房地产开发各环节税收政策大全(详细讲解)副本

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1、.专业整理.第二部房地产开发各环节税收政策详解第一章拿地阶段业务一、契税1、直接取得国有土地使用权成为纳税义务人契税的纳税义务人是境内转移土地、房屋权属，承受的单位 和个人。房地产企业在项目开发前，取得国有土地使用权，发生 权属转移，成为契税的纳税义务人。2、征税范围契税暂行条例规定国有土地使用权由让、转让，由售、 赠与、交换均属于转移土地权属的范畴。国契税暂行条例细则房地产企业通过受让、抵债、接受投资、受赠等直接取得土地使 用权，属于契税的征税范围。3、计税依据关于契税征收中几个问题的批复（财税字199896号）计税价格问题，根据契税暂行条例第四条及契税暂行条例 细则第九条的规定，土地使用权

2、由让、土地使用权由售、房屋 买卖的计税依据是成交价格，即土地、房屋权属转移合同确定的 价格，包括承受者交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利 益。成交价格中所包含的行政事业性收费，属于成交价格的组成 部分。不应从中剔除。关于国有土地使用权由让等有关契税问题的通知(财税 2004134号)规定：由让国有土地使用权的，契税计税价格为 承受人取得该土地使用权而支付的全部经济利益。(1)以协议方式由让的，契税计税价格为成交价格。成交 价格包括土地由让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和 青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货 币、实物、无形资产及其他经济利益。没有成交价格或者成

3、交价格明显偏低的，征收机关可依次按 下列两种方式确定：a、评估价格：由政府批准设立的房地产评估机构根据相同 地段、同类房地产进行综合评定， 并经当地税务机关确认的价格b、土地基准地价：由县以上人民政府公示的土地基准地价。(2)以竞价方式由让的，其契税计税价格，一般确定为竞 价的成交价格，土地由让金、市政建设配套费以及各种补偿费用 应包括在内。(3)先以划拨方式取得土地使用权，后经批准改为由让方 式，应依法缴纳契税，其计税依据为应补缴的土地由让金和其他 由让费用。国有土地使用权由让契税计税依据的批复(国税函 2009603号)：由让国有土地使用权，对通过“招、拍、桂” 程序承受国有土地使用权的，

4、应按照土地成交总价款计征契税， 其中的土地前期开发成本不得扣除。因此，从上述文件来看，房地产企业取得土地的契税政策应关注以下几点：第一，取得土地使用权而支付的全部经济利益为契税的征税 依据。包括货币、实物、无形资产和其他经济利息，国税函 20021094号规定，以项目换取等方式承受土地使用权，属于契税征收范围。国税函2004322号规定，以土地由资，属于契税 征收范围，即投资方以土地由资，受让方以自身股权作为支付对 价，计税依据则为作价由资额。第二，不得因减免土地由让金，而减免契税。关于免征土地 由让金曲让国有土地使用权征收契税的批复（国税函2005436号）规定，对承受国有土地使用权所应支付

5、的土地由让金，要计 征契税。不得因减免土地由让金，而减免契税。4、间接取得土地的契税问题房地产企业实务中，通过企业股权转让、企业合并、企业分 立等方式间接取得土地使用权。上述方式中，通常土地权属没有 发生变更，一般不征收或享受免征契税的待遇。关于企业改制 重组若干契税政策的通知（财税 2008175号）规定，在股权 转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生 转移，不征收契税；两个或两个以上的企业，依据法律规定、合 同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并 后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税；企业依 照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相

6、同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、 房屋权属，不征收契税。 因此，房地产企业通过重组方式取得土地， 存在契税的筹划空间。 现行契税税率为3-5%二、耕地占用税1、占用耕地建房成为纳税义务人占用耕地建房和从事其他非农业建设的单位和个人，为耕地 占用税纳税人。因此，房地产企业通过由让、受让方式直接占用 耕地用于开发房产，为耕地占用税纳税人。耕地占用税暂行条例（国务院令第511号）实施后，耕地占用税纳税人包括单位和个人，单位包括国有企业、 集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业 和事业单位、社会团体、国家机关、部队以及其他单位；个人包 括个体工商户以及其他个人。2

7、、征税范围耕地占用税暂行条例规定，耕地主要指种植农作物的土 地。3、计税依据耕地占用税暂行条例第四条规定，耕地占用税以纳税人 实际占用的耕地面积为计税依据。一次性征收；4、纳税义务时间经批准占用耕地的，耕地占用税纳税义务发生时间为纳税人收到土地部门办理占用农用地手续通知的当天。未经批准占用耕地的，耕地占用税纳税义务发生时间为纳税人实际占用耕地的 当天。5、耕地占用税的税额规定如下：(1)人均耕地不超过1亩的地区(以县级行政区域为单位，下 同)，每平方米为10元至50元;(2)人均耕地超过1亩但不超过2亩的地区，每平方米为 8元至40元；(3)人均耕地超过2亩但不超过3亩的地区，每平方米为 6元

8、至30元；(4)人均耕地超过3亩的地区，每平方米为5元至25元。各省、自治区、直辖市耕地占用税平均税额表地区每平方米平均税额(元)上海45北京40天津35江苏、浙江、福建、广东30辽宁、湖北、湖南25河北、安徽、江西、山东、河南、重庆、四川22.5广西、海南、贵州、方南、陕西20山西、吉林、黑龙江17.5内蒙占、西臧、甘肃、青海、宁夏、新瑞12.5三、印花税1、土地使用权由让、转让合同按产权转移书据征收印花税 房地产企业以由让、受让方式取得土地，须签订土地使用权 由让合同、土地使用权转让合同。根据关于印花税若干政策的 通知（财税2006162号）规定，对土地使用权由让合同、土 地使用权转让合同

9、按产权转移书据征收印花税。2、开发廉租住房、经济适用住房可减免印花税关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通 知（财税200824号）规定，开发商在经济适用住房、商品住 房项目中配套建造廉租住房，在商品住房项目中配套建造经济适 用住房，如能提供政府部门由具的相关材料，可按廉租住房、经 济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的 印花税。E户花税税率表税目范围税 率纳税人1.购销合同包括供应、预购、采购、 购销、结合及协作、调齐心补偿、易货等合同按购销金额0.3 %。贴花立合同人2.加工承揽合同包括加工、定作、修缮、 修理、印刷广告、测绘、 测试等合同按加工或承揽 收入0.

10、5 %。贴 花立合同人3.建设工 程勘察设 计合同包括勘察、设计合同按收取费用0.5 %。贴花立合同人4.建筑安 装工程承包合同包括建筑、安装工程承包合同按承包金额0.3 %。贴花立合同人5.财产租赁合同包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等合同按租赁金额1%。贴花。税额不足1元，按1元贴花立合同人6.货物运输合同包括民用航空运输、铁 路运输、海上运输、内按运输费用0.5 %。贴花立合同人河运输、公路运输和联运合同7.仓储保管合同包括仓储、保管合同按仓储保管费用1%。贴花立合同人8.借款合同银行及其他金融组织和 借款人（不包括银行同 业拆借）所签订的借款 合同按借款金额0.05

11、 %。贴花立合同人9.财产保险合同包括财产、责任、保证、信用等保险合同按保险费收入1 %。贴花立合同人10.技术合同包括技术开发、转让、咨询、服务等合同按所载金额0.3 %。贴花立合同人11.产权转移书据包括财产所有权和版 权、商标专用权、专利 权、专有技术使用权等 转移书据、土地使用权 由让合同、土地使用权 转让合同、商品房销售 合同按所载金额0.5 %。贴花立据人12.营业账簿生产、经营用账册记载资金的账 簿，按实收资 本和资本公积立账簿人的合计金额0.5 %。贴花。其他账簿按件贴花5元13.权利、许可证照包括政府部门发给的房 屋产权证、工商营业执 照、商标注册证、专利 证、土地使用证按件

12、贴花5元领受人四、城镇土地税1、使用城镇土地成为纳税义务人城镇土地使用税暂行条例（国务院令第17号）规定,在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人， 为土地使用税的纳税人。前款所称单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其 他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位； 所称个人，包括个体工商户以及其他个人。城镇国有土地使用 权由让和转让暂行条例第四十九条也明确规定：“土地使用者 应当依照国家税收法规的规定纳税。”因此，凡在土地使用税开 征区范围内使用土地的单位和个人，不论通过由让方式还是转让 方式取得的土地使用权，都应依法缴纳土地

13、使用税。2、征税范围房地产企业占用位于城市、县城、建制镇、工矿区范围内的 土地。3、计税依据土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照 规定税额计算征收。关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知（国税 发200389号）规定，购置新建商品房，自房屋交付使用之次月 起计征房产税和城镇土地使用税。房地产开发企业，应自房屋交 付使用之次月起调减城镇土地使用税计税依据，但要按未交房产 与已交房产的建筑面积比例分摊计算城镇土地使用税。已征用未 开发的土地应按规定全额征收城镇土地使用税。房地产开发企业 从全部交房后的次月起，开发用地的城镇土地使用税为零。4、纳税义务时间房地产企业城镇土地使用纳

14、税义务时间，主要分以下三种情 况：第一，根据城镇土地使用税暂行条例规定，对于新征用 的土地，区分耕地与非耕地缴纳城镇土地使用税。征用的耕地， 自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；征用的非 耕地，自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税。第二，根据关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知 （财税2006186号）规定，以由让或转让方式有偿取得土地使 用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订 的次月起缴纳城镇土地使用税。5、开发廉租住房、经济适用住房可减免关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知（财税20082

15、4号）规定，对廉租住房、经济适用住房建设 用地以及廉租住房经营管理单位按照政府规定价格、向规定保障 对象由租的廉租住房用地，免征城镇土地使用税。开发商在经济 适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房，在商品住房项目 中配套建造经济适用住房，如能提供政府部门由具的相关材料， 可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征 开发商应缴纳的城镇土地使用税。第二章 设计、施工阶段设计施工阶段是开发商委托设计公司和建筑公司进行项目设 计、建设的阶段。该阶段是房地产开发的重要阶段。该阶段主要 涉及增值税、印花税、城镇土地使用税等税务事项。一、增值税：施工阶段采购材料，劳务等，涉及增值税采购环节;

16、 二、印花税房地产开发阶段需要缴纳印花税的主要包括采购材料、建筑 安装工程承包合同、建设工程勘察设计合同、借款合同、财产保 险合同等合同。材料购销合同税目，按按购销金额，万分之三税率贴花； 建筑安装工程承包合同，按承包金额，万分之三税率贴花；建设工程勘察设计合同，按按收取的费用金额，万分之五的 税率贴花；借款合同，按借款金额的万分之零点五贴花；财产保险合同：包括财产、责任、保证、信用等保险合同， 按收取的保险费收入金额的千分之一税率贴花。三、城镇土地使用税房地产开发企业设计、施工阶段的城镇土地使用税同取得土 地阶段。四、房产税关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定（财税地 19868号）规定：

17、“凡是在基建工地为基建工地服务的各种工 棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性 房屋，不论是施工企业自行建造还是由基建单位由资建造交施工 企业使用的，在施工期间，一律免征房产税。但是，如果在基建 工程结束以后，施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给 基建单位的，应当从基建单位接收的次月起，依照规定征收房产 税。”第十九条还明确：“纳税人自建的房屋，自建成之次月起 征收房产税。纳税人委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续 之次月起征收房产税。”因此，施工期间不予征税的临时性建筑物必须同时满足两个 条件：其一必须为基建工地服务，其二必须处于施工期间。相反如果基建工程结束，临时

18、性建筑物归基建单位使用，则须从基建 单位使用的次月起缴纳房产税。房产税(1)以房产税原值为计税依据，税率为1.2%。计算公式为:房产税年应纳税额=房产原值(评估值)X (1 - 30%)X 1.2(2)以租金收入为计税依据的，税率为 12%计算公式为：房产税年应纳税额=年租金收入X 12%第三章预售阶段房地产开发产品房预售，是指房地产开发企业与购房者约 定，由购房者交付定金或预付款，而在未来一定日期拥有现房的 房产交易行为。它与现房的买卖已成为我国商品房市场中的两种 主要的房屋销售形式。预售阶段其实与施工阶段对房地产开发来 说应该是同一个阶段，但由于房地产企业预售收入税务处理的特 殊性，笔者将

19、其单独作为一个阶段来分析。为了防止开发企业通过故意延缓收入实现的确认时间，随意 确定成本对象或混淆成本界限等方式递延或逃避纳税义务，保证 国家税收及时足额入库以及不同纳税人之间税负和纳税时间的 公平，税法对房地产企业取得的预售收入的主要税种均作生了规/Ho一、增值税1、房地产企业是增值税纳税义务人一、房地产企业增值税纳税业务发生时间确定；1、 先开发票的，为发票开具的当天；2、 转让开发产品并收讫销售款的当天；(过程中或者完成后收到款项)2(1)书面合同签订的付款日期为纳税义务产生日期；2 (2)没有签订书面合同或者合同没有付款日期的为服务完成日；2 (3)房开企业在开盘前收取的诚意金、订金未

20、签订合同，不构 成增值税纳税业务，在其他应付款核算；2 (4)销售的期房在未完工期间，尚未移交给购房者，所以未产 生增值税真正纳税业务；(增值税纳税业务确认总结：转让开发产品并收到款项产生真正的纳税义务；)二、土地增值税土地增值税暂行条例实施细则第十六规定：“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值 税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具 体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。由于房地产企业开发经营的行业特点，商品房都是按照项目 一次性开发，分期分批进行销售，在同一期商品房全部或

21、基本实 现销售前，由于许多工程未进行结算，要准确地计算该项目每一 批商品房实现的销售收入应缴纳的土地增值税是有一定难度的， 只有在每一批商品房取得销售收入时按规定进行预征，待该期商 品房全部或基本实现销售后进行结算，才能该项目应缴的土地增 值税准确无误，因此，采取了预缴制度。预缴税款从性质上属于纳税人按照税务部门规定核定的应 缴纳税款。首先，没有按照规定申报缴纳预缴税款，不认定为偷 税行为。其次，税务部门发现纳税人没有按照规定申报缴纳预缴 税款时，应该按照税法规定通知纳税人限期申报缴纳并可以按照 规定加收滞纳金。如果纳税人在限期内仍不缴纳税款，税务部门 可以根据税收征管法第六十八条规定处理：纳

22、税人、扣缴义 务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务 机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四 十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可 以处不缴或者少缴税款的 50蛆上5倍以下的罚款。各地对土地增值税的预缴税率存在差异，一般来说，普通标 准住宅按照预售收入的 1.5%,除普通标准住宅以外的其他住宅为3.5%,其他房地产项目为 4.5%。但国家税务总局关于加强土地 增值税征管工作的通知（国税发201053号）要求各地提高预征率，该文规定，为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用，各地须对目前的预征率进行调整。除保障性住房外，东部地区省 份预征率不

23、得低于2%中部和东北地区省份不得低于1.5%,西部地区省份不得低于 1%各地要根据不同类型房地产确定适当的 预征率（地区的划分按照国务院有关文件的规定执行）。对尚未 预征或暂缓预征的地区，应切实按照税收法律法规开展预征，确 保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。此后各地陆 续规定，提高了土地增值税预征率。三、企业所得税（1）预收收入负有纳税义务国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题（国税发200931号）第六条规定，企业通过正式签订房地产 销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售 收入的实现。因此，房地产企业通过签订房地产预收合同所取得的收 入，从企业所得税的角度，

24、不再存在“预收帐款”的概念，只要 签订了销售合同、预售合同并收取款项，不管产品是否 完工，全部确认为收入，负有企业所得税纳税义务。（2）预收收入应纳税所得额的计算方法国税发200931号第九条规定，企业销售未完工开发产品取 得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算由预计毛利 额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算 其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛 利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目 与其他项目合并计算的应纳税所得额。“房地产企业企业所得税一、开办期间开办期指企业被批准筹建之日起至开业之日（营业执照上的 设立日期）国税函200

25、998号第九条：开办费未明确列作长期待摊费用 的，企业可在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按长期待摊 费用处理，但一经选定不得改变。1 .业务招待费、广告费和业务宣传费国税总局公告2012年第15号：企业在筹建期间，发生与筹办 活动有关的业务招待费，可按实际发生额的60%+入开办费，并在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入 开办费，并按有关规定在税前扣除。2 .开办期间不计算为亏损年度国税函201079号第七条：企业自开始生产经营年度，为开始计算损益的年度。筹办期发生的开办费支由，不得计算为当期的亏损。只能在“开办费”中归集。企业开始生产经营的年度，是开 始计算损益的年度。

26、如果两者处于同一年度，则应分别确认筹办 费摊销及经营年度的开始。某房开企业2010年3月开始筹建，筹建期历时 15个月，账簿 资料显示：2010年3-12月、2011年1-5月筹建期分别发生开办 费200万元、300万元，2011年6月开始生产经营。企业在 2011 年6月起开始一次性或分期扣除开办费；2011年度发生了亏损，确认的亏损年度就是 2011年度。（1）该开发企业2010年3-12月、2011年1-5月筹建期分别发 生业务招费10万元、20万元，分别发生广告宣传费30万元、40万元；（2） 2010年6月投资方因投入资本自行筹措款项所支付 的利息支由8万元计入了开办费；（3） 20

27、11年3月，购建营业 楼所支付的设计费、 部分材料费共计10万元计入了开办费；（4） 企业在开始经营之日的当年一次性扣除开办费。（1）业务招待费支由可按实际发生额的60%计入开办费，广告宣传费按实际发生额计入开办费；（2）投资方因投入资本自行筹款支付的利息，不计入开办费，由由资方自行负担。（3）为购建固定资产所支付的设计费、部分材料费应予资本化，不计入 开办费。企业2011年一次性扣除开办费金额为：200+300- （ 10+20） X（1-60%） -8-10=470 （万元）。二、预交期间对房开企业来说，销售未完工开发产品取得收入时应预交企 业所得税。1 .销售未完工开发产品取得收入时房开

28、企业的销售方式一般包括现房销售、期房销售；现房销售：房开企业现房销售业务，会计准则与税法的规定是一 致的；期房销售：是指房开企业从取得商品房预售许可证开始至取得大 产证为止；将正在建设中的商品房预先由售给购买人，并向购买 人收取定金或房款的行为。期房销售的业务，会计准则和税法的 规定不同，致使房开企业的预售业务在会计处理和税务处理上存 在着很大的差异。国税发200931号第六条：企业通过签订房 地产预售合同取得收入，应确认为销售收入的实现。因此，从 企业所得税的角度，只要签订了销售合同、预售合同并 收取款项，不管产品是否完工，全部确认为销售未完工开发产品 取得的收入，负有企业所得税纳税义务。国

29、税发200931号第九条：销售未完工开发产品取得的收入， 按预计毛利率分季计算由预计毛利额，计入当期应纳税所得额。销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国 家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：(1)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%(2)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%(3)开发项目位于其他地区的，不得低于5%(4)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%国税发200931号第九条：企业销售未完工开发产品取得的 收入，应先按预计毛利率计算由预计毛利额，计入当期应纳税所 得额。国家税务总局公告 2011

30、年第64号规定：实行查账征收的企业 实际利润额计算公式为：实际利润额=利润总额+特定业务计算的应纳税所得额 -不征税收 入-免税收入-弥补以前年度亏损三、汇算清缴期间企业所得税汇算清缴，指纳税人纳税年度终了之日起 5个月内， 自行计算本年度应纳税所得额和应纳所得税额，确定纳税年度应 补或应退税额。第一步，计算应纳税所得额应纳税所得额：会计制度核算的年度利润总额为基础，依据税 法规定，计算由纳税调整增加额、纳税调整减少额，按下列公式 计算由应纳税所得额。应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额+ 境外应税所得弥补境内亏损-允许弥补的以前年度亏损应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免

31、税收入-各项扣除-允 许弥补的以前年度亏损房开企业在核算企业所得税时特别政策：(1)房开经营业务包括土地开发，建造、销售住宅、商业用 房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。税务处理上，除土地开发之外，开发产品竣工证明材料已报房 地产管理部门备案，或开发产品已开始投入使用，或开发产品已 取得了初始产权证明，应视为已经完工。国税函 2010201号规 定：房开企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验 收合格，否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续，当开 发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时， 视为开发产品已经完工。房开企业应按规定及时结算开发产品计 税成本，并

32、计算企业当年度应纳税所得额。(2)房开企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费 用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规 定全部确认为销售收入，其成本费用准予扣除；未纳入开发产品 价内并由企业之外的其他部门单位收取并开具发票的，作为代收 代缴款项进行管理，其成本费用不得扣除。(3)企业所得税汇算清缴时，销售未完工开发产品取得收入可 作为计算业务招待费，广告费和业务宣传费的基数。(4)可以预提成本费用的情况：由包工程未最终办理结算而 未取得全额发票的，在有相关合同等证明资料前提下，可预提合 同总金额的10%计入成本对象的开发成本中。公共配套设施 尚未建造或尚未完工的，可以按照

33、预算造价合理预提建造费用。该公共配套设施必须符合在售房合同、协议或广告、模型中明确 承诺建造并且不可撤消，或按照规定必须配套建造的应向政府 上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预 提。物业完善费用是指按规定应由房开企业承担的物业管理基 金、公共维修基金或其他专项基金。(5)企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力 站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，属于非营利性且产权 属于全体业主的、无偿赠与地方政府及公用事业单位的，可将其 视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费准予扣除。若 属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或 无偿赠与地方政府、公用事业

34、单位以外其他单位的，应当单独核 算其成本。除企业自用按固定资产进行处理外，其他一律按开发 产品进行处理。(6)企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独 核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建 设，完工后有偿移交的，给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建 造成本。(7)国税发200931号第三十三条：企业单独建造的停车场所, 应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所， 作为公共配套设施进行处理。会计核算中，对于利用地下设施建造的地下车位，利用地面道 路等划定的车位，均已作为公共配套设施计入了开发成本中；取得上述车库、车位的转让收入，均应作为销售收入且不得重复

35、扣 除成本。对于采用长期由租并一次性收取租金方式的，根据合同日期 和金额确认租金收入，提前收取的在实际收取租金当期确认租金 收入。(8)企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外 投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的 非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权 转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。确认收入的方 法和顺序为：按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市 场销售价格确定；由主管税务机关参照当地同类开发产品市场 公允价值确定；按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成 本利润率不得低于15%具体比例由主管税务机关确；第四章竣工销售阶段房地

36、产企业竣工销售阶段一般发生以下事项：开发产品已达 到交付条件，房地产企业向业主交付房产，财务处理上结转销售 收入和销售成本；与施工方进行竣工结算，房地产企业确认竣工 结算报告后，向施工方支付工程结算价款。此时，一般开发项目 的开发成本基本可以确认。房地产开发商在项目竣工销售环节，涉及到的地方税种主要有：增值税、企业所得税、土地增值税、 城镇土地使用税、房产税、印花税等。一、完工销售阶段增值税二、印花税三、城镇土地使用税四、房产税五、土地增值税六、企业所得税四（1）、计税成本的核算（一）计税成本对象的确定原则房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931 号）规定：成本对象是指为归集和

37、分配开发产品开发、建造过程中的各 项耗费而确定的费用承担项目。其确认原则包括以下六项：1可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独 立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作 为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外 经营销售的成本对象。2分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结 构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进 行核算。3功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不 同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。4定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导 致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行

38、核算。5成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致 其建造成本由现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。6权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发 的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。此外，企业单独建造的停车场所， 应作为成本对象单独核算。 利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处 理。四（二）计税成本的内容国税发200931号为房地产企业的计税成本主要归类为以 下六类：1 土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或 开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或由让金、大市 政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地 变更用途和超

39、面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支由、安置 及动迁支由、回迁房建造支由、农作物补偿费、危房补偿费等。2前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。3建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑 安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费 等。4基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项 基础设施支由，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、 排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿 化等园林环境工程费。5公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利 性的，且产权属于全体业主的，或无偿

40、赠与地方政府、政府公用 事业单位的公共配套设施支由o6开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生 的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支由。主要包 括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电 费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建 造费等。四（三）计税成本核算的一般步骤计税成本核算一般分以下五个步骤：1对当期实际发生的各项支由，按其性质、经济用途及发生 的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象 的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有 关预提费用和待摊费用进行计量与确认。2对应计入成本对象中的各项实际支由、预提费用、

41、待摊费 用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，并按规定将 其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成 本对象。3对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产 品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品 负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担 的成本费用待其实际销售时再予扣除。4对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对 其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算 其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发 产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣 除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再

42、予扣除。5对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费 用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。(四)共同成本和不能分清负担对象的间接成本的分配方法 共同成本和不能分清负担对象的间接成本应按受益的原则 和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法有以下几种：1占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用 地总面积的比例进行分配。(1) . 一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本 对象占地总面积的比例进行分配。(2) .分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开 发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积 占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。

43、期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地 面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。2建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用 地总建筑面积的比例进行分配。(1) . 一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本 对象建筑面积的比例进行分配。(2) .分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用 地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面 积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。3直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期 内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。4预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部 成本对象预算造价的比例进行

44、分配。(五)特定成本的分配方法1 土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其 他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期 开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按 土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。2单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本， 应按建筑面积法进行分配。3借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或 按预算造价法进行分配。4其他成本项目的分配法由企业自行确定。四 （6）可以预提的三项计税成本1由包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资 料充分的前提下，其发票不足金额可以

45、预提，但最高不得超过合 同总金额的10%2公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理 预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议 或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定 必须配套建造的条件。3应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用 可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业 管理基金、公建维修基金或其他专项基金。企业在结算计税成本时其实际发生的支由应当取得但未取得 合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按 规定计入计税成本。（一）完工时的税务处理国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税 处理办法的通知（国

46、税发200931号）第九条规定，企业销 售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或 月）计算由预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工 后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利 额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计 入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。因此，纳税人应注意开发产品是否符合完工条件，如达到完 工条件，应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利 额，年度企业所得税汇算清缴时，实际毛利额与其对应的预计毛 利额之间的差额作纳税调整。（二）完工条件的判断国税发200931号规定了关于完工产品的确认的三个条件：1、

47、开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。2、开发产品已开始投入使用。3、开发产品已取得了初始产权证明。因此，完工条件的确 认是采用竣工、使用、产权孰早的原则，开发产品只要符合上述 条件之一的，就应进行完工时的税务处理。2009年6月26日，国家税务总局下发了关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复（国税函2009342号）一文，对海南省国家税务局关于海南永生实业投资有限公司偷 税案中如何认定开发产品已开始投入使用问题的请示（琼国税 发2009121号）批复中，强调房地产开发企业建造、开发的开 发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工） 备案手续以及会计决算手续，当其

48、开发产品开始投入使用时均应 视为已经完工。并解释到“开发产品开始投入使用”是指房地产 开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始 实际投入使用。关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知（国税函2010201号）再次重申了这一问题。文件规定，根据 国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631号）规定的精神，房地产开发企业建 造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办 理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始 投入使用时均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结 算开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发

49、产品所取 得收入的实际毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预 计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。但在实务中很多开发企业已经符合开发产品已开始投入使 用条件，但仍采用种种手段，延迟结转收入，例如虽为业务办理 了交房手续，但以办理竣工决算为收入结转的时点，通过延迟办 理竣工决算拖延收入结转的时间；以款项收齐开具正式发票为结 转收入的时点，收入确认由企业人为控制，推迟收入确认时间等 等。（三）年度申报时的注意事项国税发200931号，房地产企业开发产品完工时，在年度纳 税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额 之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关

50、资料，例 如差异调整的税务鉴证报告、开发项目的地理位置及概况、占地 面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面 积、预售收入及其毛利额、实际销售收入及其毛利额、开发成本 及其实际销售成本等。案例：A房地产企业，开发 A项目，2008年签订预售合同， 取得预售收入2500万，2009年竣工完成，开发产品竣工证明材 料已报房地产管理部门备案，但未未交付给业主。2009年A项目又预收收入6500万元。A企业各项目预计计税毛利率均为15%暂只计算营业税，不考虑期间费用。分析：根据国税发200931号规定，A项目已符合文件规定 的其中一个完工条件，即视为税法意义上的完工，此时企业应结 算计

51、税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，将实际毛利额与 预计毛利额之间的差额，计入当年度应纳税所得额。2009年的预 售收入，所得税汇算时不能按照预计计税毛利率15%S行计算。而在2008年度预收款2500万元按照预计计税毛利率在年度汇算 清缴中作过纳税调整，则在2009年度作纳税调减处理。假设 A项目已知实际计税成本为 4500万元，则A项目汇算清缴应纳税 所得额=(6500-4500-6500X 5% ( 2500X 15唳2500X 5% = 1625-250= 1175 (万元)。二、土地增值税（一）征税对象及范围土地增值税暂行条例第二条：转让国有土地使用权、地 上的建筑物及附着物，并取

52、得收入的单位及个人，为土地增值税 的纳税人。土地增值税暂行条例实施细则第五条，条例第二条所称 的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。土地增值税暂行条例第二条所称的单位，是指各类企业 单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。所称个人， 包括个体经营者。上述规定了土地增值税的征税对象是转让国有土地使用权、 地上的建筑物及其附着物所取得的增值额。（二）清算条件土地增值税暂行条例实施细则第十六条：纳税人在项目 全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其 他原因，而无法计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该 项目全部竣工、办理结算后再进行清算。1、自行清算国税发200

53、991号第九条条规定，纳税人符合下列条件之一 的，应进行土地增值税的清算。（1）房地产开发项目全部竣工、 完成销售的；（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；（3）直接转让土地使用权的。第十条 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税 人进行土地增值税清算。（1）已竣工验收的房地产开发项目， 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过 85%但剩余的可售建筑面积已经由租 或自用的； （2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕 的；（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手 续的；（4）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定 的其他

54、情况。 对前款所列第（3）项情形，应在办理注销登记前 进行土地增值税清算。2、要求清算对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土 地增值税清算。（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%Z上，或该比例虽未超过85%但剩余的可售建筑面积已经由租或自用的；（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；（4）省级税务机关规定的其他情况。（三）清算单位细则第八条：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最 基本的核算项目或核算对象为单位。细则第九条：纳税人成片受让土地使用权后，分期分批

55、开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按照转让土地 使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按照建筑面积计算分 摊，也可以按税务机关确认的其他方式计算分摊。国税发200991号第十七条规定，清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行 清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不 同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。（四）土地增值税的计算1、基本计算规定土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定 的税率计算征收.增值额=转让房地产所取得的收入一扣除项目金额增值率=增值额+扣除项目金额应纳税款=增值额x税率-扣除项目金额

56、x速算扣除系数2、收入解析条例第二条转让国有土地使用权，地上的建筑物及其 附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土 地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关 的经济收益。包括货币收入、实物收入、其他收入、视同销售收 入。企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股 东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等， 发生所有权转移时应视同销售房地产。视同销售收入按下列方法和顺序确认：按本企业在同一地 区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价

57、值确定。企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于由租等商业 用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算 时不列收入，不扣除相应的成本和费用。3、扣除项目解析计算增值额的扣除项目：（一）取得土地使用权所支付的金 额；（二）开发土地的成本，费用；（三）新建房及配套设施的 成本，费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（四）与转让房地 产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）。（一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土 地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。以 由让方式取得土地使用权的，为支付的土地由让金；以行政划拨 方式取得土地使用权的，为转让土地

58、使用权时按规定补交的由让 金；以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。（二）开发土地和新建房及配套设施（简称房地产开发）的 成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地 征用及拆迁补偿费（包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支由，安置动迁用房支 由等）前期工程费（包括规划、设计、项目可行性研究和水文、 地质、勘察、测绘、“三通一平”等支由） 建筑安装工程费（是 指以由包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发 生的建筑安装工程费）基础设施费（包括开发小区内道路，供 水，供电，供气，排污，排洪，通讯，照明，环卫，绿化等工程 发生的支由）

59、公共配套设施费（包括不能有偿转让的开发小区 内公共配套设施发生的支由）开发间接费用（是指直接组织， 管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修 理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等）。（三）开发土地和新建房及配套设施的费用（简称房地产开 发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、 财务费用。财务费用中的利息支由，凡能够按转让房地产项目计 算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过 按商业银行同类同期贷款利率计算的金额.其他房地产开发费 用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5蛆内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支生或不能提

60、供金 融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计 算的金额之和的10%以内计算扣除。（四）与转让房地产有关的税金，指在转让房地产时缴纳的 营业税、城市维护建设税、印花税（不包括销售不动产缴纳的印花税)。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣 除。(五)对从事房地产开发的纳税人可按(一)、(二)项规 定计算的金额之和，加计 20%勺扣除。4、计算扣除项目金额应遵循的原则(1)在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际 发生的支由应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。(2)扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实 际发生的(期间费用除外)。(3)扣除项目金额应当准确

61、地在各扣除项目中分别归集， 不得混淆。(4)扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清 算项目开发中直接发生的或应当分摊的。(5)纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者 同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理 的分配方法，分摊共同的成本费用。(6)对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。 会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准。三、城镇土地使用税国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的 通知(国税发200389号)第二条第一款规定，购置新建商品 房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。可见，房地产企业要将全部开发商品房交

62、付之后，开发商品房占用 土地的城镇土地税纳税义务才全部转移给购房人。在占用土地次 月起至全部交付商品房当月期间，房地产开发企业对开发商品房 占用土地均负有城镇土地使用税纳税义务。在开发产品全部交付 给业主次月起，房地产企业就不存在开发商品房占用土地的城镇 土地税纳税义务案例：某房地产企业 2008年8月因商品房开发征用土地 10 万平方米，国有土地使用权由让合同约定于2010年8底交付，并取得国有土地使用权权证书。同年9月开始开发，2009年6月销售5万平方米。已售商品房国有土地使用权分割转让证明书 合计分割土地面积1.5万平方米，2010年6月剩余月份全部房产 销售并交付，已售商品房国有土地使用权分割转让证明书合 计分割土地面积10万平方米。则2008年应纳城镇土地使用税 二10X 5X年单位税额/12 ; 2009年1-6月应纳城镇土地使用税 二10X 6X年单位税额/12 ; 2009年7月-12应纳城镇土地使用税 = (10-1.5 ) X6X年单位税额/12 ; 2010年1-6月应纳土地增值税 (10-1.5 ) X6X年单位税额/12;房产全部交付之后开发商品房占用土地无须再纳城镇土地使用税。四、印花税根据