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1、企业应重视对在建工程的审计在目前财政部已颁布的企业会计准则中，关于“在建工程” 科目的准则还没有包括在内， 相关的解释只在 企业会计制度 企业会计准则借款费用、企业会计准则固定资产见 到相关内容。其中企业会计制度对此科目的解释为：在建工 程科目核算企业进行基建工程、安装工程、技术改造工程、大修 理工程等发生的实际支出，包括需要安装设备的价值。并且举了 部分事例来说明对在建工程的核算方法，但根据现场的实际审计 经验，企业在建工程发生的内容要比企业会计制度中相关规 定复杂的多。因此，企业在应用此科目时往往会产生许多偏差， 有的企业甚至专门利用此科目作为调节利润的“蓄水池“，以达 到其不正当的目的，
2、从而造成所提供会计信息的严重失真。以下 就我对此问题的理解，结合个人参与的审计实例，来谈一些粗略 的看法：A 股份有限公司，属于从事冶金行业的制造性企业。由于经 营和市场方面的原因，累计亏损已达到一千万元，当地政府为了 救活这个企业，对其实施了资产重组，把原公司第一大股东当地 国资局所持的股份全部转让给了当地一家有实力的国有企业，并 由新的股东注入资金， 对 A 股份有限公司的现有生产设备进行技 术改造，以提高市场竞争力。技术改造发生于年中，采取工程发 包与自营工程相结合的方式进行施工。在对其当年财务报告进行 年度审计时， A 股份有限公司提供的利润表显示当年实现净利润 五百多万元。但经过我们
3、详细的审计，发现 A 股份有限公司“在 建工程” 科目的核算存在较多问题 ,该公司通过此科目就虚增利润 达六百多万元，具体表现在以下方面：1 、将生产费用挤列在建工程费用：由于A 股份有限公司所进行的技术改造属于边改造、边生产，因此技术改造期间仍然发 生正常的生产费用，为了虚增利润，被审计单位将改造期间除管 理人员外的其他人员工资全部计入在建工程， 另外还把相关房屋、 建筑物的累计折旧额也计入在建工程。根据企业会计制度的 规定，在建工程科目所核算的人员工资仅仅指与在建工程直接相 关的施工人员的工资，虽然 A 股份有限公司有部分自营工程，但 根据合同规定，自营工程仅限于对原有设备的拆除和对新设备
4、的 配合安装。因此只有正在施工的人员参与了在建工程，也只有这 部分人员的工资可以计入在建工程，而对于房屋、建筑物所提折 旧计入在建工程，则更是不符合企业会计准则固定资产对 固定资产计提折旧的规定，因为将房屋、建筑物所提折旧计入在 建工程，实际上等于加大了在建工程的账面价值，等转固定资产 后再根据使用年限分期摊销这部分折旧额，从而变相增加了固定 资产的使用年限，并减少了技术改造当期计提折旧额。虽然技术 改造期间未必有太长，但由于在固定资产中房屋、建筑物所占比 重较大，其对当年利润的影响也不容忽视。2 、对借款利息资本化： A 股份有限公司年初借款（长、短期）余额达一亿多元，在技术改造期间将此部分
5、借款利息全部资 本化。不符合企业会计准则借款费用的规定，企业会计 准则借款费用中第三条规定：企业可以进行利息资本化的借 款必须是专门借款，指为购建固定资产而专门借入的款项，这种 款项应有明确的用途，即为购置或建造固定资产而专门借入的， 并具有标明该用途的借款合同。经查 A 股份有限公司借款合同， 全部为补充流动资金借款合同，没有为技术改造专门签订的固定 资产投资借款合同，因此，被审计单位的借款利息根本不符合资 本化的条件，应全部计入当期财务费用利息支出。3 、在建工程拆除部分废料不冲减在建工程，而是计入了其 他业务收入，对此业务企业会计制度举例中并未涉及到，但 根据企业会计准则固定资产中关于固
6、定资产改良支出的规 定，另外根据企业会计准则收入中关于确认收入的配比原 则，此部分销售废料收、支净额应冲减在建工程，并按照国家 税务总局关于销售自用固定资产缴纳增值税办法的通知计算缴 纳增值税。而不能将其计入其他业务收入。可以计入其他业务收 入中的废料收入应仅指生产过程中产生的废料销售收入。并不包 括在建工程拆除废料的变卖收入。4 、原材料潜亏计入在建工程过程中的生产成本。审计中发 现：技术改造期间单位生产成本大幅上升，通过分析性复核发现 在此期间产品的单位原材料消耗量较以前均有了较大的提高，而 按照设计要求，试生产过程中除根据工艺流程预先在炉内填加一 部分原材料及辅料外， 其单位原材料消耗量
7、应比改造前有所下降。 我们根据技术改造设计方案经过计算，发现在扣除试生产时预先 填入原材料的情况下，每吨产成品的单位原材料消耗量竟然超出 了原来单位原材料消耗量的 50% 。这种情况无论如何也不符合逻 辑，就此情况询问 A 股份有限公司的财务人员及生产人员，他们 异口同声地回答由于新安装设备不稳定，单位原材料消耗量大与 此相关。但是仔细分析其提供的生产成本报表，发现在未改造的 设备生产出来的产成品单位原材料消耗量也有不同程度的增加。 这基本上否定了被审计单位人员提供的说法，根据被审计单位提 供的未审报表， 期末产成品占存货金额的 60% 左右的比例， 原材 料占存货金额 30% 左右的比例。
8、因此决定对产成品、 原材料进行 全面盘点。以彻底了解原材料、产成品的真实数量，盘点结果显 示截止资产负债表日原材料、产成品的数量、金额与实际数基本 是符合的。这也排除了原材料、产成品账实不符的疑问，但是对 于此结果被审计单位人员一直没有一个合适的理由来解释。而这 种情况发生的原因最有可能是以前原材料发生已领用而未计入生 产成本或是发生了丢失、毁损等情况。为了不影响本年利润，被 审计单位利用技术改造的机会将此部分原材料消耗量计入改造期 的生产成本，进而形成库存产品或在产品。对此情况我们虽然不 能确定其真实原因，但是根据企业会计准则存货关于存货 期末计价采用成本与可变现净值孰低方法的规定，决定对被
9、审计 单位期末存货计价进行测算。以测定被审计单位期末存货的真实 价值。通过对这两种计价方法的精心计算， A 股份有限公司期末 存货中产成品部分按成本入账价值已远远大于其可变现净值。应 计提近三百万元的存货跌价准备，这样处理有效地遏止了被审计 单位隐藏真相的企图，并相应地降低了审计风险。5 、在建工程不及时结转固定资产，审计中发现年中开始的 技术改造工程在年末仅有小部分结转固定资产，为了了解工程进 度的真实情况，我们除了询问相关技术人员并实地观察现场外， 还收集了大量的与此次技术改造相关的文件资料。通过一系列的 实地取证和理论计算，我们发现与技术改造工程配套的外围工程 如供电、供水工程早已投入使
10、用，另外根据技术改造设计方案的 标准计算出的产成品各项单耗指标以及产品质量鉴定报告，表明 技术改造后的生产设备已具备了正常生产的能力。虽然从被审计 单位设计方案看至年末还不完全达到可正常生产的时间周期，但 根据企业会计准则一借款费用中关于停止借款利息资本化条 件的规定，所改造设备实质上已达到了可使用状态，已符合转固 定资产的条件。因此对于已完工应转固定资产的在建工程，要求 被审计单位按照其实际达到可使用状态的时间转入固定资产，并 补提期间累计折旧。以上通过在建工程虚增利润的事例，提醒我们一定要重视“在建工程”科目所核算的内容，事实上还有许多通过“在建工程” 科目调减利润的事例：如在建工程提前结
11、转固定资产以计提折旧、 将在建工程支出列为当期经营支出等，从而把在建工程作为调节 利润的“蓄水池”。因此，我们审计人员在对“在建工程”科目 审核时一定要慎之有慎，在现场审计工作中，除了要充分关注被 审计单位在建工程科目核算内容是否符合相关的规定外，更要关 注在建工程各个明细项目的性质、内容、实际进展状况，此外还 要对被审计单位的经营状况及内部控制制度予以重点关注，特别 是对其经营环境、控制环境应进行评估，看是否存在舞弊的迹象 或动机。如果有迹象表明管理当局有舞弊的可能，审计人员一定 要提高警惕，并有必要在审计过程中扩大审计范围，审计实施过 程中多进行分析性复核与实质性测试。力求把审计风险降到可
12、容忍误差之内随着科技的不断发展，各种高新技术产品会越来越多，而与 此相关的在建工程如引进生产线、现有生产线改造也会相应增加。审计过程中可能会有些在建工程性质比较特殊，囿于知识面的限 制，审计人员可能会对所审计的在建工程项目内容、过程不太了 解，在这种情况下，审计人员一定要考虑寻求外部专家的帮助， 对所审核项目进行全面的评估。切忌不懂装懂，随意认可被审计 单位人员的解释，以致造成审计失败的结果。作者：白银久人生最大的幸福，莫过于连一分钟都无法休息零碎的时间实在可以成就大事业 珍惜时间可以使生命变的更有价值 时间象奔腾澎湃的急湍，它一去无返，毫不流连一个人越知道时间的价值，就越感到失时的痛苦 得到
13、时间，就是得到一切 用经济学的眼光来看，时间就是一种财富 时间一点一滴凋谢，犹如蜡烛漫漫燃尽 我总是感觉到时间的巨轮在我背后奔驰，日益迫近夜晚给老人带来平静，给年轻人带来希望 不浪费时间，每时每刻都做些有用的事，戒掉一切不必要的行为时间乃是万物中最宝贵的东西，但如果浪费了，那就是最大的浪费我的产业多么美，多么广，多么宽，时间是我的财产，我的田地是时间 时间就是性命，无端的空耗别人的时间，知识是取之不尽，用之不竭的。只有最大限度地挖掘它，才能体会到学习的乐趣。新想法常常瞬息即逝，必须集中精力，牢记在心，及时捕获。 每天早晨睁开眼睛，深吸一口气，给自己一个微笑，然后说： “在这美妙的一天，我又要获得多少知识啊！ ” 不要为这个世界而惊叹，要让这个世界为你而惊叹！ 如果说学习有捷径可走，那也一定是勤奋。 学习犹如农民耕作，汗水滋润了 种子，汗水浇灌了幼苗，没有人瞬间奉送给你一个丰收。藏书再多，倘若不读，只是一种癖好；读书再多，倘若不用，只能成为空谈。学习好似一片沃土，只要辛勤耕耘，定会有累累的硕果；如若懒于劳作，
谈企业应重视对在建工程的审计(正式版)
