时尚未支付）。销项为销项税额和进项税额的差额此时尚未支付）。销项税额和进项税额的差额待实际缴纳增值税时才能算资税额和进项税额的差额待实际缴纳增值税时才能算资产支出已经发生。产支出已经发生。41n例：例：2005年年2月月10日，企业将自己生产的产品用于固日，企业将自己

33、生产的产品用于固定资产的购建，该产品成本为定资产的购建，该产品成本为80万元，计税价为万元，计税价为100万元，该企业适用的增值税税率为万元，该企业适用的增值税税率为17%，工程项目领，工程项目领用的产品中材料的进项税额为用的产品中材料的进项税额为8万元，产品成本和材万元，产品成本和材料的进项税额均以现金支付。料的进项税额均以现金支付。n则则2005年年2月月10日发生的资产支出金额为？日发生的资产支出金额为？n88万元，而不是万元，而不是97万元。万元。n产品应交的增值税销项税额产品应交的增值税销项税额17万元和产品中材料的进万元和产品中材料的进项税额项税额8万元之差万元之差9万元在交纳增值

34、税时才能算资产支万元在交纳增值税时才能算资产支出已经发生。出已经发生。42n2.借款费用已经发生借款费用已经发生这一条件是指已经发生了因购建固这一条件是指已经发生了因购建固定资产而专门借入款项的利息、折价或定资产而专门借入款项的利息、折价或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。43n3. 购建活动已经开始。购建活动已经开始。 主要是指资产的实体建造活动。例如主要是指资产的实体建造活动。例如主体设备的安装、厂房的实际建造等。主体设备的安装、厂房的实际建造等。44n例：甲上市公司股东大会于例：甲上市公司股东大会于205年年1月月4日作日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司

35、于出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月月5日向银行专门借款日向银行专门借款5000万元，年利率为万元，年利率为6，款，款项于当日划入甲公司银行存款账户。项于当日划入甲公司银行存款账户。3月月15日，日，厂房正式动工兴建。厂房正式动工兴建。3月月16日，甲公司购入建造日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款厂房用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用万元，当日用银行存款支付。银行存款支付。3月月31日，计提当月专门借款利日，计提当月专门借款利息。甲公司在息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本关的支出，则甲公司专门借款

36、利息应开始资本化的时间为（）。化的时间为（）。A.3月月5日日B.3月月15日日C.3月月16日日 D.3月月31日日45n（三）借款费用资本化金额的确定（三）借款费用资本化金额的确定 资本化金额的计算有所差别资本化金额的计算有所差别 1.利息（包括折价或者溢价的摊销）资本化利息（包括折价或者溢价的摊销）资本化金额的确定金额的确定 利息的资本化金额应与所发生的资产支出项挂利息的资本化金额应与所发生的资产支出项挂钩钩利息的资本化金额按如下公式计算：利息的资本化金额按如下公式计算： 每一会计期间利息的资本化金额每一会计期间利息的资本化金额至当期末止至当期末止资产累计支出资产累计支出加权平均数加权平

37、均数资本化率资本化率46n（1）累计支出加权平均数的计算）累计支出加权平均数的计算累计支出加权平均数累计支出加权平均数（每笔资（每笔资产支出金额产支出金额每笔资产支出实际占用的每笔资产支出实际占用的天数天数/会计期间涵盖的天数）会计期间涵盖的天数） 为简化计算，也可以以月数作为计为简化计算，也可以以月数作为计算累计支出加权平均数的权数。算累计支出加权平均数的权数。n计算期：年、季、月、天计算期：年、季、月、天47n例例:乐华公司于乐华公司于205年年1月月1日用专门借款开工建日用专门借款开工建造一幢办公楼。造一幢办公楼。205年年12月月31日全部完工，并日全部完工，并可投入使用。全年发生的资

38、产支出如下：可投入使用。全年发生的资产支出如下：1月月1日，日，支出支出500万元；万元；7月月1日，支出日，支出500万元；万元；11月月1日，日，支出支出600万元。万元。为简化计算，全年按照为简化计算，全年按照360天计算，每月按天计算，每月按照照30天计算，下同。本例按年计算资本化金额天计算，下同。本例按年计算资本化金额累计支出加权平均数累计支出加权平均数=500360/360+500180/360+60060/360=850（万元）（万元） 48n（2）资本化率的确定）资本化率的确定 如果只借入一笔专门借款，资本化率为该如果只借入一笔专门借款，资本化率为该项借款的利率。项借款的利率。

39、如果借入一笔以上的专门借款，资本化率如果借入一笔以上的专门借款，资本化率为这些借款的为这些借款的加权平均利率加权平均利率。加权平均利率加权平均利率专门借款当期实际发生的专门借款当期实际发生的利息之和利息之和专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数其中，其中，“专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数”按如按如下公式计算：下公式计算：专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数（每笔专门借（每笔专门借款本金款本金每笔借款实际占用的天数每笔借款实际占用的天数/会计期间涵会计期间涵盖的天数）盖的天数） 49n为简化计算，也可以以月数作为计算专门借款为简化计算，也可以以月数作为计算专门借款本金

40、加权平均数的权数。本金加权平均数的权数。 如果专门借款存在折价或溢价，还应当将每如果专门借款存在折价或溢价，还应当将每期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，对资本化率做相应调整。折价或溢价的摊销，可对资本化率做相应调整。折价或溢价的摊销，可以采用实际利率法，也可以采用直线法。以采用实际利率法，也可以采用直线法。 当为购建固定资产专门折价或溢价发行了一当为购建固定资产专门折价或溢价发行了一笔债券时，资本化率的计算公式为：笔债券时，资本化率的计算公式为： 资本化率（债券当期实际发生的利息资本化率（债券当期实际发生的利息 当期应摊销的折价或溢价）当期应摊

41、销的折价或溢价）（债券期初账面价（债券期初账面价值值-应计利息）应计利息） 50n承上例，假设乐华公司为建造办公楼专承上例，假设乐华公司为建造办公楼专门借入的款项有两笔：门借入的款项有两笔：（1）205年年1月月1日为建造办公楼日为建造办公楼专门借款专门借款1000万元，年利率为万元，年利率为6%，期，期限为限为3年。年。（2）205年年9月月30日，为建造办日，为建造办公楼又专门借款公楼又专门借款800万元，年利率为万元，年利率为8%，期限为期限为2年。年。51n计算两笔专门借款的加权平均利率作为资本化计算两笔专门借款的加权平均利率作为资本化率。计算过程为：率。计算过程为：专门借款当期实际发

42、生的利息之和专门借款当期实际发生的利息之和=10006%360/360+8008%90/360=76（万元）（万元）专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数=1000360/360+80090/360=1200（万元）（万元）资本化率资本化率=加权平均利率加权平均利率=76/1200100%=6.33%52n例：某企业于例：某企业于2005年年1月月1日用专门借款开工日用专门借款开工建造一项固定资产，建造一项固定资产，2005年年12月月31日该固定资日该固定资产全部完工并投入使用，该企业为建造该固定产全部完工并投入使用，该企业为建造该固定资产专门借入的款项有两笔：第一笔为资产专门借入的款

43、项有两笔：第一笔为2005年年1月月1日借入的日借入的800万元，借款年利率为万元，借款年利率为8%，期限，期限为为2年；第二笔为年；第二笔为2005年年7月月1日借入的日借入的500万元，万元，借款年利率为借款年利率为6%，期限为，期限为3年；该企业年；该企业2005年年计算资本化的借款费用时所使用的资本化率为计算资本化的借款费用时所使用的资本化率为（）（计算结果保留小数点后两位小数）。（）（计算结果保留小数点后两位小数）。A.7.00 B.7.52%C.6.80% D.6.89%53n（3）利息资本化金额的限额）利息资本化金额的限额 在应予资本化的每一会计期间，利在应予资本化的每一会计期间

44、，利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期专门借款实际发生的利息和得超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。折价或溢价的摊销金额。 54n承上例，乐华公司在承上例，乐华公司在205年年1月月1日日和和9月月30日为建造办公楼分别借入两项日为建造办公楼分别借入两项专门借款专门借款1000万元和万元和800万元，在万元，在205年年1月月1日、日、7月月1日和日和11月月1日分别发生资日分别发生资产支出产支出500万元、万元、500万元和万元和600万元。万元。公司按年计算利息资本化金额。公司按年计算利息资本化金额。55n本例中，公司在本例中，

45、公司在205年年12月月31日计算当日计算当年利息资本化金额为：年利息资本化金额为：累计支出加权平均数累计支出加权平均数=850（万元）（万元）资本化率资本化率=6.33%利息资本化金额利息资本化金额=8506.33%=53.81（万元）（万元）公司在公司在205年共发生专门借款利年共发生专门借款利息金额息金额=10006%+8008%3/12=76（万元）（万元）应计入当期损益的专门代借款利息金应计入当期损益的专门代借款利息金额额=76-53.81=22.19（万元）（万元） 56n公司在公司在205年末应作如下账务处理：年末应作如下账务处理：借：在建工程借：在建工程538100财务费用财务

46、费用221900贷：长期借款贷：长期借款 760000 57n某公司于某公司于2005年年1月月1日正式动工兴建一幢办日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为公楼，工期预计为1年年6个月，工程采用出包个月，工程采用出包方式，每月方式，每月1日支付工程进度款。公司为建造日支付工程进度款。公司为建造办公楼于办公楼于2005年年1月月1日向日向A银行专门借款银行专门借款800万元，借款期限为万元，借款期限为2年，年利率年，年利率6%。同日又。同日又向向B银行专门借款银行专门借款400万元，借款期为万元，借款期为3年，年年，年利率为利率为8%。两项借款均到期一次还本付息。两项借款均到期一次还本付息。公司该

47、年度除上述借款外没有其他借款。公公司该年度除上述借款外没有其他借款。公司按年计算应予资本化的利息金额。司按年计算应予资本化的利息金额。n公司在公司在2005年度为建造办公楼的支出如下表：年度为建造办公楼的支出如下表：58日期日期支出项目支出项目每期资产支出额每期资产支出额（万元）（万元）资产支出累计额资产支出累计额（万元）（万元）1月月1日日大楼基础工程大楼基础工程2002002月月1日日一楼部分工程一楼部分工程1003003月月1日日一楼部分工程一楼部分工程1204204月月1日日二楼部分工程二楼部分工程1105305月月1日日二楼部分工程二楼部分工程1006306月月1日日三楼部分工程三楼

48、部分工程907207月月1日日三楼部分工程三楼部分工程1208408月月1日日四楼部分工程四楼部分工程1309709月月1日日四楼部分工程四楼部分工程120109010月月1日日五楼部分工程五楼部分工程110120011月月1日日五楼部分工程五楼部分工程120132012月月1日日六楼工程六楼工程240156059n计算公司计算公司2005年应予资本化的利息金额：年应予资本化的利息金额：1、公司、公司2005年应计利息年应计利息=800 6%+400 8%=80（万元）（万元）2、计算累计支出加权平均数、计算累计支出加权平均数累计支出为累计支出为1560万元，而专门借款总额为万元，而专门借款总

49、额为1200万万元，超出部分不应参加累计支出加权平均数元，超出部分不应参加累计支出加权平均数的计算。的计算。计算过程见下表：累计支出加权平均数计算表计算过程见下表：累计支出加权平均数计算表60月份月份支出金额（万元）支出金额（万元）资本化期间资本化期间累计支出加权平均数累计支出加权平均数120012/12200210011/1291.67312010/1210041109/1282.5051008/1266.676907/1252.5071206/126081305/1254.1791204/1240101103/1227.501112012240合计1560775.0161n可见，可见，20

50、05年年累计支出加权平均数为累计支出加权平均数为775.01万元万元3、资本化率、资本化率=80 （800 12/12+400 12/12） =6.67%4、应予资本化的利息金额、应予资本化的利息金额=累计支出加权平均数累计支出加权平均数 资本化率资本化率= 775.01 6.67% =51.69（万元）（万元）5、应计入当期损益的利息金额、应计入当期损益的利息金额=80- 51.69 =28.31 （万元）（万元）62n6、会计分录：、会计分录：借：在建工程借：在建工程借款费用借款费用 516 900 财务费用财务费用 283 100 贷：长期借款贷：长期借款 800 00063n2.辅助费

51、用资本化金额的确定辅助费用资本化金额的确定 因安排专门借款而发生的辅助费用，属因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的（无论是否开始资本化），应当在前发生的（无论是否开始资本化），应当在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。金额较小，也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。生当期确认为费

52、用。辅助费用的资本化金额就是辅助费用的辅助费用的资本化金额就是辅助费用的实际发生金额，不与发生在所购建的固定资实际发生金额，不与发生在所购建的固定资产上的支出相挂钩。产上的支出相挂钩。 64n凯华公司于凯华公司于205年年4月月1日开工兴建一幢厂房。日开工兴建一幢厂房。公司为了解决该厂房建造的资金问题，于公司为了解决该厂房建造的资金问题，于205年年4月月5日至日至12日，按面值向社会公开发日，按面值向社会公开发行了行了1亿元的公司债券，期限为亿元的公司债券，期限为5年，年利率年，年利率为为8%。公司按债券发行价的。公司按债券发行价的2%向中介机构向中介机构支付债券发行手续费共支付债券发行手续

53、费共200万元（达到重要性万元（达到重要性要求）。要求）。本例中，公司应予资本化的辅助费用为本例中，公司应予资本化的辅助费用为200万元，账务处理如下：万元，账务处理如下：借：在建工程借：在建工程2000000贷：银行存款贷：银行存款2000000 65n例：因安排专门借款而发生的辅助费用，例：因安排专门借款而发生的辅助费用，下列选项中正确的有（）。下列选项中正确的有（）。 A.属于在所购建固定资产达到预定可使用属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化状态之前发生的，应当在发生时予以资本化 B.属于在所购建固定资产达到预定可使用状属于在所购建固定资产达到预定可使

54、用状态之后发生的，应当于发生当期确认为费用态之后发生的，应当于发生当期确认为费用 C.无论属于在所购建固定资产达到预定可无论属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前或之后发生的，均应当在发生使用状态之前或之后发生的，均应当在发生时予以资本化时予以资本化 D.因借款而发生的辅助费用，在开始资本因借款而发生的辅助费用，在开始资本化前，应将其作为当期财务费用处理化前，应将其作为当期财务费用处理 66n3.外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定当企业为购建固定资产所借入的专门借当企业为购建固定资产所借入的专门借款是外币借款时，由于企业取得外币借款日、款是外币借款时，

55、由于企业取得外币借款日、使用外币借款日和会计结算日往往并不一致，使用外币借款日和会计结算日往往并不一致，而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。相应地，在借款费用借款会产生汇兑差额。相应地，在借款费用允许资本化的期间内，为购建固定资产而专允许资本化的期间内，为购建固定资产而专门借入的外币借款所产生的汇兑差额，是购门借入的外币借款所产生的汇兑差额，是购建固定资产的一项代价，应当予以资本化，建固定资产的一项代价，应当予以资本化，计入固定资产成本。计入固定资产成本。67n出于简化核算的考虑，我国规定，在应出于简化核算的考虑，我国规定，在应予资本

56、化的每一会计期间，外币忖门借予资本化的每一会计期间，外币忖门借款汇兑差额的资本化金额为本期外币专款汇兑差额的资本化金额为本期外币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额。门借款本金及利息所发生的汇兑差额。除外币专门借款之外的其他外币借款本除外币专门借款之外的其他外币借款本金及利息所产生的汇兑差额应当作为财金及利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，全部计入当期损益。务费用，全部计入当期损益。68n例：盛世公司于例：盛世公司于205年年1月月1日，为建造一工日，为建造一工程项目专门以面值发行美元公司债券程项目专门以面值发行美元公司债券1000万万元，年利率为元，年利率为8%，期限为，期限为3年。合同约定

57、，年。合同约定，每年每年12月月31日支付当年利息，到期还本。日支付当年利息，到期还本。205年年1月月1日市场汇率为日市场汇率为1美元美元=8.20元人民元人民币。工程于币。工程于205年年1月月1日开始实体建造，当日开始实体建造，当年年6月月30日完工，达到预定可使用状态，期间日完工，达到预定可使用状态，期间发生的资产支出如下：发生的资产支出如下：1月月1日，支出日，支出200万美万美元；元；3月月1日，支出日，支出500万美元；万美元；6月月1日，支出日，支出300万美元。万美元。69n假定公司的记账本位币为人民币，外币假定公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时的市场汇率核

58、业务采用外币业务发生时的市场汇率核算。公司按季计提债券利息，按季计算算。公司按季计提债券利息，按季计算借款费用资本化金额，要求编制季度财借款费用资本化金额，要求编制季度财务报告。相关汇率如下：务报告。相关汇率如下：3月月31日，市日，市场汇率为场汇率为1美元美元=8.25元人民币；元人民币；6月月30日，日，市场汇率为市场汇率为1美元美元=8.30元人民币。元人民币。 70n本例中，公司计算外币借款汇兑差额资本化金额如下：本例中，公司计算外币借款汇兑差额资本化金额如下：（1）计算第一季度（）计算第一季度（3月月31日时）汇兑差额资本化金额日时）汇兑差额资本化金额第第1季度债券应计利息季度债券应

59、计利息=10008%1/4=20（万美元）（万美元） 第第1季度（季度（3月月31日时）外币债券本金及利息汇兑差额日时）外币债券本金及利息汇兑差额=1000（8.25-8.20）+20（8.25-8.25）=50（万元）（万元）第第1季度（季度（3月月31日时）汇兑差额资本化金额日时）汇兑差额资本化金额=当期外币当期外币债券本金及利息汇兑差额债券本金及利息汇兑差额=50（万元）（万元）借：在建工程借：在建工程-借款费用借款费用500000贷：应付债券贷：应付债券-债券面值（美元户）债券面值（美元户）500000 71（2）计算第）计算第2季度（季度（6月月30日时）汇兑差额资本化金额日时）汇兑

60、差额资本化金额第第2季度债券应计利息季度债券应计利息=10008%1/4=20（万美元）（万美元）第第2季度（季度（6月月30日时）外币债券本金及利息汇兑差额日时）外币债券本金及利息汇兑差额=1000（8.30-8.25）+20（8.30-8.25）+20（8.30-8.30）=50+1=51（万元）（万元）第第2季度（季度（6月月30日时）汇兑差额资本化金额日时）汇兑差额资本化金额=当期外币债券当期外币债券本金及利息汇兑差额本金及利息汇兑差额=51（万元）（万元）借：在建工程借：在建工程-借款费用借款费用510000贷：应付债券贷：应付债券-债券面值（美元户）债券面值（美元户）500000-

61、应计利息（美元户）应计利息（美元户）1000072n注意：注意：如果企业选定采用业务发生时的汇如果企业选定采用业务发生时的汇率折算外币专门借款利息，月末，企业在计率折算外币专门借款利息，月末，企业在计提外币专门借款利息时，应当采用月末汇率提外币专门借款利息时，应当采用月末汇率折算外币专门借款利息，不再产生外币专门折算外币专门借款利息，不再产生外币专门借款利息汇兑差额；如果企业选定采用业务借款利息汇兑差额；如果企业选定采用业务发生当月月初的汇率折算，月末，企业在计发生当月月初的汇率折算，月末，企业在计提外币专门借款利息时，应当采用业务发生提外币专门借款利息时，应当采用业务发生当月月初的汇率折算外

62、币专门借款利息，同当月月初的汇率折算外币专门借款利息，同时计算外币专门借款利息的汇兑差额。时计算外币专门借款利息的汇兑差额。 73n例：在符合借款费用资本化条件的会计期例：在符合借款费用资本化条件的会计期间间,下列有关借款费用会计处理的表述中下列有关借款费用会计处理的表述中,正确正确的有（）。的有（）。A.为购建固定资产向商业银行借入专门为购建固定资产向商业银行借入专门借款发生的辅助费用借款发生的辅助费用,应予以资本化应予以资本化B.为购建固定资产溢价发行的债券为购建固定资产溢价发行的债券,每期每期按面值和票面利率计算的利息减去按直线法按面值和票面利率计算的利息减去按直线法摊销的溢价后的差额摊

63、销的溢价后的差额,应予以资本化应予以资本化C.为购建固定资产而资本化的利息金额为购建固定资产而资本化的利息金额,不得超过当期专门借款实际发生的利息不得超过当期专门借款实际发生的利息D.为购建固定资产取得的外币专门借款为购建固定资产取得的外币专门借款利息发生的汇兑差额利息发生的汇兑差额,全部计入当期损益全部计入当期损益74n例：按我国例：按我国企业会计准则企业会计准则-借款费用借款费用准则的规定，借款费用中的利息、溢折准则的规定，借款费用中的利息、溢折价的摊销和因外币借款产生的汇兑差额价的摊销和因外币借款产生的汇兑差额与资产支出相挂钩，而辅助费用与资产与资产支出相挂钩，而辅助费用与资产支出不挂钩

64、。（）。支出不挂钩。（）。75n（四）借款费用暂停资本化（四）借款费用暂停资本化 如果固定资产的购建活动发生非正常如果固定资产的购建活动发生非正常中断，并且中断时间连续超过中断，并且中断时间连续超过3个月，应个月，应当暂停借款费用的资本化，将其确认为当当暂停借款费用的资本化，将其确认为当期费用，直至资产的购建活动重新开始。期费用，直至资产的购建活动重新开始。但如果中断是使购建的固定资产达到预定但如果中断是使购建的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，则借款费用的可使用状态所必要的程序，则借款费用的资本化应当继续进行。资本化应当继续进行。 76n（五）借款费用停止资本化（五）借款费用停止资本化

65、 n当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止其借款费用的资本化；以后发生的借款应当停止其借款费用的资本化；以后发生的借款费用应当于发生当期确认为费用。费用应当于发生当期确认为费用。 所购建固定资产达到预定可使用状态是指，所购建固定资产达到预定可使用状态是指，资产已经达到购买方或建造方预定的可使用状态。资产已经达到购买方或建造方预定的可使用状态。具体可从以下几个方面进行判断：具体可从以下几个方面进行判断： （1）固定资产的实体建造（包括安装）工）固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成；作已经全部完成或者实质上已经完成；77

66、n（2）所购建的固定资产与设计要求或合同要求）所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用；要求不相符的地方，也不影响其正常使用； n（3）继续发生在所购建固定资产上的支出金额）继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。很少或几乎不再发生。 如果所购建固定资产需要试生产或试运行，如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态。态。 78n如果所购建固定资产的各部分分别完工，如果所购建固定资产的各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造过程中可供每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为使该部分资产达到预定可使用，并且为使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则应当停止该部分资产的