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1、新旧会计准则下长期股权投资的比较分析 新旧会计准则下长期股权投资的比较分析 崔雪岭(河北能源职业技术学院，河北唐山063004) 摘要:本文通过对新旧会计准则的解读，从八个方面比较分析了长期股权投资的不同会计处理方式。 关键词:长期股权投资;会计处理;分析中图分类号:F233文献标识码:A文章编号:1671 - 3974 (2010 ) 04 - 0031 - 03 2006年2月15日，财政部发布了新的39项会计准则，标志着适应我国市场经济发展要求、与国际惯例趋同的企业会计准则体系即将建立。新的会计准则体系包括1项基本会计准则、38项具体会计准则以及相关应用指南，强化了为投资者和社会公众提供
2、决策有用会计信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系，实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破。 基本准则和具体准则中的第2号(长期股权投资),20号(企业合并),7号(非货币性资产交换),8号(资产减值),12号(债务重组),22号(金融工具确认和计量)等准则均有长期股权投资的相关规定。 新的长期股权投资准则调整了规范范围，引人了“公允价值”、“潜在表决权”等概念，并完善了长期股权投资的核算方法。本文旨在对长期股权投资的有关规定进行梳理。 同现行会计准则比较，其变化主要体现在八个方面: 一、企业会计准则规范的范围 现行企业会计准则投资，将投资定义为:企业为通过分
3、配来增加财富，或谋求其他利益，而将其他资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。投资包括短期投资和长期投资，其中长期投资包括长期债券投资和长期股权投资。 新企业会计准则分别制定了长期股权投资、企业合并两个具体准则，对长期股权投资的核算进行了规定，其所规范的范围仅限于长期股权投资，对于短期投资和长期债券投资并未纳人范围，而是在金融工具确认和计量准则中规范，短期投资修改为交易性证券投资，长期债权投资修改为持有至到期投资。 二、初始投资成本的确定现行会计准则规定，初始投资成本为取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用，但实际支付价款中包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚
4、未领取的利息，应作为应收项目单独核算。 在新会计准则中，历史成本不再作为会计核算的基本原则，而公允价值计量得到了重新认可和运用。新会计准则区分不同类别对长期股权投资的成本计价进行了规定: 首先，按照企业合并准则，对于同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，这与现行企业会计准则的确认方法基本一致，只是发生的相关直接费用，如律师费、咨询费等于发生时直接计人当期管理费用，而不构成企业合并成本;对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确认，新会计准则引人了“公允价值”的概念，购买方以为取得对被购买方的控制权而付出的资产、
5、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值确认为初始投资成本。 其次，长期股权投资准则新增加了对发行权益性证券取得方式的规定，通过发行权益性证券取得长期股权投资的，其初始投资成本应当按照发行权益性证券的公允价值确认。 再有，对其他方式取得(如支付现金取得、非货币性资产交换取得、债务重组取得等)长期股权投资初始成本的确认，也视具体情况不同，分别做了相应规定。其中，除非货币性资产交换和债务重组取得的投资按公允价值计量外，其他情况基本与现行会计准则相同。 三、长期股权投资采用的核算方法 对长期股权投资的核算主要有成本法和权益法两种核算方法。 修改前，投资准则规定，投资企业对被投资单位无控制、共同
6、控制且无重大影响，或不准备长期持有被投资单位的股份，长期股权投资应采用成本法核算;投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用权益法核算。 修改后，新准则首先引人了“潜在表决权”的概念，在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。另外对长期股权投资核算方法的适用条件作了修改。采用成本法的情况有:(1)投资企业能够对被投资单位实施控制，但编制合并财务报表时，应当按照权益法调整;(2)对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长
7、期股权投资。 对具有共同控制或重大影响的长期股权投资，采用权益法核算。 相比现行会计准则，新准则将对被投资单位具有控制的长期股权投资由原先的权益法改为成本法核算，但编制合并报表时，应按权益法进行调整。因此，实行新准则将对集团母公司的净利润产生影响。 四、对股权投资差额的处理股权投资差额，是指采用权益法核算长期股权投资时，初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。 现行会计准则下，股权投资差额主要包括被投资单位资产评估增减值部分和未人账的商誉或负商誉部分。按照投资准则规定，投资企业确认的初始投资成本小于应享有被投资企业所有者权益份额的部分，直接记人“资本公积”科目;初始投资成本大于应享
8、有被投资企业所有者权益份额的部分，作为股权投资差额，记人“长期股权投资一股权投资差额”明细科目，同时在一定期间内分期摊销，摊销金额记人当期投资收益。 新企业会计准则，增加了“商誉”的概念，并分别企业合并形成的投资和其他方式取得的投资进行了规定: (一)长期股权投资准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应计人当期损益，同时调整长期股权投资的成本。 (二)企业合并准则规定，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份
9、额的差额，确认为商誉，合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，计人当期损益。 (三)对于投资方为取得长期股权投资支付的资产、发生或承担的负债，其公允价值与账面价值的差额，计人当期损益。由于非货币性资产交换、债务重组等具体准则中，对换人资产的计价都引人了“公允价值”计量工具，因此长期股权投资的初始投资成本除同一控制下的企业合并外，均是以支付资产的公允价值为基础确认的，这与现行会计准则按支付资产的账面价值为基础确认有明显的区别。现行会计准则下，为取得投资而支付资产的公允价值与账面价值的差额部分，被包含在股权投资差额中或记人“资本公积”，或分期摊销记人“投资收益”，而在新会计
10、准则下一律记人当期损益。 五、投资收益的确认现行会计准则规定，采用权益法核算时，投资企业应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业投资收益的确认是以被投资单位的账面净利润为基础。 而新会计准则规定，投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取(上接32页)得时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。即在新会计准则下，投资收益的确认并不是以被投资企业的账面净利润为基础，而是以按照公允价值调整后的净利润确认。 六、长期股权投资的减值现行会计准则规定，企业应当定期对长期股权投资的账面价值逐
11、项进行检查，至少于每年年末检查一次。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，确认为当期投资损失。已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。 新的会计准则体系中增加了资产减值具体准则，故有关减值的处理，按照该准则进行。并且按成本法核算的在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，减值按照金融工具确认和计量准则处理。另外，新会计准则中对资产减值损失增加了一项重要变化，即资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 七、关于长期股权投资的终止确认 .fir个I令计准
12、i规宁_平田村器,林算的.k期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计人所有者权益的，处置该项投资时均应当将原计人所有者权益的部分按相应比例转人当期损益，并且将账面价值与收到金额之间的差额确认为当期损益。而在现行会计准则下，只规定将原记人资本公积准备项目的金额转人“资本公积一其他资本公积”科目。 八、披露由于长期股权投资准则有较大的调整，故披露的信息也有不同的规定，主要是对长期股权投资的被投资企业基本情况、财务信息、相关的或有负债以及投资企业与被投资企业之间的往来等信息披露的要求。 参考文献:I财政部.企业会计准则2006 M .经济科学出版社2006.22新企业会计准则重点难点解析编写组.新企业会计准则 重点难点解析M.企业管理出版社，2006.33肖虹主编.新旧企业会计准则比较与衔接M.东北财经 大学出版社，2007.104王治安，余杰.试析新会计准则下股权投资核算及财务报 表合并【J.财会月刊.2006. 22
会计理论论文新旧会计准则下长期股权投资的比较分析
