企业内部控制基本理论

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1、第二章 内部控制基本理论1教学目标熟悉企业内部控制方法掌握公司治理的涵义、公司治理与内部控制的关系理解委托代理理论、了解利益相关者理论、了解受托责任理论2第一节 内部控制假设（1）控制实体假设）控制实体假设（2）可控性假设）可控性假设（3）复杂人性假设）复杂人性假设（4）不串通假设）不串通假设3内部控制只能为管理人员达到其目的提供合理的保证，因为内部控制有其固有的局限性，即管理层在制定其制度时有许多无法预料的因素，以及许多事项对于内部控制而言根本就无法控制1.控制实体假设控制实体是指内部控制为之服务的特定单位或部门2.可控性假设内部控制是控制主体对控制客体所实施的控制43.复杂人性假设内部控制

2、的实质是对人进行约束和激励的一种机制4.不串通假设内部控制的核心是内部牵制，即不相容职务恰当分离，这样可以避免或减少一人单独从事和隐瞒不合规行为的机会5第二节 内部控制方法内部控制的基本方法主要有：不相容职务不相容职务分离控制、授权审批控制、会计、系统控分离控制、授权审批控制、会计、系统控制、财产保护控制、预算控制、运营分析制、财产保护控制、预算控制、运营分析控制控制等。第一、不相容职务分离控制、不相容职务分离控制不相容职务，是指那些如果由一个人担任既可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和舞弊行为的职务。6一、不相容职务分离控制的含义一、不相容职务分离控制的含义 不相容职务分离控制，也称作

3、“职责分工控制”，是指企业将各项业务流程中所涉及的不相容职务，实施相互分离的控制措施。不相容职务，是指那些如果由一个人担任既可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和舞弊行为的职务。不相容职务一般包括：授权批准与业务经办、业务经办与会计记录、会计记录与财产保管、业务经办与稽核检查、授权批准与监督检查等。7 不相容职务分离的核心是“内部牵制”。对于不相容职务如果不实行相互分离的措施，就容易发生错误和舞弊行为。例如，在物资采购活动中，采购业务的审批与采购业务的办理就属于不相容职务，如果这两个职务由一名员工担当，就会出现这名员工既有权决定采购什么，采购多少，从哪采购，何时采购，价格如何；又可以在没有

4、其他人参与的情况下亲自将上述采购活动付诸实施。显然，没有其他岗位人员的监督和制约，物资采购业务是很容易发生舞弊行为的。8 1.企业应当全面系统地分析、梳理业务流程中所涉及的不相容职务，实施相应的分离措施，形成各司其职、各负其责、相互制约的工作机制。2.企业在设计、建立内部控制制度时，首先应确定哪些岗位和职务是不相容的；其次要明确规定各个机构和岗位的职责权限，使不相容岗位和职务之间能够相互监督、相互制约，形成有效的制衡机制。二、不相容职务分离控制的要求9 一个企业需要进行分离控制的职务有很多，企业在设计内部控制系统时，首先应确定哪些岗位和职务是不相容的；其次，要明确规定各个机构和岗位的职责权限，

5、使不相容岗位和职务之间能够相互监督、相互制约，形成有效的制衡机制。企业日常业务活动中不相容职务分离控制举例如表2-1所示。三、不相容职务分离控制的内容10表表21 日常业务活动中不相容职务分离控制举例日常业务活动中不相容职务分离控制举例业务活动业务活动不相容职务不相容职务分离原则分离原则货币资金业务1.会计职务与出纳职务分离，出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权、债务账目的登记工作；2.会计职务与审计职务分离；3.支票保管职务与印章保管职务分离；4.支票审核职务与支票签发职务分离，支票签发职务由出纳担任，其他会计人员不得兼任；5.银行印鉴保管职务、企业财务章保管职务、人名

6、章保管职务分离，不得由一人保管支付款项所需的全部印章。不得由一人办理货币资金业务的全过程。11业务活动业务活动不相容职务不相容职务分离原则分离原则签署合同业务1.合同签署（或委托签署）职务与条款订立职务分离；2.条款订立职务与法律顾问职务分离；3.合同谈判职务与合同定价职务分离；4.合同履行职务与收付款职务分离；5.合同审计职务与上述职务分离。不得由同一部门或个人办理合同业务的全过程。固定资产采购业务1.批准采购职务与采购经办职务分离；2.询价定价职务与确定供应商职务分离；3.采购职务与验收职务分离；4.付款审批职务与付款执行职务分离；5.采购职务、入库登记职务、会计记录职务分离。不得由同一部

7、门或个人办理固定资产采购业务的全过程。12业务活动业务活动不相容职务不相容职务分离原则分离原则投资业务1.投资计划的编制职务与投资的审批职务分离；2.投资业务的操作职务与会计记录职务分离；3.有价证券的保管职务与会计记录职务分离；4.投资股利、利息的经办职务与会计核算职务分离。不得由同一部门或个人办理投资业务的全过程。有关职务安排1.企业领导人的直系亲属不得担任本企业的会计机构负责人、会计主管职务；2.会计机构负责人、会计主管人员的直系亲属不得在本企业会计机构中担任出纳职务；3.纪委委员的直系亲属不得担任本企业或下属企业的主要领导人职务。直系亲属“回避”。13在物资采购、领用业务活动过程中，不

8、相容职务分离控制示意图如图2-1所示。14 【案例分析2-1】白云公司出纳员负责保管全部财务印鉴、货币资金收付、支票签发、银行日记账登记与核对、往来账登记等工作。【分析要求】根据内部控制有关要求，分析白云公司出纳员负责的工作是否存在缺陷或不恰当的地方。【分析提示】出纳员负责的工作有三处属于不相容职务，应实行分离控制措施：1.全部财务印鉴不能一人保管，应该由两人以上分别保管；2.出纳员与银行日记账核对不相容，应安排其他会计负责核对银行日记账；3.出纳员与往来账登记不相容，应安排其他会计负责登记往来账。15第二、授权审批控制第二、授权审批控制授权批准，是指单位在办理各项经济业务时，必须经过规定程序

9、的授权批准。授权审批的范围；授权审批的层次；授权审批的程序；授权审批的责任。第二节 内部控制方法16 授权审批控制是指企业员工在办理各项经济业务时，必须经过授权才能实施，业务经办人员要在授权范围内行使职权和承担责任，并履行相关审批程序。授权审批控制可细分为授权控制和审批控制。一、授权审批控制的含义一、授权审批控制的含义17 （一）授（一）授权权控制控制 授权是指授予某个部门或某个职位员工对某类业务或某项业务进行决策、处理的权力。授权控制要求没有得到授权的部门或个人无权决策、处理某类业务或某项业务；获得授权的部门或个人应当在授权范围内行使职权和承担责任。（二）（二）审审批控制批控制 审批是指对某

10、类业务或某项业务的办理必须经过审查和批准才能付诸实施，它包括审批人的规定和审批程序的规定。审批控制要求没有得到审查批准的业务活动一律不得实施。18 1.企业应当建立授权审批体系，编制常规授权的权限指引，规范特别授权的范围、权限、程序和责任，严格控制特别授权。2.企业各级管理人员应当在授权范围内行使职权和承担责任，业务经办人员应当在授权范围内办理业务。3.企业对于重大的业务和事项，应当实行集体决策审批或者联签制度，任何个人不得单独进行决策或者擅自改变集体决策。二、授权审批控制的要求19 在公司制企业中，通常的授权审批程序是股东大会授权予董事会，董事会授权予公司总经理，总经理授权予有关部门经理，部

11、门经理授权予具体岗位的负责人和经办人员。一般情况下，企业每一层级的管理人员既是上级管理人员的授权对象，又是对下级管理人员的授权主体。授权审批控制的形式通常有常规授权和特别授权。三、授权审批控制的程序与形式20 （一）常（一）常规规授授权权 常规授权也称作“一般授权”，是指企业在日常经营管理活动中按照既定的职责和程序进行的授权。它是对办理常规性经济业务的权力、条件和有关责任者作出的一般性规定，其时效性一般较长。常规授权通常是在对管理人员的职务任命时确定的，也可以采用岗位责任制、权限指引、管理制度、以及下发“红头文件”等授权形式予以明确。例如，红旗公司现金管理制度规定：“工作人员到财务部门借款，必

12、须经过总会计师的签字批准”。根据此项制度，总会计师即可行使审批现金借款的权力。21 （二）特（二）特别别授授权权 特别授权也称作“特定授权”，是指企业在特殊情况、特定条件下进行的授权。它是对办理例外的、非常规性的经济业务的权力、条件和责任作出的应急性规定，其时效性一般较短。特别授权一般采用书面的“一事一授”的方式进行明确。例如，红旗公司的总会计师因为出国考察一个月，所以，签署授权书规定：“本总会计师出国考察期间，授权财务部经理行使总会计师在资金审批上的职权”。根据此授权书，财务部经理即可行使总会计师在审批资金上的权力。22 （三）常（三）常规规授授权权与特与特别别授授权权的区分的区分 企业要准

13、确判断哪些事项应该采用常规授权，哪些事项应该采用特别授权，有时是比较困难的。通常的方法是，凡是经常发生的、重复发生的、金额比较小的事项采用常规授权；反之，不经常发生的、不具有重复性、涉及金额比较大的事项，则采用特别授权。23 （一）授权审批要有依据一）授权审批要有依据 企业各级管理人员要依据法律法规、规章制度、公司治理结构、决议规定等正式文件实施授权审批，不能因人授权、随心所欲。（二）授权审批要有界限（二）授权审批要有界限 授权人对下级的授权必须在自己的权力范围内，不能超越自己的权限进行授权；被授权人要在授权人界定的范围内行使职权，不能超越授权范围，滥用职权。四、授权审批控制的原则24 （三）

14、授权审批要有尺度（三）授权审批要有尺度 授权人既不能“疑人不用”，不愿放权；又不能“用人不疑”，过度放权。权力下放的合理尺度要以有利于生产经营活动的顺利进行、有利于企业控制目标的实现为标准。（四）授权审批要有责任（四）授权审批要有责任 授权审批要遵循权责一致原则，授权人和被授权人所拥有的权力应当与其所承担的责任相互适应。既不能拥有权力，而不承担责任；也不能只承担责任，而不授予权力。（五）授权审批要有监督（五）授权审批要有监督 绝对权力必然产生绝对腐败。因此，企业所有拥有权力的人员和岗位都要接受有效的监督，都要实现有效的控制。25 不论采用哪种授权审批形式，企业都必须建立严密的授权审批控制体系。

15、通常包括如下内容：（一）授权审批的范围（一）授权审批的范围 企业所有的经营管理活动都应当纳入到授权审批的范围，它不仅包括人力、财力、物力各方面的授权审批，也包括供应、生产、销售各环节的授权审批，还包括业务活动的计划、组织、执行、协调、报告、分析、考核、奖惩等事项的授权审批。总之，在授权审批的范围上，不能存在真空区，所有的经营管理活动应该在授权审批的制度、规定、程序、办法、文件中有明确的规定。五、授权审批控制的内容26 （二）授权审批的层次（二）授权审批的层次 企业应当根据业务活动的重要性和涉及金额的大小等情况，将审批权限分配给不同的管理层次。例如，对于重要的、金额大的事项，审批权限应该授给董事

16、会、总经理等高层机构或人员；对于影响不大、金额较小的事项，审批权限可以授予下级管理层次。这样，就会在企业内部形成一个严密的、层次清晰的授权审批控制体系，既有利于不同管理层次之间的合理分工，又有利于调动各级管理人员的工作积极性和主动性。27 （三）授权审批的责任（三）授权审批的责任 在授权审批控制中，授权者和被授权者都应当明确自己承担的责任。通常情况下，授权者应当承担由于授权不当、监督检查不力，所导致不良后果的责任；被授权者应当承担由于用权不当、工作失误，所导致不良后果的责任。28 （四）授权审批的程序（四）授权审批的程序 授权审批的程序体现在两个方面：一是授权人要按照企业法定的授权程序办理授权

17、审批事宜；二是企业经营管理活动中需要授权审批的事项都要规定科学、合理、相互关联的审批程序，避免越级审批、违规审批事件的发生。29第三、会计系统控制第三、会计系统控制依法设置会计机构，配备会计从业人员；建立会计工作的岗位责任制，对会计人员进行科学合理的分工，使之相互监督和制约；按照规定取得和填制原始凭证；设计良好的凭证格式；对凭证进行连续编号；规定合理的凭证传递程序；明确凭证的装订和保管手续责任；合理设置账户，登记会计账簿，进行复式记账；按照会计法和国家统一的会计准则制度的要求编制、报送、保管财务报告；第二节 内部控制方法30 会计系统控制是指利用会计系统和会计方法对企业所发生的各项能用货币计量

18、的经济业务进行确认、记录、归集、核算、报告等实施的控制。会计系统也称作“会计信息系统”，是指以电子计算机为主要工具，利用现代信息技术，对各种会计数据进行收集、记录、处理、存储、传递和分析，完成会计核算任务，并为企业内外两方面信息使用者提供有关会计信息和财务信息的现代会计运作体系。一、会计系统控制的含义一、会计系统控制的含义31 会计系统控制既可以为内部控制系统的有效运行提供信息上的支持，成为企业内部控制信息的主要来源；也可以间接地服务于资产实物控制、预算控制等，所以，会计系统控制是一个综合性的控制系统，其他很多控制系统和控制方式的实施都离不开会计系统控制。32 1.企业要严格执行国家统一的会计

19、准则和会计制度，加强会计基础工作，明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，保证会计资料真实完整。2.企业应当依法设置会计机构，配备会计从业人员。从事会计工作的人员，必须取得会计从业资格证书。担任单位会计机构负责人（会计主管人员）的，除取得会计从业资格证书外，还应当具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作三年以上经历。3.大中型企业应当设置总会计师。设置总会计师的企业，不得设置与其职权重叠的副职。二、会计系统控制的要求二、会计系统控制的要求33 在会计系统控制中，核心的控制方式是会计记录控制。其主要内容是：（一）凭证编号（一）凭证编号 凭证编号可以控制企业签发的凭证数量，以及相应交

20、易涉及的其他凭单和文件，如支票、发票、订单、存货收发单的使用情况，便于查询，避免重复或遗漏；同时，凭证的连续编号一定程度上可以减少不法分子利用抽取发票、截取银行收款凭证等手段进行营私舞弊的可能性。三、会计系统控制的方式34 （二）复式记账（二）复式记账 复式记账能够将企业发生的经济业务按其来龙去脉、相互联系、全面系统地记入有关账户，使各账户全面、系统地反映各会计要素具体内容的增减变动情况及其结果。通过复式记账，有利于保证会计记录的准确、无误，从而保证会计信息的正确性和完整性。35 （三）（三）统统一会一会计计科目科目 企业应根据会计准则的规范要求和经营管理的实际需要，统一设定会计科目。特别是集

21、团性公司更有必要统一各子公司、分公司的会计科目，以利于统一口径、统一核算，便于汇总、便于对比、分析。36 （四）会（四）会计计政策政策 会计政策是企业进行会计核算和编制报表时所采用的具体原则、方法和程序。对于会计准则和其他财经法规有硬性规定的、没有选择余地的会计处理方法，企业必须严格遵守；对于同一经济业务允许采用多种会计处理方法的，企业应根据发展战略、经营管理和内部控制要求，在会计准则的框架范围内制定适合本企业的会计政策。37 （五）（五）结账结账与与对账对账程序程序 结账是在将本期发生的全部经济业务登记入账的基础上，计算并记录本期账目发生额和期末余额的账务处理工作。在结账的基础上，企业还需要

22、进行总账与明细账、本单位的账与外单位的账、会计部门的账与内部其他部门的账，以及账簿记录与实物情况之间的核对。通过结账与对账程序，可以及时发现会计信息的差错、以及经营活动中的漏洞和舞弊行为。38 会计系统控制的主要内容包括：货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经济业务的会计控制。（一）货币资金控制（一）货币资金控制 企业应当对货币资金收支和保管业务建立严格的授权批准制度，办理货币资金业务的不相容岗位应当分离，相关机构和人员应当相互制约，确保货币资金的安全。四、会计系统控制的主要内容39 （二）实物资产控制（二）实物资产控制 企业应当建立实物资产管

23、理的岗位责任制度，对实物资产的验收入库、领用、发出、盘点、保管及处置等关键环节进行控制，防止各种实物资产被盗、毁损和流失。（三）对外投资控制（三）对外投资控制 企业应当建立规范的对外投资决策机制和程序，通过实行重大投资决策集体审议联签等责任制度，加强投资项目立项、评估、决策、实施、投资处置等环节的会计控制，严格控制投资风险。40 （四）工程（四）工程项项目控制目控制 企业应当建立规范的工程项目决策程序，明确相关机构和人员的职责权限，建立工程项目投资决策的责任制度，加强工程项目的预算、招投标、质量管理等环节的会计控制，防范决策失误及工程发包、承包、施工、验收等过程中的舞弊行为。（五）采（五）采购

24、购与付款控制与付款控制 企业应当合理设置采购与付款业务的机构和岗位，建立和完善采购与付款的会计控制程序，加强请购、审批、合同订立、采购、验收、付款等环节的会计控制，堵塞采购环节的漏洞，减少采购风险。41 （六）筹（六）筹资资控制控制 企业应当加强对筹资活动的会计控制，合理确定筹资规模和筹资结构，选择筹资方式，降低资金成本，防范和控制财务风险，确保筹措资金的合理、有效使用。（七）（七）销销售与收款控制售与收款控制 企业应当在制定商品或劳务等的定价原则、信用标准和条件、收款方式等销售政策时，充分发挥会计机构和人员的作用，加强合同订立、商品发出和账款回收的会计控制，避免或减少坏账损失。42 （八）成

25、本（八）成本费费用控制用控制 企业应当建立成本费用控制系统，做好成本费用管理的各项基础工作，制定成本费用标准，分解成本费用指标，控制成本费用差异，考核成本费用指标的完成情况，落实奖罚措施，降低成本费用，提高经济效益。43 （九）担保（九）担保业务业务控制控制 企业应当加强对担保业务的会计控制，严格控制担保行为，建立担保决策程序和责任制度，明确担保原则、担保标准和条件、担保责任等相关内容，加强对担保合同订立的管理，及时了解和掌握被担保人的经营和财务状况，防范潜在风险，避免或减少可能发生的损失。44 第四、财产保护控制第四、财产保护控制财产记录和实物保管；定期盘点和账实核对；限制接近；第二节 内部

26、控制方法45 财产保护控制是指采取限制接近等一系列控制方法，保护企业财产的安全完整。财产保护的对象主要是实体资产，包括现金及有价证券、存货和其他实物资产。一、财产保护控制的含义一、财产保护控制的含义46 1.财产保护控制要求企业建立财产日常管理制度和定期清查制度，采取财产记录、实物保管、定期盘点、账实核对等措施，确保财产安全。2.企业应当严格限制未经授权的人员接触和处置财产。二、财产保护控制的要求二、财产保护控制的要求47 财产保护控制包含范围比较广泛，从理论上讲，内部控制的各种方法都具有保护财产安全的作用。一般而言，财产保护控制主要包括以下几方面的内容：（一）限制接近（一）限制接近 限制接近

27、是指严格限制未经授权的人员对有关资产的直接接触，即只有经过授权批准的人员才能接触有关资产。限制接近包括限制对资产本身的接触和通过文件批准方式对资产使用或分配的间接接触。一般情况下，对货币资金、有价证券、贵重物品、存货等变现能力强的资产，必须限制无关人员的直接接触。三、财产保护控制的内容48 1.1.限制接近现金。限制接近现金。现金收支及库存的管理应该局限于出纳人员。出纳人员要与登记现金收支及结存账簿的会计人员、登记应收账款的会计人员相分离；现金的收付、存取、保管要采取可靠措施，保护现金资产的安全。2.2.限制接近存货。限制接近存货。存货实物的保护应有专职的仓库保管员负责控制。一般企业可以通过设

28、置分离、封闭的仓库区域，以及非库管人员不得进入仓库区域等控制方式来实现；在零售企业中，存货的实物保护，可以通过在营业时间中和营业时间后控制接近库房的方式来实现。对于贵重物品使用保险容器贮存，以及聘用专人日常巡视和采用某些监控设备等，也是财产保护控制的重要措施。49 3.3.限制接近其他易变现资产。限制接近其他易变现资产。其他易变现资产主要是指应收票据和有价证券等。对于这些资产，一般可以采用确保两个人同时接近资产的方式加以控制。例如，存放有价证券的保险柜必须要有两名以上人员各自使用不同的钥匙才能开启；在处理易变现资产时，要求由两名以上人员共同签名等。50 （二）（二）资产盘资产盘点点 资产盘点是

29、指对资产进行实物清点，并将盘点结果与会计记录进行核对，以达到保护资产安全和完整的目的。企业应当重视会计账簿与保管账簿的账账相符管理，因为只有在确保账账相符的前提下，进行资产盘点才有实际意义。资产盘点应当根据实际需要定期和不定期举行。1.盘盘点点结结果与会果与会计记录计记录核核对对。对实物资产进行盘点并与账簿记录核对一致，可以在很大程度上保证实务资产的安全。通过实物盘点，可以发现资产管理中存在的缺陷和漏洞，并通过后续的改进措施来防范实物资产的流失。51 2.差异分析与差异分析与调调整。整。由于财产溢余、短缺或会计记录错误等原因，在盘点时经常会出现盘点结果与账面记录不一致的情况。实物盘点结果与有关

30、会计记录之间的差异应由独立于保管和记录职务的人员进行调查，为防止差异再次发生，应详细分析造成差异的原因，落实相关人员的责任，并根据资产性质、现行制度以及差异大小，有针对性地采取有关控制措施。52（三）记录保护（三）记录保护记录保护是指应当妥善保管涉及资产的各种文件资料，避免记录毁损、遗失、被盗和破坏。1.限制接近。要严格限制非相关人员接近有关资产的会计记录，以保持保管、批准和记录职务分离的有效性。2.妥善保存。会计记录应妥善保存，应设置专门的档案室、档案柜等保护设施保存会计记录文件，减少会计记录受损、被盗或被毁的可能性。3.备份管理。对于某些重要的信息资料，应留有后备记录或备份记录，以便在遭受

31、意外损失或毁坏时重新恢复。53（四）财产保险（四）财产保险财产保险是指投保人根据合同约定，向保险人交付保险费，保险人按保险合同的约定对所承保的财产及其有关利益因自然灾害或意外事故造成的损失承担赔偿责任的财产保护措施。企业应通过财产投保来增加实物资产受损后补偿的程度或机会，将资产受损时对企业带来的影响降低到最小程度，从而确保财产安全完整，保值增值。54 第五、预算控制第五、预算控制确定预算的项目、标准和程序；编制和审定预算；预算指标的下达和责任人的落实；预算执行的授权；预算执行过程的监控；预算差异的分析和调整；预算业绩的考核和奖惩；第二节 内部控制方法55 全面预算控制是指企业通过实施全面预算管

32、理制度，建立以预算为标准的经营活动管理控制系统，实现企业经营活动、投资活动、财务活动的全面控制和管理。全面预算和全面预算管理是两个不同的概念。其中，全面预算是指企业对一定期间经营活动、投资活动、财务活动等作出的预算安排，包括经营预算、投资预算和财务预算；全面预算管理是指企业按照规定程序编制一定期间的经营活动、投资活动和财务活动预算，并以预算为标准，对预算执行过程和结果进行控制、核算、分析、考核等一系列管理控制活动的过程.一、全面预算控制的含义一、全面预算控制的含义56 实施全面预算控制，关键要做到“五个落实”：1.1.搞好思想落实。搞好思想落实。全面预算管理涉及企业经济活动的方方面面，是一项全

33、员参与、全方位管理、全过程控制的综合性、系统性管理控制活动。因此，必须统一全体员工，特别是各级领导对全面预算管理重要性的认识。2.2.搞好组织落实。搞好组织落实。要建立健全全面预算管理的组织体系，包括成立预算管理决策机构、管理机构和执行机构，明确各责任单位在全面预算管理中的职责与权限。二、全面预算控制的要求57 3.3.搞好方法落实。搞好方法落实。要建立健全预算控制的方法体系，规范预算的编制、审定、下达、执行和考核程序，确保预算管理活动的顺利进行。4.4.搞好制度落实。搞好制度落实。通过制定预算管理制度，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，强化预算约束，做到预算管理有法可依，有章可循。5.5

34、.搞好实施落实。搞好实施落实。要提高全面预算管理的执行力，将预算的编制、审批、执行、控制、核算、报告、分析、考核等预算控制活动落到实处。58 全面预算管理包括预算编制、预算执行和预算考评三大基本环节。其中：预算编制环节包括拟定预算目标、预算编制、预算审批等内容；预算执行环节包括预算分解与落实、预算执行、预算控制、预算核算、预算调整、预算报告、预算审计等内容；预算考评环节包括预算分析、预算考评、预算奖惩等内容。三大基本环节及各项内容之间相互关联、相互作用、相互衔接，并周而复始地循环，从而实现对企业所有经济活动的科学管理与有效控制。全面预算管理的基本环节与内容如图2-2所示。三三、全面全面预算控制

35、的内容预算控制的内容59 图22 全面预算管理的基本环节与内容示意图 60 全面全面预预算管理各个算管理各个环节环节的主要内容如下：的主要内容如下：（一）拟定预算目标 预算目标是预算期内企业各项经济活动所要达到的结果，是落实到各预算部门的、具体的责任目标值。在安排各预算部门编制预算草案之前，首先需要企业管理当局根据战略规划和年度经营目标拟定企业及各预算部门的预算目标，作为编制全面预算的主线和方向。61 （二）（二）预预算算编编制制 企业各预算部门根据预算决策机构下达的预算目标和预算编制大纲，综合考虑预算期内市场环境、资源状况、自身条件等因素，按照“自上而下、自下而上、上下结合”的程序编制预算草

36、案。（三）（三）预预算算审审批批 首先，企业预算管理部门对各预算部门上报的预算草案进行审查、汇总，提出综合平衡的建议，在审查、平衡过程中发现的问题要提出调整意见，并反馈给有关部门予以修正。然后，在企业有关部门进一步修订、调整、平衡的基础上，汇总编制企业全面预算草案，经公司总经理签批后提交董事会或股东（大）会审议批准。62 （四）（四）预预算分解与落算分解与落实实 全面预算审批下达后，企业管理当局要通过签订预算责任书的方式将预算指标层层分解、细化，从横向和纵向两个方面将预算指标落实到企业内部各预算执行部门，形成全方位的预算执行责任体系。（五）（五）预预算算执执行行 在整个预算期内，企业的各项经济

37、活动都要以全面预算为基本依据，确保全面预算的贯彻执行，形成以全面预算为轴心的企业经济活动运行机制。63 （六）（六）预预算控制算控制 预算控制是按照一定的程序和方法，确保企业及各预算部门落实全面预算、实现预算目标的过程，它是企业全面预算管理顺利实施的有力保证。企业通过预算编制为预算期的各项经济活动制定了目标和依据，通过预算执行将编制的预算付诸实施，通过预算控制确保预算执行不偏离预算的方向和目标。64 （七）（七）预预算算调调整整 预算调整是在预算执行过程中，对现行预算进行修改和完善的过程。因为预算是指导和规划未来的经济活动，编制预算的基础很多都是假设，如果在预算执行中发生预算指标或预算内容与实

38、际情况大相径庭，就必须按照规定的程序对现行预算进行实事求是的调整。65 （八）（八）预预算核算算核算 为了对预算的执行情况和执行结果进行计量、考核和反映，企业必须完善预算核算体系，建立与各部门责任预算口径相一致的责任会计制度，包括原始凭证的填制，账簿的记录，费用的归集和分配，内部产品及劳务的转移结算，收入的确认，以及最终经营业绩的确定和决算报表编制等核算内容。66 （九）（九）预预算算报报告告 预算报告是指采用报表、报告、通报等书面或电子文档形式对预算执行过程和结果等信息进行的统计、总结和反馈。它既包括日常预算执行情况的报告，也包括预算年度结束后，对全年预算执行结果进行的决算报告。（十）（十）

39、预预算算审计审计 预算审计是企业内部审计部门对全面预算管理活动的真实性、合法性和效益性进行的审计监督。通过审查评价预算管理体系的效率和效果，维护全面预算管理的严肃性、合法性和真实性，促进企业各预算执行部门改善预算管理、提高经济效益。67 （十一）（十一）预预算分析算分析 预算分析是指采用专门方法对全面预算管理活动全过程所进行的事前、事中和事后分析。其中，对预算执行结果的分析是重点，目的是为了确定预算执行结果与预算标准之间的差异，找出发生差异的原因，并确定其责任归属，为预算考评提供依据。（十二）（十二）预预算考算考评评 预算考评是对企业全面预算管理实施过程和实施效果进行的考核和评价，既包括对企业

40、全面预算管理活动实施效果的全面考评，也包括对预算执行部门和预算责任人的考核与业绩评价。68 （十三）（十三）预预算算奖惩奖惩 预算奖惩是按照预算责任书中确定的奖惩方案，根据预算执行部门的预算执行结果对各预算部门进行奖惩兑现。预算奖惩是全面预算管理的生命线，是预算激励机制和约束机制的具体体现。通过建立科学的奖惩制度，一方面能使预算考评落到实处，真正体现权责利的结合；另一方面能有效引导人的行为，使预算目标和预算行为协调一致。69 【案例分析【案例分析2-2】蓝天公司董事会决定在企业实施货币资金预算管理，由财务部负责拟定管理制度。要求拟定的预算管理制度既要符合全面预算管理的规范要求，又要结合本公司实

41、际情况。财务财务部部经过经过研究，研究，拟拟定定蓝蓝天公司天公司货币货币资资金金预预算管理制度如下：算管理制度如下：70第一章第一章 总总 则则第一条第一条 为加强货币资金管理，提高货币资金收支的科学性、有效性和计划性，保证公司生产经营、基建技改、财务融资等一系列经济活动的顺利进行，特制定本制度。第二条第二条 货币资金预算管理的内容(一)各部门按时编制年度及月度货币资金预算草案；(二)财务部审查、平衡各部门的货币资金预算草案；(三)公司经理办公会和董事会审批年度及月度货币资金预算（其中月度预算由经理办公会审批）；(四)各部门严格执行货币资金预算；(五)定期编制反馈报告，对货币资金预算执行情况进

42、行分析；(六)公司对各部门的货币资金预算执行结果进行考核。第三条第三条 本制度适用于公司所有分厂、部室的货币资金收付活动。71第二章第二章 货币资金预算的编制与审批程序货币资金预算的编制与审批程序第四条第四条 年度货币资金预算的编制：(一)编制草案：每年12月1日前，公司各部门将经过部门负责人签字的本部门下年度货币资金预算申报表编制完毕，报公司财务部。(二)审查平衡：12月10日前，财务部将各部门编制的年度货币资金预算申报表审查、平衡完毕；并汇总编制公司下年度货币资金预算草案，经财务总监签字后，上报公司总经理；总经理在12月15日之前召开经理办公会议，研究审议货币资金预算草案。(三)审议批准：

43、12月20日前，公司董事会审议、批准公司下年度货币资金预算。(四)下达执行：财务部于每年12月31日前，将公司下一年度的货币资金预算下达到各部门。72第五条第五条 月度货币资金预算的编制(一)编制草案：每月23日前，公司各部门将经过部门负责人签字的本部门下月份货币资金预算申报表编制完毕，报公司财务部。(二)审查平衡：每月25日前，财务部将各部门编制的月度货币资金预算申报表审查、平衡完毕；并汇总编制公司下月份货币资金预算草案，经财务总监签字后，上报公司总经理。(三)审议批准：每月28日前，公司总经理召集资金平衡会议，审议、批准公司下月份货币资金预算。(四)下达执行：财务部于每月30日前，将公司下

44、月份的货币资金预算下达到各部门。73第三章第三章 货币资金预算的执行与控制货币资金预算的执行与控制第六条第六条 货币资金预算的执行各部门到财务部办理付款时，除应办理有关领导签字、批准手续外，还须办理如下手续：(一)申请付款部门的业务经办人到有关责任会计岗位申领货币资金付款凭单。(二)各责任会计要审查各项付款业务的合法性、真实性和审批手续的完整性，并在月度货币资金预算指标内开具货币资金付款凭单。(三)业务经办人凭货币资金付款凭单及其他付款凭证(如发票等)到财务部出纳员处办理付款业务。74第七条第七条 货币资金预算的控制公司下达的货币资金预算具有指令性，各部门必须严格执行：(一)销售部要按时、按量

45、组织产品销售货款资金的收入，确保货币资金收入预算的完成。(二)财务部要按时、按量完成银行借款等资金筹措预算，搞好货币资金的收支平衡，控制资金支付风险。(三)各货币资金预算支出部门要严格将货币资金的支出控制在货币资金预算指标以内，不得突破月度货币资金预算支出指标。(四)财务部要严格控制货币资金支出，对于无预算、无合同、无审批手续及不合理、不合法的付款业务，一律不予支付。75第四章第四章 货币资货币资金金预预算的分析与考核算的分析与考核 第八条第八条 公司建立货币资金分析制度，由财务部按月召开资金分析会议，全面分析货币资金管理情况，通报公司的资金状况，研究、解决资金管理中存在的问题，提出加强和改进

46、资金管理的政策措施，纠正预算执行中的偏差。第九条第九条 每月终了后，财务部要编制货币资金预算执行情况表，全面分析、报告货币资金预算的执行情况，并依据预算完成情况对预算执行部门进行考核。76第五章第五章 附附 则则第十条第十条 本制度由公司董事会审议通过。第十一条第十一条 本制度自颁布之日起施行。【分析要求】根据全面预算控制有关要求，分析蓝天公司制定的蓝天公司货币资金预算管理制度是否存在缺陷或不恰当的地方。【分析提示】该制度存在如下缺陷：1.缺少预算调整方面的规定。因为预算审批以后，如果外部市场发生重大变化、企业经营做出重大调整等不可预知的事件，预算就应进行适时调整。2.缺少预算奖惩方面的规定。

47、预算考评是预算管理的关键环节之一，如果只对预算进行考核，而不对预算考核结果进行奖惩兑现，预算管理的约束功能和激励功能就难以发挥作用。77 第六、运营分析控制第六、运营分析控制运营分析控制要求单位建立运营情况分析制度，管理层应当综合运用生产、购销、投资、融资、财务等方面的信息，通过因素分析、对比分析、趋势分析等方法，定期开展运营情况分析，发现存在的问题，及时查明原因并加以改进。第二节 内部控制方法78 运营分析控制是指企业借助统计系统、会计系统提供的信息资料，采用专门方法，对企业一定期间的生产经营活动过程及其结果进行分析研究，掌握企业运营效率和效果，并不断改进、完善企业经营管理的控制活动。运营分

48、析控制包含着总结过去，指导未来的双重任务，不对过去进行认真的分析、总结，就很难对未来作出科学的预测；在未来的生产经营活动中，就很难避免过去已经发生过的缺点和错误的再次发生。因此，运营分析控制是企业前后两个经营活动循环的联结点，每通过一次运营分析控制，企业的经营管理水平就应当有一次相应的提高；持续下去，企业的经营管理水平就会持续向上、不断提高。一、运营分析控制的含义一、运营分析控制的含义79 1.企业应当建立运营情况分析制度；2.企业经理层应当综合运用生产、购销、投资、筹资、财务等方面的信息，通过因素分析、对比分析、趋势分析等方法，定期开展运营情况分析；3.通过运营分析发现存在的问题，及时查明原

49、因并加以改进。二、运营分析控制的要求80 运营分析控制方法由定量分析方法和定性分析方法两大类组成。定量分析方法是最基本的分析方法，定性分析方法是辅助分析方法。在运营分析控制实务中，应根据具体的运营分析对象和分析控制要求，选择有关定量分析方法和定性分析方法，实现二者的有机结合、灵活运用。三、运营分析控制的方法三、运营分析控制的方法81 定量分析方法是借助于数学模型，从数量上测算、比较和确定各项分析指标变动的数额，以及影响分析指标变动的原因和影响数额大小的一种分析方法。常用的定量分析方法主要有：比较分析法、因素分析法、比率分析法、因果分析法、价值分析法、趋势分析法、量本利分析法等。（一）定量分析方

50、法（一）定量分析方法82 1.1.比较分析法比较分析法 比较分析法是通过某项经济指标与性质相同的指标评价标准进行对比，揭示企业经济状况和经营成果的一种分析方法。在运用比较分析法时，要注意各项指标的可比性，相互比较的经济指标必须是相同性质或类别的指标。一般而言，应做到指标的计算口径、计价基础和时间单位都保持一致，以保证比较结果的正确性。83 2.2.因素分析法因素分析法 因素分析法是依据分析指标与其影响因素的关系，从数量上确定各因素对分析指标影响方向和影响程度的一种定量分析方法。因素分析法适用于多种因素构成的综合性指标分析，如成本、利润、资金周转等方面的指标。因素分析法是在比较分析法的基础上加以

51、应用的，是比较分析法的发展和补充。因素分析法按分析特点可分为连环替代法和差额分析法两种具体方法。连环替代法是将分析指标分解为各个可以计量的因素，并根据各个因素之间的依存关系，顺次用各因素的比较值（即实际值）替代基准值（即标准值），据以测定各因素对分析指标的影响。差额分析法是连环替代法的一种简化形式，它是利用各个因素的比较值与基准值之间的差额，来计算各因素对分析指标的影响。因素分析法既可以全面分析若干因素对某一经济指标的共同影响，又可以单独分析其中某个因素对某一经济指标的影响，在运营分析控制中的应用十分广泛。84 3.3.比率分析法比率分析法 比率分析法是通过计算和对比各种比率指标来确定经济活动

52、变动程度的分析方法。采用比率分析法首先要将对比的指标数值变成相对数，然后再进行对比分析。常用的比率指标有构成比率、效率比率和相关比率三类：构成比率构成比率是某项经济指标的各组成部分数值占总体数值的百分比，这类比率揭示了部分与整体的关系。利用构成比率，可以考察总体中某个部分的形成和安排是否合理；通过不同时期构成比率的比较还可以揭示其变化趋势。效率比率效率比率是某经济活动中所费与所得的比率，反映投入与产出的关系。利用效率比率指标，可以进行得失比较，考察经营成果，评价经济效益。相关比率相关比率是以某个项目和与其相关但又不同的项目加以对比所得出的比率，反映有关经济活动的相互关系。利用相关比率指标，可以

53、考察企业有联系的项目指标数值之间的合理性，反映企业某方面的能力水平。85 4.趋势分析法 趋势分析法也叫动态分析法，它是根据财务报告中的有关数字资料，通过定基或环比方法对比三期或连续数期的相同指标或比率，确定有关指标增减变动的方向、数额和幅度，以揭示企业财务状况、经营成果和现金流量变化趋势的一种分析方法。86 （二）定性分析方法（二）定性分析方法 定性分析方法是指运用归纳和演绎、分析与综合，以及抽象与概括等方法，对企业各项经济指标变动的合法性、合理性、可行性、有效性进行思维加工、去粗取精、去伪存真、由此及彼、由表及里的科学论证和说明。它是对定量分析的结果，根据国家有关法规、政策和企业的客观实际

54、进行相互联系的研究，考虑各种不可计量的因素加以综合论证，并对定量分析结果进行切合实际的修正，做出“质”的判断的分析方法。定性分析方法的具体方法包括实地观察法、经验判断法、会议分析法、类比分析法等方法。87四、运营分析控制的步骤和内容运营分析控制通常包括下列基本步骤和内容：（一）确定分析对象，明确分析目的 在进行营运分析之前，首先要确定分析的对象及范围，明确分析的目的，熟悉与分析有关的资料，以保证有的放矢地开展分析工作。（二）收集资料，掌握情况 进行营运分析时，必须广泛收集内容真实、数字正确的资料。这些资料既包括来自企业内部的资料，也包括来自企业外部的资料。88 （三）对比分析，确定差异（三）对

55、比分析，确定差异 通过运营指标对比，可以得到运营结果与运营标准之间的差额，然后，采用比率分析法、因素分析法等定量分析法说明运营指标的完成程度，提示偏离标准的原因，为进一步的定性分析指明方向。（四）分析原因，落实责任（四）分析原因，落实责任 通过定量分析，一般只能看出数量和现象上的差异，还不能说明差异的实质。因此，必须通过定性分析进行深入研究，分析造成差异的原因，抓住主要矛盾，并落实责任单位和责任人。89 （五）提出措施，改进工作（五）提出措施，改进工作 确定差异、分析原因、落实责任是为了解决企业经营活动中存在的不足和问题。因此，当存在的问题找准、找出后，就应根据分析的结果，提出加强内部控制的具

56、体措施，以提高企业的经营管理水平。（六）归纳总结，分析报告（六）归纳总结，分析报告 归纳总结，就是依据对各项运营指标执行情况的分析结果进行综合概括，对企业经营活动过程及其结果做出正确评价。在运营分析的最后阶段，要根据归纳分析的内容，编写书面分析报告。90 第七、绩效考评控制第七、绩效考评控制绩效考评控制要求单位科学设置考核指标体系，对单位内部各职能部门和全体员工的业绩进行定期考核和客观评价，并将考评结果作为确定员工薪酬以及职务晋升、评优、降级、调岗和辞退等的依据。第二节 内部控制方法91 绩效考评控制是指企业为了实现控制目标，运用特定的标准和指标，采取科学的方法，对各部门和全体员工的工作业绩进

57、行定期考核、评价的控制措施。绩效考评控制的重点是绩效与薪酬的结合上。绩效与薪酬在人力资源管理中，是两个密不可分的环节。在设定薪酬时，一般已将薪酬分解为固定工资和绩效工资，绩效工资正是通过绩效予以体现，而对员工进行绩效考评的结果也必须要表现在薪酬上，否则，绩效与薪酬就都失去了应有的激励作用。一、绩效考评控制的含义一、绩效考评控制的含义921.企业应当建立和实施绩效考评制度，科学设置考核指标体系；2.企业应当对各责任单位和全体员工的业绩进行定期考核和客观评价；3.企业要将绩效考评结果作为确定员工薪酬以及职务晋升、评优、降级、调岗、辞退等的依据之一。二、绩效考评控制的要求93三、绩效考评控制的环节与

58、内容 （一）设定绩效考评目标 绩效考评目标的设定源于对企业目标的分解，即将企业一定时期的经营目标逐层分解到每个部门及全体员工。通过目标分解所得到的绩效考评目标，应当具有很强的针对性和可操作性，其内容是每个岗位、每个人最主要的且必须完成的工作。绩效考评是自上而下的，董事长、总经理要身先垂范，建立“千斤重担大家挑，人人头上有目标”的绩效考评体系。94 （二）建立绩效考评指标体系（二）建立绩效考评指标体系 绩效考评指标体系包括定量指标和定性指标两大类，其中，定量指标是指可以量化的指标，反映了绩效考评目标的数量要求和价值预期；定性指标是无法量化的指标，它主要通过客观描述和分析来反映评价结果。绩效考评要

59、以定量指标为主，定性指标为辅。对不同评价指标要赋予科学、合理的权重，体现各项评价指标对绩效考评结果的影响程度和重要程度。95 （三）制定绩效考评标准（三）制定绩效考评标准 绩效考评标准就是对员工绩效进行考核的标准和尺度。员工的绩效评价标准既要达到评价的各项目的，又要为被评价员工普遍接受。在制定评价标准时，要满足公正性与客观性、明确性与具体性、一致性与可靠性、民主性与透明性四项要求。96 （四）形成绩效评价结果（四）形成绩效评价结果 在设定的时间内，企业需要依据评价指标和评价标准，对全体员工一定时期的工作绩效进行定期考核和客观评价，形成绩效考评结果。考评人员要按照每项指标设置的量化指标和考评分值

60、，逐项核实工作绩效，逐项进行评分记分，累计计算考评对象该考核周期工作绩效的实际得分。97 （五）运用绩效考评结果（五）运用绩效考评结果 如何运用绩效考评结果，会直接影响绩效考评控制的激励作用。企业要结合企业管理资源的实际情况，充分考虑企业文化的负载能力，选择和确定考评结果的具体运用方式。通常情况下，绩效考评结果要作为确定员工薪酬以及职务晋升、评优、降级、调岗、辞退等的依据。98 此外，常用的控制方法还有：内部报告控制、内部报告控制、复核控制、复核控制、人员素质控制人员素质控制等。第二节 内部控制方法99第三节 公司治理下的内部控制一、公司治理理论公司治理有狭义的公司治理和广义的公司治理之分。狭

61、义的公司治理，是指所有者（主要是股东）对经营者的一种监督与制衡机制，即通过一种制度安排，来合理地界定和配置所有者与经营者之间的权利与责任关系。公司治理的目标是保证股东利益的最大化，防止经营者与所有者利益的背离。其主要特点是通过股东大会、董事会、监事会及经理层所构成的公司治理结构的内部治理。广义的公司治理是指通过一整套包括正式或非正式的、内部的或外部的制度来协调公司与所有利益相关者之间(股东、债权人、职工、潜在的投资者等)的利益关系，以保证公司决策的科学性、有效性，从而最终维护公司各方面的利益。100一、公司治理理论1、委托代理理论、委托代理理论委托代理关系是企业内部分工的具体体现形式，现代企业

62、有两个层次的委托代理关系。第一个层次是资本所有者与经营管理者之间的委托代理关系，主要表现为股东大会与董事会间的委托代理关系，以及董事会与高层管理者间的委托代理关系；第二个层次是经营管理者与员工的委托代理关系，主要表现为高层管理者将具体的生产经营活动委托给中层管理人员和一线员工来操作和执行。2、不完全契约理论、不完全契约理论3、利益相关者理论、利益相关者理论4、受托责任理论、受托责任理论101二、公司治理与内部控制的关系（一）内部控制与公司治理的区别（一）内部控制与公司治理的区别1、所处层面和解决的问题各不相同、所处层面和解决的问题各不相同内部控制是管理当局建立的为确保财产安全完整提高会计信息质

63、量、实现经营管理目标，建立并实施的具有控制职能的措施与程序。内部公司治理是由所有者、董事会、监事会和经理层组成的制衡关系，用以约束经营者行为的控制制度。公司治理解决的是股东董事会、经理层及监事会权责利划分的制度安排问题，多为法律层面的问题。1022、委托代理层次各有不同、委托代理层次各有不同内部控制，基于管理当局、管理人员和一般员工的分层委托代理关系而产生，主要防止导致经营无效率和效果的行为；公司治理，基于所有者与管理者的委托代理关系而产生。1033、目标各有不同、目标各有不同内部控制的目标是实现企业目标，提高经营效率和效果是内部控制的基本目标，预防错弊是为保障企业目标的实现。公司治理的目标是

64、在股东大会、董事会、监事会和经理层合理配置权限，公平分配利益和职责，建立激励、监督和制衡机制，实现所有者、管理者和其它利益相关者的制衡。104二、公司治理与内部控制的关系（二）内部控制和公司治理的联系（二）内部控制和公司治理的联系1、内部控制框架和公司治理是内部管理监控系统与制度环境的关系2、产生的基础都是委托代理关系3、都重视权责利分配和组织结构建设4、都遵循相互牵制、相互制衡的原则5、都统一于实现企业目标 内部控制和公司治理存在差异，又相互影响，相互促进。内部控制是内部管理的重要组成部分，公司治理是公司制度的核心内容。有效的内部控制制度是实现公司经营和发展目标的有效保障，合理的公司治理结构是提高经营效率和效果的基本前提。105三、公司治理下的内部控制相关角色基于公司治理下的人内部控制角色角色主要有：1、董事会2、审计委员会3、管理层4、风险管理部门5、财务部门6、内部审计部门7、单位员工106四、公司治理下的内部控制制度建设（一）完善公司治理（一）完善公司治理公司治理是内部控制的重要影响因素，从公司治理的角度完善内部控制制度，需要从如下几个方面进行：1、加强董事会建设2、控制“内部人控制”现象3、推进内部控制外化进程107（二）完善内部控制（二）完善内部控制1、以“信息”为治理控制手段2、确保内部审计的独立性3、建立有效的激励机制4、着力强化外部监督108