如何合理避税上海财经大学会计学院

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1、如何合理避税1参考书目n企业税收筹划何鸣昊等编企业管理出版社2002年9月税法难点解析高金平编中国财政经济出版社2001年11月税法中国财政出版社2002年版2每年避税300亿解读中国外企避税招数n中国经营报n中国在20世纪90年代后期，每年光跨国企业避税行为而损失的税收收入约为300亿元。换句话说，跨国企业避税在我国一年便高达300亿元，这约相当于去年中央财政收入的三十分之一。这还仅仅是跨国企业避税，若加上内资企业的避税，数字将会十分惊人。n300亿元如何算出？国家税务总局国际税务司反避税工作处处长苏晓鲁进一步解释说，目前，我国已批准成立了40多万家外企，相当数量的外企通过各种避税手段转移利

2、润，造成从账面上看，外企大面积亏损，亏损面达60%以上，年亏损金额达1200多亿元。按照税法的规定，以后的赢利是可以弥补前年度的亏损。因此，我国每年要少征外企所得税约300亿元。n根据国家税务总局的抽样调查，三分之一的亏损外企是由于经营不善等客观原因造成的，而六成以上的外企存在非正常亏损，实质上是虚亏实赢。照此推算，我国每年光外企所得税流失便达200亿元左右。3每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数一：外企的转让定价直接侵犯合资或合作企业中方利益n外企的主要避税手段是转让定价，这要占到避税金额的60%以上。n专家指出，所谓的转让定价是指集团内的关联企业之间，为了确保集团利益的最大化，在集团

3、内部人为地控制定价，这包括产品价格、贷款利息、无形资产转让价格、劳务费用等等。n跨国公司在利用转让定价进行避税方面有便利的条件。国际贸易总额中约有60%是通过跨国公司的内部贸易所形成的。跨国公司在制定内部交易价格时，往往可以便利地采用转让定价办法，达到减少税负从而增加利润的目的。n转让定价在中国主要表现为“高进低出”，即进口设备、进口材料、贷款利率等多方面的价格要高于国际市场，而出口产品的价格却低于国际市场。如此一来，跨国公司是一举两得：增加利润，减少汇率风险。n对中国来说，外企的转让定价无疑会损害国家的利益。而对与外商进行合资或合作的中方来说，转让定价将直接侵犯自己的利益。4每年避税300亿

4、解读中国外企避税招数n招数二：向银行贷款不仅仅是缺少资金也是一种避税办法n目前，许多外企到中国投资前后，向境内外的银行借大量的资金，其中不乏一些实力雄厚的著名国际公司。促使这些企业向银行贷款，不仅仅是缺少资金，这也是一种避税的办法。根据税法的规定，利息支出是在税前扣除。企业适度地负债，利用税前列支利息，先行分取企业利润而达到少交或免交企业所得税的目的。n外商投资中国的资金中，60%以上是借贷资金，自有资金比例并不高。这种资本弱化避税的手法实质是降低了资本最低回报率，为企业合理利用财务杠杆增加利润。5每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数三：在国际避税港建立公司也是避税的一种方法。n在国际避

5、税地建立公司，然后通过避税地的公司与其他地方的公司进行商业、财务运作，把利润转移到避税地，靠避税地的免税收或低税收减少税负。n国际避税地，也称为避税港或避税乐园，是指一国或地区政府为吸引外国资本流入，繁荣本国或本地区经济，在本国或本地区确定一定范围，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动，取得收入或拥有财产而可以不必纳税或只需支付很少税款的地区。n世界上30多个被称为“避税天堂”的国家和地区：中美洲的巴拿马和伯利兹；非洲的利比里亚；印度洋地区的马尔代夫；太平洋地区的马绍尔群岛，汤加、库克群岛、瓦鲁阿图、西萨摩亚、塔仑、塔埃岛；中东地区的巴林；欧洲的列支敦士登、泽西岛、直布罗陀、费道尔、摩纳哥

6、；加勒比海地区的巴哈马、圣基茨和尼维斯、圣文森特和格林纳丁斯、英属维尔京群岛、美属维尔京群岛、安圭拉、安捷瓜和巴布达、巴巴多斯、圣卢西亚、特克斯和凯科斯、格林纳达、多米尼加共和国、蒙塞拉特、阿鲁巴。6每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数四：钻税法漏洞是外企避税的另一个途径。n中国的税法并不完善，税法难免有许多漏洞，为企业的避税提供了空间。如现在，中国对消费税是按照出厂价进行征收。因此，一些厂家便成立自己的销售公司，用较低的出厂价把产品卖给销售公司，这样便可避税以增加利润。n招数五：利用税收优惠政策n招数六：增加工资发放的次数7合理避税的概念n合理避税：以合法的手段和方式来达到减少缴纳税款

7、的经济行为。即通过不违法的手段对经营活动和财务活动精心安排，尽量满足税法条文所规定的条件，以达到减轻税收负担的目的。避税的依据：非不应该和非不允许nBarrySpitz对避税的分类：以是否违背法律意图为依据分为可接受避税和不可接受避税n分类：合法避税(福利工厂)、非违法避税(从事兼营企业又发生混合销售行为的纳税企业，如果当年混合销售行为较多，企业有必要增加非应税劳务销售额，并超过年销售额的50%，不纳增值税)、欺诈避税n税收筹划的四大特征：n1.合法性n2.超前性n3.目的性低税负和滞延纳税时间n4.综合性考虑整体税负和资本收益最大化8合理避税的概念n关联概念n偷税：“大头小尾”、“移花接木”

8、、“瞒天过海”n漏税：n合理避税与偷漏税是有本质的区别，进行合理避税的人是尊重税法，只不过他们靠自己的智慧，利用了税法的漏洞获得了利益。这好比捕鱼，如果是因为鱼网有大洞，使得鱼跑掉了，这时候中国不能怪鱼而只能是抓紧时间将渔网补好。n节税：指在多种营利的经济活动方式中选择税负最轻或税收优惠最多的而为之，以达到减少纳税的目的。n变更企业形式节税n运用财务筹划节税n利用税收优惠政策节税9合理避税产生的客观条件n经济发展水平n税负轻重水平n税率高低水平n税法的详细条文n课税对象的叠叉性10合理避税的产生原因n一、避税产生的内部原因n价格=成本+利润+税收n在市场经济条件下，企业追求利润最大化是主要经济

9、规律之一。实现利润最大化的途径是实现收入的最大化和成本费用的最小化。税收是主要的社会费用，在法律许可的范围内降低税收成本，是纳税人追求利润最大化的重要途径，这种利润最大化是一种税后利润最大化。这是纳税人在市场地经济条件下生存和发展的需要，是企业提高经济效益的要求11合理避税的产生原因n二、避税产生的外部原因n1.就国内避税而，税法缺陷表现如下：n税收的地区差别n税收的部门、行业差别n纳税主体之间税收待遇的差别n2.国际避税产生的外部原因主要表现在：n各国税制的差别n跨国纳税人承受较重的税负与国际市场激烈竞争的矛盾。n给予跨国投资者优惠待遇n税收协定内容不同n税收征管的漏洞和税收征管人员素质不高

10、12合理避税引起的后果n一、减少税收收入n二、形成税负失平n三、造成福利损失n四、获得支配收入n五、导致再分配13纳税人的权利n了解国家税收法律、法规及有关纳税程序的权利n请求保密权n申请减、免、退税的权利n享有陈述权、申辩、申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿权n控告权和检举权n延期申报权n延期缴纳税款的权利，三个月内n委托代理权n依法申请收回多缴税款并受补偿的权利(一是税务机关发现，二是纳税人发现)n有依法拒绝检查的权利n基本生活得到保障的权利14纳税人的义务n1.申报办理税务登记n领取营业执照或变更之日起30日内，办理税务登记。基本存款账户和其他存款账户告知税务机关。n2.按税收征管

11、法的要求管理账簿、凭证n3.纳税申报n4.按期缴纳税款(按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金)n5.接受、协助税务检查15企业合理避税的基本技术n1.免税技术n2.减税技术n3.税率差异技术n4.分割技术n5.扣除技术n6.抵免技术n7.延期纳税技术n8.退税技术16合理避税的基本程序n第一步 分析现有企业税收现状n第二步 具体分析，提供多种税收筹划方案n第三步 筛选税收筹划方案n第四步 各部门沟通协调，执行各税收筹划方案n第五步 分析、总结17纳税筹划的形式n纳税人自行筹划：由财务会计人员进行筹划。n纳税人委托中介机构进行筹划n委托中介机构进行税收筹划是多数纳税人进行税收筹划的主要形式。目前我国

12、从事税收筹划业务的中介机构主要是原各级税务机关成立的、现在已经脱钩分离的税务师务所和会计师事务所。n纳税人聘请税收顾问筹划n一般大企业、尤其是跨国公司，都聘请中介组织的税务专家、税务行政部门退休人员、高校和税务研究机构的专家等进行税收筹划。18纳税筹划的一般方法n一、纳税人的财务筹划法n税基递延法n加速折旧法（见案例1）n折旧年限孰短法n存货成本转出孰高法n提取准备金法n合并纳税法19合并纳税法20合并纳税法n2000年以各自适用的税率汇总纳税：100*24%+100*30%+100*15%=69万元n2001年如果南京亏损100万元，可以先用其他有盈利的机构的利润去弥补，以弥补后的余额再纳税

13、：100*15%=15万元n2002年因为2001年南京100万元的亏损由上海的盈利来弥补，所以n上海企业所得税：(100+100)*24%=48万元n南京企业所得税(200-100)*30%=30万元n珠海企业所得税100*15%=15万元21纳税筹划的一般方法n税基即期实现法（见案例2）n税基均衡法（见案例3）n税基最小法n收入最小法n税前费用扣除最大化n其它税基最小法n税基分别记帐法（1）前提是分别销售，如果不是分别销售，也不能分别记账。（2）如果企业将一企业完整的产品化整为零销售，分开发票，分别记账，适用不同的税率纳税，属于偷税行为。22纳税筹划的一般方法n避免违法纳税法n掌握和理解各

14、纳税义务发生的条件，防止因认定的错误而受到处罚。n掌握和理解各税有关计税依据的规定，防止因计税依据确认的错误而受处罚。n掌握和理解各税以及税收征管法有关纳税申报的规定，防止因申报错误而受到的处罚。n掌握和理解发票管理的有关规定，防止因违反发票管理的规定而受到的处罚。23纳税筹划的一般方法n财务安排法应当考虑的非税损益因素n价格变动；n时间价值；n资金成本；n其他非税损益因素24纳税筹划的一般方法n二、纳税人经营的筹划方法n购进的筹划n采购发票，减少违规发票的流入n供货单位的选择供货方买价进项税额销售价销项税额应纳税额一般纳税人1000170150025585小规模纳税人（6%）10006015

15、00255195小规模纳税人（无发票）10000150025525525纳税筹划的一般方法n代销与经销纳税方案的比较（见案例4）n财产出租与自用、投资纳税方案的比较（见案例5）n让利促销纳税方案的选择（见案例6）26纳税筹划的一般方法n一、企业投资的筹划n企业筹资渠道的选择n争取财政拨款和补贴；n企业自我积累；n金融机构信贷资金；n社会集资和企业间拆借；n企业内部集资27n股份公司的筹划：n深圳某股份公司是一个由企业员工出资组成的股份制企业，股份额为1000万股（原始股）。一年以后企业取得税后利润200万元。如果采取1元金额配股方式全部发给股东个人，那么股票持有者为新增股票每股支付0.2（20

16、%）的税，发放股息、红利也如此。如果现在企业改按四、六开配股，60%为集体股，40%为个人股，虽然个人股每股仍缴0.2元的税收，但：n1、集体股可以享受免税24万元（20060%20%）的优惠n2、相当于从国家手中取得24万元的投资；28n利用银行借款的筹划n辽宁某钢厂利用10年积累起500万元，用这500万元购买设备进行投资，收益期10年，每年平均盈利100万元，该钢厂适用所得税税率33%，则：该企业每年平均缴纳企业所得税：10033%=33万元；10年累计应纳企业所得税330万元。若企业用银行贷款的办法，贷款500万元，利息年支付额为5万元，则10年后企业累计缴纳企业所得税=（1005）3

17、3%10=313.5万元，那么10年减少税负16.5万元。29纳税筹划的一般方法n二、销售的筹划n销售结算方式的选择n销售形式的选择，单一、混合、兼营n销售价格的确定，转让定价n销售机构的选择，分公司、办事处n设立办事处；向总机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明单，回总机构缴纳税收。n常设分支机构；流转税就地缴纳，所得税汇总缴纳。n独立核算机构。所有税收就地缴纳。30纳税筹划的一般方法三、企业设立的筹划n企业类型的选择n1、个人独资企业、合伙企业与股份公司的选择。n李某打算成立公司，预计年获利12万元，请问以何种方式组建公司可有最大税后收益？n方案1：成立有限责任公司n企业所

18、得税=1233%=3.96万元；n个人所得税=(123.96)*20%=1.608万元n税后收益=12-3.96-1.608=6.432万元n方案2：成立个人独资公司n个人所得税=1235%0.675=3.525万元n税后收益=123.525=8.475万元n应选择方案231n2、分公司与子公司的选择n投资方向的选择n应充分利用国家产业税收优惠政策，如对新办第三产业的税收优惠政策、对特殊行业的优惠政策、对利用“三废”产品税收优惠等。n注册地点的选择：n高新技术产业开发区、国家扶持贫困地区、保税区、经济特区、西部地区等32纳税筹划的一般方法n四、企业合并分立的筹划n1、企业合并与纳税筹划：n合并

19、产权支付方式的选择n关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知（国税发2000119号）规定，企业合并业务的所得税根据合并的具体方式处理：nA、一般情况下，被合并企业应视为按公允价值转让处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。33nB、当合并企业支付给被合并企业股东价款的方式不同时，其所得税的处理就不相同。即：合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的

20、账面价值）20%，经税务机构审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：na、被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的于被合并企业资产相关的所得弥补。nb、合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定34纳税筹划的一般方法n2、企业分立与纳税筹划n有混合销售的企业，应尽量考虑分立经营；n分立便于企业性质的认定，如福利企业、高科技企业、软件生产企业等；n有免税项目企业，可计算分析考虑分立n分立有利于获得低

21、所得税税率35纳税筹划的一般方法n3、企业股权重组与纳税筹划n股权转让；对转让所得，征收所得税n增资扩股。不涉及税收问题。n4、资本结构的选择（见案例7）36资产的合理避税方法-现金折扣的避税筹划技巧与案例n海南俊益电子公司销售商品100000元，付款条件：2/10，n/30。“净价法”和“备抵法”在确认“营业收入”时比“总价法”少记2000元，不仅少计交增值税，而且还推迟企业所得的实现。37资产的合理避税方法-现金折扣的避税筹划技巧与案例项目总价法净价法含义将未减现金折扣前的价款全数计入应收账款和营业收入帐户将扣减现金折扣后的价款净数记入应收账款和营业收入帐户销售时借：应收账款100000贷

22、：营业收入100000借：应收账款98000贷：营业收入98000十天付款借：银行存款98000销售折扣2000贷：应收账款100000借：银行存款98000贷：应收账款98000十天后付款借：银行存款100000贷：应收账款100000借：银行存款100000贷：应收账款98000丧失销售折扣2000报表处理“销售折扣”在损益表上有两种列示方法：一是作为营业收入的扣减项目；二是作为企业的理财费用。“丧失的销售折扣”在损益表上既可作为其他业务收入，也可作为理财费用的扣减项目。38资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例现购：应将丧失的折扣计入财务费用，而不是成本n借：固定资产98万n财

23、务费用2万n贷：银行存款100万赊购n1.一般赊购：现购价格与赊购价格的差额计入财务费用或到期应付设备款的现值作为固定资产的成本，其差额计作财务费用。n例有一台设备标价为现购5000元，赊购5500元。咸阳红旗灯锦公司在采用一般赊购方式购入该台设备时，应做如下分录：n借：固定资产5000n财务费用500n贷：应付账款550039资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例例：南京健伦纺织公司于2002年1月1日以面值50000元，票面利率10%、期限6个月的票据交换一台设备。假定市场利率为12%和10%两种情形，所做分录如下：(1)市场利率为12%，则月利率1%，1元6期利率1%的现值为0

24、.942。固定资产成本为：50000*(1+10%)*0.942=51810元购入时：借：固定资产51810贷：应付票据51810付款时：借：应付票据51810财务费用3190贷：银行存款5500040资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例(2)市场利率为10%，到期应付设备款的现值等于其面值，此时固定资产可按面值计价。购入时：借：固定资产50000贷：应付票据50000付款时：借：应付票据50000财务费用5000贷：银行存款5500041资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例2.分期付款赊购：以各次递延付款的现值总数作为固定资产的成本，付款总数与成本的差额计入财务费用。

25、例杭州志诚建筑工程公司分期付款方式于1997年1月1日购入一台设备，按规定需在5年内的每年12月31日支付40000元，利率为6%。1元5期利率6%的年金现值为4.2125。设备的成本=40000*4.2125=168492元则我们可以编制下表，表示每期应付设备款的计算过程和每年支付设备款的会计分录：42资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例注：10110=168492*6%29890=40000-10110应付分期设备款逐期计算表应付分期设备款逐期计算表43资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例n坏账准备金提取比例不得超过年末应收账款余额的0.5%n下列是需要避税者注意的

26、条件：n1.债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；n2.债务人死亡，其财产确实不足清偿的应收账款；n3.债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产(包括保险赔款等)确实无法清偿的应收账款；n4.债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；n5.逾期3年以上仍未收回的应收账款。n直接冲销法和备抵法：备抵法将应纳税款滞后，等于享受到国家一笔无息贷款，增加了企业的流动资金。44资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例n温州宁娜服装公司1998年12月31日应收账款借方余额为453800元，坏账准备金按期末应收账款余额的0.5%提取。1999

27、年3月20日发生坏账损失1500元。1999年10月12日又重新收到前已确认的坏账损失1500元存入银行45资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例项目直接转销法备抵转销法含义根据实际发生的坏账损失，直接冲销客户的应收账款，同时把坏账损失作为当期费用处理按期估计坏账损失，计入期间费用，同时建立坏帐准备帐户，待坏账实际发生时冲减坏帐准备帐户提取无借：管理费用2269贷：坏帐准备2269确认借：管理费用1500贷：应收账款1500借：坏帐准备1500贷：应收账款1500重收回(1)借：应收账款1500贷：管理费用1500(2)借：银行存款1500贷：应收账款1500(1)借：应收账款150

28、0贷：坏帐准备1500(2)借：银行存款1500贷：应收账款150046资产的合理避税方法-票据入账额的避税筹划技巧与案例n某公司收到不带息的一年期一张2000元的商业票据，出票日2000年1月1日，此时的市场利率为7%n面值计价法n现值计价法n收票时n借：应收票据1867.02n贷：营业收入1867.02n借：应收票据10.89n贷：财务费用10.89(采用实际利率法)n收款时n借：银行存款2000n贷：应收票据200047资产的合理避税方法-票据入账额的避税筹划技巧与案例项目面值计价法现值计价法含义不论票据上是否带息，一律都在收到或开出承兑票据时，以其票面金额入账不论票据上是否带息，都一律

29、将票据面值换算成现值计价，以现值列示于资产负债表上适用短期应收票据，因为期限短，现值与面值的差额不大长期应收票据，期限长，考虑货币时间价值和通货膨胀等因素对票据面值的影响，长期票据以现值入账，合理科学，法律上也允许处理(1)附息票据，应按期确认利息收入(数额较小时，可到期一次计入当期损益)(2)应计未收利息应于确认时，增加应收票据的票面金额(1)票据按现值入账，或者按面值入账，并同时设置一个称为“应收票据折价”的对销账户，以核算面值与现值的差额。(2)现值与面值的差额，在票据持有期间内按实际利息法摊销，计入各期损益。举例收票时：借：应收票据2000贷：营业收入2000收票时：借：应收票据186

30、7.02贷：营业收入1867.02借：应收票据10.89贷：财务费用10.89(每个月的调整同此)收款时：借：银行存款2000贷：应收票据2000收款时：借：银行存款2000贷：应收票据2000应收票据计价方法避税筹划比较应收票据计价方法避税筹划比较48资产的合理避税方法-短期投资的避税筹划技巧与案例n成本与市价孰低法有利避税，但值得商榷。n成本法和市价法以及成本与市价孰低法49资产的合理避税方法-存货盘存的避税筹划技巧与案例n采用定期盘存制有利于企业避税，因为非销售和非耗用的存货计入销售成本或耗用成本中，可以增大企业营业成本，减少企业利润。下面两例子计算结果利润相差1000元，相差率为25%

31、。50资产的合理避税方法-存货盘存的避税筹划技巧与案例项目定期盘存制永续盘存制含义期末通过存货的实地盘点来确定存货数量，并据以计算出销货成本和期末存货成本。对存货设置明细账，逐笔或逐日地登记收入和发出数，并随时计列其结存数。特点(1)平时对存货只记购进，不记发出。(2)以期末盘点数作为存货的实际库存数，以此倒算本期发出数。(1)按品种设置存货明细账，并登记收发存的数量和金额。(2)期末根据账面上的期初数，本期收入和发出数，计算出期末结存数量和金额。帐务(1)借：存货10000贷：银行存款10000(2)借：银行存款12000贷：营业收入12000(3)借：营业成本10000贷：存货10000借

32、：存货1000贷：营业成本1000(1)借：存货10000贷：银行存款10000(2)借：银行存款12000贷：营业收入12000(3)借：营业成本8000贷：存货8000借：待处理财产损益1000贷：存货1000计算毛利=12000-(10000-1000)=3000毛利=12000-8000=4000评述帐务手续简便，因为平时只记收入，而且明细记录只分大类或根本不分类，但是：(1)不能随时反映存货收发存的动态，管理和控制不严密。(2)非销售和非耗用的存货计入销售成本或耗用成本中，利润计算不准确。(3)适用性差，主要用于品种多，价值低，尤其是损耗大、数量不定的鲜活品。(1)有利于加强存货的管

33、理。(2)随时反映每一存货的收发存动态，可控制其数量和金额。(3)通过盘点，可查明存货溢缺的原因，保证企业利润计算的准确性。但是，这种方法存货明细记录工作量较大。存货数量盘存方法避税筹划比较存货数量盘存方法避税筹划比较51资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例n毛利率法和售价成本法n选用售价成本法更有利于企业合理避税52资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例例：重庆祥明德塑料制品公司过去三年的毛利率均占销售净额的30%，同时，期中的销售净额为80000元，期初存货为20000元，期中的购货净额为50000元，则期末存货价值可计算所示如下表：期初存货20000本期购货净额5000

34、0可供销售的商品成本70000销售净额80000估计的毛利(30%*80000)24000估计的商品销售成本56000估计的期末存货14000毛利率法的存货价值计算毛利率法的存货价值计算53资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例例：上海中联精细化工品公司的期初存货：成本价为14000元，售价为21000元，本期购货净额：成本价为70000元，售价为99000元，为适应市场销售情况，某些存货售价共提高了2000元，某些存货售价共降低了5000元。据此，可将期末存货的价值计算如下：注：下表中A假定标定的售价没有变化；B售价成本率的计算只考虑售价提高数，不考虑降低数，因为这里假定凡是本期内售

35、价降低的商品都已售出；C售价成本率的计算包括提高数和降低数。54资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例售价成本法下的存货价值计算售价成本法下的存货价值计算55资产的合理避税方法-股权投资的避税筹划技巧与案例n比例为25%，但主要标准是产生重大影响n投资企业采用成本法核算其股票长期投资，如果其应得股利在2000年底未分回，而是留在被投资企业作为追加投资，或挪作他用，那么投资企业已实现的投资收益在账面上就反映不出来，从而规避了企业的这部分所得税。n采用成本法核算长期股权投资可以滞纳所得税56资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n材料价格上涨。如果企业处于免税期，采用先进先出法，

36、如果处于征税期，则采用后进先出法n某厂2001年度共耗用材料5000万元，差异率为-5%，材料成本差异为250万元，其中管理费用应分摊50万元，已销产品100万元，库存产品100万元。n(1)购买原材料n借：材料采购n贷：银行存款n(2)原材料验收入库后n若计划价格小于真实价格n借：原材料n材料成本差异n贷：材料采购57资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n若计划价格大于真实价格n借：原材料n贷：材料采购n材料成本差异n(3)领用原材料进行生产后，结转成本n先计算出“材料成本差异率”，再按领用材料的数量，将材料成本差异分摊入成本费用n若“材料成本差异”借方有余额，则：n借：生产成本

37、n贷：原材料n借：生产成本n贷：材料成本差异58资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n若“材料成本差异”贷方有余额，则：n借：生产成本n贷：原材料n借：材料成本差异n贷：生产成本n将材料采购的计划价格定得远远高于真实价格，且长期不对计划价格进行调整。59负债的合理避税方法-债券发行的避税筹划技巧与案例n对可转换债券的发行，有两种会计处理：一种是认为转换权有价值，而将此价值作为资本公积处理；另一种将全部收入作为发行债券所得。n福州天海电子公司于1996年1月1日发行50000元债券，利率为8%，2001年12月31日到期，每年6月30日及12月31日各付息一次。若不附转换权，市场利率

38、为10%，售价46139元，折价3861元。因此债券允许在发行两年后按每1000元债券面值转换成该公司普通股50股，每股面值10元，同类可转换债券市场利率7%，债券售价52079元，转换权价值为5940元(520792-46139)n方法一：确认转换权价值：n借：银行存款52079n应付债券-债券折价3861n贷：应付债券50000n资本公积594060负债的合理避税方法-债券发行的避税筹划技巧与案例n方法二：不确认转换权价值：n借：银行存款52079n贷：应付债券50000n应付债券债券溢价2076n在采用直线摊销法下，确认转换权价值时，每年摊销772元(3861元/5年)的债券折价，并在每

39、年支付4000元利息基础下，再增加772元的债券折价摊销，企业实际上承担4772元的利息费用；而在不确认转换权价值时，每年摊销415元(2076元/5年)的债券溢价，并在每年支付4000元利息基础上减少415元的债券溢价摊销，企业实际承担3585元的利息费用。n在确认转换权价值的会计处理过程中，会导致企业实际承担的利息增多，企业所得额从而减少，起到了合理避税的目的，因此从有利于企业避税角度出发，应该选用确认转换权价值方法进行会计处理。上例中两种方法之间相差数额为4772-3585=1187元，其相差率为25%。61负债的合理避税方法-债券转换的避税筹划技巧与案例n采用账面价值法时，将被转换债券

40、的账面价值作为转换股票的价值，不确认转换损益。采用市价法时，换得股票的价值基础，是其市价或被转换债券的市价中较可靠者，并确认转换损益。n上例债券于1997年6月30日全部被转换为普通股2500股(50000/1000*50)，当时市价每股25元。福州天海电子公司用实际利率法摊销溢价，至1997年6月30日尚有未摊销额700元，其账面价值为500700，则在两种方法下，转换的分录为n方法一：账面价值法n借：应付债券50000n应付债券溢价700n贷：股本25000n资本公积2570062负债的合理避税方法-债券转换的避税筹划技巧与案例n方法二：市价法：n借：应付债券50000n应付债券溢价700

41、n债券转换损失11800n贷：股本25000n资本公积37500n从企业避税角度出发，应选择市价法比较有利。本例中“债券转换损失”11800元，按所得税率33%计算，可避税额3894元。63负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例n所得税的会计处理方法有两种：应付税款法和纳税影响会计法，其中纳税影响会计法又分为递延法和债务法。在不同的会计处理方法下，企业的所得税费用是不一样的，但应交税金应交所得税是相同的。64负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例例：昆明金巨龙休闲设备有限公司设备按照税法规定使用10年，按照会计规定使用5年，该项设备原值500万元(不考虑残值)，假设该企业每

42、年实现利润1250万元，该企业所得税率：前3年为15%，从第4年起改为33%。根据这一资料，该企业所得税金额可计算如下表所示：65负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例年限应付税款政策纳税影响会计政策递延法负债法1-3年借：所得税195贷：应付税金应交所得税195借：所得税187.5递延税款7.5贷：应付税金应交所得税195借：所得税187.5递延税款7.5贷：应付税金应交所得税1954年借：所得税429贷：应付税金应交所得税429借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税429借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税429借：递延税款9贷：所得税9

43、5年同第4年同第4年借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税4296-8年同第4年借：所得税436.5贷：递延税款7.5应付税金应交所得税429借：所得税445.5贷：递延税款16.5应付税金应交所得税4299-10年同第4年借：所得税445.5贷：递延税款16.5应付税金应交所得税429同第6年所得税金额比较计算表所得税金额比较计算表注：9=(50+50+50)*(33%-15%)66负债的合理避税方法-税负转嫁的避税筹划技巧与案例n税负转嫁主要有三种：n前转：税负转嫁给买方n后转：税负转嫁给卖方。如批发商纳税之后，因商品价格下跌，不能前转，就后转嫁给销售的生产厂商负担。n

44、影响税负转嫁的因素：n1.物价变动价格不变，税负无转嫁可能；价格提高，税负可能由卖方转嫁给买方。n2.供求弹性商品需求弹性越大，税负向后转嫁给卖方，反之，为买方。67负债的合理避税方法-欠账代销的避税筹划技巧与案例n收取手续费n委托方将1000万元的货物交受托方代销，手续费为20%，营业税税率为5%。n委托方：收入增加800万，增值税销项170万n受托方：收入增加200万元，应交增值税为0，应交营业税为200万元*5%=10万元。n买断n委托方：增入增加800万元，增值税销项税额增加136万元n受托方：收入增加200万元，增值税销项税额为170万元，进项税额为136万元。n委托方与受托方合计n

45、收入增加了1000万元，应交税金170万元。n与采取收取手续费方式相比，在视同买断方式下，双方虽然共节约税款10万元，但委托方节约34万元，受托方要多交24万元。68所有者权益的合理避税方法-资本结构的避税筹划技巧与案例n方案ABCDEn负债比率01：12：13：14：1n应纳所得税1981381056431n权益资本收益率6.7%9.38%10.7%8.71%5.36%n只要企业息税前投资收益率高于负债成本率，增加负债额度，提高负债比重，就必然会带来权益资本收益水平提高的效应。n方案E的避税效应最大，但如避税机会成本超过了其避税的收益，会导致企业最终利益的损失。69所有者权益的合理避税方法-

46、资本结构的避税筹划技巧与案例项目方案A方案B方案C方案D方案E负债比率01:12:13:14:1负债成本率06%7%9%10.5%息税前投资收益率10%10%10%10%10%负债额0300000400000450000480000权益资本额600000300000200000150000120000普通股股数60003000200015001200年息税前利润额6000060000600006000060000减：负债利息成本018000280004050050400年税前净利600004200032000195009600应纳所得税19800138601056064353168权益资本收益

47、率税前10%14%16%13%8%税后6.7%9.38%10.72%8.71%5.36%普通股每股收益额税前101416138税后6.79.3810.728.715.36资本结构与税负水平的比较资本结构与税负水平的比较例：沈阳时白利奥钟表有限公司拟定资本结构备选如下，所得税率均为33%。70所有者权益的合理避税方法-资金时间价值的避税筹划技巧与案例n某公司基建投资预算方案有两个：一是第一年初一次性投资1000万元，二是根据施工进度于各年初分别投入300万元、300万元和400万元，固定资产投资方向调节税30%，贷款利率20%。在第一种方案下，应纳的调节税现值为300万元，而在第二种方案下，各年

48、应纳的调节税现值仅为248万元，税负较第一种方案减轻52万元，幅度为17.33万元。n加速折旧法：n(1)可以加快投资的收回速度，从而在节省未来不确定性风险损失的同时，将补偿的折旧基金投入企业再增值过程，以创造更多的财富。n(2)折旧速度的加快，必须有利于前期的折旧成本取得更多的税收规避额，从而取得延缓纳税的效应。71所有者权益的合理避税方法-筹资的避税筹划技巧与案例n筹资方式有：财政拨款和补贴，金融机构贷款，自我积累法，社会集资和企业间拆借，企业内部集资。n自我积累筹资方法所承受的税收负担要重于向金融机构贷款所承受的税收负担，贷款筹资所承受的税收负担重于企业之间相互拆借所承受的税收负担，企业

49、之间相互拆借所承受的税收负担重于企业内部集资所承受的税收负担。72所有者权益的合理避税方法-横向联合的避税筹划技巧与案例n国家税务总局(1994)财税字第001号文件规定：经济联合组织实现的利润，采用“先分后税”的办法，以联合各方按协议规定从联合组织分得利润，拿回原地并入企业利润一并征收所得税。n湖北一家公司与江西和湖南公司联合，根据协议，江西公司和湖南公司为湖北公司提供零部件，两公司进原材料款可由各自负担，不够时由湖北公司支付，平时所需日常管理费用由湖北公司暂借，年中和末进行两次利润分配，实行先分后税的办法，平时江西和湖南公司按移库移交办理。n从税收情况分析，国家的所得税和增值税未少交，只是

50、交纳的时间有些推迟，从而形成了大量税金滞留企业周转。n对交通、能源、老少边穷地区投资分得的利润在5年内减半征收所得税。为了获得以上税收的好处，作为企业尽可能挂靠“老少边穷”和交通能源，以联合形式求避税之实。73所有者权益的合理避税方法-横向联合的避税筹划技巧与案例n深圳万达电子器材公司，与邮电局某生产企业联营，成立一个专门寻呼台。生产企业以寻呼网络投资，而电子公司则以寻呼机作为投资，寻呼台经批准开始营运。按规定，既销售寻呼器材，又为客户提供有关的电信劳务服务的，不缴纳增值税而缴纳营业税，税率为3%。而单独销售寻呼器材，不提供有关的电信劳务服务的应缴纳增值税。这样，经过联合，电子器材公司销售该批

51、寻呼器材，仅按3%的营业税率缴税，税负大大低于预计的缴纳增值税的税负。74所有者权益的合理避税方法-技术引进的避税筹划技巧与案例n优惠政策主要有二条：n一是内地企业引进技术的改造，生产制造新设备、新产品而必须引进的关键设备免征关税和增值税n二是开放地区的企业进行技术改造进口的仪器设备免征关税和增值税。n有三种避税的可能：n一是非内地企业通过接靠内地企业，以内地企业的名义进口先进技术设备避征进口关税。n二是非开放地区企业以开放地区企业享受开放地区免征进口关税和增值税。n三是不是先进进口设备享受免征待遇来避税75所有者权益的合理避税方法-挂靠科研的避税筹划技巧与案例n根据国家税务总局(2000)国

52、税发第024号文件规定：对国有大中型企业集体科研机构进口的仪器、仪表等，享受科研用品免税方法规定的优惠，即免征关税和增值税。n广东八达实业总公司与北京尖端研究所联合，以北京尖端研究所的名义，进口大量高新技术的仪器仪表及配套设备和附件，免了税收。但这些仪器一方面研究所在科研使用，但绝大部分时间是被八达实业公司借用，用于产品生产校验上，从而为企业避免了高额进口关税，按当时汇率计算，进口一套F型仪器及配套设备和附件，须人民币320万元，应交关税等税额计160万元，而八达公司仅对北京尖端研究所投资30万元，其中获利130万元。76所有者权益的合理避税方法-调整组织机构的避税筹划技巧与案例n我国的所得税

53、是按不同企业的情况分别按15%、18%、27%和33%计征。77所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n两种优惠处理办法：n(一)外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得各的40%税款。n(二)外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资于海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年的，可全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。

54、n退税额=再投资额/(1-原实际适用的企业所得税与地方所得税率之和)*原实际适用的企业所得税率*退税率78所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n某设在经济特区的生产性外商投资企业(独资)，经营期限为20年，自投资年度被认定为先进技术企业，开业后12年，经营状况如下所示，免征地方所得，计算12年应交的所得税。79所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n可享受的优惠：2免3减半n特区：15%n先进技术企业：延长3年减半，但不低于10%n获利年度：第3年n第5、6年的利润先用来弥补第4年的亏损n第8、9年弥补第7年的亏损n第9年弥补亏损还剩20万元：20*10%n第10

55、年：100*10%n第11、12年：(120+150)*15%n如果第10年将税后利润追加本企业的注册资本，则第10年退税额为：100*10%*40%n追加本企业注册资本一律按40%退税80所有者权益的合理避税方法-实物投资的避税筹划技巧与案例n1.在合营合同中，中外双方投资的房屋设备等作价都很高n2.通过买卖投资企业所需引进的设备，从中获利。n根据2000年的国家统计资料表明，外商投资企业中的投资额中超过72%的投资是实物投资。一些外商以实物方式投资其主要目的就是目的就是避税，或者假借自己作为投资方拥有的权力，利用中方某些人不学法、不懂法、不研究法的弱点，通过签订合同将设备的采购权在自己手中

56、，把引资设备的委托代理关系变为买卖关系，以便在买卖中利用转移定价实施避税。由于外商投资的价格和技术性能档次基本上由外商自报自定，而合资中方又往往缺乏对国际市场行情的了解，加上在一些合资立项，进口设备签约时间比较仓促，使某些外商在设备投资或引进上大做文章。他们从境外以低价购买设备，采取以次充好，以旧充新，低价高报等方法，从中渔利。这种多报的设备价格，不仅使外商轻易赚取巨额利润，且外商还以此巧占股权和利润份额，提高设备折旧费，造成合资企业所得甚微甚至亏损。81所有者权益的合理避税方法-实物投资的避税筹划技巧与案例n如果采用固定资产投资，则采取虚报投资价款的方法，通过增加股权比例，一方面多计列折旧，

57、另一方面还可以分到股息和红利；如果采用的是现金投资方式，则采用虚报资金来源的方法，将自有资金虚报为借入资金，从而虚增利息支出，冲减应税所得额。82收入的合理避税方法-外币交易的避税筹划技巧与案例n即期确认法和递延摊销法n某公司2000年12月1日从美国某公司购入商品一批，价值100000美元，双方约定在2001年1月31日结算货款。假设有关汇率如下：n2000年12月1日1美元8.255人民币n2000年12月31日1美元8.287人民币n2001年1月31日1美元8.308人民币83收入的合理避税方法-外币交易的避税筹划技巧与案例日期一笔交易观二笔交易观2000121借：存货825500贷：

58、应付账款825500借：存货825500贷：应付账款82550020001231借：存货3200贷：应付账款3200借：财务费用3200贷：应付账款32002001131借：存货2100贷：应付账款2100借：应付账款830800货：银行存款830800借：财务费用2100贷：应付账款2100借：应付账款830800贷：银行存款83080084收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n流动与非流动性法n货币与非货币性法n现行汇率法n时态法85收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n例：北京某总公司在美国设有一子公司用美元记账和编制财务报表。假定该总公司2000年12月31日资

59、产负债表和2000年度损益表如表1和表2的第一行所示，假定有关汇率资料如下(US$100:RMB)：n(1)2000年12月31日现行汇率813.40n(2)2000年平均汇率784.30n(3)资本投入日汇率804.50n(4)向投资者分配利润日汇率768.60n(5)固定资产购之日汇率760.80n(6)无形资产购入日汇率782.40n(7)长期借款取得日汇率800.50n(8)应付债券发行日汇率812.20n根据以上资料，用以上四种折算方法的资产负债表结果及损益表结果如下：86资产负债表折算结果比较表87损益表折算结果比较表88收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n可以看出，

60、采用“货币与非货币法”时会计核算出应纳税所得额最少，其次是“时态法”，最多的应纳税所得额属于“现行汇率法”，应纳税所得额为117650元，它与最少的应纳税所得额1064970元相差111480元，按33%税率计算，避税额为36788元。89收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n一、销售定价避税法的原理n主要表现形式如下：n（1）通过控制零部件和原材料的价格高低来影响产品的成本；n（2）通过固定资产或使用年限的确定来影响产品成本；n（3）通过产品销售价格以及销售佣金、回扣来影响产品销售收入；n（4）利用控制的运输系统，收取较高或较低的运输装卸、保险费来影响产品销售成本；n（5）通过对

61、专利、专有技术、商标、厂商名称等无形资产转让收取特许权使用费的高低，来影响企业的成本和利润；n（6）通过技术、管理、广告、咨询等劳务费用来影响企业生产成本和利润；n（7）通过提取管理费的的高低来影响企业的成本；n来影响企业的成本费用；n（8）通过提供贷款和利息的高低n（9）通过人为地制造呆账、损失赔偿，以此增加企业的费用支出。90收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n（1）机械设备购销业务中的转让定价n江西昌顺利铁球有限公司，注册资本为600万美元，南昌厦声实业股份占75%，为450万美元；深圳长盛实业发展公司以240万美元的价格将一套生产线卖给江西昌顺利铁球有限公司，其中150万

62、美元作为投资。但经有关部门评估，认定该生产线按市场正常价格合80万美元。这就是说，深圳长盛实业发展有限公司不仅通过转让定价收回了投资，还白赚了25%的股本。而且深圳长盛实业有限公司多收的价款，计入固定资产原值，在生产中要逐渐提取折旧摊销，计入成本费用，从而也冲减了一部分企业利润，相应减少了国家税款。91收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n（2）原材料购销业务中的转让定价n兴旺达型材有限公司与台商满达电子公司新投资兴办康旺达实业公司，康旺达实业公司符合国家有关优惠规定，可享受三年的免税待遇；同时康旺达实业公司以兴旺达型材有限的产品为原材料；这样兴旺达型材有限公司就可以通过低价供给所

63、属康旺达实业公司原材料，转移利润，逃避税收。92收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n租赁业务中的转让定价n租赁业务中的转让定价主要表现在关联企业在租赁业务中对租金的调整上。一般地，关联企业一方出于降低税负目的，将赢利的生产项目连同设备一起转租给另一方，并按有关规定收取足够高的租金，最终达到关联企业整体所享受的税收待遇最为优惠，税负最低。n即使不考虑转让定价这一因素，租赁业务仍是企业减轻税负的重要方式。首先，对承租人来说，不仅可以避免因长期拥有机器设备而承担的负担和风险，而且可以以支付租金方式冲减利润，减少税基。其次，对出租人来说，可以较轻易地获得租金收入，而租金收入比一般的经营利

64、润收入也可享受较多的税收优惠。n外国租赁公司向我国公司、企业融资租赁设备，取得的扣除设备价款后的租赁中所包括的贷款利息，如果能够提供贷款协议合同和支付利息的单据凭证，足以证明是由对方国家银行提供的出口信贷的利息，可以按扣除利息后的余额征收10%的所得税。93收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n二、销售定价避税法的案例解析n例1中外合资永昌电子塑料公司，它主要生产儿童玩具车，除产品包装用品外，其余材料如电子元器件、小马达等材料均为进口，产品97%外销，进口材料和产品外销均由香港金门玩具公司负责，生产的儿童玩具车平均单位成本20.49元，平均售价15.94元，单位成本高出售价4.55

65、元，1997年永昌公司开业投产以来年年亏损，而企业规模却年年扩大，1999年永昌公司注册资本的75万元增加了一倍。这样，永昌公司将所得移至香港，避免了我国税收。而香港又是一个天然避税港，它实行的税收管辖权为收入来源地管辖权，只对来自香港特别行政区内的所得征收，对来自中国大陆的所得即可免除征税。94收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n例2石家庄一家集体性质的小型生产企业天宏工厂，专门制造煤炉，2001年产量为5万个，每个成本30元，加工利润每个7元，商业利润每个3元。该工厂在石家庄设立了4个销售网点，专门出售该厂制造的煤炉。这4个销售网点是独立经营的。2001年天宏工厂生产的5万个

66、煤炉，当年全部售出。按所得税优惠税率，n天宏工厂利润水平为：7元5万个35万元,应纳税额：3533%11.55万元n各商业网点平均利润为：3元5万个/43.75万元，应纳税额合计为：43.7527%4.05万元n天宏工厂与商业网点应纳税额合计为：11.554.0515.6万元n税负总水平为：15.60/5031.2%95收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n如果天宏工厂每个煤炉的加工利润为2元，这时商业网点每个煤炉的销售利润就上涨为每个8元。n天宏工厂的利润为：2元5万10万元，应纳税额为10万27%2.7万元天宏工厂的利润率为6.67%n各商业网点的利润为：8元5万/410万元，应纳税额合计为：10万元*27%*4=10.8万元n天宏工厂与各商业网点共纳税额为：10.8+2.7=13.5万元n总的税负水平为：13.5/50=27%96收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n例3江西某集团公司生产一种W电子光学产品，每件市场最终接受价格为100元，每件生产成本40元，销售费用30元，则该公司应交所得税额为：n(100-40-30)*33%=9.9元n该集团公司经市