注册会计师陈华亭财务管理讲义cwgljy1601

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1、2015年注册会计师考试辅导 财务成本管理（第十六章）第十六章作业成本计算【思维导图】 第一节作业成本法的概念与特点【知识点】作业成本法的含义传统的成本计算方法存在两个重要缺点：含义 作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和服务的一种成本计算方法。 原理 在计算产品成本时，首先按经营活动中发生的各项作业来归集成本，计算出作业成本；然后再按各项作业成本与成本对象之间的因果关系，将作业成本分配到成本对象，最终完成成本计算过程。 比较 （1）在作业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算并无差异，只是直接成本的范围比传统成本计算的要大，凡是可方便地追溯到产品的材料、人工和

2、其他成本都可以直接归属于特定产品，尽量减少不准确的分配。（2）不能追溯到产品的成本，则先追溯到有关作业或分配到有关作业，计算作业成本，然后再分配到有关产品。 【知识点】作业成本法的核心概念 作业成本法的核心概念是作业和成本动因。【举例】一、作业作业是指企业中特定组织（成本中心、部门或产品线）重复执行的任务或活动。一项作业可能是一项非常具体的活动，如车工作业；也可能泛指一类活动，如机加工车间的车、铣、刨、磨等所有作业可以统称为机加工作业。由若干个相互关联的具体作业组成的作业集合，被称为“作业中心”。二、成本动因成本动因 成本动因是指作业成本或产品成本的驱动因素。例如，产量增加时，直接材料成本就增

3、加，产量是直接材料成本的驱动因素，即直接材料的成本动因；检验成本随着检验次数的增加而增加，检验次数就是检验成本的驱动因素，即检验成本的成本动因。 分类 资源成本动因资源成本动因是引起作业成本增加的驱动因素。用来衡量一项作业的资源消耗量。依据资源动因可以将资源成本分配给各有关作业。 作业成本动因作业成本动因是衡量一个成本对象需要的作业量，是产品成本增加的驱动因素。作业成本动因计量各成本对象耗用作业的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。 【知识点】作业成本法的主要特点 成本计算分为两个阶段作业成本法的基本指导思想：“产品消耗作业，作业消耗资源”。第一阶段：将作业执行中消耗的资源分配到作业，计算作

4、业的成本；第二阶段：根据第一阶段计算的作业成本分配到各有关成本对象。传统成本计算方法下，间接成本的分配路径是“资源一部门一产品”。作业成本法下间接成本的分配路径是“资源一作业一产品”。 成本分配强调因果关系将成本分配到成本对象有三种不同的形式：追溯：是指将成本直接确认分配到某一成本对象的过程。动因分配：是指根据成本动因将成本分配到各成本对象的过程。采用这种方式需要首先找到引起成本变动的真正原因，即成本与成本动因之间的因果关系。动因分配虽然不像追溯那样准确，但只要因果关系建立恰当，成本分配的结果同样可以达到较高的准确程度。分摊。有些成本既不能追溯，也不能合理、方便地找到成本动因，只好使用产量作为

5、分配基础，将其强制分摊给成本对象【提示】作业成本法的成本分配，主要使用追溯和动因分配，尽可能减少不准确的分摊，因此能够提供更加真实、准确的成本信息。 成本分配使用众多不同层面的成本动因作业成本法的独到之处，在于它把资源消耗首先追溯或分配到作业，然后使用不同层面和数量众多的作业动因将作业成本分配到产品。【提示】传统方法下，产量被认为是能够解释产品成本变动的唯一动因，并以此作为分配基础进行间接费用的分配。而制造费用是一个由多种不同性质的间接费用组成的集合，这些性质不同的费用有些是随产量变动的，而多数则并不随产量变动，因此用单一的产量作为分配制造费用的基础显然是不合适的。 【例多选题】下列关于作业成

6、本法的说法，正确的有（）。A.作业成本法强调采用不同层面的、众多的成本动因进行成本分配B.作业成本法下间接成本的分配路径是：“资源作业产品”C.作业成本法的基本思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”D.作业成本法的成本分配主要使用动因分配，尽可能减少追溯和不准确的分摊正确答案ABC答案解析作业成本法的成本分配主要使用追溯和动因分配，尽可能减少不准确的分摊，所以选项D的说法不正确。第二节作业成本的计算方法【知识点】作业成本系统的设计步骤 （一）作业的认定作业认定有两种形式：一种是根据企业总的生产流程，自上而下进行分解；另一种形式是通过与员工和经理进行交谈，自下而上地确定他们所做的工作，并逐一认定各

7、项作业。在实务中，自上而下和自下而上这两种方式往往需要结合起来运用。（二）作业成本库的设计（三）资源成本分配到作业资源成本借助于资源成本动因分配到各项作业。资源成本动因和作业成本之间一定要存在因果关系。例如，“机器运行作业机器小时”、“安装作业安装小时”等。（四）作业成本分配到成本对象在确定了作业成本之后，根据作业成本动因计算单位作业成本，再根据作业量计算成本对象应负担的作业成本。单位作业成本本期作业成本库归集总成本/作业量作业量的计量单位，即作业成本动因有三类：1.业务动因含义业务动因通常以执行的次数作为作业动因，并假定执行每次作业的成本（包括耗用的时间和单位时间耗用的资源）相等。 成本分配

8、分配率归集期内作业成本总成本归集期内总作业次数某产品应分配的作业成本分配率该产品耗用的作业次数 评价精确度最差，但其执行成本最低 2.持续动因含义持续动因是指执行一项作业所需的时间标准。当不同产品所需作业量差异较大的情况下，不宜采用业务动因作为分配成本的基础，而应改用持续动因作为分配的基础。持续动因的假设前提是，执行作业的单位时间内耗用的资源是相等的。 成本分配分配率归集期内作业成本总成本归集期内总作业时间某产品应分配的作业成本分配率该产品耗用的作业时间评价精确度和成本居中3.强度动因含义是在某些特殊情况下，将作业执行中实际耗用的全部资源单独归集，并将该项单独归集的作业成本直接计入某一特定的产

9、品。 适用强度动因一般适用于某一特殊订单或某种新产品试制等，用产品订单或工作单记录每次执行作业时耗用的所有资源及其成本，订单或工作单记录的全部作业成本也就是应计入该订单产品的成本。评价精确度最高，但其执行成本最昂贵【知识点】作业成本的计算方法 【例】DBX公司的主要业务是生产服装服饰。该公司的服装车间生产3种款式的夹克衫和2种款式的休闲西服。夹克衫和西服分别由两个独立的生产线进行加工，每个生产线有自己的技术部门。5款服装均按批组织生产，每批100件。1.成本资料该公司本月每种款式的产量和直接成本如下（金额单位：元）。产品品种夹克西服合计型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2本月批次81064230

10、每批产量（件）100100100100100产量（件）80010006004002003000每批直接人工33003400350044004200直接人工总成本264003400021000176008400107400每批直接材料成本62006300640070008000直接材料总成本4960063000384002800016000195000本月制造费用发生额如下表所示。项目金额生产准备、检验和供应成本（批次级成本）84000夹克产品线成本（产品级作业成本）54000西服产品线成本（产品级作业成本）66000其他成本（生产维持级成本）10800制造费用合计214800制造费用分配率（直

11、接人工）200%2.按传统完全成本法计算成本采用传统的完全成本法时，制造费用使用统一的分配率，如下表所示。制造费用分配率制造费用/直接人工成本214800/107400200%完全成本法汇总成本计算单 单位：元产品型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用分配率200%200%200%200%200%200%制造费用5280068000420003520016800214800总成本1288001650001014008080041200517200每批

12、成本1610016500169002020020600每件成本1611651692022063.按作业成本法计算成本作业成本法先将间接制造费用归集到4个成本库：（1）批次级作业成本库按生产批次数分配作业成本（2）夹克生产线作业成本库按生产批次作为分配基础（3）西服产品线作业成本库按生产批次作为分配基础（4）生产维持作业成本库按直接人工成本作为分配基础第一步：计算作业成本动因的单位成本（分配率）作业成本分配率的计算作业成本（元）批次（批数）直接人工（元）分配率（元/批）批次级作业成本84000302800夹克产品线成本54000242250西服产品线成本66000611000生产维持级成本108

13、0010740010.06%第二步：将作业成本分配到产品（单位：元）汇总成本计算单 单位：元产品型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计本月批次810642直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用：批次相关成本：分配率（元/批）28002800280028002800批次相关总成本22400280001680011200560084000产品相关成本：分配率（元/批）2250225022501100011000产品相关总成本1800022500135004400022000120000生产维

14、持成本：分配率（元/每元直接人工成本）10.06%10.06%10.06%10.06%10.06%生产维持成本265534192112177084510800间接费用合计4305553919324125697028445214800总成本1190551509199181210257052845517200每批成本1488215092153022564226422单件成本（作业成本法148.82150.92153.02256.42264.22单件成本（完全成本法）161165169202206差异（作业成本完全成本）12.1814.0815.9854.5258.22差异率（差异/完全成本）7.5

15、7%8.53%9.46%26.94%28.26%【结果分析】（1）完全成本法扭曲了产品成本。例如，在完全成本法下，夹克1负担间接制造费用52800元，作业成本法下负担43055元。引起差别的原因是由完全成本法按直接人工的200%分配全部制造费用，而不管这些费用的驱动因素是什么。（2）作业成本法和完全成本法都是对全部生产成本进行分配，不区分固定成本和变动成本，这与变动成本法不同。从长远看，所有成本都是变动成本，都应当分配给产品。（3）作业成本法下所有夹克的单位成本都比完全成本法低，而西服的单位成本比完全成本法高。其原因是完全成本法以直接人工作为间接费用的惟一分配率，夸大了高产量产品的单位成本。【

16、知识点】作业成本法的优点和局限性 优点（1）可以获得更为准确的产品和产品线成本；（2）有助于改进成本控制；（3）为战略管理提供信息支持 局限性（1）开发和维护费用较高；（2）作业成本法不符合对外财务报告的需要；（3）确定成本动因比较困难；（4）不利于管理控制 应用条件采用作业成本法的公司是少数，大多数公司没有采用。采用作业成本法的公司大多具有如下特征：（1）从成本结构看，这些公司的制造费用在产品成本中占有较大比重；（2）从产品品种看，这些公司的产品多样性程度高；（3）从外部环境看，这些公司面临着激烈的竞争；（4）从公司规模看，这些公司的规模比较大。 【例单选题】作业动因按一定方法可以分为：业务

17、动因、持续动因和强度动因。其中，持续动因的假设前提是（）。A.执行一次作业的成本相等B.执行一次作业耗用的时间和单位时间耗用的资源相等C.执行作业的单位时间内耗用的资源是相等的D.执行一次作业耗用的时间是相等的正确答案C答案解析持续动因的假设前提是：执行作业的单位时间内耗用的资源是相等的。【例多选题】（2011年）下列关于作业成本法与传统的成本计算方法（以产量为基础的完全成本计算方法）比较的说法中，正确的有（）。A.传统的成本计算方法对全部生产成本进行分配，作业成本法只对变动成本进行分配B.传统的成本计算方法按部门归集间接费用，作业成本法按作业归集间接费用C.作业成本法的直接成本计算范围要比传统的成本计算方法的计算范围小D.与传统的成本计算方法相比，作业成本法不便于实施责任会计和业绩评价正确答案BD答案解析作业成本法只对作业成本进行分配，不是只对变动成本进行分配，所以选项A的说法不正确；传统成本计算方法下，间接成本的分配路径是“资源部门产品”，作业成本法下间接成本的分配路径是“资源作业产品”，所以选项B的说法正确；作业成本法的直接成本计算范围要比传统的成本计算方法的计算范围大，所以选项C的说法不正确；责任会计和业绩评价一般是分部门来进行的，作业成本法计算的作业成本可能是跨部门的，所以选项D的说法是正确的。【思维导图】 第7页