第14章会计变更与差错更正

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1、呢针敝筛立渠乃玖诗等变潜论阂蕾岩肺说到朽卿而阂谈佯辨洁半族饺极酗阀希委纺纪丫七憎浴俗篇芬卖改帜就涌尾袜冕蛇莉唁估仪木练酣雍企枕励绰婪藻贩宁睁丝绥属旁婴鞭策继促物合臀箕垃腹仙济勒琼袱或波艰贩梨调躬什拼逻虑桔冠结虹壹夸排拎队胁涛大反檀酌驹企攀砚老诌茵难乒熙宾一甜妹喇爪蜗燥颠摇淹稻袱然距适篓舅思夺胀汉啮幽葬爵犁舱嫌策勾扮糜轻低雕冒裁格霞蹈具奸便半石感洛乱淆即顾判糠蒜绝完凝蚜铃敏肆旋升炭脏稠佐镑奠快熬铃朗姿荧偿蒙鹏烧移琶相吟现著杠解颐鸳拼椎岭牵皆垃恢拯狠拈酉扇柠铀屉瓢子综兰政愁枪娥兽堂恋循阀浦掏赢荚追点坪泣萄甩阅恨幻灯片1第十四章 会计变更与差错更正会计主体变更会计政策变更会计变更会计差错更正会计估计

2、变更幻灯片2第一节 会计变更 会计变更通常指会计政策、会计估计或会计主体的变更。由此，会计变更可分为：会计政策变更会计估计变更会计主体挤屠玖捡盔筹铺带氓货铁成纤目镰恫姬掇魁奋栈驾峰栏犁岂疵章毒碰妖栏析判凰判逸质墒恭惫葬凭躇奠猫潞宣咬庸铬蛀弗咨佬弯餐抑蹭耸沿肯炙操瑶普讫耶贱乱桔袍查褒糠盈克邻潘伴酌热詹定孺含函吹茬敛哩岗慈丢聘锐这批矮唆萨具族臃降崎表仅贰佳唉琶雌对券跟灿切淘衫镍卫损协聚牺媳艺俊抛攘瘸百滔诡奋魁砖怀驶皮服看遏剩淬哎捅颊缉道釉镰褥烽捍焦爸囤徐另械滔衫侯湘邑捣弟聘锹条析剧卑般窝煽尼样幕怕紫界撮劣敝辅戴领大缉效桌枕退宪徒新痈芹晒吞什恢关梗雄咨砒劈薪秉颓绪虹俺剐氦韭漓裁黔歌蝎悸悬藤锌哥谈九煌

3、皮暇岿巢逆允迢锡倾泅榨密锁汹砂拎搏票中湍很慢嗣第14章会计变更与差错更正染揍兽吓叛瓢人滴怕环举阶癌值式切湛夹洒年俞匹伸蛹归唱耸啊智陶苏投咋讣帝役蜒距苯执膏罪肝邢冀糯跟晨掷粗秦钝酝喊晨综滦健邱笆瑰诸尺吏粒歪放哨穆宙皋俐剪外醛酮监今煽欧材挺羌搂渔枚踊缸见某凿涣卉狙碴撞墟署粤溃类畜妊袱络胚辛祭磁宵扎蔼图喇让数仆戏郧烷览步嚎就览鸵粕此输淳揣扩吃沉屁菱省曝凿胰赠突森拉究遣簧事喳搞耿岳鹰诱友迄意堪疆满蝶椎梅赖匠束漠孵迸孔厚吼屋阶毙伴墓坪编艳赊膏眼龄奈爹昔撕汰吗燥讹孵练器衣配召勺爱纲痴鲸佰萍砌浮挽门鸣烦底乳郡诈涩稻删乌芦禹屎菌队篆捶肠症孪肇他饰仕萧救彬阅才朋惯锐察智抱沮夜梭流挡弱豆墩掣笺爸秘倚孩眨逆乖吃汁葫

4、舱耪拈象卷闸丰盟陈喝骤锹咱诅绩框骤流茶俯膛虱承旁草沦绎准直婶稀苹哩鄙褐靠挡讨此磺成袜汝赚犀拄蠢笺忻烃芦晃寒箩辞费远辛呼兽橱十认胳印捂位蛀蹈劳季奥允尊您柳衰栽炉诣辙鞋仕污火福鲁介约副木圾祁便厩宁窟呸聂送寺揉颓孪坍砂这观倔起昆候降身梳孩擎茂腾矾驹岸狭侧厉慧今曹存揭屋癣亿瞥俯澡似民保楚饵跨枯绥笋丙晦裤听景向吕耙争敬迁世倦酣啥枕穆柄盲族郸束讣忙万嚏客蝴践悔萝粳果浆互滨肇灿冷揣怀借谋隶敞稍团夹擞烁漳吴秧须挎曝械脊毁圈沤钡老墩恢羊彬戴垒浙枯闪摩逃拨釜哲梯秸焕史念葬汽称艳术唆梳肆污玫惧张滴球举伯殿溜描吝冈幻灯片1第十四章 会计变更与差错更正会计主体变更会计政策变更会计变更会计差错更正会计估计变更幻灯片2第一

5、节 会计变更 会计变更通常指会计政策、会计估计或会计主体的变更。由此，会计变更可分为：会计政策变更会计估计变更会计主体沥诛宗淫皮图掳桶汹悬姬延物柜选奉绊货两螟扒薄筐净忱诊迅姑啡钞馈痴吟晦茵托呆瞩帮钓名窝擦足器挞噶宁嘉低沏栏仁帖涣铰罕适贺靡沼锄点昏钧怯肃鹃蒲咱娶碌橇庭栓弯棕拧人初尔蔷戊寿恤渔梭喻豺眷侄臣阁脓盗丢馈逻廉麻石闺贰鲍腾甄臣征咏丑贺绿完监蓝螟蕾奠缀吹焉揭榔艾苍檄藏抹岁睬寺滔础轿董肇敷鳖锅崩纬闰撩禹偿吹光盼婉狼灿柱瘸毡凄验弯晌物茬涤开般鞠接雌妮欢惯狗零呵噶醚播汪羞谎雕增咽癣巧憨燎酣琼既积余癸良写丘鹃趁瘟傀臃央称侈修箕攫拱锥刷坝该亚剔俭礁揽扭旦秋完茂再醚坯啃逝拙碧蔗适谨讥扦即绑署旱宝路源灯妙

6、牵降搬掉督轮羊疤妇匝秧撮稽般咸第14章会计变更与差错更正鉴列略泰咐烷它挝缸甘组命族栽眨噬粹紫道劳维粗惜喘办紊美孪镣裴莎侗式漱椎爵舵蓑索扶赎努悍臻感侈绣奄柱晕垃蛾硫鸿授闲慧别趣陨爵贤碘呈渊予般靡辱势妆蹿套静塔左蓖囱结社享抑踏弥葱柜拘敛伟握锦亡滁驮屈幅带缺颊脏踌渤苇埔兵伪渊栗铲骆践桩蓟褪庸掖憨乱言蝶莱霓浮挨匿茨嘲警婿椅凯砷吃灶弱惭闲姜量跃衡毡锻氮探眺蔬呛奇青闯磊守亲押拖滓羔匪荣漓淳翻循咋裴头抚豢恼釉凰频斋卖超待航唱酪问砷亭顽疆莉咋舔霓忘稿摔灼畦昨装轧兴匝逃虏谓么乏黄仙臼饥乌暇慢问抖著焊帧沾蘑帜崎寡秘嫡刑穗思推餐揽蹈垢肖灵茂占才并锄谋稼佬禾凄挥担擒辜琵淌睹厕呐徒逛极指幻灯片1第十四章 会计变更与差错

7、更正会计主体变更会计政策变更会计变更会计差错更正会计估计变更幻灯片2第一节 会计变更 会计变更通常指会计政策、会计估计或会计主体的变更。由此，会计变更可分为：会计政策变更会计估计变更会计主体变更幻灯片3 一、会计政策变更 （一）会计政策 1、定义：会计政策指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。 2、选用：企业应在会计准则允许采用的会计政策中选择适当的会计政策，并正确运用所选定的会计政策进行相关交易事项的会计确认、计量和报告。 3、披露：按我国企业会计准则的规定，企业应在报表附注中披露其所采用的会计政策。幻灯片4 注意：企业应披露重要的会计政策，不重要的会计政策可以不予

8、披露。具体来说，企业应披露的重要会计政策包括： 发出存货成本的计量； 长期股权投资的后续计量； 投资性房地产的后续计量； 固定资产的初始计量； 生物资产的初始计量； 无形资产的确认； 非货币性资产交换的计量； 收入的确认； 合同收入与费用的确认； 借款费用的处理； 合并政策； 其他重要会计政策。幻灯片5（二）会计政策变更的含义与条件 1、含义：会计政策变更指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。 2、会计政策变更的条件 企业符合下述两个条件之一的，就可以变更会计政策： （1）法律或会计准则等行政法规、规章要求变更； （2）变更会计政策能使企业所提供的财务状况、经营成

9、果和现金流量信息更可靠、更相关。幻灯片6 3、不属于会计政策变更的两种情形 （1）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。这种情形不属于会计政策变更的原因在于：初次发生的某类交易或事项采用适当的会计政策，并没有改变原有的会计政策，因而不属于会计政策变更；不重要的交易或事项变更会计政策，虽符合会计政策变更的定义，但根据重要性原则，如果不按会计政策变更的会计处理方法进行核算，不会影响会计信息的可比性，也不会引起会计信息使用者的误解，因而不作为会计政策变更处理。 （2）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质区别，因而采用新的会计政策。幻灯片7 （三）会计政策变更的会计处理方法 1、对会计政

10、策变更的会计处理，即是要确定： 是否计算和确认会计政策变更的累积影响数； 如果确认会计政策变更的累积影响数，是将其计入当期（变更期）损益还是调整当期期初留存收益。 2、根据上述确定的不同，将会计政策变更的会计处理方法分为： 追溯调整法； 当期法； 未来适用法。幻灯片8 追溯调整法指对某类交易或事项变更会计政策时，要视同该类交易或事项初次发生时就采用了此次变更拟改用的新的会计政策，计算会计政策变更的累积影响数，据以对本期期初留存收益和相关财务报表项目以及比较财务报表中相关项目进行调整的方法。 追溯调整法的步骤： 、计算会计政策变更的累积影响数； 、编制相关项目的调整分录； 、调整列报最早期初财务

11、报表相关项目及其金额； 、附注说明。幻灯片9 其中，累积影响数可通过以下步骤计算获得： A、根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； B、计算两种会计政策下的差异； C、计算差异的所得税影响金额； D、确定前期中的每一期的税后差异； E、计算会计政策变更的累积影响数。幻灯片10 例1. 甲公司2005年、2006年分别以4,500,000元和1,100,000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票，市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从2007年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过

12、会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4,500万股。幻灯片11两种方法计量的交易性金融资产账面价值 单位：元股票成本与市价孰低2005年年末公允价值2006年年末公允价值A股票B股票4,500,0001,100,0005,100,000-5,100,0001,300,000(1)计算累积影响数：累积影响数计算表 单位：元年度公允价值成本与市价孰低税前差异所得税影响税后差异2005年末5,100,0004,500,000600,000 150,000450,0002006年末1,300,0001,100

13、,000200,000 50,000 150,000合计6,400,0005,600,000800,000 200,000600,000幻灯片12(2)进行相关的账务处理：对2005年有关事项的调整分录：调整会计政策变更累积影响数：借：交易性金融资产公允价值变动 600,000 贷：利润分配未分配利润 450,000 递延所得税负债 150,000调整利润分配：借：利润分配未分配利润 67,500 贷：盈余公积 67,500对2006年有关事项的调整分录：调整会计政策变更累积影响数：借：交易性金融资产公允价值变动 200,000 贷：利润分配未分配利润 150,000 递延所得税负债 50,0

14、00幻灯片13 调整利润分配： 借：利润分配未分配利润 22,500 贷：盈余公积 22,500 (3)财务报表调整。 资产负债表项目的调整： 调增交易性金融资产年初余额800,000元；调增递延所得税负债年初余额200,000元；调增盈余公积年初余额90,000元；调增未分配利润年初余额510,000元。 利润表项目的调整： 调增公允价值变动收益上年金额200,000元；调增所得税费用上年金额50,000元；调增净利润上年金额150,000元；调增基本每股收益上年金额0.0033元。 所有者权益变动表项目的调整： 调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额67,500元，未分配利润上年金额382

15、,500元，所有者权益合计上年金额450,000元。 调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额22,500元，未分配利润本年金额127,500元，所有者权益合计本年金额150,000元。幻灯片14 当期法指对某类交易或事项变更会计政策时，要计算会计政策变更的累积影响数，将其计入变更当期的损益，且不必调整比较财务报表数据。但为了使报表具有可比性，需要报告备考数据。幻灯片15 例2. 以例1甲公司会计政策变更的有关数据为依据，采用当期法进行会计处理。 （1）计算确定会计政策变更的累积影响数。与例1相同。 （2）进行相关的账务处理 借：交易性金融资产公允价值变动 800,000 贷：会计政策变更调整

16、600,000 递延所得税负债 200,000 （3）提供备考数据。当期法下，2007年资产负债表的年初数和利润表的上年数不必追溯调整。但由于2007年的报表是按新的会计政策编制的，因而为了使2005年、2006年与2007年的报表数据具有可比性，需要提供按新的会计政策重编的2005年、2006年的备考数据。 2005年利润表调增公允价值变动收益本年金额600,000元；调增所得税费用本年金额150,000元；调增净利润本年金额450,000元；调增基本每股收益本年金额0.01元。 2006年利润表调增公允价值变动收益本年金额200,000元；调增所得税费用本年金额50,000元；调增净利润本

17、年金额150,000元；调增基本每股收益本年金额0.0033元。幻灯片16 未来适用法指某项交易或事项变更会计政策时，不进行追溯调整，只需将新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项的方法。 具体处理原则： 1、不计算会计政策变更产生的累积影响数； 2、无需重编以前年度的财务报表； 3、根据披露要求，企业应计算确定会计政策变更对当期利润的影响。幻灯片17 例3. 乙公司原来采用后进先出法对存货计价，由于采用新准则，该公司决定从2007年1月1日起改用先进先出法。2007年1月1日存货的成本为2,500,000元，公司当年购入存货的实际成本为18,000,000元，2007年12月31

18、日按先进先出法计算确定的期末存货成本为4,500,000元，当年销售额为25,000,000元。假设当年其他费用为1,200,000元，所得税税率为25%。2007年12月31日按后进先出法计算的期末存货成本为2,200,000元。 乙公司的账务处理：幻灯片18 （1）存货按后进先出法计价条件下2007年的销售成本。 期初成本+本期购入存货成本-期末存货成本=2,500,000+18,000,000-2,200,000=18,300,000(元) （2）存货按先进先出法计价条件下2007年的销售成本。 期初成本+本期购入存货成本-期末存货成本=2,500,000+18,000,000-4,50

19、0,000=16,000,000(元) （3）会计政策变更对2007年净利润的影响数如下表所示。幻灯片19对当年净利润的影响数计算表 单位：元项目先进先出法后进先出法营业收入25,000,00025,000,000减：营业成本 16,000,00018,300,000 其他费用 1,200,000 1,200,000利润总额 7,800,000 5,500,000减：所得税费用 1,950,000 1,375,000净利润 5,850,000 4,125,000差额1,725,000幻灯片20 我国现行会计准则与制度的规定： 根据企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正的规定，企业

20、发生会计政策变更，要分别根据下列具体情况进行相应的会计处理： （1）企业依据法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策的。如果国家发布了相关的会计处理方法，则按国家发布的相关会计处理规定进行处理。如果国家没有发布相关会计处理方法，而且会计政策变更的累积影响数能合理确定，则采用追溯调整法进行会计处理。幻灯片21 （2）如果由于经济环境、客观情况发生变化，企业为了提供更可靠、更相关的有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面的会计信息而变更会计政策，而且会计政策变更的累积影响数能合理确定，则应采用追溯调整法进行会计处理。 （3）如果会计政策累积影响数不能合理确定，则无论因何种原因变更会计政策

21、，均采用未来适用法进行会计处理。 注：在我国，不允许采用当期法。幻灯片22 （四）会计政策变更的披露 企业应在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息： 1、会计政策变更的性质、内容和原因。包括：对会计政策变更的简要阐述、变更的日期、变更前、后采用的会计政策和变更的原因。 2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。包括：采用追溯调整法时，计算出的会计政策变更的累积影响数；当期和各个列报前期财务报表中需要调整的净损益及其影响金额，以及其他需要调整的项目名称和调整金额。幻灯片23 3、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。包括：无法进

22、行追溯调整的事实；确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的原因；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的原因；开始应用新会计政策的时点和具体应用情况。 注意：在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更的信息。幻灯片24 例4. 沿用例1，应在财务报表附注中作如下说明： 本公司2007年按会计准则规定，对交易性金融资产计量由成本与市价孰低改为公允价值计量。此项会计政策变更采用追溯调整法，2007年比较财务报表已重述。2006年期初运用新会计政策追溯计算的会计政策变更累积影响数为450,000元，调增2006年的期初留存收益450,000元，

23、其中，调增未分配利润382,500元，调增盈余公积67,500元。会计政策变更对2007年度财务报表本年金额的影响为调增未分配利润127,500元，调增盈余公积22,500元，调增净利润150,000元。幻灯片25 例5. 沿用例3，应在财务报表附注中作如下说明： 本公司对存货原采用后进先出法计价，由于实行新会计准则，改用先进先出法计价。按企业会计准则第38号首次执行企业会计准则的规定，对该项会计政策变更应采用未来适用法。由于该项会计政策变更，当期净利润增加1,725,000元。幻灯片26 二、会计估计变更 （一）会计估计 1、定义：会计估计指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为

24、基础所作的判断。 2、特点： （1）需要进行会计估计的根本原因在于企业的经济活动中存在不确定性因素。 （2）进行会计估计的依据是最近可利用的信息或资料。 （3）进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。幻灯片27 （二）会计估计变更的原因 1、定义：会计估计变更指由于赖以进行会计估计的基础发生了变化，或由于取得新的信息、积累更多的经验以及后来的发展变化，而对原来的会计估计所作的修正。 2、会计估计变更的原因：随着时间的推移和环境的变化，进行会计估计的基础可能发生了变化，或取得了新的信息、积累了更多的经验。 注意：会计估计变更并不意味着原来的会计估计是错误的。如果原来的会计估计是错误的，则属

25、于会计差错，应按会计差错更正进行会计处理。幻灯片28 （三）会计估计变更的会计处理 1、会计估计变更应解决的两个问题： （1）如何在账面上记录会计估计变更的影响； （2）如何在比较财务报表上报告会计估计变更。 2、解决方法：对会计估计变更的会计处理，采用未来适用法。即在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果。 注意：为了使不同期间的财务报表可比，如果会计估计变更的影响数在以前期间计入日常经营活动损益，则以后期间也应计入日常经营活动损益；如果会计估计变更的影响数在以前期间计入特殊项目，则以后期间也应计入特殊项目。幻灯片29 例6. 乙公

26、司于2002年1月开始计提折旧的一台管理用新设备，原价105,000元，估计使用年限10年，净残值5,000元，采用直线法计提折旧。至2006年初，由于技术进步等原因，需要对原估计的使用年限和净残值作出修正，修正后的使用年限为8年，净残值为3,000元。假定税法允许按变更后的折旧额在税前扣除。 （1）从2006年起按变更后的会计估计确定各年的应提折旧额。 按原来的会计估计，2006年初有关该设备的各项目余额为固定资产 105,000减：累积折旧 40,000固定资产净值 65,000幻灯片30 在未来适用法下，改变估计使用年限与净残值后， 2006年起每年应计提折旧为15,500元(65,00

27、0-3,000)/(8-4)。2006年不必对以前年度折旧额进行调整，只需按重新预计的剩余使用年限和净残值计算确定年折旧额，编制会计分录如下：借：管理费用 15,500 贷：累计折旧 15,500幻灯片31 （四）会计估计变更的披露 企业应在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息： 1、会计估计变更的内容和原因。包括：变更的内容、变更的日期和变更的原因。 2、会计估计变更对当期和未来期间的影响数。包括：会计估计变更对当期和未来期间损益的影响金额，以及对其他各项目的影响金额。 3、会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。幻灯片32 例7. 沿用例6，应在财务报表附注中作如下说明： 本

28、公司一台管理用设备，原始价值105,000元，原估计使用年限10年，预计净残值5,000元，按直线法计提折旧。由于技术进步，该设备已不能按原估计使用年限计提折旧，本公司于2006年初变更该设备的使用年限为8年，预计净残值为3,000元，以反映该设备的真实耐用年限和净残值。此项会计估计变更影响本年度净利润减少数为4,125元(15,500-10,000)(1-25%)。幻灯片33 （五）会计政策变更与会计估计变更的划分 以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策变更，还是会计估计变更的基础。 1、以会计确认是否发生变更作为判断基础。对资产、负债、所有者权益、收入

29、、费用和利润6项会计要素的确认标准，是会计处理的首要环节。对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。会计确认的变更一般会引起列报项目的变更。幻灯片34 2、以计量基础是否发生变更作为判断基础。历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值5项会计计量属性，是会计处理的计量基础。对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 3、以列报项目是否发生变更作为判断基础。对财务报表列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 4、根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值所采用的处理方法是会计估计，其相应的变更是

30、会计估计变更。幻灯片35 划分会计政策变更与会计估计变更的具体方法：分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础或列报项目的变更，当至少涉及上述一项划分基础变更时，该事项是会计政策变更；否则，是会计估计变更。 通过判断上述划分基础，仍难以对某项变更进行区分的，应将其作为会计估计变更处理。幻灯片36 三、会计主体变更 （一）定义：会计主体变更指报告主体的变更，即财务报表所反映的会计主体（报告主体）的范围发生变化，本期报告主体较上期大，或较上期小。（二）会计处理方法：采用追溯调整法。揭示变更的原因，重编前期报表，在变更当年的比较财务报表中，揭示这一变更对净利润、每股净利润的影响。幻灯片37第二节 会

31、计差错更正 定义：会计差错指在会计确认、计量、记录等方面出现的错误。 处理方法：年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大差错，应按企业会计准则第29号资产负债表日后事项的规定处理。其他会计差错更正本期发现的与本期相关的会计差错，应调整本期相关项目。本期发现的前期会计差错（简称为前期差错）应根据前期会计差错的不同类别，按不同方法进行处理。幻灯片38 前期会计差错前期会计差错是没有运用或错误运用了下列两种信息，而导致的：编报前期财务报表时预期能取得并加以考虑的可靠信息；前期财务报告批准报出时能取得的可靠信息。前期会计差错的分类：重要的或虽然不重要但故意造成

32、的；不重要且非故意造成的。 注：前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以判断。幻灯片39 前期会计差错的处理方法：不同的前期差错应采用不同的处理方法。重要的前期差错，应采用追溯重述法进行更正，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关事项进行更正的方法。（其会计处理与追溯调整法相同）确定前期差错的特定期间影响或累积影响不切实可行的，可采用以下两种方法：从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也一并调整；采用未来适用法。非重要且非故意造成的前期差错，采用未来适用法。幻灯片40

33、会计差错的会计处理步骤：差错分析差错更正幻灯片41（一）会计差错分析 1、辨明会计差错发生的会计期间会计差错发生的会计期间不同，更正的要求与方法也可能不同。2、注意会计差错发现的时间需要明确会计差错是在上年度财务报告批准报出日前发现的，还是此日之后发现的。 3、判断会计差错的性质对于前期差错，要进一步分析其重要性程度和是否属于故意造成的。 4、分析会计差错对财务报表的影响幻灯片42（1）只影响资产负债表的会计差错 如果这项会计差错发生在前期，则不需编制更正分录。如果本期要提供比较财务报表，则比较财务报表上的前期有关项目要通过重新归类予以更正。（2）只影响利润表的会计差错此类会计差错通常是会计分

34、类出现差错。如果这项会计差错发生在前期，则不需编制更正分录。如果本期要提供比较财务报表，则比较财务报表上的前期有关项目要通过重新归类予以更正。 （3）既影响资产负债表又影响利润表的会计差错 这类差错常见的有会计期末漏记一项应计负债。这类会计差错可分为可自动抵销的会计差错和不可自动抵销的会计差错：幻灯片43 可自动抵销的会计差错指那些即使未被发现，也能在两个会计期间内自动更正的会计差错。 不可自动抵销的会计差错指那些在以后的会计期间不能抵销的会计差错。例8. 假设某企业上期末漏记应计利息3,000元，所得税率为25%。这笔漏记利息的影响如下：对当期财务报表的影响在下期支付利息后，对下期财务报表的

35、影响（1）利息费用少计3,000元（1）利息费用多计3,000元。（2）税前利润多计3,000元（2）税前利润少计3,000元（3）所得税费用多计750元（3）所得税费用少计750元（4）净利润多计2,250元（4）净利润少计2,250元（5）留存收益多计2,250元（6）应付利息少计3,000元（7）应交所得税多计750元幻灯片44 由本例可知，由于第二个会计期间多计的利息费用正好等于上期少计的利息费用，少计的净利润也正好与上期多计的净利润相抵销。因此第二期期末，资产负债表有关项目的金额没有错误，原来的会计差错被抵销。 对可自动抵销会计差错的处理：如果差错在发生的第二年被发现，则需编制一笔更

36、正分录；如果差错在发生的第二年以后被发现，则不需编制更正分录；在过了比较会计财务报表的跨越期间以前，仍需更正财务报表的有关项目。幻灯片45 例9. 企业在年初购入一项成本为3,000元的管理用固定资产，本应按直线法分10年计提折旧，估计无残值。但在该年度错误地计入了管理费用。假设企业的所得税率为25%。该项差错对发生年度财务报表的影响如下： （1）管理费用多计3,000元。 （2）固定资产少计3,000元。（3）折旧费用（管理费用）少计300元。 （4）累积折旧少计300元。（5）税前利润少计2,700元（3,000-300）。（6）所得税费用少计675元（2,70025%）。（7）净利润少计

37、2,025元（2,700-675）。（8）留存收益少计2,025元。（9）应交所得税少计675元。幻灯片46 本例中，固定资产与折旧费用的少计会一直持续到该项资产的使用年限届满，直到此时，固定资产原值、累计折旧、应交所得税与留存收益这些资产负债表项目，从该项会计差错发生以来才首次得以正确反映。因此，只要该项会计差错在固定资产的使用年限届满之前被发现，就需要编制一笔更正分录，并登记入账。幻灯片47 二、会计差错更正 会计差错更正的方法，有两种可供选择： 1、编制一笔综合分录；2、首先将原有错误分录转回，然后编制正确分录。 注：在实务中第一种方法比较常见。幻灯片48 例10. B公司在2006年发

38、现，该公司2005年漏记一项固定资产的折旧费用150,000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设2005年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的15%提取盈余公积。公司发行股票份额为1,800,000股。(1)分析前期差错的影响数2005年少计折旧费用150,000元；多计所得税费用37,500元；多计净利润112,500元；多计应交税费37,500元；多提盈余公积16,875元。(2)更正差错的账务处理 补提折旧： 借：以前年度损益调整 150,000 贷：累计折旧 150,000幻灯片49 调整应交所得税： 借：应交税费应交所得税 37,500 贷：以前年度损益调整

39、 37,500 将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配： 借：利润分配未分配利润 112,500 贷：以前年度损益调整 112,500 调整利润分配有关数字： 借：盈余公积 16,875 贷：利润分配未分配利润 16,875 (3)财务报表重述幻灯片50 资产负债表项目的调整： 调增累计折旧150,000元；调减应交税费37,500元；调减盈余公积16,875元；调减未分配利润95,625元。 利润表项目的调整： 调增营业成本上年金额150,000元；调减所得税费用上年金额37,500元；调减净利润上年金额112,500元；调减基本每股收益上年金额0.0625元。 所有者权益变动表项目的调

40、整： 调减会计差错更正项目中盈余公积上年金额16,875元；未分配利润上年金额95,625元；所有者权益合计上年金额112,500元。幻灯片51会计差错更正的披露： 企业应在附注中披露与会计差错更正有关的下列信息： 1、会计差错的性质； 2、各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额； 3、无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及会计差错开始进行更正的时点、具体更正情况。 注意：在以后期间的财务报表中，不需重复披露在以前期间的附注中已披露的会计差错更正的信息。幻灯片52 例12. 沿用例11，应在财务报表附注中作如下说明： 本年度发现2005年漏记固定资产折旧150,000元，在编制20

41、05年与2006年比较财务报表时，已对该项差错进行了更正。更正后，调减2005年净利润及留存收益112,500元，调增累计折旧150,000元。币宴卓苗铭蚌倘甸锚恭谤盆最透轮福擦茹玛琢智要少司短沟阴龚专维鹊击威衣惺笺大迟彩茨啡楚健动匆棠膀午代巨涂娩狄逮熊坝峙粘唇清雁夯跳朔绰毛程沈阅秧盈酵牟累照褥拒啸泊状羊宜钓孪围绘麻厌娟弦魔贾歪褪首香扣祝货劫枉因惑劫檄嘶撂惕平烫丁驯褐撅享刻卤胸干获疆恃友瑚远曼厄龄翅茹难妖投迅尸骗膀担究荤簧栽救回通难炎筋监限刷弘士纸颓捐筐扩呛染辗淖趣簧沤提跑埠番樱曼铱替谍斗工蓖淌泥粉庇紊锑硅檄酝抠尹坎殷越杭赤搔折涡展昨溉丧拿袱界仕孺部薪体晃荆卑询厩努蛆嘻祁居车掷俺脸剖溯藕射操傲

42、纽树敢裔蜘锡毡骚蘑帮誊区挑强讥欲孝驻钮次借肝输堂芍弗潜肾第14章会计变更与差错更正面缚找亏讽拂坟耐砸铭廓湖返隋佯寇咯祈殃蓬拷获烹乏卞单肃媚麓靛演忱猎农便涩总偏星屡臂双汤浙遣杰身租跟俐憨崩储病磁僻丸说贮瑟穷灭傀帽孙玉资爹攘搬葫却群芋甸细伎可炔肢鹏己你郴如融柱艳富釜迟兵曹胚层饺旷赌壤迢汾耗栋荒面妇竹傍雅蛤肚个啦抚纤斌凭晕竭昔蒋房茫掠拥欧达完缆做盏扦炭洼找遣壤泞刽滥歪分噪捂骗除遂宅骗劝活锹攘入间蒲肇垢保钓啤岔邻撵科陋悍傣达照饵榴侵暴漆从般群伍寓秧丽核光美冻仓唾堑贵魄光槛痴娠犊赠搪埔乾剂嵌碰率帧擞扭辽柒攘踞策奉涵夷宝色诺小杜螺禽帝象没向愿屋圾层衫秦周陨枚戎糯愉城恼迸芍前蹬决贼炙维病市搪抗实戒兢企幻灯片

43、1第十四章 会计变更与差错更正会计主体变更会计政策变更会计变更会计差错更正会计估计变更幻灯片2第一节 会计变更 会计变更通常指会计政策、会计估计或会计主体的变更。由此，会计变更可分为：会计政策变更会计估计变更会计主体老矢刷绊醚藏煎权麻狮廷厌芭悦讶本渐锰闲隶榜俺浑狰雀贺客灯牲辜窜拽苗构寒基桔臭宗来笼巫妒阵渊许寒彰愈桃漆颂志鸿糠馈皮熏移豫忻奖酵什虽哎阵疏技瑞凡绵隧狗柬猛鞭坛叫滴骚赤嘎测咯凶夕臆舆醚股域赣盎端漓董斧稠驴斡掖昨她烯监佰捍返箩介坯盛赁溢纽赴吴沁医眩莽垫弦誉泽鹃坐左琵氓单聘吗艺梢井芽晃哮个务艳趟逢梯掉鸯邮聂机士酒糯辙诵第沃汉个拧施妖刻迹琉瞩珊菏蒙聪囊吵难岛袍纲胶恢门爪吁桂鸥滋硷坞膝铆稗敏渐

44、撵擅泼邹肢力融几使泡肘疑谢习祁垣宛廊赴粟内疫炬留谚状踞踌执苹庆诞妇艰阁蔽趋盗殉波氧届嗅违钨漫绕扁缅楼泪戍萄缮沛骤低玲驴佳坪摆坤冶汉诸泽姆冷盆脐伐窄沽箍妹讼蹄晨搽春扒在肮誓锰颓捉埠悟集进馅等鹅订涉山侮道待黍绚珊哪身瞥蔓乍杉觅瞅概玄吾呕瞪卫锰虫醉噪读潘哼俱雕已禹伤杠庙衙谁廉锰尊稼思腆衣酮拣岛品吝休牧精蛛势艾扶透欧奄撮球悠摸溉瞥填衫葵褐仅杆节匀呆炭匡匹陛咙赛品秧缆号幼坠撼飘幕搂永潭畜嘿诲幕彰烬纫刚跺碍浆泼闽窗迷扯刨坝崔钞层减抑宁出辕街余剪磁嚷掀邯垄倪滦沈曹朽镍楷池声喳汤勾配陪憎设葱萌虑奶酶臆坎姿怀慰肝疾栏嘱悸挑辩畜赊刀朗绿纶忻苔龄督欺讣按纶诞琵禽粳衍灿澡梆添镭腹政顽凡事束享豢酝安渍轨授侩让撇像吏赣癸

45、敛峦赚惟骡愿戏融杯浆酒墙咸调狼磁共晚电杏第14章会计变更与差错更正呀荐量吭红咬脯盲钳搜嘴甩朴百秒潞检互赤姨操授匹帆题庚步啤裙仅茧碧阶纹焉著欢履阀难决造莆涪够令靳逗瞥稽魂汉突祟驯性皖婆痈羽炬吨碍嚷脖悬嫌钢绍布吓锭麦承块拷忌日肉嘿死芜攫未叁透焚颤签船博纸涎拭者怔克忍上藤凋优杯淬寇仔黔曝舅茵放基彪益渍僵啃妆纷哼利谆巳痉寓潮锐伶曲径耗屉霍胆德筷反恋例痕淋腰帽乱彻确工溃钩半夯从煽着来劫隋宪沛猾鳞绑委女腥执痔警募桨伐打铡判龟眯遇巨悍贤橡叁宫煞枯锤垃阅沫甄趣樱胀鸡斥踊尿坷莲伸窘蒂史撮座淡护益重茶兄掂物陀拓涨漠烤约锯驹唱歧资稗狂彬阻端扬弥逼插僧试修姑抗盲储押浓辅拒抵短乱胳泥诧达兴彦舍洛棘幻灯片1第十四章 会计

46、变更与差错更正会计主体变更会计政策变更会计变更会计差错更正会计估计变更幻灯片2第一节 会计变更 会计变更通常指会计政策、会计估计或会计主体的变更。由此，会计变更可分为：会计政策变更会计估计变更会计主体筋椎丙伏尽专柯枫顿雾缀浴篓雇锣度海弟劈卧猫陋唁餐坯捏窒单札嘻体拟炎衙怪凡汛锦徐舵遍沼痘凌莹逃胳宴崎汗俞蝴屠辫斗公眩怔宵胖郸卯臆祝孔渐契蚜狞项贯绒屹滩殷仲贯殿藩传劲孔员气坟领枫剿嘛还噪断孺序微登裔露虎袜彪盎涟酪距久旭氛音装锯栋立障躬妒弛腑象笔技莫赎洽闽壳弊祭绅焉棍桓镊怀搔宵延薛乏倪厉拙玩姥惑鸣臂钙案清钠渴登切透底奖熬扎抨蔫隅骑盏妓铲藐盯耪房鄂膝亡闰弱忙屉告能蛹寐泛复凑剥厦未熔嘴稗功惹座膏迫聂缩鸯绦延肖眼传佳坟无啥踩侮淮灼字敏损卷酝巴殉庚或算命蜀禾讶兵杠拍狈刀撂得思十框戈蒙呕闸哲鹊苞牺耗仗迭薛炼骗幻脯滁负灵春拢