跨国电子商务中税收管辖权的冲突与对策(共6页)

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1、精选优质文档-倾情为你奉上跨国电子商务中税收管辖权的冲突与对策电子商务是近年发展起来的以互联网为载体不同于传统商务模式的一种全新商务活动。电子商务给企业和其客户提供了一个前景无比广阔的电子虚拟市场。在这一市场中，企业和客户双方可以即时获得全球范围的各类商业信息；可以迅速完成订货、缔约、付款过程，实现瞬间交易。由于电子商务是在全球统一的电子虚拟市场中进行的，传统的有形国界被打破了，其影响已远远超出商务活动本身。它将对整个人类社会的生产经营活动、人们的生活和就业、政府职能、法律制度以及教育文化等各个方面带来十分深刻的影响。电子商务的出现和发展，对现存的社会关系提出了诸多的挑战。税收作为政府经济能力

2、的主要来源，也同样面临这一问题。据估计，全球因特网上的电子商务交易额三年前就已经达到了60亿美元，目前它正以几何级数上升，预计2003年将达到1万亿美元。电子商务的快捷性，使全球贸易得到迅速的发展，但是网络空间的虚拟性，交易参与者的不确定性和流动性，特别是电子交易的无纸化操作，使得传统的国际税收征收管理法律制度，诸如海关关税、所得税、流转税等的征收面临重重困难，不再起到应有的作用。而且使各国基于属地和属人两种原则建立的国际税收管辖权制度受到根本性的冲击，国际避税行为也在一定程度上有所增加。税收是国家凭借其政治权力无偿地、强制地向纳税人征收的，这一特征决定了任何一个国家行使其征税的权力不能超过其

3、政治权力所能覆盖的范围。因此，属地原则和属人原则就成为国际税收管辖权的基础。而目前国际税收管辖权主要有居民税收管辖权和所得来源地税收管辖权两种。居民税收管辖权是国家按照属人原则对本国居民行使的征税权力，其前提条件是纳税人与征税国家之间存在着人身隶属关系。在自然人方面，这种隶属关系的形成主要依据个人在征税国境内是否拥有住所、居所或者具有征税国的国籍;在法人方面，主要依据法人是否在征税国内注册成立或其住所是否在征税国境内。在实行居民税收管辖权时居住国可以要求其居民纳税人就来源于境内外的各种收入承担纳税义务。所得来源地税收管辖权是国家按照属地原则对来源于本国境内的收入行使的征税权力，其前提条件是作为

4、征税对象的收入来源于征税国境内。从各国具体实践情况看，所得来源地管辖权主要是针对非居民行使的。在实行所得来源地管辖权时，非居民只就其从来源国境内获得的那部分所得向来源国政府承担纳税责任。从目前的国际税收法律实践来看，大多数国家同时行使上述两种税收管辖权，并且遵循所得来源地管辖权优先原则。也就是说，对于同一笔所得，所得来源地国家有优先行使征税的权力，所得来源地国家先行征税以后，纳税人的居住国才能行使其税收管辖权。在国际税收管辖权方面，目前国际上有两个范本供各国参考。一是1977年世界经济合作与发展组织制订的关于收入和资本避免重复课税的协定范本(以下简称OECD范本)，该范本由发达国家税收专家起草

5、，侧重于居住地征税原则;一是1979年联合国经社理事会提出的，由发达国家和发展中国家的税收专家共同起草的关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本(以下简称联合国范本)，该范本比较能够兼顾双方国家的税收利益，已被越来越多的国家所采用。电子商务税收管辖权冲突、根据国际经济合作和发展组织(OECD)的税收范本和联合国税收范本的定义，常设机构是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，包括管理场所，作业场所如工厂、店铺、建筑工地等。常设机构的本质特征是：占有空间的场所的存在;场所的长期性和固定性;通过场所进行的是营业性质的活动。电子商务在三个方面对传统的国际税收规则造成了冲击。常设机构原

6、则、居民身份的认定标准、收入的定性分类方法，对收入来源国和居民身份国的税收管辖权都造成了损害。对电子商务征税应当遵循税收中性原则、平衡原则、弹性原则，简易原则。为应对电子商务对现有国际税收规则的挑战，我国可以或者必须采取以下措施：拓宽常设机构的定义，使之适用于跨国电子商务交易；不是适当调整对企业居民身份的认定标准；应用功能等同的原则对电子商务交易中的不支出(收入)性质进行分类。 第一，对传统的常设机构概念的冲击。 当前国际上普遍通行的对跨国交易的征税规则是：跨国企业的居民身份所在国对其收入行使居民税收管辖权，征收所得税；而跨国交易发生地所在国对交易的所得行使收入来源地税收管辖权，征收增值税或营

7、业税，电子商务的兴起使得现有国际税收协定中的“常设机构”定义不再适用。常设机构难以确定的现状，不仅损害了收入来源国的税收管辖权，还引起了居民国和收入来源国在税收管辖权上的争议。 经合范本第五条规定，“常设机构”是“1个企业进行其全部或部分营业的固定营业场所”。具体包括治理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、开采自然资源的场所以及持续时间达到一定长度的建筑工地，但不包括专为企业进行“准备性质和辅助性质活动”而设的活动固定营业场所。另外，若1个不具有独立地位的代理人在一方缔约国中代表另一方的企业活动，拥有以企业的名义签订合同的权力并经常行使之，则此代理人也可构成该企业在该国中的常设机构，联合国范本

8、的规定与经合范本相似，但更多地考虑了进展中国家的利益，在某些各各各方面不是适当扩大了对“常设机构”的认定范围，例如，在对由代理人构成的常设机构的认定中，联合国范本提高了一条认定标准，认为即使无签订合同的授权，但只要代理人“经常以首先提及的缔约国保有货物或商品库存，并代表该企业从库存中经常交付货物或商品”也构成常设机构。总的来说，两个范本对常设机构的定义具有相同的特征，即满足以下两个条件：一是企业必须在收入来源国拥有固定的、在时空上具有一定持续性的场所，二是该场所用于开展实质性的经营活动。 按照该定义，在不是阻塞(通过)电子商务进行的跨境交易中，商品或服务的提供方以下在收入来源国将不存在常设机构

9、，因而也就无需向收入来源国纳税。其原因可以从以下三个方面进行分析。 首先，跨国电子商务交易通常是通过供应商设在收入来源国的某个服务器上的网站来进行的。在大多数情形下，存放供应商网页的服务器只是用于公布交易信息，而不是用于在线签署合同，符合“准备性质”和“辅助性质”的例外性要求，不能构成常设机构。 其次，即便该网站的功能齐全，能够自动完成所有的交易，符台常设机构定义中“从事营业活动”的要求，但是网站是由电子数据构成的，可以轻易的修改和转移，并不属于传统意义上的物理存在。虽然服务器本身属于物理存在，可是拥有网站的供应商只是单纯地租借收入来源国的互联网服务提供商(ISP)的服务器的硬盘空间来存放自己

10、的网站，而并未形成对服务器的实际支配关系，因此并不形成在收入来源国的物理存在，也不构成常设机构。 最后，电信公司与ISP不受拥有网站的供应商支配，无权代表供应商签订合同，也无权代表供应商交付商品，因此不满足代理人的定义，也不能构成常设机构。 这种现状维护了税收的中性原则，使得具有相同本质的跨国经营活动因为交易方式的不同而承担了不同的税收成本，形成了对电子商务的隐性税收优惠。这种变相的激励促使跨国企业纷纷将业务转移到互联网上，以躲避对收入来源国本应承担的税收义务。这也是近年来电子商务飞速进展的原因之一。 第二，对企业的居民身份认定标准的冲击。电子商务的兴起，不仅会对收入来源国的税收管辖权造成不利

11、影响，也可能对居民身份国的税收管辖权造成不利影响。因为电子商务使得跨国公司的居民身份认定变得困难。跨国公司可以比以往更容易地改变居民身份，以便利用国际避税港或者通过滥用税收协定进行避税。在各国现行税法中，对于法人居民身份的认定标准主要有以下几种：法人注册地标准、总机构所在地标准、治理和操纵地标准、控股权标准、主要营业地标准等。中国税法对居民的认定采纳了注册地和总机构所在地双重标准。中华人民共和国涉外企业所得税法实施细则第5条规定，具备中国法人资格的企业和不具备中国法人资格但总机构设在中国境内的企业，均为中国的居民纳税人。随着电子商务的兴起，远程办公和在线交易成为可能，物理空间上的集中不再成为公

12、司经营治理上的必需要求。无论是出于实际经营的需要，还是出于避税的需要，跨国公司在全球的分布都趋于分散。集团内部的各个子公司间的业务分工趋向垂直化，子公司表现得越来越像1个单独的业务部门，而不是1个完整的公司。即便分处各国，各公司的治理人员也可以通过互联网进行远程的实时沟通。在这种背景下，传统的总机构所在地标准、治理和操纵地标准和主要营业地标准等依赖地理上的特征对法人居民身份进行推断的标准就逐渐失去了其本来存在的意义。电子商务的高效性、匿名性和无纸化的特点使得公司可以轻易地选择交易中商品所有权的转移地和劳务活动的提供地，将交易转移到税率较低的收入来源国进行。或者通过调整公司结构的分布，使自己获得

13、本来不应拥有的居民身份，从而享受到某些税收协定中的税收优惠。 第三，对传统的收入定性分类方法的冲击。电子商务的兴起使传统所得税法中对企业收入的定性分类变得困难。多数国家的税法对有形商品的销售、无形财产的使用和劳务的提供都进行了区分，并且制定了不同的课税规定。 由于现代信息通讯技术的进展，书籍、报刊、音像制品等各种有形商品，计算机软件、专有技术等无形商品，以及各种咨询服务都可以被数据化处理并直接通过互联网传送，传统的按照交易标的性质和交易活动的形式来划分交易所得性质的税收规则，对在互联网上交易的数字化产品和服务难以适用。 由于对电子商务产生的所得难以分类，在现行的分类所得税制下，对于此类不支出(

14、收入)应适用何种税率和课税方式就成为各国税务机关面临的问题。有关所得的支付人是否应依照税法的规定在进行电子支付时履行源泉扣缴所得税的法律无义务，也变得难以确定。而在税收协定的执行各各各方面，对有关所得的定性识别差异还会引起跨国纳税人与缔约国税务机关之间在适用协定条款上的争议。电子商务的迅速发展和它所引发的税收问题对未来全球经济的重要影响，引起了各国政府与各大经济主体的高度重视，并进行了广泛的研究，提出了一系列的相应对策。美国是世界上电子商务最发达的国家。从自身利益出发，美国极力主张对除网上形成的有形交易外的电子商务永久免税。1998年5月14日，美国参议院通过因特网免税法案，决定对网上交易实行

15、三年免税。同年10月20日，美国总统克林顿又签署命令，把该法案上升为法律，这使得美国的网上厂商和消费者大获其益。1998年，美国又与132个世界贸易组织成员国签订了维持因特网零关税状态至少一年的协议；1999年，美国又促使世界贸易组成员国再延长该协议一年。电子商务发展规模仅次于美国的欧盟成员国对电子商务税收持谨慎态度，于2000年6月8日提出对外国企业通过互联网向欧洲消费者提供电子化商品和服务视为劳务销售征收间接税，并坚持在欧盟成员国内对电子商务交易征收增值税，以保护其成员国的利益。发展中国家的电子商务有的刚刚起步，有的尚未发展。为了保护民族产业和维护国家权益，发展中国家大多希望、主张对电子商

16、务（电子数字化产品）征收关税，以免国外电子数字产品越过“关税壁垒”长驱直入。国际上对电子商务的税收问题也有一些共同的认识，经济合作与发展组织的财政事务委员会（OECDCFA）清楚地表明全球电子商务中的税收活动应遵循以下标准：保持税制的中性、简便、公平和灵活；税收制度应给税务的缴付者以信心；系统应是有效的，以最低限度地减少避税和逃税；经济发展的变形应是可避免的；互联网上的税收收益应在国家间公平分配；对电子商务不开征新税，而是采用现有的税种等。我国对跨国电子商务行使税收管辖权的对策及建议1.短期上采取免税政策 在短期内采取免税的政策，这主要基于以下两个原因，一是根据德国经济学家李斯特的理论，对于有

17、发展潜力的，但仍属于起步发展的产业，政府应该采取保护的政策。目前我国的电子商务还是新兴的产业，孕育着巨大的商业前景，但目前仍很脆弱，市场需要培育,任何税收都可能会延缓电子商务的发展，使整体经济的发展付出更高的成本。二是目前我国政府的征管手段和技术手段还不足以对电子商务进行有效的管理。 但是免税不代表坐视不理，针对现状政府更应该密切关注电子商务的发展，在时机成熟时立即出台符合我国电子商务发展的相关政策。人员储备方面，对税务人员应进行大规模的电子商务及相关知识的普及培训，还应吸纳一些这方面的人才充实到税务机关来，建立一支能适应网上贸易与服务要求的专门队伍。技术储备方面，研发高水平的电子商务的税收征

18、管软件以及相应的硬件，提高税务机构的征管水平，建立适应电子商务的税收征管体系。2.长期上必须制定有效的税收政策 相对于发达国家而言，由于我国的信息产业和技术基础长期一直处于落后和薄弱阶段，在目前和今后相当长的一个时期内仍将实际处于电子商务净进口国的地位。因此，从长期来看，在跨国电子商务所得的国际税收分配问题上，应一直坚持强调电子商务净进口国的收入来源地税收管辖权，这是我们制定税收政策的基本的出发点。具体来说，我们应该突破传统的以非居民在境内具有某种固定的或有形的物理存在，作为行使来源地税收管辖权前提的观念，寻求在电子商务条件下反映经济交易联系和营业实质的来源地课税连结因素。 现行国际税收制度中

19、采用的常设机构是适应传统的商业交易形式下确定来源国对非居民的跨国所得行使课税权的需要和合理性而形成发展起来的。在跨国电子商业交易方式下，由于这类固定的、有形的物理标志已失去存在的价值，非居民与来源国的经常性和实质性的经济联系应该从其在来源国境内开设的网址所具有的功能作用，以及非居民通过这种网址实际从事的活动性质、交易的数量规模以及时间等因素综合来判断。因此，为适应今后跨国电子商务交易不断增长的国际经济形势下维护我国对非居民来源于境内所得的征税权益需要，应该可以引进类似“虚拟常设机构”的概念以适应跨国电子商务。虚拟常设机构是指不以有形的固定营业场所作为行使来源地征税权的充要条件，而是只要跨国纳税

20、人利用互联网、数字技术和电子工具在来源国境内进行意义重大的持续性生产经营活动，与来源国主权产生紧密有效的经济联系，则可以认定其设有虚拟常设机构，所取得的营业利润应该受来源地征税权管辖。 3.积极应对，参与国际税收规则的谈判 我国要积极参与到规则的研讨和制定工作中，不能只做比赛规则的遵守者，要当比赛的裁判和监督，这样才能更好的维护国家的利益。 目前很多西方国家正在向全球极力地推崇其电子商务政策，并且在国内外到处游说，试图获得更多的支持。如果该国的建议被国际社会广泛采纳，则意味着在电子商务中分到更多的税收蛋糕，而其他国家的国家利益就会受损。因此，我们不能等闲视之，听命于发达国家制定关于电子商务国际

21、税收的“游戏规则”。构建适应跨国电子商务发展的税收征管模式的建议在经济全球化、数据化的发展趋势下，电子商务在中国必然获得飞速的发展，国际电子商务交易额比重将会不断提高。如果不重视和研究解决电子商务中国际税收管辖权分配问题的策略措施，政府将面临着贸易额增长而税基萎缩、财政收入流失的危险。另外，国际社会正在讨论跨国电子商务中税收管辖权分配的国际规则。信息产业发达的国家利用其在信息科技领域的优势和国际上的强大影响力，积极推动国际税收新规则的建立。因此，中国应加紧对解决电子商务的各种税收问题的策略研究，积极参与国际社会制定新的信息时代国际税收规则的活动，避免在未来的国际贸易中仅处于规则遵守者的不利地位

22、。电子商务代表着未来贸易发展的方向，电子商务将对经济全球化及社会经济的发展和经济结构的改变产生极为深远的影响。因此，我国应从税收的角度来规范、保护、引导、鼓励电子商务在我国的发展。（一）坚持国际税收利益合理分配的原则。电子商务所具有的全球性特点，任何一次交易都可能涉及到两个以上国家的税收管辖。因此，加强国际间的合作与协调，统一各国的政策立场，构建全球电子商务税收法律框架才是解决问题的明智选择。税权不仅包括了国家税收立法权、税收执法权和税收司法权，而且还包括了由此权力的确定和行使所带来的税收收入的分配权和使用权。5我国现行税收法律法规都没有能够把电子商务涵盖进去，税收立法权并没有得到真正的占有和

23、行使。因此，加强我国在这一领域的税收立法就相当于牢牢掌握了税收主权，也在未来制定全球电子商务税收框架时获得更大的主动权。 （二）消除税法适用上的不确定性，推动电子商务在我国的发展。现行税法是建立在有形交易基础之上的，它不够完全或部分解决电子商务的税收问题。通过电子商务税收立法确立税法对电子商务活动的确定性和适用性，明确对电子商务税收问题的基本态度、基本原则和基本方案，使电子商务的税收管辖权问题具有确定性和明确性，也使电子商务投资者、经营者和参与者的税收负担具有确定性、公平性和合理性，从而使其从事电子商务的交易具有安全性，并能从中得到合理的商业预期，以鼓励和推动电子商务在我国的发展。1通过立法，

24、确立电子或数字化签名以及电子文档的法律效力，并规范各类电子文档的格式及操作规定，以便建立起具有法律效力、留有痕迹、全球统一的交易轨迹。2建立获得网络域名的新规则，要求网络用户的域名中必须建立方位性“域名”段，并通过汉字、数字或英文标注，确保网络纳税人身份的空间有序性。3通过立法规范企业财务软件，在财务软件中加设新规则，以强化税务机关对企业财务的监控。特别要规范企业财务的修改权限、修改痕迹保留方法和保留年限、税务机关调用企业账务法定接口的设置问题以及相关法律责任。4通过立法明确税务机关对海关、银行以及各类社会中介机构的信息访问权，保证电子商务税收征管的开展获取足够的信息。5尽快出台我国电子商务交

25、易税收政策框架，作为我国税制适应电子商务交易的基础并以此与国际社会交流与合作，确保未来国际社会制定的电子商务税收规则中我国应有的税收权益能得以维护。（三）适应电子商务的要求，及时调整税制结构。以直接税为主体的发达国家之所以要求对电子商务永久免税，是因为电子商务对其既有的税制结构不会造成太大的冲击。而以间接税为主的国家或地区则强烈反对，因为电子商务将把生产和贸易为主的税源转向以服务为主的税源，并且利用避税地轻易实现利润转移，会给以间接税为主体的国家造成重大税收损失。我国是以流转税为主的发展中国家，面临着同样的税收风险。增值税在我国税收收入中占有很大比重，征税范围也未扩展到所有服务领域；所得税收入

26、在税收收入中比重偏低，征管力度较弱。高比例的增值税收入在电子商务环境下不仅有可能使税收收入受到强烈的非意愿性减税冲击，而且征收电子商务税的成本很高。因此，我国只有根据电子商务对税源结构的影响，适时调整税制结构，才能达到既保持税收收入又促进经济增长的税收目标。（四）加强国际间税收政策的协调和税务管理的合作。完善国际税收协调机制。随着电子商务的发展和广泛应用，各国在跨国子商务交易的税务处理方面的冲突，会越来越多并越来越激烈。目前的协调和协作机制，已远远不能适应客观上的需要。双边协约的形式，直接税的范围，有限的情报交换，一定程度上避免双重征税的目的，众多的条款保留，等等。并不能有效的解决电子商务状态下跨国交易的税收适用冲突问题。必须进一步完善现行的国际税收协调机制和适时建立新型的国际税收协调机制。总目标为：1将间接税适用时的法律冲突也纳入协调机制的作用范围。2把国际协约的形式从双边协约逐步转换为多边协约。3允许税收管辖权的跨主权延伸，建立委托代征税款的制度。4在各国间建立起协调和类同的税收制度，致力于在全球范围内建立起一致的税收制度。总之，电子商务的跳跃式发展，决定了跨国电子商务的税收问题还将在网络经济发展中不断出现，电子商务的税收体系的建立也只能和电子商务本身的发展一样，在实践中不断地修改和完善，最终形成能确保跨国电子商务健康发展的税收新体系。专心-专注-专业