会计政策会计估计变更和差错更正最新课件

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1、第七章第七章 会计估计变更和差错更正会计估计变更和差错更正会计政策、会计估计和前期差错概述会计政策、会计估计和前期差错概述会计政策变更会计政策变更会计估计变更会计估计变更前期差错更正前期差错更正第一节第一节 会计政策、会计估计和前会计政策、会计估计和前期差错概述期差错概述一、会计政策一、会计政策（一）会计政策的概念（一）会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原原则、基础和会计处理方法则、基础和会计处理方法。会计计量属性也属于会计政。会计计量属性也属于会计政策。策。会计原则：按照会计准则规定的，适合于企业会计核算所采用的

2、会计原则：按照会计准则规定的，适合于企业会计核算所采用的具体会计原则具体会计原则会计基础：为了将会计原则应用于交易或事项而采用的基础，主会计基础：为了将会计原则应用于交易或事项而采用的基础，主要是计量基础（计量属性）要是计量基础（计量属性）会计处理方法：企业在会计核算中按照法律、法规或统一会计制会计处理方法：企业在会计核算中按照法律、法规或统一会计制度等规定采用或选择的，适合于本企业的具体会计处理方法。度等规定采用或选择的，适合于本企业的具体会计处理方法。（二）会计政策的特点（二）会计政策的特点选择性选择性强制性强制性层次性层次性（三）重要的会计政策（三）重要的会计政策发出存货成本的计量；发出

3、存货成本的计量；长期股权投资的后续计量；长期股权投资的后续计量；投资性房地产的后续计量；投资性房地产的后续计量；固定资产的初始计量；固定资产的初始计量；生物资产的初始计量：生物资产的初始计量：无形资产的确认：无形资产的确认：非货币性资产交换的计量：非货币性资产交换的计量：收入的确认；收入的确认；合同收入与费用的确认；合同收入与费用的确认；借款费用的处理；借款费用的处理；合并政策等等。合并政策等等。二、会计估计二、会计估计（一）会计估计的概念（一）会计估计的概念会计估计，是指企业对其会计估计，是指企业对其结果不确定结果不确定的交易或事项的交易或事项以以最近可利用的信息为基础所作的判断。最近可利用

4、的信息为基础所作的判断。（二）会计估计的特点（二）会计估计的特点会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响。定性因素的影响。进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或资料为基础。资料为基础。进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性靠性 （三）重要的会计估计（三）重要的会计估计（项目性质与金额）（项目性质与金额）存货可变现净值的确定。存货可变现净值的确定。采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定。采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定。固定资产的预计

5、使用寿命与净残值；固定资产的折旧方固定资产的预计使用寿命与净残值；固定资产的折旧方法。法。生物资产的预计使用寿命与净残值；各类生产性生物资生物资产的预计使用寿命与净残值；各类生产性生物资产的折旧方法。产的折旧方法。使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值。使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值。可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法。额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法。可收回金额按照资产组的预计未来现金流量的现值确定可收回金额按照资产组的预计未来现金流量的现值确定的

6、，预计未来现金流量的确定。的，预计未来现金流量的确定。合同完工进度的确定。合同完工进度的确定。权益工具公允价值的确定。权益工具公允价值的确定。债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定。公允价值的确定。债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由权债转成的股份的公允价值和修改其他债务条由权债转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定。件后债权的公允价值的确定。预计负债初

7、始计量的最佳估计数的确定。预计负债初始计量的最佳估计数的确定。金融资产公允价值的确定。金融资产公允价值的确定。承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实现融资收益的分配。现融资收益的分配。探明矿区权益、井及相关设施的折耗方法。与油探明矿区权益、井及相关设施的折耗方法。与油气开采活动相关的辅助设备及设施的折旧方法。气开采活动相关的辅助设备及设施的折旧方法。非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定。非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定。其他重要会计估计。其他重要会计估计。三、前期差错三、前期差错前期差错，是指由于前期差错，是指由于没有运用或错误运用没有

8、运用或错误运用下下列两种信息，而对前期财务报表造成省略列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：或错报：编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；的可靠信息；前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。响，以及存货、固定资产盘盈等。第二节第二节 会计政策变更会计政策变更一、会计政策变更的前提条件一、会计政策变更的前提条件会计政策

9、变更，是指企业对相同的交易或事项由会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：l法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。l会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息 注：企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当注：企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。会计政策变更并不意味着以前期保持一致，

10、不得随意变更。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，而是由于情况发生了变化，或者掌间的会计政策是错误的，而是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计政策能够握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。如果以更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错更正的规定进行处理。错更正的规定进行处理。二、不属于会计政策变更的情况二、不属于会计政策变更的情况本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差

11、本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。别而采用新的会计政策。对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。会计政策。三、会计政策变更与会计估计变更的划分三、会计政策变更与会计估计变更的划分以会计确认是否发生变更作为判断基础以会计确认是否发生变更作为判断基础以计量基础是否发生变更作为判断基础以计量基础是否发生变更作为判断基础以列报项目是否发生变更作为判断基础以列报项目是否发生变更作为判断基础根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如为取得与

12、资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。计估计变更。 【例题【例题单选题】下列项目中，不属于会计政策变单选题】下列项目中，不属于会计政策变更的是（更的是（ ）。）。 A A分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价价款现值计价B B商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本入取得存货的成本C C将内部研发项目开发阶段的支

13、出由计入当期损将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产益改为符合规定条件的确认为无形资产D D固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法递减法【答案】【答案】D D四、会计政策变更的会计处理四、会计政策变更的会计处理 发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法追溯调整法和和未来适用法未来适用法。（一）追溯调整法（一）追溯调整法 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项同该项交易或事项初次发生时初

14、次发生时即采用变更后的会计政策，即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。 追溯调整法通常由以下步骤构成：追溯调整法通常由以下步骤构成：l第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第一步，计算会计政策变更的累积影响数；l第二步，编制相关项目的调整分录；第二步，编制相关项目的调整分录； 【提示】会计政策变更涉及损益调整的事项通过【提示】会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润分利润分配配未分配利润未分配利润”科目核算，本期发现前期重要差错和资科目核算，本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项通过产负债表日后调整事项涉

15、及损益调整的事项通过“以前年以前年度损益调整度损益调整”科目核算。科目核算。l第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；l第四步，附注说明。第四步，附注说明。 会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。有金额之间的差额。 累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：l第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易

16、或事项；第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；l第二步，计算两种会计政策下的差异；第二步，计算两种会计政策下的差异；l第三步，计算差异的所得税影响金额；第三步，计算差异的所得税影响金额； 应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。会所得税的调整，这种情况应考虑前期

17、所得税费用的调整。会计政策变更是否调整所得税费用如下图所示：计政策变更是否调整所得税费用如下图所示：l第四步，确定前期中每一期的税后差异；第四步，确定前期中每一期的税后差异； l第五步，计算会计政策变更的累积影响数。第五步，计算会计政策变更的累积影响数。 需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。会计政会计政策变更策变更是否调是否调整所得整所得税费用税费用会计会计政策变更前无暂政策变更前无暂时性差异，变更后产时性差异，变更后产生暂时性差异，或变生暂时性差异，或变

18、更前后均有暂时性差更前后均有暂时性差异异所得税会计由应所得税会计由应付税款法改为债付税款法改为债务法务法调整递延所得税和所得税费用调整递延所得税和所得税费用所得税会计原采所得税会计原采用债务法核算用债务法核算调整递延所得税调整递延所得税和所得税费用和所得税费用会计会计政策变更前政策变更前有暂时性差异，有暂时性差异，变更后不产生暂变更后不产生暂时性差异时性差异不调整递延所得税不调整递延所得税和所得税费用和所得税费用【例题】大海公司系上市公司，从【例题】大海公司系上市公司，从20102010年年1 1月月1 1日首次执行企日首次执行企业会计准则，该公司于业会计准则，该公司于20062006年年12

19、12月月3131日购买了一项能源日购买了一项能源设备投入生产车间使用，原价为设备投入生产车间使用，原价为3 0003 000万元，无残值，预万元，无残值，预计使用寿命为计使用寿命为3030年，采用年限平均法计提折旧。在首次年，采用年限平均法计提折旧。在首次执行日，企业估计在未来执行日，企业估计在未来2727年末该设备的废弃处置费用年末该设备的废弃处置费用为为400400万元，假定该负债调整风险后的折现率为万元，假定该负债调整风险后的折现率为5 5，且，且自自20072007年年1 1月月1 1日起没有发生变化。大海公司按净利润的日起没有发生变化。大海公司按净利润的10%10%提取法定盈余公积，

20、不考虑所得税费用的调整。假定提取法定盈余公积，不考虑所得税费用的调整。假定至至20092009年年1212月月3131日，用上述设备生产的产品已全部对外日，用上述设备生产的产品已全部对外出售。出售。(P/F,5%,30)=4.322(P/F,5%,30)=4.322要求：要求： （1 1）编制大海公司）编制大海公司20102010年年1 1月月1 1日首次执行企业会计准则日首次执行企业会计准则的会计分录。的会计分录。 （2 2）计算）计算20102010年年1 1月月1 1日资产负债表中固定资产，预计负日资产负债表中固定资产，预计负债、盈余公积和未分配利润的调整数。债、盈余公积和未分配利润的调

21、整数。 （3 3）编制）编制20102010年度固定资产计提折旧和确认财务费用的年度固定资产计提折旧和确认财务费用的会计分录。会计分录。 （1 1）20102010年年1 1月月1 1日日追溯调整固定资产的入账价值追溯调整固定资产的入账价值20062006年年1212月月3131日应确认的预计负债日应确认的预计负债=400=400（1+5%1+5%）30=92.5530=92.55（万元）（万元）借：固定资产借：固定资产 92.5592.55 贷：预计负债贷：预计负债 92.5592.55追溯调整追溯调整20062006年年1212月月3131日至日至20102010年年1 1月月1 1日应补

22、提的累计折旧日应补提的累计折旧应补提的累计折旧应补提的累计折旧=92.55=92.5530303=9.263=9.26（万元）（万元）借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 9.269.26 贷：累计折旧贷：累计折旧 9.269.26追溯调整追溯调整20062006年年1212月月3131日至日至20102010年年1 1月月1 1日应确认的财务费用日应确认的财务费用应确认的财务费用应确认的财务费用=400=400（1+5%1+5%）27-92.55= 14.5927-92.55= 14.59（万元）（万元）借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 14.5914.59 贷：预计负债

23、贷：预计负债 14.5914.59调整利润分配和盈余公积调整利润分配和盈余公积借：盈余公积借：盈余公积 2.392.39（9.26+14.599.26+14.59）10%10% 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 2.392.39（2 2）20102010年年1 1月月1 1日资产负债表部分项目的调整数日资产负债表部分项目的调整数项目项目 金额（万元）调增（金额（万元）调增（+ +）调减（）调减（- -） 固定资产固定资产 +92.55-9.26=83.29 预计负债预计负债 +107.14 盈余公积盈余公积 -2.39 未分配利润未分配利润 -21.46 （3 3）20102010

24、年固定资产计提折旧年固定资产计提折旧 = =（3 000+92.553 000+92.55）30=103.0930=103.09（万元）（万元） 借：制造费用借：制造费用 103.09103.09 贷：累计折旧贷：累计折旧 103.09 103.09 2010 2010年应确认的财务费用年应确认的财务费用 =107.14=107.145%=5.365%=5.36（万元）（万元） 借：财务费用借：财务费用 5.365.36 贷：预计负债贷：预计负债 5.365.36（二）未来适用法（二）未来适用法 是指将变更后的会计政策应用于是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后变更日及以后发生的发生的交易或

25、者事项，或者在会计估计交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间变更当期和未来期间确认确认会计估计变更影响数的方法。会计估计变更影响数的方法。例：乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，例：乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从按其规定，公司从207年年1月月1日起改用先进先出法。日起改用先进先出法。207年年1月月1日存货的价值为日存货的价值为2 500 000元，公司当年购入元，公司当年购入存货的实际成本为存货的实际成本为18 000 000元，元，207年年12月月31日按先日按先进先出法计算确定的存货价值为进先出法计算确定的存货价值为4 500

26、 000元，当年销售额元，当年销售额为为25 000 000元，假设该年度其他费用为元，假设该年度其他费用为1 200 000元，所元，所得税税率为得税税率为25%。207年年12月月31日按后进先出法计算的日按后进先出法计算的存货价值为存货价值为2 200 000元。元。请计算请计算2007年会计政策变更对当期净利润的累计影响数。年会计政策变更对当期净利润的累计影响数。【例题【例题单选题】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末单选题】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。存货按成本与可变现净值孰低法计价。20102010年年1 1月月1 1日将日将发出存货由先进

27、先出法改为加权平均法。发出存货由先进先出法改为加权平均法。20102010年年初存年年初存货账面余额等于账面价值货账面余额等于账面价值40 00040 000元，元，5050千克，千克，20102010年年1 1月、月、2 2月分别购入材料月分别购入材料600600千克、千克、350350千克，单价分别为千克，单价分别为850850元、元、900900元，元，3 3月月5 5日领用日领用400400千克，用未来适用法处理该项会千克，用未来适用法处理该项会计政策的变更，则计政策的变更，则20102010年一季度末该存货的账面余额为年一季度末该存货的账面余额为（ ）元。）元。 A A540 000

28、 B540 000 B467 500 C467 500 C510 000 D510 000 D519 519 000000【答案】【答案】D D （三）会计政策变更会计处理方法的选择（三）会计政策变更会计处理方法的选择国家有规定的，按国家有关规定执行。国家有规定的，按国家有关规定执行。能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期）。的最早期）。不能追溯调整的，采用未来适用法处理。不能追溯调整的，采用未来适用法处理。五、会计政策变更的披露五、会计政策变更的披露 企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下企业应当在附注中披露与会计政策变更有关

29、的下列信息：列信息：会计政策变更的性质、内容和原因；会计政策变更的性质、内容和原因；当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额；调整金额；无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。第三节第三节 会计估计变更会计估计变更一、会计估计变更的前提条件一、会计估计变更的前提条件会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的

30、账面价值济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。方法由年限平均法改为年数总和法。会计估计变更的前提会计估计变更的前提l企业据以进行估计的基础发生了变化企业据以进行估计的基础发生了变化l由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订对会计估计进行修订会计估计变更的依据应当真实、可靠。会计估计变更的依据应当真实、可靠。如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期如果以前

31、期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。差错更正的规定进行会计处理。【例题【例题多选题】下列各项中，属于会计政策变更的多选题】下列各项中，属于会计政策变更的有（有（ ）。（）。（20072007年考题）年考题）A A存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提别计提B B固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法和法C C投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式价值模式D D发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平发出存

32、货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法均法E E应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法龄分析法【答案】【答案】CD CD 二、会计估计变更的会计处理二、会计估计变更的会计处理 企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。 会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；更当期予以确认；会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认；影响数应当在变更当

33、期和未来期间予以确认；难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。应当将其作为会计估计变更处理。【例题【例题单选题】当很难区分某种会计变更是属于单选题】当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常将这种会计变更（将这种会计变更（ ）。）。 A A视为会计估计变更处理，采用未来适用法处理视为会计估计变更处理，采用未来适用法处理B B视为会计政策变更处理视为会计政策变更处理C C视为会计差错处理视为会计差错处理D D视为会计估计变更处理，采用追溯

34、调整法处理视为会计估计变更处理，采用追溯调整法处理【答案】【答案】A A【例题【例题多选题】下列会计处理中，应采用未来适多选题】下列会计处理中，应采用未来适用法处理的有（用法处理的有（ ）。）。 A A当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行响数不切实可行 B B固定资产折旧方法发生变更固定资产折旧方法发生变更 C C固定资产预计使用年限发生变更固定资产预计使用年限发生变更 D D难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更计变更 E E当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影当期期初确定会计政策变

35、更对以前各期累积影响数能够合理确定响数能够合理确定【答案】【答案】ABCDABCD【例题【例题多选题】下列有关会计估计变更的表述中，多选题】下列有关会计估计变更的表述中，正确的有（正确的有（ ）。）。 A A会计估计变更，不改变以前期间的会计估计，会计估计变更，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果也不调整以前期间的报告结果B B会计估计变更的当年，如企业发生重大亏损，会计估计变更的当年，如企业发生重大亏损，企业应将这种变更作为重大会计差错予以更正企业应将这种变更作为重大会计差错予以更正C C会计估计变更的当年，如企业发生重大盈利，会计估计变更的当年，如企业发生重大盈利，企业应将

36、这种变更作为重大会计差错予以更正企业应将这种变更作为重大会计差错予以更正D D对于会计估计变更，企业应采用追溯调整法进对于会计估计变更，企业应采用追溯调整法进行会计处理行会计处理E E对于会计估计变更，企业应采用未来适用法进对于会计估计变更，企业应采用未来适用法进行会计处理行会计处理【答案】【答案】AEAE【例题【例题计算题】甲公司计算题】甲公司20092009年年1212月月2020日购入一台管理用设日购入一台管理用设备，原始价值为备，原始价值为100100万元，原估计使用年限为万元，原估计使用年限为1010年，预计年，预计净残值为净残值为4 4万元，按双倍余额递减法计提折旧。由于固定万元，

37、按双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。甲公司于甲公司于20122012年年1 1月月1 1日将设备的折旧方法改为年限平均日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的法，将设备的折旧年限由原来的1010年改为年改为8 8年，预计净残年，预计净残值仍为值仍为4 4万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为得税税率为25%25%。要求：要求： （

38、1 1）计算上述设备）计算上述设备20102010年和年和20112011年计提的折旧额。年计提的折旧额。 （2 2）计算上述设备）计算上述设备20122012年计提的折旧额。年计提的折旧额。 （3 3）计算上述会计估计变更对）计算上述会计估计变更对20122012年净利润的影响。年净利润的影响。（1 1）设备）设备20102010年计提的折旧额年计提的折旧额 =100=10020%=2020%=20（万元）（万元） 设备设备20112011年计提的折旧额年计提的折旧额 = =（100-20100-20）20%=1620%=16（万元）（万元）（2 2）20122012年年1 1月月1 1日设

39、备的账面净值日设备的账面净值 =100-20-16=64=100-20-16=64（万元）（万元） 设备设备20122012年计提的折旧额年计提的折旧额 = =（64-464-4）（8-28-2）=10=10（万元）（万元）（3 3）按原会计估计，设备）按原会计估计，设备20122012年计提的折旧额年计提的折旧额 = =（100-20-16100-20-16）20%=12.820%=12.8（万元）（万元） 上述会计估计变更使上述会计估计变更使20122012年净利润增加年净利润增加 = =（12.8-1012.8-10）（1-25%1-25%）=2.1=2.1（万元）。（万元）。 三、会计

40、估计变更的披露三、会计估计变更的披露 企业应当在企业应当在附注中附注中披露与会计估计变更有关的下披露与会计估计变更有关的下列信息：列信息： 会计估计变更的内容和原因。会计估计变更的内容和原因。会计估计变更对当期和未来期间的影响数。会计估计变更对当期和未来期间的影响数。会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。原因。【例题【例题多选题】根据多选题】根据会计政策、会计估计变更会计政策、会计估计变更和差错更正和差错更正的规定，企业发生会计估计变更时，的规定，企业发生会计估计变更时，应在财务报表附注中披露的内容有（应在财务报表附注中披露的内容有（

41、 ）。）。 A A会计估计变更的内容会计估计变更的内容 B B会计估计变更的原因会计估计变更的原因C C会计估计变更对当期和未来期间的影响数会计估计变更对当期和未来期间的影响数D D会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因事实和原因E E会计估计变更累积影响数会计估计变更累积影响数【答案】【答案】ABCDABCD第四节第四节 前期差错更正前期差错更正一、前期差错重要性的判断一、前期差错重要性的判断如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表使用者根据财务报表所做出的经济决策，则该项目的遗使用者

42、根据财务报表所做出的经济决策，则该项目的遗漏或错误是重要的。漏或错误是重要的。重要是指能影响财务报表的使用者对企业财务状况、经重要是指能影响财务报表的使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量做出正确判断；重要性一般从规模和营成果和现金流量做出正确判断；重要性一般从规模和性质两方面来判断。性质两方面来判断。企业应该严格区分会计估计变更和前期差错更正企业应该严格区分会计估计变更和前期差错更正二、前期差错更正的会计处理二、前期差错更正的会计处理企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外定前期差错累积影响数不切实可行

43、的除外. .追溯重述法，追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。重述法的会计处理与追溯调整法相同。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调

44、整，也可以表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。采用未来适用法。对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期现的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期差错，应按照差错，应按照企业会计准则第企业会计准则第2929号号资产负债日资产负债日后事项后事项的规定进行处理。的规定进行处理。【例】【例】A A公司在公司在20206 6年年1212月月3131日发现，一台价值日发现，一台价值9 9 600600元，应计入固定资产，并于元，应计入固定资产，并于20205 5年年2 2月月1

45、1日开日开始计提折旧的管理用设备，在始计提折旧的管理用设备，在20205 5年计入当期年计入当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限为估计使用年限为4 4年，假设不考虑净残值因素。年，假设不考虑净残值因素。则则20206 6年年1212月月3131日更正此差错的会计分录为：日更正此差错的会计分录为：借：固定资产借：固定资产 9 6009 600 贷：管理费用贷：管理费用 5 0005 000 累计折旧累计折旧 4 6004 600假设该项差错直到假设该项差错直到20209 9年年2 2月后才发现，则不需要月后才发现，则不需要作任何分录

46、，因为该项差错已经抵销了。作任何分录，因为该项差错已经抵销了。【例】【例】B B公司在公司在20206 6年发现，年发现，20205 5年公司漏记一项固定资年公司漏记一项固定资产的折旧费用产的折旧费用150 000150 000元，所得税申报表中未扣除该项费元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设用。假设20205 5年适用所得税税率为年适用所得税税率为25%25%，无其他纳税调，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的整事项。该公司按净利润的10%10%、5%5%提取法定盈余公积和提取法定盈余公积和任意盈余公积。公司发行股票份额为任意盈余公积。公司发行股票份额为1 800 0001 800 000

47、股。假定股。假定税法允许调整应交所得税。税法允许调整应交所得税。1.1.分析前期差错的影响数分析前期差错的影响数 20205 5年少计折旧费用年少计折旧费用150 000150 000元；多计所得税费用元；多计所得税费用37 37 500500（150 000150 00025%25%）元；多计净利润）元；多计净利润112 500112 500元；多计元；多计应交税费应交税费37 50037 500（150 000150 00025%25%）元；多提法定盈余公）元；多提法定盈余公积和任意盈余公积积和任意盈余公积11 25011 250（112 500112 50010%10%）元和）元和5 6

48、255 625（112 500112 5005%5%）元。）元。2.2.编制有关项目的调整分录编制有关项目的调整分录（1 1）补提折旧：）补提折旧：借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 150 000150 000 贷：累计折旧贷：累计折旧 150 000150 000（2 2）调整应交所得税：）调整应交所得税：借：应交税费借：应交税费应交所得税应交所得税 37 50037 500 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 37 50037 500（3 3）将）将“以前年度损益调整以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：科目余额转入利润分配：借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 1

49、12 500112 500 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 112 500112 500（4 4）调整利润分配有关数字：）调整利润分配有关数字：借：盈余公积借：盈余公积 16 87516 875 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 16 87516 8753.3.财务报表调整和重述（财务报表略）财务报表调整和重述（财务报表略） B B公司在列报公司在列报20206 6年财务报表时，应调整年财务报表时，应调整20206 6年资产年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。变动表的上

50、年金额也应进行调整。（1 1）资产负债表项目的调整：）资产负债表项目的调整：调减固定资产调减固定资产150 000150 000元；调减应交税费元；调减应交税费37 50037 500元；调减盈余元；调减盈余公积公积16 87516 875元；调减未分配利润元；调减未分配利润95 62595 625元。元。（2 2）利润表项目的调整：）利润表项目的调整：调增营业成本上年金额调增营业成本上年金额150 000150 000元；调减所得税费用上年金额元；调减所得税费用上年金额37 50037 500元；调减净利润上年金额元；调减净利润上年金额112 500112 500元；调减基本每股元；调减基本

51、每股收益上年金额收益上年金额0.06250.0625元。元。（3 3）所有者权益变动表项目的调整：）所有者权益变动表项目的调整：调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额16 87516 875元，未分配元，未分配利润上年金额利润上年金额95 62595 625元，所有者权益合计上年金额元，所有者权益合计上年金额112 500112 500元。元。三、前期差错更正的披露三、前期差错更正的披露企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：信息：（一）前期差错的性质。（一）前期差错的性质。（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。和更正金额。（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。更正的信息。