中国、国际、香港财务报告准则比较

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1、中国会计规定与国际财务报告准则及香港财务报告准则的比较随着中国加入世界贸易组织各界正积极就新机遇和挑战作出准备。会计有必要不断的更新以配合国内经济发展的步伐但作为国际通用的商业语言又不可与国际惯例有重大偏离。为此中华人民共和国财政部(以下简称“财政部”)不断就此方向作出努力并取得了重大成果。在1993年财政部以世界银行的拨款开始发展约30项适用于中国发展中社会主义市场经济的会计准则旨在使中国的会计及财务编报实务能与国际接轨。在1994年至1996年3年间相关准则的征求意见稿已分批发出。在2000年发展约17项会计准则当中主要是国际会计准则委员会正在处理的项目及一些特殊行业的会计准则。直至现时为

2、止共有16项企业会计准则(以下简称“具体准则”) 已经发出而其它准则仍在制订中。中国会计准则 会计准则施行日期实施范围1.关联方关系及其交易的披露1997年1月1日上市公司2.现金流量表(2001年修订只作出了有限度的修改)2001年1月1日所有企业3.资产负债表日后事项(2003年修订)2003年7月1日执行企业会计制度的企业4.债务重组 (2001年修订作出了重大修改)2001年1月1日所有企业5.收入1999年1月1日上市公司6.投资 (2001年修订只作出了有限度的修改)2001年1月1日股份有限公司 (2001年1月1日前只实施在上市公司上)7.建造合同1999年1月1日上市公司8.

3、会计政策、会计估计变更和会计差错更正(2001年修订只作出了有限度的修改)2001年1月1日所有企业 (2001年1月1日前只实施在上市公司上)9.非货币性交易(2001年修订作出了重大修改)2001年1月1日所有企业10.或有事项2000年7月1日所有企业11.无形资产2001年1月1日股份有限公司12.借款费用2001年1月1日所有企业13.租赁2001年1月1日所有企业14.中期财务报告2002年1月1日上市公司15.存货2002年1月1日执行企业会计制度的企业16.固定资产2002年1月1日执行企业会计制度的企业除了制定具体准则有长足进展外在2000年底财政部发布了新的企业会计制度(以

4、下简称“新制度”)并自2001年1月1日起应用在所有股份有限公司上。新制度的施行使中国会计与国际惯例更具可比性当中较为重要的是全面要求对发生减值的资产确认减值损失。于2002年1月1日起新制度扩展至适用于所有外商投资企业。于2003年3月财政部进一步扩展企业会计制度的涵盖范围要求所有于2003年1月1日或以后成立的企业(小企业及金融机构除外)全面执行企业会计制度。长远而言财政部拟将新制度应用于所有大、中型企业将以往不同行业或不同类型企业各自不同的会计处理方法统一起来以加强报表的可比性。此外财政部亦就金融企业及小企业的特点和需要分别制定新的金融企业会计制度及小企业会计制度。新的金融企业会计制度于

5、2002年1月1日起于所有上市及外商投资金融企业施行并自2004年1月1日起扩展到非上市的非外商投资证券公司。而小企业会计制度将于2005年1月1日对指定的小企业生效。一般而言(不包括金融企业及小企业)企业会计制度、企业会计准则及相关的会计公告(一般名为“财会”的通知)构成现时中国会计的基础规定。当各公告间出现差异时除特别注明外一般均会以最新的公告要求为准。另外企业会计制度已包含各具体企业会计准则(中期财务报告准则除外)的基本会计原则但各具体企业会计准则有较详尽的阐释。现时中国会计与国际财务报告准则(IFRS)及香港财务报告准则(HKFRS)亦有一定程度的差异所以制定以下的会计比较表供有关人仕

6、参考之用。但请留意下表只是以上市公司及采用企业会计制度的外商投资企业为对象并就主要会计项目在会计核算上的比较并不能视作一份完整的比较表另外下表并没有对相关披露要求作出比较亦不是为特殊行业(例如银行、保险等)、或小企业而设。于2003年末及2004年初国际会计准则理事会(IASB)发出了多项新的国际财务报告准则及对多项国际会计准则(IAS)作出了修订。这些新修订和新发出的准则除IFRS 3企业合并以及相关的对IAS 36和IAS 38的修订(参见附注 3)之外均将于2005年1月1日开始的会计年度生效。为了让读者能更全面了解及作好准备因此下表除包括对现行国际会计准则的比较(在“国际财务报告准则(

7、修订前)”一栏表示)还包括对新发出及修订后的准则的比较(在“国际财务报告准则(修订后)”一栏表示)。随着多国采用国际财务报告准则香港会计师公会亦明确其全面与国际财务报告准则协调的准则制定目标。因此香港最近发出的新准则均以国际财务报告准则为蓝本并将于2005年之后开始生效而多项已发出的征求意见稿亦与国际财务报告准则相符。由于新准则将会与“国际财务报告准则(修订后)”一栏的内容大致相同因此下表“香港会计实务准则”一栏的内容只包括目前已经生效的准则并未包括新发出的准则的内容但为方便了解香港会计准则的发展情况表内亦会列出准则进展的资料。会计核算比较 (IFRS国际财务报告准则)科目中国国际财务报告准则

8、(修订前)国际财务报告准则(修订后)香港会计实务准则一般比较资产和负债的定义资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源该资源预期会给企业带来经济利益。负债是指过去的交易、事项形成的现时义务履行该义务预期会导致经济利益流出企业。基本上不符合资产和负债定义并且不属于权益的项目不可在资产负债表上确认。资产和负债的定义与中国相同对于不符合资产和负债定义并且不属于权益的项目一概不可在资产负债表上确认。与修订前一致与国际财务报告准则(修订前)(以下简称“IFRS(修订前)”)相同一般确认及计量原则按价款金额入账一般不考虑递延支付的折现影响(现值)。与中国大致相同但会考虑递延支付的折现影响(现值

9、)。与修订前一致与IFRS (修订前)相同固定资产及无形资产固定资产和无形资产按成本减折旧或摊销计量但如发生减值应减记至可收回金额。与中国相同但容许资产重估。基本上与修订前一致但对于有不确定使用寿命的无形资产(见下述有关内容)则不摊销。与IFRS (修订前)相同已发出HKAS 16固定资产- 折旧允许企业根据固定资产的性质和使用情况合理地确定固定资产的使用寿命和预计净残值并根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择合理的固定资产折旧方法。固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。按照财会20043号文改变折旧方法会作为会计估计变更处理。与中国相似。澄清对于固定资

10、产每一重要部分应分别确定折旧即应采用部件折旧法(component depreciation method)与IFRS(修订前)相同已发出HKAS 16投资性房地产一般作为固定资产处理；但对于房地产开发企业自行开发用于出租目的的房地产会作为出租开发产品按期摊销而按照财会20043号文其账面价值在资产负债表作为其他长期资产列示。可选择成本法或以公允价值计量。当选用成本法则按成本减累计折旧及减值准备计量但需披露其公允价值。当以公允价值计量则将公允价值变动计入当期损益。与修订前大致相同但对于经营租赁下持有的房地产在符合一定条件下也可作为投资性房地产。按公允价值计量。公允价值变动应计入权益除非总体投资

11、性房地产的公允价值低于其账面价值总额在此情况差额会计入当期损益。已发出征求意见稿在建工程(即建造中的固定资产)- 減值企业在建工程预计发生减值时如长期停建并且预计在3年内不会重新开工的在建工程也应当计提资产减值准备。基本上与中国相同但无任何停工期限规定作为计提减值准备依据。与修订前一致与IFRS (修订前)相同企业自行开发的无形资产研究与开发费用 直接计入当期损益不得资本化。只有为依法申请取得的自行开发无形资产而发生如注册费、律师等费用才能资本化。研究支出在其发生时确认为费用。开发支出符合一定条件(例如： 技术上可行有足够资源完成发展项目很可能产生未来经济利益)时应确认为无形资产。与修订前一致

12、与IFRS (修订前)相同无形资产- 摊销规定无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销计入损益如预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限则采用孰短的原则。如果合同和法律都没有规定年限的摊销年限不应超过10年。按无形资产的预期使用寿命摊销 但假定不可超过20年取消了摊销年限不超过20年的假定并且规定如果无形资产有不确定(Indefinite)的使用寿命(即预期能产生净现金流入企业的未来期间并不预期会受到限制)则该等无形资产不应摊销但应每年及在其出现减值迹象时进行减值测试。与IFRS (修订前)相同投资一般投资分为短期投资及长期投资短期投资 按成本与市价孰低计量可按

13、投资总体、类别或单项计提跌价准备。如果 某项投资占整个短期投资10% 或以上 该项投资应按单项投资为基础计提跌价准备。长期投资股权投资：-成本法债权投资：-成本溢价/折价摊销如发生减值应将账面价值减记至可收回金额。分为企业源生的贷款和应收款项(适用于初始发行时购入、并且相关款项直接划转至发行人且不打算立即或在短期内出售的债务性工具)、持有至到期日投资、为交易而持有的投资及可供出售的投资为交易而持有的投资-按公允价值计量价值变动计入损益可供出售的投资-按公允价值计量价值变动可选择计入损益或权益企业源生的贷款和应收款项-成本 溢价/折价摊销-减值持有至到期日的投资(指有意图及能力持有至到期日并有固

14、定或可确定金额和固定期限的投资)-成本 溢价/折价摊销-减值分为贷款和应收款项、持有至到期日投资、以公允价值计量(经收益表)的投资(包括为交易而持有的投资及在初始确认时指定)及可供出售的投资以公允价值计量(经收益表)的投资-按公允价值计量价值变动计入损益可供出售的投资 -按公允价值计量价值变动计入权益贷款和应收款项(指有固定或可确定金额的不论是企业源生的或取得的但没有活跃市场报价的同时并不属于或没有在初始确认时指定为上述两项的非衍生金融资产)-成本 溢价/折价摊销-减值持有至到期日的投资-成本 溢价/折价摊销-减值分为持有至到期日债务证券及非持有至到期日的债务证券持有至到期日债务证券(指有意图

15、及能力持有至到期日的债务投资)-成本 溢价/折价摊销-减值非持有至到期日证券-基准方法投资证券(有明确、清楚及已记录的长期目的)：成本-减值其它投资：公允价值(价值变动计入损益)-允许方法交易证券(为获得短期利润而持有的)：公允价值(价值变动计入损益)其它投资：公允价值(价值变动计入权益) 已发出HKAS 32及39联营、合营及子公司 在投资者单独财务报表的核算采用权益法(通常拥有被投资单位有表决权资本20%或以上则视为具有重大影响)联营企业及子公司：成本法或权益法或作为可供出售的投资处理合营企业：无规定除按IFRS 5 归类为持有待售的(见下述有关内容)以外按成本法或按IAS 39处理。成本

16、法或采用上述核算非持有至到期日证券的方法已发出HKAS及征求意见稿联营、合营及子公司 在合并报表中的核算联营企业：权益法合营企业：比例合并法子公司：合并联营企业：权益法合营企业：比例合并法/权益法子公司：合并与修订前一致但对于暂时拥有的联营和合营企业如按IFRS 5应归类为持有以出售的应按此处理(见下述有关内容)此外如果报告实体没有子公司而不编制合并财务报表则联营企业与合营企业也应按与合并报表一致的方法处理。联营企业：权益法合营企业：权益法子公司：合并已发出HKAS及征求意见稿可转换债券投资作为债权投资核算转换部分不单独进行会计处理。转换部分作为嵌入衍生工具核算与修订前一致与中国一致已发出HK

17、AS 32及39长期投资：股权投资差额/商誉股权投资差额：投资成本与享有被投资者净资产账面金额(购买被投资者的全部股权时按评估价参见以下企业合并：被购买企业的会计处理)份额的差额。借项：有合同规定投资期限-按投资期限摊销没有投资期限-按不超过10年的期限摊销贷项：按财会200310号文规定2003年3月17日之后产生的股权投资差额贷项记入资本公积。之前产生的作为股权投资差额贷项按投资期限或当没有投资期限时按不低于10年的期限摊销此外按财会20043号文分段收购(step acquisition)产生的股权投资差额借项及贷项可按不同情况予以抵销。商誉：投资成本与收购的被投资者可辨认资产和负债的公

18、允价值份额的差额。商誉：摊销期假定不超过20年负商誉-与预计未来损失和费用有关在预计未来损失和费用确认时确认为收益-与预计未来损失和费用无关如负商誉不超过取得的可辨认非货币性资产公允价值(FV)：按取得的可辨认应折旧/摊销资产的加权平均剩余年限摊销负商誉超过FV：超过部份立刻确认为收益商誉与负商誉不可抵销商誉：不再摊销以成本减减值列示负商誉：直接贷记损益与修订前相同与IFRS (修订前)相同与IFRS(修订前)相同其它资产及负债应收款项- 坏账企业应于期末时分析各项应收款项的可收回性并且计提可能产生的坏账损失但一般不考虑折现的影响。与中国相同但会考虑折现(包括利息)的影响。与修订前一致一般与I

19、FRS(修订前)相同已发出HKAS 32及39存货按成本与可变现净值孰低计量。与中国相同。与修订前一致与IFRS (修订前)相同已发出HKAS 2委托贷款归类为投资 并按成本计量。但如发生减值应减记至可收回金额。按IAS 39处理与修订前一致与中国相同 但不会归类为投资。已发出HKAS 32及39持有待售的非流动资产没有相关规定没有相关规定但会考虑减值。对于分类为持有以出售的资产及处置组合(disposal group 指在单一交易中会一起出售或以其他方式处置的一组资产及相关的负债)：以账面价值和公允价值减出售成本两者中较低者计量不再提取折旧在资产负债表表中单独列示与IFRS (修订前)相同可

20、转换债券归类将其归类为负债将其归类为负债部份和权益部份与修订前一致与中国一致已发出HKAS 32及39损益项目一般收入确认原则强调在与商品所有权上的主要风险和报酬已转移和经济利益很可能流入企业时收入才予以确认。与中国相同与修订前一致与IFRS(修订前)相同建造合同收入当相关项目的结果能够可靠地估计包括完成程度能可靠确定时采用完工百分比法确认收入。与中国相同与修订前一致与IFRS(修订前)相同现金股利收入(不包括投资款中已包括的应收股利)短期投资-于实际收到时冲减投资成本。长期投资-于宣告分派时 将相关于被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额确认为投资收益所获得的股利超过上述数额的部份冲

21、减投资的账面价值。于收款权确立时才予以确认为收入 但与被投资单位在接受投资前的净利润相关的分配额 即冲减投资成本 如果难以区分是否从投资前的净利润相关 股利应确认为收入 除非分配额清楚是收回投资成本的一部份。与修订前一致与IFRS(修订前)相同开办费先在长期待摊费用中归集待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。发生当期确认为费用与修订前一致与IFRS (修订前)相同借款费用为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用在符合资本化条件时应予资本化直至资产达到预定可使用状态其它借款费用应于发生当期确认为费用资本化金额-借款利息及折价或溢价的摊销：累计支出加权平均数X专门借款加权平均利率

22、-辅助费用和汇兑差额：直接计入成本(金额较小的辅助费用可直接计入财务费用)-暂时投资收入：不得冲减资产成本但房地产商品开发过程中发生的借款费用不须按上述要求处理。按照房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定对于房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用在开发产品完工以前计入开发成本开发产品完工以后发生的计入财务费用。 此外建造合同成本不能包括借款费用。基准处理方法是费用化但允许选用资本化如果资本化仅限于为购建符合条件资产(例如厂房包括土地使用权的支出、需长时间制造的存货、建造合同等)而发生的借款费用资本化金额-专门借款所有借款费用暂时投资收入须冲减资本化金额-其它借款：扣减专

23、门借款后的累计支出加权平均数X其它借款加权平均利率与修订前一致只可采用IFRS 资本化的方法已发出征求意见稿政府补助国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款待项目完成形成各项资产的部分后记入资本公积；企业按销量或工作量等依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴应于期末按应收的补贴金额记入补贴收入； 属于国家财政扶持的领域而给予的其它形式补助企业应于收到时记入补贴收入。财政部于2002年10月发布了“政府补助和政府援助”的征求意见稿按照该征求意见稿基本上政府补助采用权责发生制核算；对于与资产相关的政府补助计入资本公积；对于与收益相关的政府补助计入损益。与资产相关的政府补助：- 列为递延

24、收益在资产的使用寿命内有系统并合理地确认为收益；或- 将补助额从资产账面价值扣除(即通过减少折旧费的方式在应折旧资产使用寿命内将补助确认为收益)；为已发生的成本或损失作出补偿、或为企业提供直接财务支持(未来不会发生相关成本)的政府补助：- 在其成为应收款项的期间内确认为收益。非货币性政府补助：- 按公允价值入账；或- 以名义金额入账与修订前一致与IFRS(修订前)相同。所得税可采用应付税款法或纳税影响会计法应付税款法-按当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用纳税影响会计法-确认时间性差异对所得税的影响(但不能确认税务亏损产生的递延税项借项)-可采用递延法或损益表负债法采用纳税影响会计法确认暂

25、时性差异对所得税的影响采用资产负债表负债法与修订前一致与IFRS(修订前)相同退税收入(不包括出口退税见附注1) 按规定以交纳所得税后的利润再投资所应退回的所得税以及所得税先征后返于实际收到退回的所得税时冲减退回当期的所得税费用；退还的增值税等于实际收到时记入补贴收入；退税收入在符合收入确认条件时确认(即相关的经济利益很可能流入金额可以可靠地计量时)计入损益。与修订前一致与IFRS(修订前)相同职工奖励及福利基金为利润分配项目记入负债中“应付福利费”科目作为费用计入损益与修订前一致与IFRS(修订前)相同特殊项目融资租赁- 分类当相关租赁将与资产所有权有关的全部风险和报酬实质上转移予承租方该租

26、赁则归类为融资租赁但当最低租赁付款额/收款额的现值几乎相当于租赁资产原账面金额则该租赁也归类为融资租赁。与中国大致相同但当最低租赁付款额/收款额的现值几乎相当于租赁资产公允价值时才考虑归类为融资租赁。与修订前一致与IFRS(修订前)相同已发出征求意见稿融资租赁- 承租人租赁资产确认 按租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产入账价值。 按租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。基本上与修订前一致但新修订要求于租赁期开始日(Commencement of the lease term) 确认而非租赁订立日(Incept

27、ion of the lease对租赁分类的日期)。与IFRS(修订前)相同 未确认融资费用(最低租赁付款总额减租入资产的入账价值) 可以采用实际利率法、直线法或年数总和法计入各会计期间。 但如果租赁资产总额小于或等于承租人资产总额的30%承租人可以直接采用最低租赁付款额记录融资租入资产和长期应付款不用计算未确认融资费用。 融资费用应按实际利率法计入各会计期间。已发出征求意见稿融资租赁-出租人融资租赁收入确认 应将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值并同时记录未担保余值将最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益(作为应收融资租赁款的减项) 未实现融资

28、收益应采用实际利率法计算各会计期间的融资收入(也可采用直线法或年数总和法但其结果须与按实际利率法计算的结果无重大差异时才可采用)。 超过一个租金支付期未收到租金时应停止确认融资收入其已确认但未收到的融资收入应予冲回。 与中国相同 与中国相似 只有当未来经济利益不是很可能流入企业时才不予确认融资收入。另外当不确认融资收入的情况出现须同时考虑对应收融资租赁款计提减值准备。基本上与修订前一致但新修订要求于租赁期开始日(Commencement of the lease term) 确认而非租赁订立日(Inception of the lease)。 与IFRS(修订前)相同 与IFRS(修订前)相同

29、 与IFRS(修订前)相同已发出征求意见稿售后租回 融资租赁售价与资产账面金额差额-递延并按租赁资产折旧进度进行分摊 经营租赁售价与资产账面金额差额-递延并按租赁支付比例分摊 融资租赁售价超过账面金额差额-递延并在租赁期内分摊 经营租赁-售价=公允价值：立即确认损益-售价公允价值：差额应予递延与修订前一致与IFRS(修订前)相同已发出征求意见稿非货币性交易不区分同类及非同类资产交换只有在收补价的情况下才确认收益-收益=补价-补价X换出资产账面价值/换出资产公允价值换入资产入账价值-没有补价：换出资产账面价值+相关税费 -支付补价：换出资产账面价值+补价+ 相关税费 -收到补价：换出资产账面价值

30、-补价X换出资产账面价值/换出资产公允价值 + 相关税费同类资产交换：-换入资产账面金额 = 换出资产账面金额-不确认损益不同类资产交换：-换入资产账面金额 = 换入资产公允价值-损益 = 换出资产账面金额 - 换入资产公允价值同类资产指在相同的业务上有相似的用途及相似的公允价值不区分同类及不同类资产交换有商业理由：-按公允价值(除非公允价值无法可靠计量)-确认损益无商业理由或公允价值无法可靠计量：-按换出资产账面价值-不确认损益对是否有商业理由提供了指引与IFRS(修订前)相同已发出HKAS 16金融衍生工具未涉及通常作为表外项目披露财政部于2004年7月发布了金融机构衍生金融工具交易和套期

31、业务会计处理暂行规定(征求意见稿)除未涉及嵌入衍生工具的概念外衍生金融工具及套期业务的会计核算与国际财务报告准则的原则大致相同。有完整的指引衍生工具均需按公允价值计量除现金流量套期及外国实体净投资套期外公允价值变动计入损益。与修订前大致相同未涉及通常作为表外项目披露已发出HKAS 32及39金融工具套期会计未涉及财政部于2004年7月发布了金融机构衍生金融工具交易和套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)衍生金融工具及套期业务的会计核算与国际财务报告准则的原则大致相同。分为公允价值套期、现金流量套期及外国实体净投资套期。不同类别的套期有不同的会计处理方法其中确定承诺(Firm Commitmen

32、t)套期作为现金流量套期。大致相同对某些项目的分类和会计处理有若干修订其中对确定承诺(Firm Commitment)套期的情况作为公允价值套期(除确定承诺的外汇风险套期可选择作为公允价值或现金流量套期外)。并增加了总体套期(Macro Hedge)的指引。只在SSAP 11涉及外币交易的某些套期会计处理已发出HKAS 32及39以股权为基础的偿付(Share based payment)未涉及通常作为表外项目披露要求披露但对于确认和计量没有规定应确认为费用。按照收到商品和劳务日该商品或劳务的公允价值来计量如果其公允价值不能可靠计量则按所发出的权益工具在授予日的公允价值计量。要求披露但对于确认

33、和计量没有规定已发出HKFRS 2关联交易 关联方判断：在企业财务和经营决策中如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响或者两方或多方同受一方控制则他们之间为关联方。 披露要求：控制情况、关联方关系、交易性质、定价政策等。 注：财政部对于上市公司的关联交易另有具体的规定参见附注2。 关联方判断：与中国大致相同 披露要求：与中国大致相同 关联方判断：与修订前大致相同 披露要求：与修订前大致相同但增加了某些披露要求 与IFRS(修订前)大致相同但当两方或多方同受一方施加重大影响则他们之间也为关联方。已发出征求意见稿现金流量表 现金流量分为经营活动、投资活动、筹资活动产生的现

34、金流量三类 经营活动现金流量以直接法加间接法编制 现金流量分类与中国相同 经营活动现金流量可以直接法或间接法编制与修订前一致与IFRS(修订前) 相同合并报表及企业合并合并报表- 编制企业对其它单位投资如占该单位资本总额50%以上、或虽然占该单位注册资本总额不足50%但具有实质控制权的并且企业属于下述必须编制合并报表的企业时应当编制合并报表。 必须编制合并报表的企业(财会200310号文规定)：- 国有资产授权经营管理的企业- 上市企业- 需要编制合并报表的外贸企业- 其它需要编制合并报表的企业- 企业为管理目的而编制不予合并的子公司-准备近期售出而短期持有子公司半数以上的权益性资本(只限于购

35、入时已有出售意图的情况)-受所在国外汇管制及其它管制资金调度受到限制的境外子公司-已关停并转的子公司-按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司-已宣告破产的子公司-非持续经营的所有者权益为负数的子公司-资产、销售收入及利润标准比率均在10%以下的(不适用于亏损子公司)-特殊行业(银行、保险)的子公司母公司均应编制合并报表(除了本身是全资子公司、或几乎是全资子公司并取得少数股东同意外)子公司指被另一企业(即母公司)所控制的企业不予合并的子公司-在购入子公司时已拟在近期内出售-子公司在严格的长期性限制条件下经营从而大大削弱其向母公司转移资金的能力母公司均应编制合并报表(除了本身是全资子公司或非全资子公

36、司但其他所有者已知晓并不反对并且符合其他有关条件的)子公司的定义与修订前一致不予合并的子公司的豁免已取消所有子公司都应合并但购入时已拟出售的子公司应按IFRS 5予以核算。与IFRS (修订前)相同但如果编报企业是香港成立的公司则子公司另须符合香港公司条例的定义。只发出了HKAS 27 少数股东权益(损益)的列报 在资产负债表中负债和股东权益之外单独列示 在收益表中作为净利润之前的扣减项目与中国相同 在资产负债表权益类中单独列报 在收益表中不作为收益和费用列报。在收益表上会就当期净损益分为归属于母公司股东的及归属于少数股东的分别列报。与IFRS(修订前)相同已发出HKAS 1及27企业合并：一

37、般处理方法通常按购买法处理但实务中对于受相同控制方控制(同受控制under common control)的企业合并也会采用权益结合法(pooling of interests)或类似的方法按不同情况采用购买法或权益结合法(pooling of interests)但同受控制(under common control)的企业合并在IAS 22范围之外只允许采用购买法但同受控制(under common control)的企业合并仍在IFRS 3范围之外只可采用购买法但对于符合一定条件的集团重组应采用合并法(merger accounting)与权益结合法一致企业合并：被购买企业的会计处理按财政

38、部的财会字199816号文件： 购买其它企业的全部股权：- 被购买企业保留法人资格的被购买企业应按评估确认的价值调账；- 被购买企业丧失法人资格的公司按被购买企业评估确认的价值入账； 购买其它企业的部分股权：- 被购买企业的账面价值应当保持不变。被购买企业的账面价值可保持不变与修订前一致与IFRS(修订前)相同企业合并-被收购企业有无形资产并产生负商誉的情况没有IFRS的特别规定。除非在企业合并中取得的无形资产存在活跃市场因而能确定其公允价值 否则所确认的无形资产金额只限于不产生负商誉或不使负商誉增加。该项要求已取消与IFRS(修订前)相同企业合并-子公司资不抵债的情况会继续合并子公司的亏损。

39、但按财政部关于资不抵债公司合并报表问题请示的复函财会函 字(1999)10号 企业可选择在利润表按超过对子公司投资的亏损贷记“未确认的投资损失”( 在“少数股东损益”项目下列示) 并在资产负债表权益项目内增设“未确认的投资损失”。(所以实质上是不合并子公司超过投资账面价值的亏损但不影响合并的净资产)会继续合并子公司的亏损。与修订前一致与IFRS(修订前)相同企业合并-因子公司向第三方增资扩股而视为子公司股权被处置所得的收益不允许确认收益未涉及。由此产生的收益通常会予以确认。少数股东会作为编报企业的权益参与者因此产生的收益会计入权益。计入损益已发出HKAS 1及27附注1：出口退税不计入补贴收入

40、。按中国规定计算的应收出口退税记入“应收补贴款”。附注2：财政部于2001年12月21日发布关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定(财会200164号)规定：上市公司与关联方之间的交易如果没有确凿证据表明交易价格是公允的对显失公允的交易价格部分一律不得确认为当期利润应当作为资本公积处理。该规定从发布日起施行。详情请参考该规定全文。附注3：IFRS 3及相关的对IAS 36和IAS 38的修订于2004年3月31日后开始的会计年度生效但亦适用于协议日为2004年3月31日及其之后的企业合并交易。因此对于2004年12月31日年结的企业在2004年4月至12月发生的企业合并会按IFRS 3处理但之前的关于企业合并的事项仍按IAS 22处理。并且IFRS 3有复杂的过渡处理要求。