注册会计师《审计》第三章复习指导（中）

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1、2010年注册会计师审计第三章复习指导（中）五、特定情况下对独立性原则的运用情形评价措施由于人产生的威胁，措施：1消除、2其他会计师复核、3回避由于事务所产生威胁,措施：1消除、2请其他所复合、3不接业务(一)经济利益在鉴证客户内的经济利益可能产生经济利益的威胁(直接或重大间接经济利益)在评价对独立性威胁的重要性时，考虑对中间工具、拥有的经济利益或其投资策略施加控制或影响的程度很重要。当存在控制时，经济利益应被认为是直接的，相反，当经济利益的拥有者不能实施这样的控制时，经济利益应被认为是间接的。股票如果鉴证小组成员或其直系亲属在鉴证客户内拥有直接经济利益或重大的间接经济利益，所产生的经济利益威

2、胁就会非常重要。防范措施1.在该人员成为鉴证小组成员之前将直接的经济利益处置;2.在该人员成为鉴证小组成员之前将间接的经济利益全部处置，或将其中的足够数量处置，使剩余利益不再重大;3.将该鉴证小组成员调离鉴证业务。(二)贷款和担保1、 会计师事务所从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由这些客户作为会计师事务所的贷款担保人的情况下，只要贷款是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，而且贷款对于会计师事务所和鉴证客户都不够重大，就不会对独立性产生威胁。2、 如果贷款对于鉴证客户或会计师事务所是重大的，则需要采取防范措施将所产生的经济利益威胁降至可接受水平。这样的防范措施可能包括请会计师事务所以外的

3、其他注册会计师复核(注意多次出现)已做的工作。3、 鉴证小组成员或其直系亲属从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由这些客户作为其贷款担保人时，只要贷款是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，就不会对独立性产生威胁。这类贷款的例子包括房屋抵押贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡余额。例题：ABC会计师事务所接受委托，承办V商业银行2003年度财务报表审计业务V商业银行以2003年度经营亏损为由，要求ABC会计师事务所降低一定数额的审计收费，但允诺给予其正在申请的购买办公楼的按揭贷款利率予以相应优惠。不是按正常的贷款程序条件和要求进行的，ABC会计师事务所同意了V商业银行的要求，并与之签订了补充协议

4、。(三)与鉴证客户存在密切的经营关系a.会计师事务所或b.鉴证小组成员与c.鉴证客户或d.其管理层之间存在密切的经营关系，或会计师事务所与审计客户之间存在密切的经营关系，会带来商业的或共同的经济利益，并产生经济利益威胁和外界压力威胁。以下是这类关系的例子：1.在与鉴证客户或对其有控制权的所有者、董事、经理或其他高级管理人员合资的企业中拥有重大的经济利益;2.将会计师事务所的一种或多种服务或产品与鉴证客户的一种或多种服务或产品相结合，并将双方的这些服务或产品进行一揽子交易;(出售商品时事务所提供附加服务)3.会计师事务所作为鉴证客户产品或服务的分销商或交易商，或鉴证客户作为会计师事务所产品或服务

5、的分销商或交易商。判断：在审计业务和其他鉴证业务中，除非经济利益对于会计师事务所及审计客户不重大，以及经营关系对于会计师事务所及审计客户明显不重要，否则没有防范措施可以将该威胁降至可接受水平。事务所采取的措施是：1.终止该经营关系;2.降低关系的重要性，使经济利益不重大，经营关系明显不重要;3.拒绝执行该鉴证业务。就鉴证小组成员而言，除非经济利益不重大，经营关系明显不重要，否则惟一适当的措施是将其调离鉴证小组。例题：ABC会计师事 (四)家庭和个人关系鉴证小组成员与鉴证客户的董事、经理或某些特定角色的员工之间存在家庭和个人关系，可能产生经济利益、关联关系或外界压力威胁。1、 如果鉴证小组成员的

6、直系亲属是鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工，或曾经在鉴证业务所涉及的期间处于这样的职位防范措施：只有通过将相应人员调离鉴证小组，才能将对独立性产生的威胁降至可接受水平。如果不采取这一防范措施，惟一可能的行动是撤出该鉴证业务。2、如果鉴证小组成员的近缘亲属是鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工，就会对独立性产生威胁。这一威胁的重要性将取决于以下因素：(1)该近缘亲属在客户中的职位;(2)该专业人员在鉴证小组中的作用。应当评价威胁的重要性，如果威胁并非明显不重要，就有必要考虑和采取防范措施将威胁降至可接受水平。防范措施可能

7、包括：(1)将该人员调离鉴证小组;(2)如果可能，调离鉴证小组内的职责，使该专业人员不处理其近缘亲属职责范围内的事项;(3)制定政策和程序，使职员能够向会计师事务所内更高一级员工反映有关他们独立性和客观性的问题。例题：ABC会计师事务所接受委托，承办V商业银行2003年度财务报表审计业务(3)B注册会计师的妹妹在V商业银行财务部从事会计核算工作，但非财务部负责人。B注册会计师未予回避。(五)与鉴证客户发生雇佣关系1、如果鉴证小组成员、会计师事务所的合伙人或前任合伙人已经加入鉴证客户，那么所产生的经济利益、关联关系和外界压力威胁的重要性将取决于以下因素：(1)该人员在鉴证客户中所担任的职务;(2

8、)该人员将与鉴证小组发生关联的程度;(3)该人员离开鉴证小组或会计师事务所的时间长短;(4)该人员以前在鉴证小组或事务所中的职位。会计师事务所和注册会计师应当评价威胁的重要性，如果威胁并非明显不重要，就有必要考虑和采取防范措施，将威胁降至可接受水平。2、如果参与鉴证业务的人员有理由相信其会或可能在未来某一时间加入鉴证客户，那么鉴证小组成员的独立性也会受到威胁。这些防范措施可能包括：1.考虑修改鉴证业务的鉴证计划的适当性或必要性(没做前);2.委派一个与加人鉴证客户的人员相比有足够经验的鉴证小组执行以后的鉴证业务(已经开始做);3.请鉴证小组以外的其他注册会汁师复核已做的工作，或在必要时提供建议

9、;(已经做)4.对鉴证业务进行质量控制复核。(已经做) (六)最近曾在鉴证客户中工作(报告期内、以前)1、如果在鉴证报告涉及的期间内，鉴证小组的成员曾经是鉴证客户的经理或董事，或曾经是一名所处职位能够对鉴证业务对象产生直接重大影响的员工，所产生的威胁就会非常大，以致没有防范措施能够将其降至可接受水平。(自己不能对自己的工作评价审计)防范措施：这样的人员不应当被分配到相应的鉴证小组。2、如果在鉴证报告所涉及的期间以前，鉴证小组的成员曾经是鉴证客户的经理或董事，或曾经是一名所处职位能够对鉴证业务对象产生直接重大影响的员工，就可能会产生经济利益、自我评价和关联关系威胁。威胁的重要性将取决于以下因素：

10、(1)该人员在鉴证客户中担任的职务;(保安、经理)(2)该人员离开鉴证客户的时间长短;(3)该人员在鉴证小组中的职责。会计师事务所和注册会计师应当评价威胁的重要性，如果威胁并非明显不重要，就有必要考虑和采取防范措施，将威胁降至可接受水平。防范措施可能包括：(1)请其他注册会计师复核该人员作为鉴证小组成员时所做的工作，或在必要时提供建议;(2)与公司治理层，例如审计委员会，讨论这一问题。(七)作为鉴证客户的经理或董事(现在)1、如果会计师事务所的合伙人或员工成为鉴证客户的经理或董事，所产生的自我评价、经济利益威胁就会非常重大，以致没有防范措施能够将其降至可接受水平。2、如果会计师事务所的合伙人或

11、员工成为审计客户的公司秘书，所产生的自我评价和关联关系威胁就会非常重大，以致没有防范措施可以将其降至可接受水平。3、为支持公司秘书性职能而提供的常规行政服务或有关公司秘书性行政问题的咨询工作，通常不会被认为有损独立性，只要所有的相关决策是由客户的管理层做出的。 (八)高级职员与鉴证客户之间的长期联系在一项鉴证业务中长期委派同一名高级职员，可能产生关联关系威胁。这一威胁的重要性将取决于以下因素：(1)该人员成为鉴证小组成员的时间长短;(2)该人员在鉴证小组中的角色;(3)会计师事务所的结构：(4)鉴证业务的性质。会计师事务所和注册会计师应当对威胁的重要性进行评价，如果威胁并非明显不重要，就应当考

12、虑并采取防范措施将威胁降至可接受水平。这些防范措施可能包括：(1)轮换鉴证小组的高级职员;(2)请鉴证小组成员以外的其他注册会计师复核该高级职员所做的工作，或在必要时提供建议;(3)进行独立的内部质量复核。(九)向鉴证客户提供非鉴证业务1、提供非鉴证业务可能对会计师事务所或鉴证小组成员的独立性产生威胁，尤其是对独立性的潜在威胁。非鉴证业务与审计业务(人事制度设计-审计)(编报表-审计)如果非鉴证业务与非审计鉴证业务的对象无关，对独立性的威胁通常是明显不重要的。(内部控制设计和内控审核)2、以下活动通常可能产生重大的经济利益或自我评价威胁，只有避免这些活动或拒绝执行该鉴证业务才能将威胁降至可接受

13、水平：(1)授权、执行或完成一项交易，或代表鉴证客户进行授权，或得到授权;(代理职能)(2)确定应当实施会计师事务所的哪个建议;(管理职能)(3)以管理层的角色向负责公司治理的部门进行报告。(管理职能)3、以下活动可能产生自我评价或经济利益威胁：(1)保管鉴证客户的资产;(2)监督鉴证客户的员工从事他们日常重复的活动;(3)编制原始凭证，或者以电子或其他形式生成数据，以证明一项交易的发生(例如，采购订单、工时记录或客户订单)。总的说来，只要对独立性的威胁已经被降至可接受水平，会计师事务所就可以提供鉴证业务以外的服务。防范措施：(1)制定政策和程序，禁止专业人员为鉴证客户做出管理决策，或承担这种

14、决策的责任;(2)与负责公司治理的部门，讨论与向鉴证客户提供非鉴证业务有关的独立性问题;(3)鉴证客户制定政策，对事务所提供非鉴证小组和会计师事务所独立性产生的潜在影响提供建议;(4)请其他注册会计师对非鉴证业务对鉴证小组和会计师事务所独立性产生的潜在影响提供建议;(5)请会计师事务所外部的其他注册会计师为鉴证业务中一个单独的部分提供鉴证;(6)取得鉴证客户对会计师事务所工作结果承担责任的承诺;(7)向负责治理的部门，例如审计委员会，披露所收费用的性质和范围;(8)做出安排，使提供非鉴证业务的人员不参与鉴证业务。 第四节 专业胜任能力一、专业胜任能力的两个阶段注册会计师不能宣称自己拥有本不具备

15、的专业知识或经验。专业胜任能力可分为两个独立的阶段：一是专业胜任能力的获取。获取专业胜任能力首先需要高水平的普通教育，以及与专业相关学科的专门教育、培训和考试，而且，无论是否有明确规定，一般都要求有一段时间的工作经验，这是培养注册会计师的一般模式。二是专业胜任能力的保持。保持专业胜任能力需要不断了解注册会计师职业，包括会计准则、审计准则以及其他相关法律、法规的要求。二、利用其他专家的工作(会计审计外，如盘点)注册会计师不应提供本不能胜任的专业服务，除非获得适当的建议和帮助使其能够满意地提供这些服务。如果注册会计师没有能力提供专业服务的某些特定部分，可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地

16、质专家、评估师等专家寻求技术建议。注册会计师对专业服务负有最终责任，就应当确保道德行为的要求得到遵守。当利用其他注册会计师以外的专家时，注册会计师就必须采取措施确保这些专家了解相应的道德要求。对专家的监督和指导的程度取决于参与的人员和业务的性质。这些监督和指导可能包括：(1)要求这些人员阅读适当的道德规范;(2)要求这些人员对道德规范的理解提供书面确认;(3)在出现潜在冲突时提供咨询。注册会计师还应当对具体的独立性要求或业务中所蕴含的其他风险保持警惕(其他情况)。任何情况下，如果适当的道德行为不能得到遵守或保证，那么注册会计师就不能接受业务。如果业务已经开始执行，则应予以终止。(会选择)华慧考

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