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1、专题五 税法的基本构成要素税法的构成要素是指各种单行税法具有的共同的基本要素的总称，一般包括总则、纳税义务人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税、罚则、附则等。一、纳税义务人（国家对谁征税）纳税义务人又叫纳税主体，是税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。根据不同的标准，纳税义务人可以划分成不同的类别，如划分为单位和个人，或者划分为居民纳税人（企业）或者非居民纳税人（企业）。（一）纳税义务人VS代扣代缴义务人VS代收代缴义务人1.纳税义务人VS代扣代缴义务人（1）代扣代缴义务人，又称扣缴义务人，是指虽不承担纳税义务，但依照有关规定，在向纳税人支付收入、结算货款、收取费
2、用时有义务代扣代缴其应纳税款的单位和个人。【案例1】甲公司2011年1月份应当向王某支付5000元的工资，王某依法应当缴纳的个人所得税税额为325元，但并非由王某直接向主管税务机关申报缴纳，而是由甲公司在向王某支付工资时，从所支付的工资中依法直接扣收税款并代为缴纳，如不考虑保险等其他的费用，甲公司应当实际支付给王某50003254675（元）。在本例中，王某是纳税义务人，甲公司是代扣代缴义务人。【案例2】美国一家劳务公司在中国为某大型钢铁企业提供机器设备修理劳务，但是总机构在美国，中国只有办事处。那么中国的办事处就是扣缴义务人。如果中国连办事处都没有，则这家大型钢铁企业就是扣缴义务人，在支付款
3、项时不支付税金部分，而是代扣代缴。（2）如果代扣代缴义务人按规定履行了代扣代缴义务，税务机关将支付一定的手续费。反之，未按规定代扣代缴税款，造成应纳税款流失或将已扣缴的税款私自截留挪用、不按时缴入国库，一经税务机关发现，将要承担相应的法律责任。2.纳税义务人VS代收代缴义务人代收代缴义务人是指虽不承担纳税义务，但依照有关规定，在向纳税人收取商品或劳务收入时，有义务代收代缴其应纳税款的单位和个人。【案例】甲企业委托乙企业加工一批烟丝，已知，甲企业提供的材料成本为100万元（不含税），支付给乙企业的加工费为40万元（不含税），烟丝的消费税税率为30，乙企业没有同类烟丝的销售价格。甲企业为消费税的纳
4、税义务人，应纳消费税（10040）（130）3060（万元），由受托方乙企业代收代缴。（二）增值税的纳税义务人1.增值税的纳税义务人，是在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。2.小规模纳税人和一般纳税人（1）根据纳税人的经营规模以及会计核算的健全程度不同，增值税的纳税人，可以分为小规模纳税人和一般纳税人。具体规定基本划分标准（年销售额）（1）从事货物生产或者提供应税劳务（生产企业）的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的，为小规模纳税人（2）除上述规定以外的纳税人（以货物批发或
5、者零售为主/非生产企业），年应税销售额在80万元以下的，为小规模纳税人特殊划分标准（1）小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依法计算增值税应纳税额（2）年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税【解释】除上述小规模纳税人以外的其他纳税人属于一般纳税人。年应税销售额超过认定标准的小规模纳税人，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，（2）除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。【例题多选题】下列有关增值税一般纳
6、税人和小规模纳税人划分的表述中，正确的有（ ）。A.通常情况下，小规模纳税人与一般纳税人身份可以相互转换B.年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税C.超过小规模纳税人标准的非企业性单位必须按小规模纳税人纳税D.小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关申请资格认定【答案】BD【解析】（1）选项A：纳税人一经认定为增值税一般纳税人，不得再转为小规模纳税人；（2）选项C：非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。（三）消费税的纳税人消费税的纳税人，是在中国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人。（四
7、）企业所得税的纳税人1.企业所得税的纳税人，是依据企业所得税法负有纳税义务的企业和其他取得收入的组织。2.依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业、不适用企业所得税法。【例题多选题】根据企业所得税法律制度的规定，下列各项中，属于企业所得税纳税人的有（ ）。A.合伙企业B.个人独资企业C.有限责任公司D.股份有限公司【答案】CD【解析】企业和其他取得收入的组织为企业所得税纳税人，个人独资企业、合伙企业除外。二、征税范围（一）概述1.征税范围，又叫征税对象、课税对象、征税客体，指税法规定对什么征税、是征纳税双方权利义务共同指向的客体或标的物，是区别一种税与另一种税的重要标志。2.征税范围
8、是税法最基本的要素，体现着征税的最基本界限，决定着某一种税的基本征税范围。3.征税范围按其性质的不同，通常可划分为流转额、所得额、财产、资源、特定行为等五大类，通常也因此将税收分为相应的五大类即流转税、所得税、财产税、资源税和特定行为税。（二）税基（计税依据）1.税基，又叫计税依据，是据以计算征税对象应纳税款的直接数量依据，它解决对征税对象课税的计算问题，是对课税对象的量的规定。2.计税依据按照计量单位的性质划分，有两种基本形态（1）从价计征：以价值形态作为税基，即按征税对象的货币价值计算；价值形态包括应纳税所得额、销售收入、营业收入等。（2）从量计征：以物理形态作为税基，即直接按征税对象的自
9、然单位计算；物理形态包括面积、体积、容积、重量等。税种征税范围的一般规定从价计征从量计征复合计征增值税销售货物、提供应税劳务、进口货物【链接】在中华人民共和国境内提供的应税劳务、转让的无形资产或者销售的不动产消费税（见具体税目的列举）企业所得税符合企业所得税法规定的纳税人所取得的应纳税所得加工、修理修配劳务 其他劳务（7个行业） 营业税 增值税无形资产不动产 营业税有形动产（货物） 增值税 营业税三、税目税目是在税法中对征税对象分类规定的具体的征税项目，反映具体的征税范围，是对课税对象质的界定。设置税目的目的首先是明确具体的征税范围，凡列入税目的即为应税项目，未列入税目的，则不属于应税项目。并
10、非所有税种都需规定税目，有些税种不分课税对象的具体项目，一律按照课税对象的应税数额采用同一税率计征税款，因此一般无须设置税目。消费税有详细的税目规定，具体包括：烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车。四、税率税率是对征税对象的征收比例或征收额度。税率是计算税额的尺度，也是衡量税负轻重与否的重要标志。我国现行的税率主要有：1.比例税率：对同一征税对象，不分数额大小，规定相同的征收比例。增值税、消费税中大部分税目以及企业所得税均采用比例税率。2.超额累进税率超额累进税率，是指把征税对象按数额的大
11、小分成若干等级，每一等级规定一个税率，税率依次提高，但每一纳税人的征税对象则依所属等级同时适用几个税率分别计算，将计算结果相加后得出应纳税款。目前我国税法中涉及到超额累进税率的主要是个人收入中“工资、薪金所得”，适用5%45%的超额累进税率。（这是没有修改的税率。2011年9月1日的新政策有变化。）3.定额税率定额税率，即按征税对象确定的计算单位，直接规定一个固定的税额。如消费税中涉及到的黄酒、啤酒、成品油。4.超率累进税率超率累进税率，以征税对象数额的相对率划分若干级距，分别规定相应的差别税率，相对率每超过一个级距的，对超过的部分就按高一级的税率计算征税。目前我国税收体系中采用这种税率的是土
12、地增值税。五、纳税环节纳税环节：主要指税法规定的征税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。消费税的纳税人备注生产应税消费品的单位和个人自产销售纳税人销售时纳税自产自用纳税人自产的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税纳税人自产的应税消费品，用于其他方面的，于移送使用时纳税委托加工应税消费品的单位和个人委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款进口应税消费品的单位和个人进口的应税消费品，于报关进口时纳税其他应税消费品零售金银首饰、钻石及钻石饰品、铂金首饰金银首饰、钻石及钻石饰品、铂金首饰的消费税，在零售环节征收的有以下几种情况：（1）纳税人从事
13、金银首饰、钻石及钻石饰品、铂金首饰（含以旧换新）零售业务的，在零售时纳税（2）纳税人将金银首饰、钻石及钻石饰品、铂金首饰用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的，在移送时纳税（3）带料加工、翻新改制金银首饰、钻石及钻石饰品、铂金首饰的，在受托方交货时纳税【解释】在零售环节征收消费税的金银首饰的范围“不包括”镀金（银）、包金（银）首饰，以及镀金（银）、包金（银）的镶嵌首饰。凡采用包金、镀金工艺以外的其他工艺制成的含金（银）首饰，如锻压金、铸金、复合金首饰等，均应在零售环节征收消费税卷烟批发加征消费税自2009年5月1日起，在卷烟批发环节加征一道从价计征的消费税。纳税人（卷烟批发商
14、）销售给纳税人以外的单位和个人的卷烟于销售时纳税（注意：批发商之间交易不交批发环节的消费税）六、减免税减免税是国家对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。减税是指对应征税款减少征收一部分；免税是对按规定应征收的税款全部免除。减免税主要包括税基式减免、税率式减免和税额式减免：1.税基式减免税基式减免，是直接通过缩小计税依据的方式实现的减税、免税。具体包括起征点、免征额、项目扣除和跨期结转等。（1）起征点起征点，也称征税起点，是指对征税对象开始征税的数额界限。征税对象的数额没有达到规定起征点的不征税；达到或超过起征点的，就其“全部数额”征税。【链接】增值税起征点的适用范围限于个人。有关
15、增值税起征点幅度的规定如下：（1）销售货物的，为月销售额20005000元；（2）提供应税劳务的，为月销售额15003000元；（3）按次纳税的，为每次（日）销售额150200元。纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，依照增值税暂行条例规定“全额”计算缴纳增值税。（2）免征额免征额是指对征税对象总额中免予征税的数额。即将纳税对象中的一部分给予减免，只就减除后的“剩余部分”（超过部分）计征税款。【链接1】个人工资、薪金所得，以每月收入额减除费用2000元后的余额，为应纳税所得额。（2011年9月1日起改为3500元）【链接2】一个纳税年度内，居
16、民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税（3）项目扣除项目扣除，是指在征税对象中扣除一定项目的数额，以剩余数额作为计税依据计算应纳税额。【链接1】企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。【链接2】企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。（4）跨期结转【链接】除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不
17、超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。2.税率式减免（直接降低税率）3.税额式减免（直接减少应纳税额）【链接】关于西部大开发税收优惠政策问题的通知（财税2001202号）规定的西部大开发企业所得税优惠政策继续执行：在定期减免税的减半期内，可以按照企业适用税率计算的应纳税额减半征税。七、其他税法的基本构成要素1.总则：主要包括立法依据、立法目的、适用原则等。2.纳税期限：纳税期限是指税法规定的关于税款缴纳时间方面的限定。【纳税期限VS纳税义务发生时间】纳税义务发生时间，是指应税行为发生的时间。但是，纳税人发生纳税义务之后，不可能马上去缴纳税款。因此，税法规定了每种税的纳税期限，纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定，不能按固定期限纳税的，可以按次纳税。3.纳税地点：指根据各个税种纳税对象的纳税环节和有利于对税款的源泉控制而规定的纳税人（包括代征、代扣、代缴义务人）的具体纳税地点。4.罚则：主要是指对纳税人违反税法的行为采取的处罚措施。5.附则。
中级经济法专题五税法的基本构成要素
