我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望

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1、我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望1导?论1.1 选题背景及意义行政主管部门和事业单位均 行政执行部门、 我国行政执法部门、 长期以来,实行分散理财模式,即由财政部门或主管部门将经费预算拨入各行政事业单位,这种模 使用和核算。 分别对拨入经费进行控制、 各行政事业单位分设银行账户,式在计划经济条件下是可行的, 因为在计划经济条件下行政事业单位的经费预算并且行政事业单位 很少甚至没有预算外收入, 主要来源于财政或行政主管部门,特别是会计管理制度能起到 因此行政事业单位的内部控制制度, 严格计划管理,一部分行政部门事业单位都有来源于财政 但是在市

2、场经济条件下, 应有的作用。行政事业单位 而且这部分资金来源的比重将越来越大, 拨款以外的预算外收入,的领导出于本位主义、团体利益和个人私欲等会?“自由”地使用这部分资金。而行政事业单位的会计人员是内部人员, 其会计核算和监督受制于本单位领导人从而导致 无法有效地对行政事业单位的全部资金运动实行监督和控制。 的制约,财政支出信息 大量预算外资金游离于预算管理之外; 财政支出活动透明度不高,支出执行 执行分析和宏观调控提供可靠依据; 难以及时为预算编制、 反馈迟缓,中资金分散拨付,相当规模的财政资金滞留在预算单位,难免出现截留、挤占、这种以多头 因此, 又容易诱发腐败现象。 既降低了资金使用效率

3、, 挪用等问题,也 已经不适应新形势下加强预算管理的需要, 设置账户为基础的资金拨付方式,不适应国库管理制度的发展要求,必须从根本上进行改革。?财政部从 1998 年开始,就着力构建与社会主义市场经济相适应的公共财政退出经 安排支出顺序, 调整支出结构, 通过划定支出范围, 在支出方面, 框架。实行 通过预算编制改革, 实现行政事业单位与市场的分工; 竞争性领域, 营性、实现预算的硬化和 劳务上, 将预算落实细化到具体商品、 零基预算, 部门预算、然后再进行支出的绩 将细化的预算直达支付的终点, 通过国库集中收付, 细化;效评价。1 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望一些地区借鉴国外国

4、库单一账户制 探索新的财政资金拨付方式中, 在研究、对财政性资金实行统一核 采用会计集中核算的模式, 结合当地实际, 度的做法,会计集中核算是指在不改 等时机成熟再向国库集中收付制发展。 集中支付, 算,取消单位的现有银 资金支配权和财务管理职能的情况下, 变单位内部理财机制、集中进行会计 集中办理资金收付结算, 由财政部门统一在银行开设账户, 行账,会计信 这是鉴于目前行政事业单位中普遍存在的财务收支管理较为混乱、 核算。息失真情况较为严重的现状而采取的以会计集中核算为主要形式进行的一项改革。 其作为一项深化财政体制改革的崭新工作,在强化财政监督,提高财政资金使用效率,从源治腐,规范会计基础

5、工作,提高会计信息质量已取得明显成效。与以一是改变了资金 这项改革在三个方面取得了突破性进展: 往财政管理制度相比,所有财政资金都集中在财政部门 取消了行政事业单位的银行账户, 的管理方式。单位所有的资金归财政部门直接 二是改变了收支的管理方式。 统一开设的账户;收付, 单位财务收支行为受财政部门的全方位监控; 三是改变了会计的核算方式,由过去单位各自核算变为财政部门集中统一核算。这项改革的本质就是建立了“财政性资金所有权归政府,管理权归财政,使用权归单位”新的财权关系。?建立以国库单 实行会计集中核算, 随着我国财政预算制度改革的逐步推进,一账户体系为基础、 以国库集中收付为主要形式的财政国

6、库管理体制成为大势所趋。对会计集中核算的研究具有重要的理论和实践意义。1.2 写作思路、方法及基本结构在研 的思路, “提出问题?研究问题?解决问题” 论文的研究大体遵循究中采取了将理论与实践相结合,将规范分析与案例分析相结合的基本研究方法。 本文旨在探究如何完善行政事业单位会计集中核算以使其达到加强财政资金作者认为 并在此基础上提出目前情况下县应进行的改革。 收支管理的目标,在得出科学的结论的基 理论联系实际, 对于这个问题的研究首先应从实际出发,础上,再用于指导实践。基于这种考虑,研究的思路自然就是先进行理论准备,供给需求的理论 内部人控制、 从受托责任、 理论依据里, 在第二章文献综述、

7、2 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望并分析了进行集中核算改革能 归纳和找出现行财政资金拨付方式的缺陷, 论述,在一定程度上弥补这些缺陷。在进行理论分析与概括的基础上,第三章行政事业单位会计集中核算的现状及分析将基本理论运用到当前现实的市场环境中,然后在第五 成效以及存在的几个主要问题。 模式、 指出了会计集中核算的范围、提出了一些具 里着重探讨在现实可行性的基础上, (完善会计集中核算策略) 章有可操作性的改革措施与建议。第六章(由会计集中核算向国库集中收付过渡)将讨论国库集中收付与会计集中核算的关系以及如何衔接。 在结束语部份作者总结全文,指出了本文的结论与不足之处。3 我国行政事

8、业单位会计集中核算现状分析及展望2 文献综述、理论基础下面我们将对迄 不少专家学者也有不同程度的研究, 集中核算并非今日始,今为止国内外有关集中核算的研究文献作一综述, 并对行政事业单位集中核算理论依据进行探讨。2.1 文献综述就笔者所知,我国专门就集中核算问题进行研究的文献绝大部分是经验交尚未有全面系统地对集 或者仅就其中某一种模式做法进行评价, 实践总结, 流、现就国内有关会计集中核算方面的相关文献 因此, 中核算问题进行论述的文献。作一综述。2.1.1 关于企业集中核算的文献1陆正飞教授在论企业集团化与财务管理集中化 2000 年 一文中 就其对集团企业财务管理 陆正飞教授认为, 财务管

9、理集中问题的研究成果进行了阐述。趋于集中化主要是出于下列战略考虑: ( 1)为了保证集团内部财务目标的协调一致。由于不同层次上的管理者对企业财务目标的理解和认识可能存在差别, 加之局部利益与集团整体利益之间总而财务管 从而导致各自实际追求的财务目标产生偏差。 会存在一些矛盾和冲突,从而 现象, “内部人控制” 就可以大大减少集团内部各有关单位的 理的集中化,有助于确保集团内部各层次、 各子公司或分支机构所追求的财务目标及与之相适应的重大财务决策行为同集团总体财务目标保持协调一致。 ( 2)为了实现企业整体利益的最大化。集团的整体利益与集团内部各单位集团企业必须从 当出现这一问题时, 的局部利益

10、发生一些矛盾和冲突是难免的。“整体利益观”考虑问题。4 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望( 3)为了有效地进行投资方向的战略调整。当一个集团企业需要作战略调整的时候,它就必须集中一定的资源。因此集团企业就应该在平时“漫不经心”而不能 “各自为政” 集团内部的资源就可能因为各单位 否则, 地集中核算资源。得到最优配置。 陆正飞教授还认为, 集团企业实现财务管理集中化的具体手段应针对下属单位的性质分别采取行政手段和法律手段。 财务管理的集中化具体应包括会计核算其中会计核算的集中化 以及财务决策的集中化。 财务控制的集中化, 的集中化、是基础; 财务控制的集中化及财务决策的集中化都必须依赖

11、集中化的会计核算信息系统。 中南财经政法大学的徐焱军在其论文 企业集团利用网络技术实现财务集中2控制的模式 2001 年 一文中 ,对企业集团实现财务集中控制的模式进行了探通过财务公司或资金结算中 他认为实现财务集中控制目前有以下几种模式: 讨。实行财务总监委派制和财务人员 实行全面预算管理; 实现资金的集中管理; 心,必须建立多层 要实现财务集中控制, 强化集团内部审计制度等。 资格管理制度;财 财务集中包括会计核算集中、 财务集中应从源头抓起, 次整体性的监控系统;财务管理是利用会计核算 会计核算是信息的源头, 务控制集中和财务决策集中,作者 交易三集中。 凭证、 会计核算的集中应考虑报表

12、、 数据进行的决策和监控。并提出了互联网下实现企业集团财务集中控制的模式。 北京工商大学会计学院袁琳副教授在其论著资金集中控制与结算中心32001 年 中对企业资金集中控制的五种模式分别进行了研究。她认为企业资金设立 设立资金结算中心、 拨付备用金、 集中控制的五种传统模式包括统收统支、内部银行、 财务公司, 并进一步探讨了企业内部财务部门的资金结算与集中控制,跨国公司的资金集中控制和行政事业单位的资金集中控制的模式。 4论企业集团的未来财务管理模式 上海财经大学张芳在 ( 2001) 一文中认同时网 包括财务管理模式的变化。 组织结构的变化必然引起企业管理方式, 为:络技术为新的财务管理模式

13、?集成化管理提供了基础。 这种财务管理模式与传统财务管理模式的主要不同点在于它利用现代网络技术, 将业务管理融合进财务管理中,实行从源头管理,通过远程处理、在线管理,实行对财务的动态管理,这 实现对业务的全过程管理。 事中控制和事后反馈, 真正实现财务的事前计划、5 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望种管理模式具有三个基本特点:集成化管理、直接管理和实时管理。 5陶恒喜、褚黎耀 等人则认为集中核算的实现优化了业务流程,提高了管理有利于提高会计信息的真实性和时效 有利于业务拓展, 强化了内部控制, 效能,性。 6另外,杨全照在集中控制?互联网时代企业财务管理趋向模式 、徐7焱军在企业集团

14、利用网络技术实施财务集中控制的设想 等文章中也谈到了之所以财务要集中的原因在于分散管理暴露 他们认为, 实行集中控制的必要性,可以降 有利于资源的合理配置, 而集中核算适应激烈竞争的需要, 出不少弊端,低管理成本和缩短了信息传输时间等。2.1.2 关于行政事业单位集中核算的文献湖北省财会集中核算制课题组于 2001 年对行政事业单位财会集中核算机构和人员等进行 运行程序、 理论基础、 作用和意义、 制产生的背景和必要性、8了总结 。课题组认为:财会集中核算制的产生是源于传统会计人员管理体制的会计 会计人员不流动, 会计地位不独立, 会计管理的事权与人权不分离, 局限,职能不完善。 包括公共 而

15、且具有一定理论基础, 实行财会集中核算制不仅在实践上可行,结构最优化作为基本取向和根 即财政工作以实现财政效益的最大化、 财政理论,会计核算体 从建立新的财务管理、 财会集中核算制正是按照这一理论, 本目标,成 执行及使用实行了全过程的监督; 分配、 预算、 对财政资金的组织、 制入手,本最小化理论,即政府的理财行为作为一种经济行为应该体现经济学的基本精即 专业分工理论, 追求成本的最小化; 以尽量少的投入获得尽量多的产出, 神,专业化和分工越是发展, 一个人或组织的生产活动越集中于更少的不同的职能操即由于 所有者财务理论, 节约人力资源成本; 以提高其生产的熟练程度, 作上,为 所有者面临逆

16、向选择和道德风险, 信息不对称, 所有者和经营者目标不一致,对经营者进行相应的监督和 所有者就必须建立所有者财务, 了维护自己的利益,调控。 实施财会集中制是国家作为所有权人对财政资金的委托代理单位进行监督的一种手段和措施,也是国家作为所有权人应有的权利。6 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望课题组经研究后认为,行政单位实行财会集中核算至少起到五个方面的作有利于防止会计信 推行财会集中核算能够保障会计人员依法独立履行职责; 用:有利于反 有利于建立财政改革的操作平台; 有利于防止国有资产流失; 息失真;腐败。 会计核算等操作问题 机构设置、 课题组对集中财会核算的运作程序、 同时,缺乏

17、理论的指 但该论著更多地着重于实践总结和具体操作, 进行了系统的概括。导和研究。 9山西省财政科研所李浩 经过研究后认为:会计集中核算作为一种新的核算形式, 对原有的会计运作体系进行了调整。 由此出现一系列需要研究解决的问题: ( 1 会计核算的主体和责任主体问题。 ) 规定单位负责人对本单位 会计法各单位 实行会计集中核算以后, 完整性负责, 的会计工作和会计资料的真实性、会计核算由会计核算 只设报账员负责报账工作, 不再设置会计机构和会计人员,财务管理 核算的主体移了位, 实际上, 而责任主体仍是单位负责人, 中心办理,权责关系因此变得复杂。 ( 2)监督和被监督问题。会计集中核算以后,核

18、算中心对单位的财务状况将核算中心和单位 但众多单位的会计事务集中在核算中心办理, 进行全程监督,的责任连在了一起,一旦出现问题,二者将会共同采取措施逃避追究。 ( 3)会计管理职能被忽视。会计集中核算将单位的财务活动与会计业务相李浩认 忽视会计管理职能。 会导致会计核算中心片面追求会计监督作用, 分离,将细化的 通过国库集中收付, 会计集中核算的发展趋向将是国库集中收付。 为,国库集中收付改革将会迫使 然后再进行支出的绩效评价。 预算直达支付的终点,会计集中核算向它靠拢,会计集中核算为国库集中收付奠定了良好的基础和条件。 会计集中核算与财政管理体制改革若干问题研究 邓天林在 2002 年 文中

19、10认为 面临的问题归纳起来 会计集中核算改革作为财政管理体制的内容之一, ,“会计集中核算” 至今国家还没有统一的 建章问题。 一是立法、 表现为六个方面:目前各地关于集中核算改革机构 二是管理体制问题。 或者说是规章制度。 立法,不利于全国整体财政管理体制改 人数以及内设建制都不尽相同, 编制、 的职能、7革。 三是 “单打一” 单兵独进问题。 会计集中核算改革还没有与国库集中支付改 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望四是细化部门 导致会计集中核算改革单兵独进的局面出现。 革等有机结合起来,会 只有这样, 会计集中核算要求细化预算时要提供明细经费计划表, 预算问题。会计集中核算就不

20、能发挥应有作 没有细化预算, 计核算中心才能据以审核支付。用。五是银行的参与及配合问题。各地的会计集中核算改革选择的银行都不同,六是信息网络建设 规范化管理。 也不利于统一、 多家银行参与不利于网络设计,同一个 这些软件出自各不相同的软件商。 各地采用的核算软件各不相同, 问题。改革模式由不同的软件商提供软件,利少弊多。 以上是目前国内学者在集中核算等类似问题上的主要观点。另外, 财会通讯 、 财务与会计 、 报纸近年来刊载的有关会计集中核算 等期刊、 财会月刊这里就不一一 作用和存在的问题, 方面的文章有不少也谈到了集中核算的模式、陈述了。 他们有的运用归纳的方法总结出我国集中核算的必要性以

21、及类型和方法 ;有的运用逻辑推理的方法揭示了集中核算的发展方向 ; 有的运用案例研究的方法分析了我国资金集中控制的模式。 尽管他们的研究仅限于本文所涉及的一个或几个方面,但个中观点无疑对作者进行集中核算问题的研究有着诸多的启示。2.2 理论依据据统计,全国实施会计集中核算改革的市县达 50% 以上,陕西省覆盖面达100% 。许多地方如湖北荆沙市、浙江金华、湖南湘潭等的实践表明,他们的改实行会计集中核算不仅在实践上是 从实际运行结果来看, 革取得了显著的成效。理论界对于行政事业单位会计 到目前为止, 而且具有一定的理论依据。 可行的,下面 主要有以下三种观点, 笔者将其归纳起来, 集中核算理论依

22、据的探讨很多,分别做以论述。2.2.1 “受托责任”论1.关于“受托责任” 受托责任源于西方国家广泛流行的一个概念? Accountability ,8其英文原意 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望是指经管他人财产者所负有的向财产所有者提交说明其行为过程的报告责任, 如“一定的经济主体赋予其财产保管者运用所 受托责任是 日本学者片野一郎所述,有财产的权限,并要求他负起管好、用好这些财产的责任。 ”已故著名会计学家杨时展教授认为, “受托责任是因受命或受托经营财政或财务收支,并对命令或11托付人所负的一种以最大善意充分体现其意志的责任。 ” 综合说来,受托责任另 一个是委托人, 一般受托

23、责任关系涉及两个当事人, 其一, 有以下几层意思,受托人接 委托人将资财的经营管理权授予受托人, 或叫代理人, 一个是受托人,无处 可以说受托责任无时不在, 在现代社会中, 受了托付后即应承担托付责任。个人和组织应对不同利 政治家应对选民负责, 董事应对股东负责, 比如, 不在,益团体负责, 等等。 由于受托责任的内容不同, 形成了不同性质的受托责任关系。也有非财务 这种计量指标既有财务指标, 受托责任的内容具有可计量性。 其二,这说明会计在受托责任关系中总是联系委 也有社会指标。 既有经济指标, 指标,托人和受托人的桥梁, 同时也说明会计的本质就是对受托责任的完成过程及结果公允地反映其履行受

24、 旨在客观、 受托人利用会计信息, 计量和报告。 予以认定、委托人利用 并向委托人交待, 托责任的过程和结果, 经过审计的 旨 会计信息,在判断受托人对委托责任履行的如何, 是否可以解除受托人的受托责任。 可以说,同时要求其行动符 保护受托资财的安全和完整, 诚实经营, 善良管理人的责任,还 而且要求受托人不仅应合法经营, 技术的和社会的要求。 道德的、 合法律的、总体 效果性、 效率性、 受托人要按经济性、 也就是说, 公平经营, 应有效经营,会计的受托关系是一种包含了受托财务责任关系和受托管理责任关系在内的 “双大大促进了 受托责任关系的存在和发展, “双重” 正是这种 受托责任关系。 重

25、”最终演绎出财务会计和管理会计两大分 导致现代会计的分化。 现代会计的发展,支。2.受托责任与行政事业单位会计集中核算 物品 秩序、 行政事业单位承担着为公众提供包括制度、 根据公共财政理论,本质上是公 行政事业单位提供以上公共服务, 和劳务等在内的公共产品的职能。9性和环保性来使用和管理受托资源。 因而, 细审受托责任关系, 不难看出, 现代没有受托责任, 也就不必要有会计。 其三, 受托责任不仅要求受托人尽一个最大 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望众委托行政事业单位来提供私人部门无法通过市场配置而实现的有效供给。可承担着一种公共受托 行政事业单位实际上就是一个国家或社会的代理机构

26、, 见,这样在居民与行政事 而居民需向行政事业单位纳税, 亦即提供公共品, 的责任。业单位之间及行政事业单位组织内部便构成了一个“委托?代理关系” 。由于行政事业单位是由众多个人组成的若干公共机构, 追求个人利益和部门利益的供“道德 和 “逆向选择” 从而也就产生了一个 给与行为往往会违背委托人的期望,风险”问题。 二是建立监督 一是设计激励机制; 解决上述问题或代理人问题的基本思路:机制。 由于行政事业单位组织和企业组织的结构安排差异决定了行政事业单位组织系统内部解决代理人问题不能依靠激励机制,而主要是依靠建立监督机制。 ( 1)从行政事业单位组织的性质来分析 检 而对官员的制约、 利益激励

27、作用有限, 行政事业单位组织属于公共部门,由于行政事业单 对行政事业单位官员的评价却很有效。 反馈和监督的作用, 查、大都可 无法向企业组织代理人员的报酬那样, 位官员的报酬实行严格的工薪制,于是有显著的刺 效率高低的市场作用而决定个人收入的多少, 以根据经营成果、激作用, 可以激励企业代理人努力工作。 相反, 在效用最大化行为的行为架设下,所以必 因此有条件利用权力发生寻租行为, 官员的目标完全可能是权力最大化,须强化其监督。?( 2)从公共产品特性来分析?具 外部性决定公共产权在运行中往往容易被侵蚀而得不到保护, 非排他性、 性、, “内 和 ,部人控制”等问题。因此,在公共产权的“激励不

28、足”的情况下,加强对其内、外监督就必不可少。?( 3)从管理者在公共决策中的“经济人”行为来分析 公共决 因为, 容易出现官员损害社会利益现象。 公共权力的激励作用有限,策的策划者与执行者都是具有自身利益和个人偏好的人, 他们与其他的市场主体一样同样具有“经济人”的行为特征,比如,在决定公共产品如何生产、分配,他将自己力所能及的范围内 分配多少等这些重大决策时, 为谁分配, 为谁生产,10生产中的 “偷懒” 小费用的 “搭便车” 体表现为使用中的 “公地悲剧”行政事业单位组织无法解决代理人 “激励相容” 问题。 公共产品的不可分割 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望最大限度的追求和满足

29、自身利益。 特别是对于财政部门和其他掌控国家财产的部于是行政机关及其官员在追 在预算编制和执行中往往有很大的自主性, 门来说,求自身利益最大化的驱动下,就可能做出偏离一直违背委托人目标的行为。 最大限度地缓解委托人与代理人的信息不对称关系, 有利于将在公共决策过降低 地方利益和部门利益为造成的损失与危害, 追求个人利益, “经济人” 程中实现公共财政支出效果最 并确保公共资源使用的合规性, 或限制在最低的程度,大化。 必须通过财务会计人员提 受托者为解除其受托责任, 论, “受托责任” 根据供的会计报告来向委托者反映其履行受托责任的情况, 看其是否达到了委托者的行政事业单位就会通过对财务 这样

30、, 进而委托者决定是否解除受托责任。 要求,如果把财务会计人 调节利益的工具。 使其成为满足私欲、 会计人员的直接控制,从而 单位就失去了造假的工具, 那么, 不再受单位控制, 员从单位中分离出来,达到了遏制单位违法乱纪行为的目的。2.2.2 “内部人控制”论 1.“内部人控制”现象的成因分析 逐步 行政事业单位作为社会管理者, 我国在经过了十几年的体制改革以后,要取消对行政事业单位机构以及下属行政事业单位的干预。这样,在所有者 国家 将所有者的 尚未通过必要的程序确实到位之前, 全部或部分 收益 的决策权、使得他们在事 交给行政事业单位领导, 权在缺乏必要制约和有效监督的情况下,实上而非法律

31、上拥有了对单位的控制权, 于是产生了转轨过程中行政事业单位机关以及行政事业单位的特定现象?“内部人控制” 。 日本学者青木昌彦分析了七十年代和八十年代中欧、 东欧国家的经济体制改迫使 计划经济体制造成了经济发展速度的停滞之后, 在那里, 指出: 革的状况,中央计划官员下放权力和指挥, 导致企业经理在企业内部构筑了不可逆转的管理那些已经从计划当 中央计划部门突然完全退出或解体, 在转轨发生之际, 权威。局获得很大控制权的经理们利用计划经济体制解体后留下的真空进一步加强了自己的权利。 我国无论国企改革还是行政事业单位机构改革的历程和最终目标虽11 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望与中欧、

32、东欧国家有着本质的区别,但“内部人控制”的现象也是客观存在的。缺乏必 (行政机关及事业单位) 对经营者 主体缺位, (政府) 在所有者 实际上,使得经营者在单位内部形成 大权旁落, 要的和有效的激励及制约机制的情况下,最终导致了 竞争机制不发达, 加上我国领导型人才的稀缺性, 了强有力的控制,“内部人控制”的发生。2.监督不力与“内部人控制” 会计人 “会计机构、 的责任? “会计监督” 会计人员就被授予 一直以来,员必须进行会计核算,实行会计监督” 。但是会计为委托人提供借以决策的会计信息的同时直接在单位受代理人领导。 这样的会计人员就缺少必要的独立性和绝但这必须放 这种安排在计划经济下得到

33、了相对有效的实践, 对的权威性的保障。其主要根源在于 目前会计工作秩序的混乱, 入特殊的经济历史环境中全面理解。从利益关系 随着改革的进展, 也就是代理人的道德风险。 负责人的授意或默许,人事关系实际已经由单位掌握而不象计划经济时期按行 会计人员的工资、 来说,更不要说单位领 他个人的利益与单位的利益密切相关。 政事业单位的统一管理,目前会计人员已经成 所以, 导在单位中的权威性和在工作中对会计的直接领导。使会计往往会 行政事业单位对会计人员制度安排上的不合理, 为单位的内部人。比如行政事业单位处 我国尚缺乏严格的法治环境。 而且, 陷入两难的选择之中。一般只是弥补不足的部 如多摊成本费用等,

34、 中发现问题, “财税物价大检查” 理这种执法不严 涉及对领导和会计人员的行政和刑事处分的案例极少。 分和罚款,也造成会计缺乏严格履行法律要求的压力, 使会计在事实上成为内部人控制的工失 由此, 会计信息是根据内部人的需要而不是根据客观事实产生的。 可见, 具。真现象可想而知。3.实行会计集中核算,杜绝内部人控制 实行会 就是针对目前会计人员监督弱化的缺陷提出的。 实行会计集中核算,遏制会计信息失 强化会计监督, 赋予会计人员以超然独立的地位, 计集中核算,真。其意义在于:?( 1)可以解决财产所有者对内部人监督缺乏动力的问题12 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望这个特点决定了到底是

35、谁 单位财产归全体人民所共有。 我国的转轨经济中,是行政事业单 相当模糊。 这个问题在现在来看, 来代表人民行使所有者的权力。位?国有资产管理部门?还是人民选举出的人大代表?谁都可以代表, 但似乎谁又都不能完全代表。 法律上规定全国人民代表大会是代表全体人民的, 但事实上,由于所有者主体的缺位并不能够 正因为如此, 人民代表大会并没有管理的职能。内部人成为一个 这种情况下, 对无论是行政事业单位还是企业实施有效的监督,控制 此时, 他们在任职期间并不受到所有者的有效监督。 不受刚性约束的团体。转轨经济 而不是法律形式上规定的掌握在所有者手中。 权就掌握在内部人手中,还是我国的国有企业已经暂时成

36、为无 行政事业单位, 中无论行政事业单位机构,人驾御的“马车”而由内部人“信马由疆” 。由于会计集中核算模式使得会计人员隶属于所有者, 这样所有者就可以通过比较低的代价, 体现为节约交易费用,包括监督费用 订约费用等,将终极的监督权的相当一部分让渡给独立于单位的专业会计人员。 由他们对企业的经营活动进行监督。 ( 2)可以低成本地对内部人进行有效监督 如果会计人员是内部人之一, 此时由于信息不对称的存在, 根据单位披露的,业已经过 “粉饰”的会计信息来对内部人的业绩进行事后监督是十分困难的。成本 的会计信息调整至真实状况, “粉饰” 作为非专业人士的所有者要将已经被相当地高昂。高昂的成本势必削

37、弱所有者对内部人的监督力度。如此恶性循环,如果企业的会 我们可以换个角度来思考, 但是, 会计信息失真现象将屡禁不止。计人员不属于内部人而隶属于所有者 那么由于会计人员游离于内部人的控制之所有者根据这些信息对内部人进 相对而言就可能提供真实可靠的会计信息。 外,行监督所花费的成本相应地要小得多。 ( 3)可以快捷地对内部人进行有效监督 所有者 单位对外披露会计信息是有时间性的。 在现行财务报告披露制度下,如果内部 在这种情况下, 也主要是从有限的会计信息披露中获取内部人的信息。人存在着败德行为, 所有者也只能是在会计报表披露之后才能了解到但此时可能 “木已成舟” 。时间上滞后的事后监督事倍功半

38、。这种滞后的监督有时对于所有之外而隶 “内部人控制” 如果会计人员游离于 在经济上已失去了意义。 者来说,这是一道坚 他们就能够从原始凭证开始对单位经营活动实施监督, 属于委托方,13 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望实的屏障,它可以在很大程度上保证期末的会计信息的可靠性。各种配套措施不 论主要是从我国经济体制正处于转轨时期, “内部人控制”对经营者缺乏必要的 指出行政事业单位作为所有者主体缺位。 完善的角度出发,和有效的激励及监督和制约机制的情况下, 经营者在事实上而非法律上控制着整导致了一系列违法乱纪行为的发 加上所有者与经营者价值取向的不同, 个企业。往往操纵会计人员 经营者为

39、了满足局部和自身利益以及掩饰这种败德行为, 生。会计集中核算通过改变会计人员的任免权限和 蒙骗所有者。 提供虚假会计信息,人事关系等手段, 使得会计人员不再隶属于经营者, 敢于同违法犯罪行为做斗争,从而达到维护所有者利益,提高会计信息真实性。2.2.3 “供给需求”论1.基本原理?市场游戏的规则永远是有什么样的需求,就会产生隐含着切身利益的供给,最终在价格因素的作用下,供给与需求趋向于平衡。 “我们的晚餐并非来自于屠12而是来自他们对自身利益的关切” 酿酒师和面包师的恩惠, 宰商、 引申到我 。具有需求质 与其他普通产品一样, 会计信息也是一种产品, 国的社会经济领域,会计信息质量的核心特征是

40、 信息的需求决定信息的供给。 量和供给质量的特性。使需求者满意, 那么使需求者满意的特征有那些呢?美国财务会计准则委员会将次要 其中主要质量特征是相关性和可靠性; 会计信息质量特征描述为一个体系。澳大利亚等国的会 加拿大、 其他一些国家如英国、 质量特征是可比性和一贯性;也基本沿用了美国财务会计准则委 对会计信息质量特征的认定, 计准则组织中,也就是会计信息不具 通常我们研究会计信息失真的问题, 员会的思路甚至结论。并且倾向于强 总是认为只是信息提供者的责任, 有相关可靠可比一贯性的问题,调会计信息需求者有得到真实相关, 可靠会计信息的权利。 这种看法是不全面的。遏制会计信息失真 研究会计人员

41、管理体制改革, 它违背了供给需求的基本原理。问题,需要从会计信息的提供者和需求者两个方面来分析。2.会计信息失真的成因与治理对策14 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望( 1)成因分析 会计的目标主要在于向会计使用者提供给他们作决策的有用信息。 构成和制而会计 客体和实现方式。 即会计目标的主体、 约会计目标的要素包括三个方面,目标的主体又包括会计信息使用主体和会计信息的提供主体两个因素, 前者是指“谁需要会计信息” 提供会计信息” (应该) “谁能 后者是 , 对于行政事业单位 。公 财政部门, 主要是立法机构, (即会计信息的使用者) 其相关利益主体 而言,即预算自己的拨付情 其会

42、计信息的客体就是行政事业单位的财政收支情况, 众;内容非常 另一个是支出预算资金, 一个是收到预算资金, 主要是两个方面: 况,简单。 不同的信息需求者对会计信息的要求各有不同, 在信息提供者没有达到即定通过对会计人员的 在缺乏有效的外部监督的情况下, 或者为了满足私欲, 要求,直接控制,粉饰会计信息,从而导致信息失真。 (这里,我们并不排除由于会计人员自身专业素质不高和会计工作规范程度尚待加强导致的会计信息失真。 但这只是沧海一粟,这可以通过调查结果来证明。 ) 会计信息具有经济后果, 会计信息质量的提高必将改变原有市场上各利益团那些利益受损的团体将不会为追求高质量的会计信息而自 显然, 体

43、的利益安排。应当不会显著地 仅仅依靠会计准则与会计制度本身, 换言之, 愿放弃既得利益。改变会计信息质量。 信息的供给者在切身利益的驱使下提供会计信息,满足信息需求者的需要。由于利益相关者的分布状况,目标取向和对会计信息的相关度都有不同,因此,私营 经过调查发现, 以私营和国企为例, 会计信息失真的形式也存在重大差异。而国企则大都表现为虚增利 以达到税负最少的目的, 企业大都表现为虚减利润,润,以形成代理业绩良好的经营形象,并以此寻求一定的经济利益和政治荣誉。这种利己的动机在信息不对称时就 各行为主体普遍具有利己的动机, 也就是说,有可能行为化。于是,在所有者主体模糊的情况下,出现“合谋”现象

44、。 地方政府与中央政府之间存在争利博弈,这样会出现“中层合谋造假” ,即有的地方单位与企业管理者之间的合谋, 其目的是增加业绩或在总利润的分割中本地区经济发展程度是每一级政府所 从事实上看, 尽量增加企业和地方的份额。我国国有 但是, 这与虚假会计信息之间也许并不存在必然的联系。 高度关注的,15 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望企业大面积亏损的事实将二者 “有机”的联系起来,将一个亏损企业推向资本而且也增加了当地经济的 暂时缓解危机, 不仅为困难企业筹集巨额资金, 市场,“活力指数” 。上市公司的数量曾一度成为各地方政府经济发展程度的一个特征“帮助” 没有虚假会计信息的 显然, 值

45、。 任何一个亏损或陷入困境的国有企业, ,是无法直接通过事先设定的公司上市标准要求的。 另一种是 “底层合谋造假” 其目的 即一些单位管理者与职工之间的合谋。 ,对于领导 结果是预算内外资金被单位和个人侵蚀。 增加消费, 是尽量减少积累、“政绩” 就取得了 职工在对经济活动的管理中做出成绩, 者而言, “政绩” 有了 , ,就有可能被提升,从而带来更多的货币和非货币收入。于是, “数字出官” , “官出数字” “财务造假” 出现了 , 为什么国务院三令五申 也能表明: “激励” 这种 。为什么年年搞财务物价大 地方和企业的造假冲动总是难以抑制。 严肃财经纪律,检查,却仍难以控制和解决造假行为。

46、?(2) 治理对策 我国学术界及实践中都在 违纪数额之大, 鉴于我国会计信息失真范围之广,会计信息失真的原因肯定还有许许多多比较 当然, 积极探索着解决问题的办法。由于各方面 但其根源都在于信息需求者与提供者背后利益的制衡。 具体的原因。所固有的矛盾的复杂性,要从根本上解决会计信息质量问题不可能一蹴而就。 强化会 就是要改变会计人员的任免方式和地位, 作为这一攻坚战的第一站,他们就可以以 会计人员成为国家利益的代表, 以规范单位的会计行为。 计监督,同时也可以 外资金进行监督与管理; 一种超然的身份对行政事业单位的预算内、以一种超然的身份来对信息使用者提供关于该行政事业单位的预算资金使用情实行

47、会计集中核算的地方会计人员能够站在使用者的 也就是说, 况的财务报告。“谁需要会计信息”和“谁能提供会计信息”在立场上取得一致。 指出会计信息的失真是由 论是从经济学的供给需求原理出发, “供给需求”于某些信息的需求者有时并不需要真实的会计信息, 而是通过虚假会计信息达到一些自身的目的,在其它解决措施尚未建立或还不能完全施行的情况下, 施行会计集中核算,可以从一定程度上解决会计信息失真的问题。笔者认为,以上三种观点分别从不同角度阐述了我国当前会计信息失真,16立场上来提供会计信息, 以满足使用者的需要, 同时, 会计目标主体的两个因素 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望预算外资金管理混

48、乱的原 贪污腐败现象问题层出不穷, 国有资产流失问题严重,因。指出为了遏制这种现象的发生。必须改革我国现阶段的会计人员隶属关系,以求维护经济秩序,还会计信息的本来面目。无论是“受托责任”论, “内部人试图 最终都要从会计人员的隶属关系上入手, 论, “供给需求” 还是 论, 控制”从而能够及时地制止违法乱纪 使他们不再有后顾之忧, 改变会计人员的任免权,导致单位领导人违法行为的发生并不仅仅是由于会计人员的 其实, 行为的发生。特别是我国正处于一 它有着许多深刻的政治经济方面的原因。 管理体制造成的,许多不可预知的问题都 社会生活的各个方面都会发生巨大的变化, 种转轨时期,我 事实上, 那么解决

49、问题的办法也不是唯一的。 既然原因是多方面的。 会发生。银行工商、 内部审计、 独立审计、 如行政事业单位审计、 国的监督形式名目繁多。税务、 证券各种大检查等, 有人说旨在强化会计监督的会计集中核算是多此一举。也许确实毋庸推行会计集 如果上述监督形式真能够起到良好的作用的话, 其实,中核算, 但事实上这些监督形式并没有起到应有的作用。 外部监督虽然名目繁多,各种监督部门隔三差五地检查,但往往是一些为了实现特定目的和利益的行为。发现问题为时已 往往属于事后监督, 这种基于特定利益而进行的监督检查行为,晚 ,加上惩罚力度不够,对于会计信息造假的警示和防范所起的作用不大。在理论上所推崇的独立审计,

50、 由于在我国经济转轨过程中缺乏良好的社会基础和发加之其自身业务水平的限制和职业道 缺乏执业必须的实际上的独立性, 展环境,德意识不足等现实问题的存在,使得 “ CPA ”这个“经济警察”在执业中很难做到“公正” ,出现人们常说的“离不开” 、 “靠不住”的现象,这也反映了我国独立审计事业在转轨时期复杂的社会经济环境中所处的困境。 独立审计事业在我国还需要获取长足的发展才能达到其应达到的目的。 如向国有 在我国许多地区已经进行了财政管理体制改革的有益尝试。 目前,乡镇 向行政事业单位委派会计人员或实行集中核算, 大中型企业委派财务总监,集体企业委派会计主管或建立“会计楼”等多种多样的形式,这是利

51、用 “釜底直 在各种管理功能特别是信息技术水平还不完全具备的情况下, 的做法, 抽薪”接对会计信息的加工生产者?会计人员进行控制来解决问题, 使得造假人员失达到维 从而达到有效地遏制违法乱纪行为, 去赖以掩盖其违法违纪行为的工具,护社会主义市场经济秩序的目的。17 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望3行政事业单位会计集中核算的现状及分析3.1 集中核算实践的回顾单位 通过各部门、 财政资金支持方式是以部门为资金缴拨单位, 长期以来,这种支付方式是在传 实现资金缴拨的一种分散支付方式。 在银行分头开设账户,财政资金难以统筹调 不利于对财政资金实施有效管理和监督, 统体制下形成的,甚至出

52、挪用资金等问题, 挤占、 预算单位容易发生截留、 资金使用效率低, 度,现各种腐败现象。 于是 探索新的财政资金拨付方式, 全国各地都在研究、 为了解决上述问题,我国政府借鉴了一些发达国家国库单一账户制度的做法,贯彻实行委派制的精全国基 向国库集中收付制发展。 集中支持, 对财政预算资金实行统一核算, 神,在总 即支付中心只负责集中各单位账户, 一种是集中支付型, 本上有两种形式:原 不取消单位的会计, 支付中心只负责业务款项的结算, 账下设各单位明细账,另一 单位原有的会计核算职能不变。 原始凭证仍由单位保管, 出纳变为报账员,还负责对各单位财务 即核算中心不仅负责对单位款项的结算, 种是集

53、中核算型,每月由会 原始凭证由会计中心保管, 取消会计, 单位只设一名报账员, 的核算,计中心向单位提供报表和财务分析报告。 在我国行政事业单位的实践中, 大部分地方选择会计集中核算这一模式进行改革试点,如省一级的陕西省、浙江省、海南省;市一级的景德镇市、萍乡市;13南昌县等都成立了会计核算中心 广昌县、 县一级的修水县、 会计集中核算是 。将若干行政、 事业预算单位的会计核算工作集中在专设机构?会计核算中心统随着我国财 服务于一体的一种会计工作组织形式。 监督、 融会计核算、 一办理,建立以国库单一账户体系为基 实行会计集中核算, 政预算制度改革的逐步推进,础、以国库集中收付为主要形式的财政

54、国库管理体制成为大势所趋。 1988 年,我国从会计人员统管统派入手,积极寻求加强财会管理、夯实财由于会计委派制是一种出自 然而, 开始试行会计委派制。 政基础的方法和途径,18 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望计划经济思维定势, 用行政手段推动的与计划经济相适应的管理方式, 在工作中,形式上的委派易进行, 委派会计实质性工作难进行。 更关键的是委派会计被同化、与单位领导出现分歧等问题难以解决。 撤消单位账 一些地方开始进行会计集中核算, 在会计委派试点和试行阶段,核算集中在财政部门设立的会计核算中 将会计的记账、 取消会计核算岗位, 户,会计信息质量和财政资金效 由于集中核算在保证

55、会计核算规范, 在实践中, 心。益提高和反腐败方面的积极作用,受到许多地方的采纳推行。自 1995 年 1 月湖北省荆州市沙市区财政局成立了区直属机关会计核算中心以来, 这一创新模式迅速在全国普遍推行。 1999 年浙江金华市成立了地市级会计核算中心, 2000 年陕截止 据不完全统计, 西省成立了省级会计核算中心。 2000 年 9 全国有 月底, 4.4至 万个行政事业单位纳入了会计集中核算的试点工作。 2001 山西、 陕西、 年底,海南、浙江等 4 个省已成立了省级直属单位会计核算中心, 100 个地 市 、 1053个县、 13297 乡多层次的 县、 地、 形成了省、 个乡镇开展了

56、会计集中核算试点,表现在规范 实行会计集中核算以后产生了一定的积极效应, 会计集中核算模式。随意 账户混乱, 解决了多头开户, 提高了会计信息的质量, 核算工作, 了记账、便 实现了财政部门对预算单位财务全程监督管理; 借用或长期占用公款的问题;提 解决资金调剂中的困难, 加速资金周转, 利了财政部门集中暂时沉淀的资金,同时精简了会计人 推进廉政建设。 并有利于反腐倡廉, 高财政的宏观调控能力;14员,提高了会计人员的整体素质 。 从各地行政事业单位实行会计集中核算的情况来看, 只有会计电算化工作基础较扎实,信息化建设较好,建立了计算机网络并实施规范的网络管理的单位,才具备建立高效顺畅的核算中

57、心的条件, 例如南海市西樵区财政结算中心在实现财政管理信息化、网络化方面是运作得较为成功的一个。通过该信息网络系统,一秒钟就可以把纳入管理的所有 58 个单位的资金余额汇总出来,过去由 120 余名会计人员完成的工作现在只需 11 名会计人员就可以完成,不仅提高了工作效实时在线管理效 增强办事的透明度, 更重要的是它可以从源头上防止腐败, 率,15果很好 。 与行政事业单位实行会计集中核算最初是为了防治会计信息失真、 扼制腐败不同的是, 企业实行集中核算的最初动因是企业组织结构变革和适应市场快速变19 我国行政事业单位会计集中核算现状分析及展望化的需要。 集团公司实行会计集中核算在发达的资本主

58、义国家己经得到了大规模比如世界著名的 理论与实践上都已经比较成熟。 并取得了显著的成效, 的应用,软件公司 ORACLE 公司,作为全球信息技术领域的领导者,也曾一度受到信息甚至造成重复劳动和没有 影响了内部合作, 不能充分共享, 分散导致获取困难,效率的问题的困扰,为解决这一问题, 2000 年, ORACLE 公司痛下决心,进行了一场巨大的变革,将分布于全球的 97 个数据中心服务器减为 1 个,放置旧金实现了 两天就可以结完账。 每个季度结束后, 将财务全部集中到总部, 山总部,每年节省 10 亿美元日常运作费用的目标,相当于年利润提高 10% ,这是一个了不得的提高; BP 该公司将业务单元当作基石, 公司是世界最大的石油公司之一