新会计准则对企业所得税的影响1

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1、新会计准则对企业所得税的影响【摘要】2006年新出台的新会计准则在核算内容、会计计量、核算方法应用等方面都发生了很大变化。会计与税收密不可分，会计准则的变化，必然会引起企业纳税的变化，新会计准则实施导致会计准则与税法在收益、费用或损失的确认和计量原则方面的不同，按照会计准则计算的税前会计利润与按照税法规定计算的应纳税所得之间存在差异。为此，笔者围绕新会计准则对企业所得税的影响进行了相关探讨，对如何解决新企业会计准则执行过程中制度与税收政策的矛盾进行了对策思考。【关键字】新会计准则 所得税 差异 影响目 录1 前言12 我国所得税会计准则的产生与发展12.1 我国会计法体系的初建阶段12.2 我

2、国会计体系的基本形成阶段12.3 我国会计准则体系的逐渐形成和完善阶段13 所得税会计准则的特点23.1 定义纳税人资格23.2 完善会计概念和会计方法24 新会计准则对企业所得税的影响24.1 新会计准则与企业所得税存在的矛盾24.1.1 不能准确区分新会计准则与税法差异34.1.2 对应税收入的影响34.1.3 对成本费用方面的影响34.1.4 对会计调整方面的影响34.2 新会计准则对企业所得税的促进作用34.2.1 真正确立了会计利润与应税所得的适当分离44.2.2 明确了所得税会计的核算方法44.2.3 递延所得税资产的确认充分体现谨慎性原则的要求44.2.4 内容上更加规范55新会

3、计准则下所得税纳税筹划的对策思考65.1提高对税法和会计准则概念的认识65.2 正确进行纳税筹划65.3 加强企业会计人员培训6参考文献6后记81前言近年来，我国经济发展迅速，并越来越走向国际化，国外企业的经营模式及其会计制度扩大了我国企业的视野，并促进了我国会计制度的改革，对我国的经济发展注入了新的活力。2006年我国在充分借鉴国际会计准则的基础上，结合我国经济社会发展实际，颁布了修订后的企业会计准则基本准则、财政部关于印发等38 项具体准则的通知和关于印发的重要通知。企业会计准则体系确立的管理理念、核算原则、方法体系，适应了经济社会发展的要求，符合经济全球化和会计国际化的潮流，为促进改革开

4、放、推动资本市场发展，奠定了坚实的会计基础。2我国所得税会计准则的产生与发展2.1我国会计法体系的初建阶段1979年 11 月，财政部于草拟了关于中外合资工业企业财务会计问题的若干规定，基本目标就是加强中外合资经营企业的会计工作。1982年后，我国相继制定了中外合资经营企业会计制度(试行草案)、中外合资经营工业企业会计科目和会计报表(试行草案)。1985 年 1 月21 日，第六届全国人民代表大会第九次会议通过了新中国成立后的第一部会计法，同年 5 月 1 日开始施行。2.2我国会计体系的基本形成阶段为适应社会主义市场经济发展的要求，我国于 1993 年和 1999 年两次修订会计法，最新修订

5、的会计法于 2000 年 7 月 1 日起实行。我国于 1992 年 11 月 30 日第一次颁布了基本会计准则，并于 1993 年 7 月 1 日实施。1992 年，财政部发布了企业会计准则、企业财务通则、13 个行业会计制度和 10 项行业财务制度。1993 年，财政部与国家体改委联合发布了股份制试点企业会计制度，并于 1998 年修订为股份有限公司会计制度。从 1997 年开始财政部先后发布并实施了企业会计准则关联方关系及其交易的披露等 16 项具体会计准则，促进了我国证劵市场的健康发展，也使会计准则进入了具体会计准则体系的建设阶段。1999 年 10 月 31 日，第九届全国人大常委会

6、第十二次会议修订通过了新的中华人民共和国会计法。2000 年，国务院发布了企业财务会计报告条例。这些都为我国会计准则的建立和发展奠定了基础。2.3我国会计准则体系的逐渐形成和完善阶段随着我国社会主义市场经济改革目标的确立以及经济全球化的发展、参与国际资本市场程度的逐步提高和与国际财务报告准则进一步的协调，会计制度改革的核心工作就是建立和完善适应社会主义市场经济体制的会计准则体系。2000 年至 200年期间，财政部先后发布了企业会计制度、金融企业会计制度、小企业会计制度。2006 年 2 月 15 日，财政部发布了 39 项会计准则（包括修订后的基本准则、修订的 16 项具体会计准则、新发布的

7、 22 项具体会计准则），并于 2006 年 10 月 30日出台了企业会计准则应用指南，新会计准则于 2007 年 1 月 1 日起在上市公司中执行，鼓励其他企业执行。2006 年 12 月 4 日，财政部对企业财务通则进行了修订，并于 2007 年 1 月 1 日起施行。由此，一部具有中国特色的、独立完善的会计法规体系正在逐步形成和完善。3所得税会计准则的特点3.1定义纳税人资格新企业所得税法在打破依身份不同界定纳税人的基础上,同时要求实行汇总纳税,明确规定个人独资企业、合伙企业不缴纳企业所得税。另外,新企业所得税法借鉴国际上的通行做法,合理界定纳税人的纳税范围,将企业分为“居民企业”和“

8、非居民企业”, 居民企业承担全面纳税义务,就其境内外全部所得纳税;非居民企业承担有限纳税义务,一般只就其来源于我国境内的所得纳税。3.2完善会计概念和会计方法针对计税基础，新准则从资产负债观出发，强调企业在某一特定时日资产、负债的账面价值与该资产、负债的计税基础之间存在的差异，主要从余额和资产负债表的角度进行分析。在这种计税基础上，新准则将会计收益与应税所得之间的差异分为永久性差异与暂时性差异，并将暂时性差异对企业的影响分为递延所得税资产和递延所得税负债分别加以处理。针对会计核算方法，新准则要求采用资产负债表债务法核算所得税，将暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵税暂时性差异，并根据所存在的应

9、纳税暂时性差异确认递延所得税负债，根据所存在的可抵税暂时性差异确认递延所得税资产。针对本期亏损的处理，新准则对于能够结转后期的尚可抵扣的亏损，以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来利润为限，确认为递延所得税资产，是一种后转抵减所得税的利益在亏损当年确认的当期确认法。针对减值的确认与计量，新准则规定，企业应在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。如果在可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。4新会计准则对企业所得税的影响4.1新会计准则和企业所得税存在的矛盾4.1.1不能

10、准确区分新会计准则与税法差异由于我国企业所得税的制定是由财政部组织的，而税法是由国家税务总局组织的，不同的部门分别制定，容易在政策细节上出现偏差。比如很多财务人员将计税基础理解为计税依据，导致在执行新企业会计准则时出现了偏差，甚至出现非主观原因的偷税和漏税行为发生。例如：企业固定资产原值为200万，直线法折旧、折旧年限为10年，则6年末其计税基础就是80万元。这并不是说其计税依据是80万元，而是税法认可的以后可抵扣的金额是80万元。4.1.2对应税收入的影响新会计准则中的政府补助收入中，会计准则规定企业收到政府补助应当确认为递延收益，不全部计入本期的收入中，而需要通过摊薄的方式在资产使用寿命内

11、平均分配，而企业所得税法规定要全部计入收到政府补助的当期。在投资收益中，企业所得税法规定长期股权投资的初始成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，调整长期股权投资的初始成本，而企业会计准则规定不调整长期股权投资的初始成本。如果初始成本小于可辨认净资产公允价值份额的，企业所得税对以现金投资产生该种差额无明确征税规定，而企业会计准则规定其差额应当计入当期损益。4.1.3对成本费用方面的影响在固定资产折旧范围方面，税法对企业计提折旧的资产范围比较宽泛，只要企业进行固定资产管理的都需要进行计提折旧，而会计准则规定了单独计价入账的土地和已经提足折旧的固定资产不需要再计提折旧。在资产减值

12、方面，会计准则规定，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。而企业所得税法不允许计提的各种准备金税前扣除，只有等到资产处置时才能作相应调整，这样就导致企业按照税法规定计算的应纳税所得额虚高的现象，造成企业纳税负担增加。4.1.4对会计调整方面的影响会计估计变更按新会计准则规定应当采用未来适用法处理。而企业所得税法对会计估计应当作纳税调整，不承认未来适用法，所以存在一个调整差额的问题。前期会计差错更正按照税法规定，如更正差错发生在所得税汇算清缴前，纳税人补提的费用在计算应纳税所得额时不得扣除。按新会计准则规定应当采用追溯

13、重述法更正重要的前期差错，在这种情况下，必须进行纳税调整。4.2新会计准则对企业所得税的促进作用4.2.1真正确立了会计利润与应税所得的适当分离由于会计制度与税法遵循的原则、体现的要求不同，同一企业在同一会计期间按照会计制度计算的会计利润与按照税法计算的应税所得不可避免地会存在差异。这种差异有两种解决方法：一是会计制度服从于税法；二是两者在尽可能协调的基础上适当分离。新准则颁发前，企业在进行所得税会计处理时，可以选择应付税款法或纳税影响会计法，这两种所得税会计处理方法都不影响本期应交所得税的计算和缴纳，即对国家所得税收入没有影响，差别在于企业财务报表中的“所得税”费用项目不同。同时，很多企业在

14、实务中采用应付税款法，即在按照税法规定计算应交所得税的同时，以相同的数额确认所得税费用。这实际上是会计服从于税法原则的体现，是企业为了避免复杂的纳税调整，按照税法的规定核算所得税费用的方法。但这样计算出来的所得税费用不是依据会计利润所应该负担的本期所得税费用，那么根据本期利润总额减去本期所得税费用而求得的净利润，也不是真正的可供分配的利润。作为会计报表中的费用项目，应当根据会计准则，按照权责发生制和配比原则反映企业当期创造的收益中应负担的所得税费用。在税率变动时，应当对递延所得税资产或递延所得税负债进行调整。可见，新准则摒弃了应付税款法，为会计与税法的真正分离奠定了制度基础。4.2.2明确了所

15、得税会计的核算方法会计利润与应税所得之间的差额可以分为永久性差异和暂时性差异。纳税影响会计法有两种具体的核算形式：递延法和债务法。对于永久性差异，不论采用哪一种形式核算所得税，均须在确定应税所得时将其直接从会计利润中扣除或加回，以消除该差异对企业所得税费用的影响。暂时性差异不同于永久性差异，不需要调整，而是将其形成的所得税费用与当期应交所得税的差额，记入“递延税款”账户。如果所得税费用大于应交所得税，记入贷方，表示预提所得税，即递延所得税负债；反之，记入借方，表示待摊所得税，即递延所得税资产。“递延税款”账户的纳税影响额随着暂时性差异的转回而逐步转销。如果企业适用的所得税率不发生变化，那么递延

16、法与债务法的处理过程相同。但如果发生了税率变动，则递延法仍按照旧税率结转原来确认的递延税款，这导致递延税款的账面余额不能真实代表企业未来收款的权利或付款的义务，递延所得税资产或递延所得税负债也就不符合资产或负债的真实涵义。而采用债务法，则在税率发生变动的当期，对递延税款的账面余额按照现行税率进行调整，使之能代表真正的未来预付或应付税款金额。债务法较之递延法，在理论上更符合会计要素的要求。因此，新准则采纳了与国际会计准则一致的做法，明确了企业核算所得税费用只能采用纳税影响会计法中的债务法。4.2.3递延所得税资产的确认充分体现谨慎性原则的要求在债务法下，如果会计利润小于应税所得，就会出现“递延税

17、款”借方金额，即递延所得税资产，表示待摊的所得税费用，待以后期间转回。但转回时需要具备会计利润大于应税所得的前提条件，也就是说，如果预计未来会计利润不能大于应税所得，那么资产负债表中确认的递延所得税资产就是虚增资产。因此，新准则设定了可确认递延所得税资产的上限：“企业应当以可能获得的应税所得为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。”对比此前的具体描述，规定中：“在税前会计利润小于应纳税所得时，为了慎重起见，如在以后转销时间性差异的时期内，有足够的纳税所得予以转销的，才能采用纳税影响会计法，否则，也应采用应付税款法进行会计处理”和制度中：“采用纳税影响会计法时，在时间性差异所产生递延税

18、款借方金额的情况下，为慎重起见，如在以后转回时间性差异的时期内（一般为3年），有足够的应纳税所得额予以转回的，才能够确认时间性差异的所得税影响金额，否则，应于发生当期视同永久性差异处理。”不难看出，新准则不仅沿用了谨慎性的会计原则，而且将其加以丰富。如在递延所得税资产确认上限的规定中，剔除了一个例外情况：该交易既非企业合并、同时交易的结果又不影响会计利润或应税所得。又如，“企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减，应当以可能获得尚可抵扣的亏损和税款抵减抵扣的未来应税所得为限，确认递延所得税资产。”这些内容都是首次出现在所得税会计规范中。4.2.4内容上更加规范与规定和制度相比，新准则更完整

19、、更规范、更符合现代会计理论和原则。第一、新准则首次定义了暂时性差异的概念。在以前的所得税会计规范中，多以“时间性差异”替代“暂时性差异”，并且多是从收入与费用角度阐述的。为了国际惯例接轨，新准则摒弃了“时间性差异”的概念，引进了暂时性差异 “暂时性差异，指资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额，该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税所得或可抵扣金额”。这一变化充分反映出当前会计界认识水平的提高，对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由利润表说明企业资金周转越快，资金管理水平越高。相反，大额的应收帐款随时都有可能给企业造成风险。现在，很多资

20、金被呆、死帐困扰，甚至压垮。尽管应收帐款周转率的计算受到一些客观因素的影响，有时有失真情况，但是该指标是以作为企业财务状况的预警系统，企业的财务管理工作不能小视它，应区分不同情况加以分析、解决。利润观转变到了资产负债表观。从资产和负债的定义出发明确了资产和负债的计税基础，即“资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应税所得时能够抵扣应税经济利益的金额”、“负债的计税基础，指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税所得时可予抵扣的金额”。这是新旧所得税会计规范基本理论上的差别。第二，新准则对所得税会计信息披露做出明确规定。要求企业在会计报表附注中披露诸如“所得税费用（收益）的主要组成

21、部分”、“与计入权益的项目相关的当期和递延所得税的总额”、“所得税费用（收益）与会计利润之间的关系”、“当期适用税率变化的说明”等七项内容。尽管详细的信息披露会增加企业会计核算的工作量，但这些信息将为使用者提供更为有用的决策资料。过去在所得税会计处理的几种方法中，应付税款法最简单、工作量最小，而债务法最复杂、工作量最大。随着新准则的颁布实施，必然有大量的企业所得税会计处理方法从应付税款法和递延法更改为债务法，这就要求企业必须按照“企业会计准则会计政策、会计估计变更和差错更正”的规定，重新梳理所得税费用，调整有关的报表项目。第三，新准则规定递延所得税资产需要计提减值准备。为了与其他资产项目的会计

22、处理保持一致，新准则要求在“每一个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果企业未来期间不可能获得足够的应税所得可供抵扣，应当减记递延所得税资产的账面价值”。5新会计准则下所得税纳税筹划的对策思考新会计准则的实施，必然存在许多纳税筹划的空间，这就要求会计人员密切关注税法的变动，增强纳税筹划意识，逐步建立起更加完善的税收法规与新企业会计准则的关系模式，以不断解决执行新会计准则中可能存在的问题。5.1提高对税法和会计准则概念的认识在新会计准则中，计税基础的正确确定是整个所得税会计处理的首要条件也是关键步骤，如果混淆计税依据容易造成会计计量错误或偷、漏税行为发生。针对现阶段中国在

23、新会计准则下对计税基础概念的首次应用，除了要加强会计人员对计税基础概念根本上的认识外，更重要的是对计税基础相关内容作出文件性的说明，从而使得会计人员更好地把握计税基础的确定,从而将税法和会计准则有机结合起来，提高应纳税所得额计算的准确性。5.2正确进行纳税筹划在收入确认方面，税法对收入确认的时间主要受结算方式影响，以及和会计准则方面的视同销售行为的差别。在视同销售纳税处理时，应准确进行纳税计算，防止非主观因素造成偷、漏税行为发生。在不同的销售方式中，纳税人可以抓住税法和会计准则这方面的差异，利用结算方式对收入确认时间的影响获得延缓纳税的利益，进而增加企业的现金流量。在存货计价的纳税筹划方面，根

24、据新会计准则规定，取消了后进先出法的存货计价方法，企业可以选择加权平均法和先进先出法的计税差别进行纳税筹划。5.3加强企业会计人员培训正确执行新会计准则，要求会计人员必须具备较高的业务素质。所以，加强会计人员对新准则的学习和培训，是解决新企业会计准则执行过程中制度与税收政策的矛盾的关键因素。通过不断的培训，让会计人员全面了解新会计准则和税法的内容，并将知识结合起来，进而提高会计人员进行估计、判断与推理的的准确性，提高新会计准则的执行质量。 参考文献：1李海燕.新企业所得税法实施中的若干问题及解决对策J.湖南税务高等专科学校学报,2008(04).2舒桂凤,朱慧严,黎军华.企业所得税法反避税规则

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