国际会计学下

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1、国际会计学国际会计学第二部分第二部分 国际财务会计国际财务会计o外币业务会计外币业务会计o物价变动会计物价变动会计o国际财务报告国际财务报告主要内容主要内容第五章第五章 外币业务会计外币业务会计第一节第一节 外币业务核算外币业务核算第二节第二节 外币报表折算外币报表折算第一节第一节 外币业务核算外币业务核算o 相关相关概念概念o 外币交易会计的基本程序外币交易会计的基本程序o 外币交易会计的基本方法外币交易会计的基本方法o 期汇合同的会计处理方法期汇合同的会计处理方法o 外币交易会计的国际比较外币交易会计的国际比较一、相关概念一、相关概念（一）外币与外币业务（一）外币与外币业务外币外币（for

2、eign currency )企业记账本位币企业记账本位币(功能货币功能货币)以外的货币。以外的货币。外币业务外币业务（foreign currency transactions) 企业以外币进行的款项收付、往来结算、接受投资以及筹资等企业以外币进行的款项收付、往来结算、接受投资以及筹资等业务。业务。（二）外汇、汇率与外汇市场（二）外汇、汇率与外汇市场外汇外汇（foreign exchange) 以外币表示的、能用于国际结算的支付手段。以外币表示的、能用于国际结算的支付手段。（一国持有的总额为国家外汇储备）（一国持有的总额为国家外汇储备）汇率汇率(currency ratio)两国货币在一定时

3、期相互交换的比价。两国货币在一定时期相互交换的比价。汇率有不同的标价方法。汇率有不同的标价方法。汇率可从不同角度进行汇率可从不同角度进行分类分类。外汇市场（外汇市场（foreign exchange market) 能实现不同国家和地区货币之间兑换的场所。我国外汇市场是能实现不同国家和地区货币之间兑换的场所。我国外汇市场是由各商业银行组成的网络。由各商业银行组成的网络。（三）汇率的标价方法（三）汇率的标价方法o 直接标价法：直接标价法：以一定单位的外国货币为标准来计算应以一定单位的外国货币为标准来计算应折合的若干本国货币的方法（外币不变本币变）。折合的若干本国货币的方法（外币不变本币变）。 如

4、：如： $1=￥8o 间接标价法：间接标价法：以一定单位的本国货币为标准来计算应以一定单位的本国货币为标准来计算应折合的若干外国货币的方法（本币不变外币变）。折合的若干外国货币的方法（本币不变外币变）。 如：如： ￥1=$0.125按外汇管理体制按外汇管理体制按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交价格按外汇买卖成交价格按会计记账作用按会计记账作用官方汇率官方汇率市场汇率市场汇率历史汇率历史汇率现行汇率（即期汇率）现行汇率（即期汇率）期货汇率（远期汇率）期货汇率（远期汇率）买入汇率买入汇率卖出汇率卖出汇率中间汇率中间汇率记账汇率记账汇率账面汇率账面汇率固定汇率固定汇率变动汇率变动汇率

5、汇汇 率率 分分 类类（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益外币折算外币折算(foreign currency translation)将一种货币计量单位（外币）换算表述为另一种货币计量将一种货币计量单位（外币）换算表述为另一种货币计量单位（本位币）的过程。是货币记账表述的改变。单位（本位币）的过程。是货币记账表述的改变。外币兑换外币兑换(foreign currency conversion) 将一种货币实际交换为另一种货币的过程，是货币实体的将一种货币实际交换为另一种货币的过程，是货币实体的改变。改变。汇兑损益汇兑损益(exchange gains and l

6、osses)企业各外币账户、外币报表的各项目由于记账时间和汇率企业各外币账户、外币报表的各项目由于记账时间和汇率不同而产生的折合为本位币时的差额。分为折算损益和兑不同而产生的折合为本位币时的差额。分为折算损益和兑换损益。换损益。二、外币交易会计的基本程序二、外币交易会计的基本程序 （一）核算的时点（一）核算的时点 1.发生日；发生日； 2.报表编制日报表编制日 3.交易结算日交易结算日 （二）核算所持的观点（二）核算所持的观点 1.单一交易观单一交易观（one-transaction approach) 将一项交易的结算看成交易结束的标志。即将交易的发将一项交易的结算看成交易结束的标志。即将交

7、易的发生和随后货款的结算视为一项完整的业务。将不同时点生和随后货款的结算视为一项完整的业务。将不同时点产生的折算差额调整购货成本和销货收入。产生的折算差额调整购货成本和销货收入。 2.两项交易观两项交易观（two-transaction approach) 将一项交易的发生看成交易结束的标志。即将交易的发将一项交易的发生看成交易结束的标志。即将交易的发生和随后货款的结算视为两笔业务。将不同时点产生的生和随后货款的结算视为两笔业务。将不同时点产生的折算差额作为汇兑损益（当期化或递延）。折算差额作为汇兑损益（当期化或递延）。（三）核算程序（三）核算程序发生日：发生日：按选定的记账汇率，将外币业务折

8、算为本位币记账。按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账。报表编制日（月末）：报表编制日（月末）：将外币账户的外币金额按期末汇率重将外币账户的外币金额按期末汇率重新折算，折算后的金额与原先本位币金额的差作为期末汇兑新折算，折算后的金额与原先本位币金额的差作为期末汇兑损益（调相关账户）。损益（调相关账户）。交易结算日：交易结算日：按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账，并将报表编制日与交易结算日的汇率之差产生的汇兑记账，并将报表编制日与交易结算日的汇率之差产生的汇兑损益进行处理（调相关账户）。损益进行处理（调相关账户）。账户设置：账户设置：在资产

9、、负债账户下设外币专户。设在资产、负债账户下设外币专户。设“汇兑损益汇兑损益”账户账户思考：哪些账户是外币账户？思考：哪些账户是外币账户？20032003年年1212月月1 1日购货，价款日购货，价款$10 000$10 000，约定，约定20042004年年1 1月月3131日结算货款。日结算货款。1212月月1 1日、日、1212月月3131日、日、1 1月月3131月的月的汇率分别为汇率分别为1:81:8、1:8.31:8.3、1:8.41:8.4。单一交易观：单一交易观：发生日：发生日：Dr：购货：购货 （10 000） 80 000 Cr：应付账款（：应付账款（10 000） 80

10、000报表编制日：报表编制日： Dr：购货：购货 3 000 Cr：应付账款：应付账款 3 000 交易结算日：交易结算日： Dr：购货：购货 1 000 Cr：应付账款：应付账款 1 000例题思考：两项交易观下应如何进行会计处理？思考：两项交易观下应如何进行会计处理？三、外币交易会计的记账方法三、外币交易会计的记账方法 （一）外币交易的记账方法（一）外币交易的记账方法统账制和分账制统账制和分账制 1.统账制统账制是以单一货币为功能货币的记账方法。汇兑损益是以单一货币为功能货币的记账方法。汇兑损益逐笔结转（外币业务增加用记账汇率，减少可采用先进先逐笔结转（外币业务增加用记账汇率，减少可采用先

11、进先出法、加权平均法等）或月末集中结转出法、加权平均法等）或月末集中结转 。外币种类少且外。外币种类少且外币业务不多的企业采用。币业务不多的企业采用。 2.分账制分账制是指外币业务发生时以原币记账，若涉及两种货是指外币业务发生时以原币记账，若涉及两种货币时，以币时，以“货币兑换货币兑换”账户过渡，月末按期末汇率将各外账户过渡，月末按期末汇率将各外币账户折算为本位币并汇总确认汇兑损益的记账方法。有币账户折算为本位币并汇总确认汇兑损益的记账方法。有外币业务的金融企业采用该方法。外币业务的金融企业采用该方法。统账制下的逐笔结转汇兑损益统账制下的逐笔结转汇兑损益例：例：某公司各外币账户的上月末余额为：

12、某公司各外币账户的上月末余额为： 现金现金us$ (5 000) 42 500 us$ (5 000) 42 500 应收账款应收账款甲甲us$(10 000) 85 000 us$(10 000) 85 000 短期借款短期借款us$ (20 000) 170 000 us$ (20 000) 170 000 应付账款应付账款乙乙us$( 8 000) 68 000us$( 8 000) 68 000本月发生如下业务（以月初汇率为记账汇率，本月发生如下业务（以月初汇率为记账汇率，1:8.61:8.6，采用加权平均法逐，采用加权平均法逐笔结转汇兑损益）笔结转汇兑损益）1.3 3日，向美国甲公司

13、出口商品一批计日，向美国甲公司出口商品一批计us$10 000us$10 000，已办妥出口交单；，已办妥出口交单；2.5 5日，收到美国甲公司货款日，收到美国甲公司货款us$2 000us$2 000；3.1010日，归还美国乙公司货款日，归还美国乙公司货款us$5 000us$5 000；4.1313日，从美国乙公司进口商品一批计日，从美国乙公司进口商品一批计us$4 000us$4 000，款未付；，款未付；5.1818日，归还短期借款日，归还短期借款us$1 000us$1 000。( (上月末汇率为上月末汇率为1:8.51:8.5，月末汇率为，月末汇率为1:8.81:8.8）（1）D

14、r：应收账款：应收账款甲（甲（$10 000) 86 000 Cr：销售：销售 86 000（2）Dr：现金（：现金（$ 2 000) 17 200 Cr：应收账款：应收账款甲（甲（$ 2 000) 17 100 Cr：汇兑损益：汇兑损益 100（3）Dr：应付账款：应付账款乙（乙（$5 000) 4 2500 汇兑损益汇兑损益 450 Cr：现金（：现金（$ 5 000) 42 650（4）Dr：购货：购货 34 400 Cr：应付账款：应付账款乙（乙（$4 000) 34 400（5）Dr：短期借款（：短期借款（$1 000) 8 500 汇兑损益汇兑损益 30 Cr：现金（：现金（$ 1

15、 000) 8 530月末，按期末汇兑损益进行调整：月末，按期末汇兑损益进行调整：（6）Dr：现金：现金us$ us$ 280 应收账款应收账款us$ us$ 4 500 汇兑损益汇兑损益us$ us$ 2 620 Cr：应付账款：应付账款us$ us$ 1 700 短期借款短期借款us$ us$ 5 700思考：若采用月末集中结算法，应如何进行账务处理？思考：若采用月末集中结算法，应如何进行账务处理？分账制下的会计处理分账制下的会计处理o 账户设置账户设置货币兑换货币兑换o 核算要点：核算要点： 1.涉及不同币种的货币性项目的，通过涉及不同币种的货币性项目的，通过“货币兑换货币兑换”账户核算

16、；账户核算； 2.期末，将本位币以外的其他货币的期末，将本位币以外的其他货币的“货货币兑换币兑换”账户的余额按期末汇率折算为本账户的余额按期末汇率折算为本位币金额，与本位币的位币金额，与本位币的“货币兑换货币兑换”账户账户之差，为期末汇兑损益，进行结转。之差，为期末汇兑损益，进行结转。某企业采用分账制，以月初汇率（某企业采用分账制，以月初汇率（$1=￥8；HK1=￥1）为）为记账汇率。本月发生以下业务：记账汇率。本月发生以下业务：（1）4日，销售商品一批，价值日，销售商品一批，价值$10 000，货款已收到；，货款已收到；（2）12日，收到境外投资者投入资本日，收到境外投资者投入资本$20 0

17、00；（3）15日，以日，以$5 000进口一批商品；进口一批商品；（4）22日，以日，以$1 000购入购入HK8 000；（5）28日，向银行借款日，向银行借款$6 000。根据以上资料进行相关的业务处理如下：根据以上资料进行相关的业务处理如下：例题 (1) Dr：现金：现金US$ $10 000 Cr：货币兑换：货币兑换US$ $10 000 Dr：货币兑换：货币兑换RMB ￥80 000 Cr：销售：销售 ￥80 000 （2）Dr：现金：现金US$ $20 000 Cr：货币兑换：货币兑换US$ $20 000 Dr：货币兑换：货币兑换RMB ￥160 000 Cr：实收资本：实收资

18、本 ￥160 000（3）Dr：购货：购货 ￥ 40 000 Cr：货币兑换：货币兑换RMB ￥ 40 000 Dr ：货币兑换：货币兑换US$ $5 000 Cr：现金：现金US$ $5 000（4）Dr：现金：现金HK$ $ 8 000 Cr：货币兑换：货币兑换HK$ $8 000 Dr：货币兑换：货币兑换US$ $1 000 Cr：现金：现金US$ $1 000（5）Dr：现金：现金US$ $6 000 Cr：银行借款：银行借款US$ $6 000设月末汇率为（设月末汇率为（$1=￥9；HK1=￥1.3），折算：），折算：“货币兑换货币兑换 US$”货方余额为货方余额为$24 000，

19、折算的本位币金额为￥折算的本位币金额为￥216 000“货币兑换货币兑换HK$”货方余额为货方余额为$8 000， 折算的本位币金额为折算的本位币金额为 ￥10 400 合计￥合计￥226 400 “货币兑换货币兑换RMB”的借方余额为的借方余额为 ￥ 200 000 ，差额￥为差额￥为26 400 会计处理为：会计处理为： Dr：货币兑换：货币兑换RMB ￥ 26 400 Cr： 汇兑损益汇兑损益 ￥ 26 400 月末月末“货币兑换货币兑换”账户的余额为？账户的余额为？四、期汇合同的会计处理四、期汇合同的会计处理o （一）期汇合同概述（一）期汇合同概述o 期汇合同期汇合同（forward

20、exchange contracts)是指企业是指企业为了规避汇率波动风险，与外汇经纪银行签订的将由银行按为了规避汇率波动风险，与外汇经纪银行签订的将由银行按约定的约定的远期汇率远期汇率在未来某一时日将一种指定货币兑换成另一在未来某一时日将一种指定货币兑换成另一种指定货币的契约。种指定货币的契约。o 作用：作用： 套期保值（套期保值（hedge) 投机投机(speculating)o 套期保值套期保值是在期货市场进行数量相等但方向相反的交易来冲是在期货市场进行数量相等但方向相反的交易来冲抵现货市场可能损失的行为。抵现货市场可能损失的行为。o 投机投机是根据对期货市场价格变动的预测参与期货市场交

21、易的是根据对期货市场价格变动的预测参与期货市场交易的行为。行为。 （二）期汇合同的主要会计问题和业务类型（二）期汇合同的主要会计问题和业务类型 1.主要会计问题：如何处理溢、折价及合同损益主要会计问题：如何处理溢、折价及合同损益 远期汇率远期汇率即期汇率即期汇率 升水升水 溢价溢价 远期汇率远期汇率即期汇率即期汇率 贴水贴水 折价折价 合同损益：是合同生效日的即期汇率与结算日的汇率之差形成的损益合同损益：是合同生效日的即期汇率与结算日的汇率之差形成的损益 2.业务类型有：业务类型有： （1）用于投资的期汇合约会计处理；）用于投资的期汇合约会计处理； （2）用于已发生的债权债务的期汇合约会计处理

22、；）用于已发生的债权债务的期汇合约会计处理； （3）对外币约定付款的期汇合约会计处理；）对外币约定付款的期汇合约会计处理； （4）对外币投机的期汇合约会计处理。）对外币投机的期汇合约会计处理。 思考：升水是收益，贴水是损失？思考：升水是收益，贴水是损失？ （三）账户设置（三）账户设置 应收远期外汇合同款应收远期外汇合同款 应付远期外汇合同款应付远期外汇合同款 递延溢价收入递延溢价收入 溢价收入溢价收入 递延溢价支出递延溢价支出 溢价支出溢价支出 递延折价收入递延折价收入 折价收入折价收入 递延折价支出递延折价支出 折价支出折价支出 递延汇兑损益递延汇兑损益 汇兑损益汇兑损益（四）核算时点及主要

23、业务（四）核算时点及主要业务 1.合同生效日：合同生效日：反映期汇合同产生的债权债务及升水和贴反映期汇合同产生的债权债务及升水和贴水。水。 2.报表编制日（月末）：报表编制日（月末）：摊销升水和贴水；反映现货外币账摊销升水和贴水；反映现货外币账户产生的汇兑损益；反映期汇合同款产生的汇兑损益。户产生的汇兑损益；反映期汇合同款产生的汇兑损益。 3.合同到期日：合同到期日：反映期汇合同款的到期交割；结清现货交易反映期汇合同款的到期交割；结清现货交易款；摊销升水和贴水。款；摊销升水和贴水。举例举例（已发生债权债务的期汇合约的会计处理）（已发生债权债务的期汇合约的会计处理） 2003年12月1日，美国进

24、口商TNT公司向英国出口商WWW公司购入商品 10 000（已入库），约定于2004年1月31日以英磅支付。为规避汇率变动风险，TNT公司于2003年12月1日与外汇经纪银行签定一项购进英磅的期汇合同，于2004年1月31日交割，约定的远期汇率为 1:$1.46。 即期汇率分别为： 2003年12月1日： 1:$1.450 2003年12月31日： 1:$1.465 2004年 1月31日： 1:$1.470 2003年12月1日：（1）Dr：购货：购货 (10 000) (10 000) 14 500 Cr：应付账款：应付账款 (10 000) (10 000) 14 500 合同生效：合同

25、生效：远期外汇合同的溢价远期外汇合同的溢价= 10 10 000（1.460-1.450）=100 （2）Dr：应收远期外汇合同款：应收远期外汇合同款(10 (10 000)14 500 递延溢价支出递延溢价支出 100 Cr：应付远期外汇合同款：应付远期外汇合同款US$ 14 600 2003年12月31日： 摊销溢价：摊销溢价：（1）Dr：溢价支出溢价支出 50 Cr：递延溢价支出递延溢价支出 50 计算远期外汇合同损益，同时调整应付账款：计算远期外汇合同损益，同时调整应付账款：（2）Dr：应收远期外汇合同款：应收远期外汇合同款(10 000) 150 Cr：汇兑损益：汇兑损益 150（3

26、）Dr：汇兑损益：汇兑损益 150 Cr：应付账款：应付账款(10 000) (10 000) 150 2004年1月31日：（1）Dr：应付远期外汇合同款：应付远期外汇合同款US$ 14 600 Cr：现金：现金US$ 14 600 Dr：现金：现金（10 00010 000）14 700 Cr：应收远期外汇合同款：应收远期外汇合同款(10 000)(10 000)14650 汇兑损益汇兑损益 50（2）Dr：应付账款：应付账款 (10 000) (10 000) 14 650 汇兑损益汇兑损益 50 Cr：现金：现金（10 00010 000） 14 700（3） Dr：溢价支出溢价支出

27、50 Cr：递延溢价支出递延溢价支出 50分析：分析：该项期货合同如何进行套期保值？该项期货合同如何进行套期保值？思考：思考：对用于投资、债权债务承诺和投机的期汇合同应如对用于投资、债权债务承诺和投机的期汇合同应如何进行会计处理何进行会计处理题目同上：若约定到期交货付款，应如何进行账务处理？题目同上：若约定到期交货付款，应如何进行账务处理？2003年年12月月1日，美国出口商日，美国出口商TNT公司向德国公司向德国D公司出口商公司出口商品品DM200 000（已发出已发出），约定于），约定于2004年年1月月31日以马克结日以马克结算。为规避汇率变动风险，算。为规避汇率变动风险，TNT公司于公

28、司于2003年年12月月1日与日与外汇经纪银行签定一项售出马克的期汇合同，于外汇经纪银行签定一项售出马克的期汇合同，于2004年年1月月31日交割，约定的远期汇率为日交割，约定的远期汇率为 DM 1:$0.5780。即期汇率分别为：即期汇率分别为： 2003年年12月月1日：日： DM 1 :$0.5840 2003年年12月月31日：日： DM 1 :$0.5790 2004年年 1月月31日：日： DM 1 :$0.5775要求：编制要求：编制TNT公司的相关会计分录公司的相关会计分录作业作业五、外币交易核算的国际比较五、外币交易核算的国际比较项目项目核算观点核算观点记账汇率记账汇率期末折

29、算期末折算汇兑损益汇兑损益IASC两项交易观两项交易观当日汇率当日汇率或接近汇率或接近汇率期末汇率期末汇率一般当期化；长期一般当期化；长期货币项目的收益递货币项目的收益递延、损失当期化延、损失当期化US两项交易观两项交易观当日汇率当日汇率货币项目：期末货币项目：期末汇率；非货币项汇率；非货币项目；按计量属性目；按计量属性当期化当期化UK两项交易观两项交易观当日汇率当日汇率期末汇率期末汇率当期化当期化中国中国两项交易观两项交易观当日汇率当日汇率或接近汇率或接近汇率货币项目：同上；货币项目：同上；非货币项目；历非货币项目；历史汇率史汇率当期化当期化第二节第二节 外币报表折算外币报表折算o 主要内容

30、：主要内容：o 概述概述o 折算方法折算方法o 外币报表折算的国际比较外币报表折算的国际比较一、概述一、概述 （一）外币报表折算的定义（一）外币报表折算的定义 外币报表折算：外币报表折算：从事跨国经营活动的公司，采用功能货币从事跨国经营活动的公司，采用功能货币对报表项目重新表述的会计程序和方法。对报表项目重新表述的会计程序和方法。 思考：外币报表折算与外币业务折算的区别？思考：外币报表折算与外币业务折算的区别？ （二）（二）外币报表折算的外币报表折算的必要性必要性 1.是编制合并会计报表的需要；是编制合并会计报表的需要； 2.是进行国际投资和国际融资的需要；是进行国际投资和国际融资的需要； 3

31、.对国外经营机构进行管理的需要。对国外经营机构进行管理的需要。（三）涉及的会计问题（三）涉及的会计问题 1.折算汇率的选择；折算汇率的选择； 2.折算损益的处理。折算损益的处理。（四）折算观点（四）折算观点 1.是报告货币的转变，不关注计量属性的变化；是报告货币的转变，不关注计量属性的变化； 2.不仅是报告货币的转变，还应注意不改变计量属性。不仅是报告货币的转变，还应注意不改变计量属性。（一）外币报表折算方法及其特点（一）外币报表折算方法及其特点1.现行汇率法现行汇率法（current rate method）2.流动与非流动项目法流动与非流动项目法（currentnoncurrent met

32、hod）3.货币与非货币项目法货币与非货币项目法（monetarynonmonetary method）4.时态法时态法（temporal method）二、外币报表的折算方法二、外币报表的折算方法（二）不同折算方法下汇率的选择（二）不同折算方法下汇率的选择现行汇率法现行汇率法 c-noc m-nom 时态法时态法现金现金CCCC应收账款应收账款CCCC存货（按成本）存货（按成本）CCHH存货（按市价）存货（按市价）CCHC投资（按成本）投资（按成本）CHHH投资（按市价）投资（按市价）CHHC固定资产固定资产CHHH无形资产无形资产CHHH应付账款应付账款CCCC长期负债长期负债CHCC股本

33、股本HHHH留存收益留存收益BBBB其中：其中：C代表现行汇率；代表现行汇率；H代表历史汇率；代表历史汇率；B代表平衡数代表平衡数（三）不同折算方法的比较（三）不同折算方法的比较优优 点点缺缺 点点现行汇率法现行汇率法折算方法简便；可以保持报折算方法简便；可以保持报表原有的结构和比例关系表原有的结构和比例关系混淆计量属性；理论上有混淆计量属性；理论上有缺陷（影响相同）缺陷（影响相同）current-noncurrent考虑了汇率的不同影响考虑了汇率的不同影响理论上有缺陷（历史成本理论上有缺陷（历史成本计价的存货计价的存货*现行汇率？）现行汇率？）monetary-nonmonetary考虑了汇

34、率的不同影响考虑了汇率的不同影响理论上有缺陷（现行成本理论上有缺陷（现行成本计价的存货计价的存货*历史汇率？）历史汇率？）时态法时态法考虑了汇率的不同影响；理考虑了汇率的不同影响；理论上完善（考虑了计量属性）论上完善（考虑了计量属性）不能保持报表原有的结构不能保持报表原有的结构和比例关系和比例关系三、外币报表折算损益的处理三、外币报表折算损益的处理（一）主要处理方法（一）主要处理方法1.当期化：当期化：在利润表中在利润表中“税前利润税前利润”项前列示。项前列示。2.递延处理：递延处理：在资产负债表的在资产负债表的“所有者权益所有者权益”项下列项下列示。示。（二）外币报表折算的国际比较（二）外币

35、报表折算的国际比较汇率选择汇率选择折算损益的处理折算损益的处理IASC国外实体：现行汇率法国外实体：现行汇率法国外营业单位：时态法国外营业单位：时态法递延处理递延处理当期化当期化US取决于国外子公司的功能货币取决于国外子公司的功能货币（选用当地货币：现行汇率）（选用当地货币：现行汇率）递延处理递延处理UK国外实体：现行汇率法国外实体：现行汇率法国外营业单位：时态法国外营业单位：时态法递延处理递延处理当期化当期化CHINA现行汇率法现行汇率法递延处理递延处理（外币报（外币报表折算差额）表折算差额）本章小结本章小结o主要概念主要概念外币外币 汇率汇率 汇兑损益汇兑损益 期汇合同期汇合同 外币报表折

36、算外币报表折算o主要问题主要问题1.1.外币业务核算的观点有哪两种？对汇兑损益的处理有何不同？外币业务核算的观点有哪两种？对汇兑损益的处理有何不同？2.2.外币业务的记账方法有哪两种？外币业务的记账方法有哪两种？3.3.外币业务的记账程序是怎样的？外币业务的记账程序是怎样的？4.4.如何理解升水和贴水产生的汇兑损益？如何理解升水和贴水产生的汇兑损益？5.5.比较外币报表的折算方法。比较外币报表的折算方法。o会计实务会计实务1.1.不同记账观念下的会计处理。不同记账观念下的会计处理。2.2.不同记账方法下的会计处理。不同记账方法下的会计处理。3.3.期汇合同的会计处理期汇合同的会计处理第六章第六

37、章 物价变动会计物价变动会计第一节第一节 物价变动及其对会计的影响物价变动及其对会计的影响第二节第二节 物价变动会计模式物价变动会计模式第三节第三节 物价变动会计的国际比较物价变动会计的国际比较第一节第一节 物价变动及其对会计的影响物价变动及其对会计的影响 一、物价变动概述一、物价变动概述o物价变动物价变动指商品价格的上涨和下跌。按其范围可分为个别物价指商品价格的上涨和下跌。按其范围可分为个别物价变动和一般物价变动。变动和一般物价变动。o物价变动的衡量物价变动的衡量物价指数物价指数 报告期选定商品单价报告期选定商品单价个别物价指数个别物价指数= 基期选定商品单价基期选定商品单价 （报告期选定商

38、品单价（报告期选定商品单价权数）权数）一般物价指数一般物价指数= （基期选定商品单价（基期选定商品单价权数）权数）o影响物价变动的因素：劳动生产率；币值的变化；供求关系影响物价变动的因素：劳动生产率；币值的变化；供求关系 单价单价零售量零售量权数权数物价指数物价指数2001 2002 20012002A20301500200020%150%B40302500300030% 75%C60704500500050%117%合计合计8500 10000108.7%物价指数计算举例物价指数计算举例注意：注意：计算一般物价指数时，要选择销售量大、价格变计算一般物价指数时，要选择销售量大、价格变动趋势具有

39、代表性的商品。动趋势具有代表性的商品。综合物价指数综合物价指数=30 20% +30 30% +70 50%20 20% +40 30% +60 50%=108.7%二、物价变动对传统会计的影响二、物价变动对传统会计的影响o 冲击了币值不变假定；冲击了币值不变假定；o 冲击了历史成本原则；冲击了历史成本原则；o 降低了会计信息质量，妨碍了财务会计目标的实现。降低了会计信息质量，妨碍了财务会计目标的实现。三、三、资本保全理论资本保全理论o 资本保全理论：资本保全理论：一个企业在其经营活动中应以保持资本一个企业在其经营活动中应以保持资本的完整无损为前提来确认收益。有财务资本保全和实物的完整无损为前

40、提来确认收益。有财务资本保全和实物资本保全两种观点。资本保全两种观点。o 财务资本：财务资本：是将资本视为业主投入企业的货币或购买力。是将资本视为业主投入企业的货币或购买力。o 实物资本：实物资本：是将资本视为企业实物的生产能力、经营能是将资本视为企业实物的生产能力、经营能力和取得该能力所需的资源或资金。力和取得该能力所需的资源或资金。 财务资本保全观财务资本保全观 实物资本保全观实物资本保全观概念基础概念基础财务资本财务资本实物资本实物资本利润计算方法利润计算方法 期末净资产期末净资产期初净资产期初净资产期末生产（经营）能力期末生产（经营）能力期初生产（经营）能力期初生产（经营）能力计量特点

41、计量特点不要求特定的计量属性；不要求特定的计量属性；计量单位可任意选择（名计量单位可任意选择（名义或一般购买力单位）义或一般购买力单位）必须采用现行成本计量属必须采用现行成本计量属性；计量单位可选用重置性；计量单位可选用重置价格或个别物价指数价格或个别物价指数会计处理会计处理将物价变动收益作为持有将物价变动收益作为持有利得，确认为利润利得，确认为利润不将物价变动收益作为持不将物价变动收益作为持有利得，而是作为资本变有利得，而是作为资本变动的准备动的准备 某企业某企业20062006年年1 1月月1 1日购入商品一批，成本为日购入商品一批，成本为100 000100 000元，元，当时的一般物价

42、指数为当时的一般物价指数为100%100%，第二年，第二年1212月出售该批商品，月出售该批商品，获价款获价款200 000200 000元，此时的一般物价指数为元，此时的一般物价指数为150%150%，分类，分类物价指数为物价指数为170%170%，市场重置价为，市场重置价为180 000180 000元。无其他费元。无其他费用。用。 要求：要求：计算该公司两种资产保全观下的净收益。计算该公司两种资产保全观下的净收益。例题例题财务财务资本资本保全保全名义货币单位（万元）名义货币单位（万元）不变购买力单位（万元）不变购买力单位（万元）收入收入成本成本利润利润收入收入成本成本利润利润201010

43、20155实物实物资本资本保全保全重置价值（万元）重置价值（万元）个别物价指数（万元）个别物价指数（万元）收入收入成本成本利润利润收入收入成本成本利润利润2018220173四、物价变动的会计对策四、物价变动的会计对策o 不改变计量模式，部分消除物价变动影响不改变计量模式，部分消除物价变动影响 1.存货计价采用后进先出法和成本与市价孰低法；存货计价采用后进先出法和成本与市价孰低法； 2.固定资产折旧采用加速折旧法；固定资产折旧采用加速折旧法； 3.无形资产摊销采用限期摊销法；无形资产摊销采用限期摊销法； 4.实现物价变动准备金制度。实现物价变动准备金制度。o 改变计量模式，消除物价变动影响改变

44、计量模式，消除物价变动影响 1.一般购买力会计模式；一般购买力会计模式； 2.现行价值会计模式；现行价值会计模式； 3.综合模式。综合模式。五、物价变动涉及的会计问题五、物价变动涉及的会计问题o 计量单位和计量属性的多重性计量单位和计量属性的多重性o 一般物价变动导致货币性项目的购买力损益一般物价变动导致货币性项目的购买力损益 货币性资产：货币性资产：P上升，购买力下降，产生损失；上升，购买力下降，产生损失； 货币性负债：货币性负债：P上升，购买力支付下降，产生利得。上升，购买力支付下降，产生利得。o 一般或个别物价变动导致持有的非货币性资产发生持有利得一般或个别物价变动导致持有的非货币性资产

45、发生持有利得或损失或损失 非货币性资产：非货币性资产：P上升，资产增值，产生利得；上升，资产增值，产生利得； 包括已实现的包括已实现的（已售出或水消耗的资产中含有，如销货、累（已售出或水消耗的资产中含有，如销货、累计折旧）计折旧）和未实现的和未实现的（期末存货）。（期末存货）。第二节第二节 物价变动会计模式物价变动会计模式 一、一般物价水平计量模式一、一般物价水平计量模式o 基本模式：基本模式：历史成本历史成本/ 不变购买力单位不变购买力单位 不变购买力货币单位是对名义货币单位的调整或变换形不变购买力货币单位是对名义货币单位的调整或变换形式，是按照一定时点的实际货币购买力换算后的计量单位，式，

46、是按照一定时点的实际货币购买力换算后的计量单位，从而使从而使不同时期不同时期的货币计量尺度保持在的货币计量尺度保持在相同相同的计量基础上。的计量基础上。是以购买力不变或者相等的货币作为会计的计量单位。是以购买力不变或者相等的货币作为会计的计量单位。o 特点：特点： （1 1）改变计量单位，不改变计量属性；改变计量单位，不改变计量属性； （2 2）日常会计处理按历史成本，期末用一般物价指数调）日常会计处理按历史成本，期末用一般物价指数调整报表项目。整报表项目。o 步骤：步骤： （1）正确划分货币性项目和非货币性项目；）正确划分货币性项目和非货币性项目； （2）计算货币项目的购买力损益；）计算货币

47、项目的购买力损益； （3）按一般物价指数调整报表各项目；）按一般物价指数调整报表各项目； （4）重编报表。）重编报表。云海公司云海公司20032003年年1 1月月1 1日开业，按历史成本日开业，按历史成本/ /名义货币单位编名义货币单位编制的报表如下：制的报表如下：项目项目年初数年末数现金及应收账款现金及应收账款*100000200000存货存货200000250000固定资产净值固定资产净值300000270000资产总计资产总计600000720000应付账款应付账款*10000100000长期借款长期借款*140000140000负债总计负债总计150000240000普通股普通股45

48、0000450000留存收益留存收益 030000股东权益合计股东权益合计450 000480000负债和权益总计负债和权益总计600000720000销货销货500 000销货成本销货成本年初存货年初存货200 000加：本期进货加：本期进货350 000减：年末存货减：年末存货250 000销货毛利销货毛利200 000管理费用管理费用100 000折旧费用折旧费用 30 000税前净利税前净利 70 000所得税所得税 20 000税后净利税后净利 50 000现金股利现金股利 20 000期初留存收益期初留存收益 0期末留存收益期末留存收益 30 000 其他补充资料如下：其他补充资料

49、如下：1.物价指数：1月1日为100；12月31日为200；年均160；2.存货计价采用先进先出法，年初存货为1月1日购入；年末存货为1112月购入（平均指数为180）；3.固定资产均于开业时购入，年限10年，直线法摊销，无残值；4.普通股均于1月1日开业时发行；5.各项收入和费用在年内均衡发生；6.现金股利于12月31日发放；7.不变购买力为年末美元货币单位。第一步：将资产负债表项目划分为货币性和非货币性项目第一步：将资产负债表项目划分为货币性和非货币性项目第二步：计算货币性项目的购买力损益第二步：计算货币性项目的购买力损益换算前名义美元换算前名义美元换算比率换算比率换算后年末美元换算后年末

50、美元年初货币性资产年初货币性资产100 000200/100200 000年初货币性负债年初货币性负债150 000200/100300 000年初货币性项目净额年初货币性项目净额(50 000)200/100(100 000)加：本年销货加：本年销货500 000200/160625 000减：本年进货减：本年进货350 000200/160437 000 管理费用管理费用100 000200/160125 000 所得税所得税 20 000200/16025 000 现金股利现金股利 20 000200/20020 000年末货币性项目净额年末货币性项目净额(40 000)(82 500)

51、货币性项目净额购买货币性项目净额购买力损益力损益42 500第三步：按一般物价指数将报表各项目的名义货币额调整成第三步：按一般物价指数将报表各项目的名义货币额调整成不变币值货币额（单位：万元）不变币值货币额（单位：万元）项项 目目2003-1-12003-12-31折算前折算前折算率折算率折算后折算后折算前折算前折算率折算率折算后折算后货货币币性性项项目目货币性资产货币性资产10200/1002020200/20020货币货币性性负债负债流动负债流动负债1200/100210200/20010长期负债长期负债14200/1002814200/20014非非货货币币性性项项目目存货存货20200

52、/ 1004025200/18027.8固定资产固定资产30200/1006027200/10054普通股普通股45200/1009045200/10090留存收益留存收益00012.2调整后留存收益调整后留存收益=调整后资产总计调整后资产总计调整后负债总计调整后负债总计调整后普通股调整后普通股调整前折算率调整后销货500 000200/160625 000销货成本559 722年初存货200 000200/100400 000加：本期进货350 000200/160437 500减：年末存货250 000200/180277 778 销货毛利200 00065 278 管理费用100 000

53、200/160125 000 折旧费用 30 000200/10060 000税前净利 70 000(119 722)所得税 20 000200/16025 000税后净利 50 000(144722)现金股利 20 000200/20020 000折算后的利润及分配表折算后的利润及分配表 第四步：重新编调整后资产负债表和利润表第四步：重新编调整后资产负债表和利润表销货销货625 000销货成本销货成本559 722年初存货年初存货400 000加：本期进货加：本期进货437 500减：年末存货减：年末存货277 778销货毛利销货毛利65 278管理费用管理费用125 000折旧费用折旧费用

54、60 000税前净利税前净利（119 722）所得税所得税 25 000税后净利税后净利 （144722）货币性项目净额上的购买力利得货币性项目净额上的购买力利得 42500不变购买力净收益不变购买力净收益 （102222）留存收益（留存收益（1月月1日）日） 0现金股利现金股利 20 000留存收益（留存收益（12月月31日）日） (122 222)折算后的资产负债表折算后的资产负债表项目项目年初数年初数年末数年末数现金及应收账款现金及应收账款200 000200 000存货存货400 000277 778固定资产净值固定资产净值600 000540 000资产总计资产总计1 200 000

55、1 017 778应付账款应付账款20 000100 000长期借款长期借款280 000140 000负债总计负债总计300 000240 000普通股普通股900 000900 000留存收益留存收益0(122 222)股东权益总计股东权益总计900 000777 778负债和股东权益总计负债和股东权益总计1 200 0001 017 778o 评价：评价： 优点：优点：简便易解，可比性强；简便易解，可比性强； 缺点：缺点：不能真实反映财务状况，不能恰当反映企业业不能真实反映财务状况，不能恰当反映企业业绩，不符合成本效益原则绩，不符合成本效益原则 。二、现行成本会计模式二、现行成本会计模式

56、o 基本模式：现行成本基本模式：现行成本/ 名义货币单位名义货币单位o 特点：特点： （1 1）不）不改变计量单位，改变计量属性；改变计量单位，改变计量属性； （2 2）期末现行成本对报表项目进行调整。）期末现行成本对报表项目进行调整。o 步骤：步骤： （1）确定各项资产的现行成本）确定各项资产的现行成本 （2）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编报表）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编报表 o 评价：评价： 优点：优点：增强了相关与可分析性，能提供较真实的收益，可增强了相关与可分析性，能提供较真实的收益，可以较好反映企业经营管理水平；以较好反映企业经营管理水平； 缺点：缺点：主观随意性

57、强，应用和管理困难。主观随意性强，应用和管理困难。三、综合模式三、综合模式o 基本模式：现行成本基本模式：现行成本/ 不变购买力单位不变购买力单位o 特点：特点：既既改变计量单位，又改变计量属性。改变计量单位，又改变计量属性。 o 步骤：步骤： （1）确定各项资产的现行成本；）确定各项资产的现行成本； （2）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编现行成本会计报表；）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编现行成本会计报表； （3）按一般物价指数对现行成本会计报表进行调整，）按一般物价指数对现行成本会计报表进行调整， 确定货币性项目确定货币性项目的购买力损益和资产持有损益；的购买力损益和资产持有损

58、益； （4）重编报表。）重编报表。o 评价：评价： 优点：优点：理论上较完善；理论上较完善； 缺点：缺点：编表成本较高，不符合成本效益原则。编表成本较高，不符合成本效益原则。 第三节第三节 物价变动会计的国际发展物价变动会计的国际发展一、美国的物价变动会计一、美国的物价变动会计( (一一) )美国物价美国物价变动会计的发展历程变动会计的发展历程1.20世纪初世纪初,开始对物价变动会计进行研究开始对物价变动会计进行研究;2.20世纪世纪40年代末年代末50年代初研究深入；年代初研究深入；3.1976年年SEC发布第发布第190号号会计系列文告会计系列文告，要求符合条件的，要求符合条件的上市公司（

59、上市公司（LISTED COMPANIES）揭示有关重置成本的信）揭示有关重置成本的信息；息；4.1979年年FASB发布第发布第33号财务会计准则公告号财务会计准则公告财务报告与财务报告与物价变动物价变动，要求符合条件的上市公司同时揭示不变美，要求符合条件的上市公司同时揭示不变美元和现行成本资料，作为历史成本财务报表的补充；元和现行成本资料，作为历史成本财务报表的补充；5.1985年年FASB发布第发布第82号财务会计准则公告，规定收益表号财务会计准则公告，规定收益表的补充信息仅限于现行成本会计数据；的补充信息仅限于现行成本会计数据；6.1986年第年第89号财务会计准则公告号财务会计准则公

60、告财务报告与物价变财务报告与物价变动动，取代第，取代第33号财务会计准则公告，鼓励企业自愿揭号财务会计准则公告，鼓励企业自愿揭示现行成本示现行成本/不变购买力的补充资料。不变购买力的补充资料。( (二二) )美国第美国第3333号财务会计准则要求揭示的物价信息号财务会计准则要求揭示的物价信息1.当年的有关会计信息：当年的有关会计信息：历史成本历史成本/ /不变美元基础不变美元基础营业收益；营业收益；货币性项目的购买力损益。货币性项目的购买力损益。现行成本基础现行成本基础营业收益；营业收益；存货或地产、厂房设备在年末的现行成本金额；存货或地产、厂房设备在年末的现行成本金额；存货或地产、厂房设备在

61、抵减一般物价水平变动后的现行存货或地产、厂房设备在抵减一般物价水平变动后的现行成本金额的增减。成本金额的增减。2.最近最近5年中每个财务会计年度的有关会计信息：年中每个财务会计年度的有关会计信息：历史成本历史成本/ /不变美元基础不变美元基础营业收益；营业收益；普通股每股收益；普通股每股收益；年末资产净额。年末资产净额。现行成本基础现行成本基础营业收益；营业收益；普通股每股收益；普通股每股收益；年末资产净额；年末资产净额；存货或地产、厂房设备在抵减一般物价水平变动后的现行存货或地产、厂房设备在抵减一般物价水平变动后的现行成本金额的增减。成本金额的增减。3.其他信息：其他信息：货币性项目净额上的

62、购买力损益；货币性项目净额上的购买力损益；普通股每股已宣布的现金股利；普通股每股已宣布的现金股利；年末普通股每股市价；年末普通股每股市价；物价指数水平；物价指数水平；其他说明。其他说明。二、英国的物价变动会计二、英国的物价变动会计( (一一) )英国物价英国物价变动会计的发展历程变动会计的发展历程1.1971年到年到1974年间，英国会计标准委员会先后制定发布年间，英国会计标准委员会先后制定发布了了通货膨胀与报表通货膨胀与报表讨论文告、讨论文告、货币购买力变动会货币购买力变动会计计征求意见稿、征求意见稿、 货币购买力变动会计货币购买力变动会计暂行公告，暂行公告，建议企业补充揭示一般购买力的信息

63、；建议企业补充揭示一般购买力的信息；2.1975年的年的“桑地兰委员会桑地兰委员会”的报告建议企业采用现行成的报告建议企业采用现行成本会计体系；本会计体系；3.1980年，英国会计标准委员会发布第年，英国会计标准委员会发布第16号标准会计惯例号标准会计惯例公告公告现行成本会计现行成本会计；4.1985年，第年，第16号标准会计惯例公告号标准会计惯例公告现行成本会计现行成本会计被被撤销。撤销。思考思考:第第16号标准会计惯例公告为什么被撤销？号标准会计惯例公告为什么被撤销？（二）第（二）第16号标准会计惯例公告要求揭示的物价信息号标准会计惯例公告要求揭示的物价信息1.现行成本收益表现行成本收益表

64、主要反映折旧、销售成本、货币性营运资本和资本项主要反映折旧、销售成本、货币性营运资本和资本项目的调整额，并确定调整后的营业收益额。目的调整额，并确定调整后的营业收益额。2.现行成本资产负债表现行成本资产负债表主要反映按现行成本表示的存货和固定资产净值、重主要反映按现行成本表示的存货和固定资产净值、重估盈余或亏损以及货币性营运资本和资本项目调整后的估盈余或亏损以及货币性营运资本和资本项目调整后的资本维持准备资本维持准备3.平均每股现行成本收益平均每股现行成本收益三、国际会计准则委员会的物价变动会计三、国际会计准则委员会的物价变动会计( (一一) ) 发展历程发展历程1.1977年，年，IASC发

65、布第发布第6号国际会计准则号国际会计准则会计对物价变会计对物价变动的反映动的反映，提供了企业可选择的物价变动会计的主要，提供了企业可选择的物价变动会计的主要政策；政策；2.1981年，年， IASC发布第发布第15号国际会计准则号国际会计准则反映物价变动反映物价变动影响的资料影响的资料，用以替代第，用以替代第6号国际会计准则；号国际会计准则；3.1989年，年， IASC发布第发布第29号国际会计准则号国际会计准则恶性通货膨胀恶性通货膨胀经济中的财务报告经济中的财务报告。( (二二) ) 第第15号国际会计准则要求揭示的物价变动信息号国际会计准则要求揭示的物价变动信息1.对固定资产折旧费的调整

66、数或调整后的金额；对固定资产折旧费的调整数或调整后的金额；2.对销货成本的调整数或调整后的金额；对销货成本的调整数或调整后的金额；3.货币性项目、借款影响或股东权益的调整数；货币性项目、借款影响或股东权益的调整数；4. 由于以上调整对企业经营成果的全面影响。由于以上调整对企业经营成果的全面影响。本章小结本章小结o 主要概念主要概念物价变动物价变动 资本保全资本保全 财务资本财务资本 实物资本实物资本o 主要问题主要问题1.物价变动对传统会计的冲击是什么物价变动对传统会计的冲击是什么?2.物价变动产生的动因是什么物价变动产生的动因是什么?涉及的会计问题是什涉及的会计问题是什么么?会计上如何应对会计上如何应对?3.传统的会计计量模式是什么传统的会计计量模式是什么?物价变动会计模式有物价变动会计模式有哪几种哪几种?各有何特点各有何特点?o 会计实务会计实务一般物价变动会计的基本模式是怎样的一般物价变动会计的基本模式是怎样的?基本步骤是基本步骤是怎样的怎样的?有何优缺点有何优缺点?第七章第七章 国际财务报告国际财务报告o 概述概述o 合并会计报表合并会计报表o 外国公司财务报告外国公司财务报告