所得税法律制度

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1、第五章 所得税法律制度本章知识要点简介本章介绍了企业所得税、个人所得税法律制度。所得税属直接税，是以纳税义务人（以 下简称纳税人）的所得额为征税对象所征收的税收。本章的主要内容包括：一、企业所得税法律制度。企业所得税纳税人是在中华人民共和国境内的企业和其他取 得收入的组织。企业分为居民企业和非居民企业。个人独资企业和合伙企业不是企业所得税 的纳税人。企业所得税的征税范围包括在我国境内的企业和组织取得的生产经营所得和其他 所得。企业所得税税率为 25%。此外，为了重点扶持和鼓励发展特定的的产业和项目，规 定了两档优惠税率；20%、15%。企业所得税的计税依据为应纳税所得额。应纳税所得额是纳税人每

2、一纳税年度的收入总 额减去不征税收入、免税收入、各项扣除项目和允许弥补的以前年度亏损后的余额。其中确 定收入总额时涉及包括准予扣除的项目、不得扣除项目、亏损弥补等内容。企业所得税应纳 税额等于纳税人应纳税所得额乘以适用税率减去减免和抵免税额后的余额。企业所得税的税 收优惠主要包括免税所得、减税所得、加计扣除、减计收入等。企业所得税的纳税申报与缴 纳介绍了企业所得税的征收方式、纳税地点等。二、个人所得税法律制度。个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人 为扣缴义务人，居民纳税人以来源于中国境内和境外的全部所得为征税对象，非居民纳税人 则以来源于中国境内所得为征税对象。个人所得税的税目

3、分为3 类，共 11个应税项目。个 人所得税的税率按照不同的税目规定了不同的税率。个人所得税的计税依据为个人取得的各 项所得减去按规定标准扣除费用后的余额。个人所得税的应纳税额为应纳税所得额乘以适用 税率，同时根据不同的税目规定了扣除标准。此外，还介绍了个人所得税的税收优惠和纳税 申报与缴纳。第一节 企业所得税法律制度所得税是以纳税义务人（以下简称纳税人）的所得额为征税对象所征收的一种税收。所 谓所得额，是指纳税人在一定期间内由于生产、经营等取得的可用货币计量的收入，扣除为 取得这些收入所需各种耗费后的净额。所得税属直接税，其纳税人的实际负担是一致的，可以直接调节纳税人的收入，是现代 税收制度

4、中的主体税种。所得税的计算涉及纳税人经济活动的各个方面，因此能促使纳税人 建立、健全会计和经营管理制度，有利于国家通过征税加强监督管理。企业所得税是指国家对企业和组织的生产经营所得和其他所得征收的一种税。长期以来，我国企业所得税按内资、外资企业分别立法，外资企业适用1991 年第七届 全人国民代表大会第四次会议通过的中华人民共和国企业所得税暂行条例，这对吸引外 资、促进经济发展发挥了重要作用。加入世贸组织后，国内市场对外资进一步开放，内资企 业也逐渐融入世界经济体系中，继续采取内资、外资企业不同的税收政策，将使内资企业处 于不平等竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。2007 年

5、 3 月 16 日第十届全国人民代表大会第五次会议通过了，中华人民共和国企业 所得税法（以下简称企业所得税法），自2008年 1 月 1 日起施行。1991年 4 月 9 日第 七届全国人民代表大会第四次会议通过的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税 法和 1993年12月13日国务院发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例同时废止。企业所得税法实现了内资、外资企业适用统一的企业所得税，统一并适当降低企业 所得税税率，统一和规范税前扣除办法和标准，统一税收优惠政策，建立“产业优惠为主、 区域优惠为辅”的新税优惠体系，有利于各类企业创造一个公平竞争的税收法制环境。一、企业所得税的纳税人和征收

6、范围（一）纳税人、扣缴义务人1纳税人在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下简称企业）为企业所得税的 纳税人。企业分为居民企业和非居民企业。企业所得税纳税人按照国际惯例一般分为居民企业和非居民企业，这是确定纳税人是否 负有全面纳税人义务的基础。居民企业，是指按照一国法律、法规在该国境内成立，或者实际管理机构、总机构在该 国境内的企业。企业所得税法所称的居民企业是指依照中国法律、法规在中国境内成立， 或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。例如，在我国注册成立 的沃尔玛（中国）公司，通用汽车（中国）公司，就是我国的居民企业；在英国、百慕达群 岛等国家和地区注册的公

7、司，如实际管理机构在我国境内，也是我国的居民企业。上述企业 应就其来源于我国境内外的所得缴纳企业所得税。非居民企业，是指按照一国税法规定不符合居民企业标准的企业。企业所得税法所 称的非居民企业是指依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在 中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得 的企业。例如，在我国设立有代表处及其他分支机构的外国企业。按照国际上的通行做法，企业所得税法按“居民企业”和“非居民企业”对纳税人 加以区分。居民企业承担全面纳税义务，就其来源于我国境内外的全部所得纳税；非居民企 业承担有限纳税义务，一般只就其来源于我国境内

8、的所得纳税。把企业分为居民企业和非居 民企业，是为了更好地保障我国税收管辖权的有效行使。税收管辖权是一国政府在征税方面 的主权，是国家主权的重要组成部分。根据国际上的通行做法，我国选择了地域管理辖权和 居民管辖权的双重管辖权标准，最大限度地维护我国的税收利益。企业所得税法以法人组织为纳税人，改变了以往内资企业所得税以是否独立经济核 算来判定纳税人的做法。也就是说，企业设有多个不具有法人资格营业机构的，实行由法人 汇总纳税。实行法人（公司）税制是世界各国所得税制发展的方向，也是企业所得税改革的内在要 求，有利于更加规范、科学、合理地确定企业纳税义务。目前，大多数国家对个人（自然人） 以外的组织或

9、者实体征收企业所得税，一般都是以法人作为纳税主体。企业所得税法以 法人组织为纳税人符合国际通行做法。在纳税人范围的确定上，考虑到实践当中从事生产经营的经济主体组织形式多种多样， 为充分体现税收公平、中性的原则，企业所得税法将纳税人的范围确定为企业和其他取 得收入的组织，基本上与原企业所得税纳税人范围的有关规定保持一致。2扣缴义务人非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设机构、场所但取得的所得与其 所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，实行源泉扣缴， 以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期 应支付的款项中扣缴。对非

10、居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定 工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。为增强企业所得税与个人所得税的协调，避免重复征税，企业所得税法规定，按照 个人独资企业法、合伙企业法的规定成立的个人独资企业和合伙企业，不是企业所得 税的纳税人。（二）企业所得税的征收范围包括我国境内的企业和组织取得的生产经营所得和其他所得。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中境内设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设 机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，即预提所得 税。纳税人的生产、经营所得

11、，是指其从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务以及 经国家主管部门确认的其他营利事业取得的合法所得，还包括卫生、物资、供销、城市公用 和其他行业的企业，以及一些社团组织、事业单位、民办非企业单位开展多种经营和有偿服 务活动，取得的合法经营所得。纳税人的其他所得，是指股息、利息、租金、特许权使用费以及营业外收益等所得。另 外，企业解散或破产后的清算所得，也属于企业所得税的征税范围。二、企业所得税率企业所得税税率采用比例税率，是对纳税人应纳税所得额征税的比率，即应纳税额与应 纳税所得额的比率。企业所得税法实施前，内资企业和外资企业所得税税率为33%。同 时，对一些特殊区域的外资企业实行24%、

12、15%的优惠税率，对内资微利企业分别实行 27%、 18%的二档照顾税率。在这种税收体制下，税率档次多，不同类型企业名义税率和实际税负 差距较大，不利于企业的公平竞争，也容易带来税收漏洞，增加税收征管上的难度。因此， 有必要统一内资、外资企业所得税税率。按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革基本原则，结合我国财政承受能 力、企业负担水平，考虑到世界上其他国家和地区特别是周边地区的实际税率水平等因素， 企业所得税法规定，企业所得税的税率为 25%。非居民企业在中国境内未设立机构、 场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源 于中国境内的所得缴纳企业

13、所得税，适用税率为20%。此外，国家为了重点扶持和鼓励发展特定的产业和项目，还规定了两档优惠税率；（1）符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。（2）国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。三、企业所得税应纳税所得额的计算企业所得税的计税依据为应纳税所得额。应纳税所得额是指按照税法规定确定纳税人在 一定期间所获得的所有应税收入减除在该纳税期间依法允许减除的各种支出后的余额，是计 算企业所得税税额的计税依据。企业所得税法规定的应纳税所得额，是指企业每一纳税 年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余 额。应纳税所得额计

14、算公式为：应纳税所得额=每一纳税年度的收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除项目-允许弥补的以前年度亏损非居民企业在中境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所 设机构、场所没有实际联系的，取得来源于中国境内的所得缴纳企业所得税时，按照下列方 法计算其应纳税所得额：（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许使用费所得，以收入全额为应纳 税所得额度；（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；（3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。按照税法规定计算的应纳税所得额与依据企业财务会计制度、准则计算的会计利润往往 不一致，企业财务、会计

15、处理办法与国家有关税收规定不一致的，应当依照税收法律、行政 法规的规定计算纳税。（一）收入总额确定企业应纳税所得额，首先要确定企业的收入总额。企业所得税法规定，企业以货 币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括纳税人来源于中国境内、境 外的生产经营收入和其他收入。具体包括：1销售货物收入，是指纳税人销售货物取得的收入。2提供劳务收入，是指纳税人提供劳务取得的收入。3转让财产收入，是指纳税人有偿转让各类财产取得的收入，包括转让固定资产、有价证券、股权以及其他财产而取得的收入。4股息、红利等权益性投资收益，是指纳税人对外投资入股分得的股息、红利等收入。5利息收入，是指纳税人购买各种

16、债券等有份证券的利息，外单位欠款付给的利息以及其他利息收入，但不包括纳税人购买国债的利息收入。 6租金收入，是指纳税人出租固定资产、包装物以及其他财产而取得的租金收入。7特许权使用费收入，是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权而取得的收入。8接受捐赠收入，是指纳税人接受的货币性和非货币性捐增收入。9其他收入，是指除上述各项收入之外的其他各种收入，包括固定资产盘盈收入、罚款 收入、固债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返回款， 包装物押金收入以及其他收入。（二）不征税收入企业所得税法引入了“不征税收入”的概念。所谓不征税收入，是指从性

17、质上不属 于企业营利性活动带来的经济利益、不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收 入。企业所得税法规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：1财政拨款2依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金； 3国务院规定的其他不征税收入。（三）免税收入免税收入是指属于企业的应税所得但按照税法规定免予征收企业所得税的收入。企业 所得税法规定的免税收入包括：1国债利息收入；2符合规定条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；3在国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系 的股息、红利等权益性投资收益；4符合规定条件的非营利组织的收入。（四）准予扣除项目1企业实

18、际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和 其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。（1）成本。即生产、经营成本，是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的 各项直接费用和各项间接费用。外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金。其中， 计入存货成本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从 销项税额中抵扣的增值税进项税额。纳税人自制存货和成本包括制造费用等间接费用。（2）费用。即指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、 管理费用和财务费用。已计入成本的有关费用除外。销售费用，是指应由纳税人负担的为销售商品而发生的

19、费用，包括广告费、运输费、 装御费、包装费、展览费、保险费、销售佣金（能直接认定的进口佣金调整商品进价成本、） 代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费，运输存储过程 中的保险费、装卸费，运输途径中的合理损耗和入库前的挑选调整费用等购货费用可直接计 入销售费用。如果纳税人根据会计核算的要求已将上述购货费用计入存货成本的，不得再以 销售费用的名义重复申报扣除。从事房地产开发业务的纳税人的销售费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、看护 费、采暖费等。Q管理费用，是指纳税人的行政管理部门为管理组织经营活动提供

20、各项支援性服务而发生的费用。包括总部（公司）经费、研究开发费（技术开发费）、社会保障性缴款、劳动 保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销（土地 使用费、土地损失补偿费）、矿产资源补偿费、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、 绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉设费、聘请中 介机构费、商标注册费等），以及向总机构（指同一法人的总公司性质的总机构）支付的与 本身或利性活动有关的合理的管理费等。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，纳 税人不得列支向其关联企业支付的管理费。Q财务费用，是指纳税人为筹集经营性资金而发生的费用，

21、包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及其他非资本化支出。（3）税金。即指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船税、土地使 用税、印花税等。企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费用 中扣除的，不再作为销售税金单独扣除。企业缴纳的增值税因其属于价外税，故不在扣除之 列。（4）损失。即指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出、已发生的经营亏损和投 资损失以及其他损失。（5）其他支出。即指税法规定可以在计算应纳税所得额时准予扣除的其他支出。 2企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润

22、总额外负担12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。3在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。4在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。 5在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的， 准予扣除：（1）已足额提到折旧的固定资产的改建支出；（2）租入固定资产的改建支出；（3）固定资产的大修理支出；（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。6企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予计算应纳税所得额时扣除。 7企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。8企业的下列支出，可以在计算应纳税所得

23、额时加计扣除：（1）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；（2）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。9创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例 抵扣应纳税所得额。10企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采 用加速折旧的方法。11企业综合利用资源，生产符合国家产业政策的产品所得的收入，可以在计算应纳税 所得额时减计收入。12企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比 例实行税额抵免。（五）不得扣除项目1企业在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（1）向投资者支付的股息、红利

24、等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金。纳税人因违反税法规定，被处以的滞纳金，不得扣除。（4）罚金、罚款和被没收财物的损失。纳税人的生产、经营因违反国家法律、法规和 规章，被有关部门处以的罚金、罚款，以及被没收财物的损失，不得扣除；但纳税人逾期归 还银行货款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除；（5）企业发生的年度利润总额 12%以内扣除的公益性捐赠支出以外的捐赠支出；（6）赞助支出；（7）未经核定的准备金支出；（8）与取得收入无关的其他支出。2企业在计算应纳税所得额时，下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以

25、经营租赁方式租入的固定资产；（3）以融资租赁方式租出的固定资产；（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（5）与经营活动无关的固定资产；（6）单独估价作为固定资产入账的土地；（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。3企业在计算应纳税所得额时，下列无形资产不得计算摊销费用扣除：（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；（2）自创商誉；（3）与经营活动无关的无形资产；（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。4企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。5企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构 的盈利。（六）特别纳税调整 特别纳税

26、调整是指税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务 调整，包括针对纳税人转让定价、资本弱化、避税港避税及其他避税情况所进行的税务调整。企业所得税法规定了转让定价的核心原则，即“独立交易原则”；明确了企业及相 关方提供资料的义务；增列了“成本分摊协议”条款。增加这些内容，进一步完善了转让定 价和预约定价立法的内容，强化了纳税人及相关方在转让定价调查中的协助义务，对成本分 摊协议的认可和规范有利于保护本国居民无形资产收益权，防止滥用成本分摊协议，乱摊成 本费用，侵蚀税基。企业所得税法从实体法的角度对关联交易的税收处理以及其他反避税措施做出了规 定，在内容上进一步丰富和扩展了税收征收

27、管理法及其实施细则的反避税规定，把因不 合理安排而减少企业应纳税所得的行为都纳入了调整范围。具体规定如下：1企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应 纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。 企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应 纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。独立交易原则亦称“公平独立原则”、“公平交易原则”、“正常交易原则”等。是指完全独立 的无关联关系的企业或个人，依据市场条件下所采用的计价标准或价格来处理其相互之间的 收和费用分配的原则。独立交易原则目前已被世界大多数国家接受和采纳，成为处

28、理关联企 业间收入和费用分配的指导原则。2企业可以向税务机关提出与其关联业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企 业协商、确认后，达成预约定价安排。关联业务往来是指具有关联关系的企业或者个人之间发生的转移资源或义务的经济业 务事项。其中，关联关系是指具有下列关系之一的企业或者个人：（1）在资金、经营、购销 等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；（2）直接或者间接地同为第三者所拥有或 者控制；（3）在利益上具有相关联的其他关系。预约定价亦称预约定价协议或预约定价安排，是纳税人与其关联方在关联交易发生之 间，向税务机关提出申请，主管税务机关和纳税人之间通过事先制定一系列合理的标准（包 括关

29、联交易所适用的转让定价原则和计算方法等），来解决和确定未来一个固定时期内关联 交易的定价及相应的税收问题，是国际通行的一种转让定价调整方法。转让定价是指关联企业之间在销售货物、提供劳务、转让无形资产等时制定的价格。在 跨国经济活动中，利用关联企业之间的转让定价进行避税已成为一种常见劳务、转让无形资 产时制定低价；低税国企业向其高税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定 高价。这样，利润就从高税国转移到低税国，从而达到最大限度减轻其税负的目的。3由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于25%税率 水 的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或

30、者减少分配的，上述 利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。4企业从其关联方接受的债权性投资与权益投资的比例超过规定标准而发生的利息支 属于资本弱化行为，不得在计算应纳税所得额时扣除。资本弱化是指企业通过加大借贷款（债权性筹）而减少股份资本（权益性筹资）比例的 方式增加税前扣除，以降低企业税负的一种行为。借贷款支付的利息，作为财务费用一般可 以加大税前扣除而减少应纳税所得额，在筹资时多采用借贷款而不是募集股份的方式，以此 来达到避税的目的。企业所得税法规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投 资的比例超过标准而发生的利息支出，不得在税前扣除。5企业实施其他不具有合理

31、商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务 机关有权按照合理方法调整。（七）亏损弥补纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥 补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5 年。5年内不论是盈利或亏损， 都作为实际弥补期计算。这里所指的亏损不是企业财务报表中反映的亏损额，而是企业财务 报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额。亏损弥补是自亏损年度报告一下的下一个年度起连续5 年不间断地计算。如连续发生年 度亏损，也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期，不得将每 个亏损年度的连续弥补期相加，更不得断开计算。联

32、营企业的亏损，由联营企业就地依法进行弥补。投资方企业从联营企业分回的税后利 润按规定应补缴所得税的，如果投资方企业发生亏损，其他回的利润可先用于弥补亏损，弥 补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税。企业境外业务之间（企业境外业务在同一国家）的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之 间的盈亏不得相互弥补。纳税人可在税前弥补的亏损数额，是指经主管税务机关按照税收法规规定核实、调整后 的数额。纳税人发生年度亏损，必须在年度终了后45 天之内，将本年度纳税申报表和财务 决算报表，报送当地主管税务机关。主管税务机关要依据税收法规及有关规定，认真审核纳 税人年度纳税申报表及有关资料，以确保税前弥补数额的准确

33、。【例51】某企业19992005年度的盈亏情况如下表所示。请分析该企业亏损弥补的正确方法。年度1999200020012002200320042005盈亏（万兀）-120-501030304070【解析】该企业1999年度亏损120万元，按照税法规定可以申请用20002004年5 年年的盈利弥补。虽然该企业在2000年度也发生了亏损，但仍应作为计算1999年度亏损弥 补的第一年。因此，1999年度的亏损实际上是用20012004年度的盈利110万元来弥补。当 2004 年度终了后，1999 年度的亏损弥补期限已经结束，剩余的 10 万元亏损不能再用以 后年度的盈利弥补。2000年度的亏损额5

34、0万元，按照税法规定可以申请用20012005年5 年的盈利弥补。由于20012004年度的盈利已经弥补1999年度的亏损，因此，2000年度 的亏损只能用 2005年度的盈利弥补。2005年度该企业盈利70万元，其中可用50万元来弥 补2000年度发生的亏损，剩余20万元应按税法规定缴纳企业所得税。四、企业所得税应纳税额的计算企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额， 为应纳税额。计算公式为：应纳税额=应纳税所得额X适用税率-减免和抵免税额1企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免， 抵免限额为该项所得依照规定计算的应纳税额；超

35、过抵免限额的部分，可以在以后五个年度 内，用每年抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行弥补：（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所 有实际联系的应税所得。2居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等 权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以 作为该居民企业的可抵免所得税税额，在上述规定的抵免限额内抵免。税收抵免是指居民企业居住国政府对其居民企业来自国内外的所得一律汇总征税，但允 许抵扣该居民企业在国外已纳的税额，以避免国际重复征税。抵免限额是指税收抵

36、免的最高限额，即对跨国纳税人在外国已纳税款进行抵免的限度。五、企业所得税税收优惠税收优惠指国家运用税收政策在税收法律、行政法规中规定对某一部分特定纳税人和课 税对象给予减轻或免除税收负担的一种措施。企业所得税法规定的企业所得税的税收优 惠方式包括免税、减税、加计扣除、加速折旧、减计收入、税额抵免等。根据国民经济和社会发展的需要，借鉴国际经验，按照“简税制、宽税基、低税率、严 征管”的要求，企业所得税法对原税收优惠政策进行适当调整，将原企业所得税以区域 优惠为主的格局，转为以产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步的新税收优惠格局。 税收优惠的主要原则：促进技术创新和科技进步，鼓励基础设施建设，

37、鼓励农业发展及环境 保护与节能，支持安全生产，统筹区域发展，促进公益事业和照顾弱势群体等，促进国民经 济全面、协调、可持续发展和社会全面进步。企业所得税的税收优惠主要包括以下内容：（一）企业的下列收入为免税收入：1国债利息收入； 2符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益； 3在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联 系的股息、红利等权益性投资收益；4符合条件的非营利组织的收入。（二）企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税： 1从事农、林、牧、渔业项目的所得；2从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得； 3从事符合条件的环境保护、节能节水项目

38、的所得； 4符合条件的技术转让所得；5非居民企业在中国设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所 设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得。（三）民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地 方分享的部分，可以决定减征或免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报自治省、 自治区、直辖市人民政府批准。1开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用； 2安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。 加计扣除是指按照税法规定在实际发生数额基础上，再加成一定比例，作为计算应纳税 所得额时的扣除数额的一种税收优惠措施。例如，假定税法规定研发费

39、用可实 150%加计扣 除政策，那么如果企业当年开发新产品研发费用实际支出为100 万元，就可按 150 万元（100 X150%）数额在税前进行扣除，以体现鼓励研发政策。（五）企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计 算应纳税所得额时减计收入。减计收入是指按照税法规定准予对经营活动取得的应税收入，按一定比例减少计算，进 而减少应纳税所得额的一种税收优惠措施。（六）企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者 采取加速折旧的方法。（七）对符合条件的小型微利企业实行20%的优惠税率，对国家需要重点扶持的高新技 术企业，减按 15%的税率征收

40、企业所得税。（八）创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比 例抵扣应纳税所得额。（九）企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定 比例实行税额抵免。（十）企业所得税法规定的其他税收优惠和过渡性税收优惠。六、企业所得税的纳税申报与缴纳（一）企业所得税的征收方式1企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1 日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，该纳税年度的实际经营期不足 12 个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。企业依法清算时，应当以清算期间作为一个 纳税年度。2企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自

41、月份或者季度终了之日起15 日内，向税 务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起5 个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并 汇算清缴，结算应缴应退税款。企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财 务会计报告和其他有关材料。汇算清缴是指纳税人在纳税年度终了后规定时期内，依照税收法律、法规、规章及其他 有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴 的所得税数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管 税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业 所

42、得税税款的行为。分月预缴或分季预缴，由税务机关根据纳税人应纳税额的大小具体核定。预缴所得税时， 应当按纳税期限的实际数预缴。如按实际数预缴有困难的，可能按上一年度应纳所得额的 1/12或 1/4，或税务机关确认的其他方法预缴。预缴方法一经确定，不得随意改变。对境外 投资所得可在年终汇算清缴。3企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止日起死60 日内，向税务机关 办理当期企业所得税汇算清缴。企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。4纳税人缴纳企业所得税税款，以人民币计算。所得以人民币以外的货币计算的，应 当折合成人民币计算并缴纳税款。5对非居民企业在中国

43、境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所 得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，实行源 泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付 或者到期应支付的款项中扣缴。对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的 所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。扣缴义务人每次代 扣的税款，应当自代扣之日起 7 日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税 报告表。源泉扣缴是指以所得支付者为扣缴义务人，在每次向纳税人支付有关所得款项时，代为 扣缴税款的做法。实行源泉扣缴的最大优点在于可

44、以有效保护税源，保证国家的财政收入， 防止偷漏税，简化纳税手续。6除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。7企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务 往来，附送年度关联业务往来报告表。企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提提 供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳 税所得额。8税务机关依照规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院 规定加收利息。（二）纳税义务发生时间企业所得税以纳税人取得应纳税所得额的计征期终了日为纳税义务发生时间。当实行分 月预缴时，每一月份的最后一日为纳税义务发生

45、时间；当实行分季预缴时，第一季的最后一 日为纳税义务发生时间；而在进行年度汇算清缴时，纳税年度的最后一日为纳税义务发生时 间。（三）纳税地点1除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登 记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得 税。2非居民企业在中国境内设立机构、场所的，其所设机构、场所取得的来源于中国境 内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得缴纳企业所得税， 以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或两个以上机构、场所的， 经税务机关

46、审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其 所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，以扣缴义务人 所在地为纳税地点。实际管理机构是指跨国企业的实际有效的指挥、控制和管理中心，是行使居民税收管辖 权的国家判定法人居民身份的主要标准。实际管理机构所在地的认定，一般以股东大会的场 所、董事会的场所以及行使指挥监督权力的场所等因素来综合判断。3对非居民企业应当由扣缴义务人扣缴的所得各，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履 行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可

47、以从该纳税 人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。第二节 个人所得税法律制度个人所得税是对个人（即自然人）的劳务和非劳务所得征收的一种税。第八届全国人民 代表大会常务委员会第四次会议于1993年10月 31日修订并公布实施中华人民共和国个 人所得税法（以下简称个人所得税法）。该法是在合并原个人所得税、个人收入调节税 和个体工商业户所得税的基础上建立起来的。国务院于1994年1月 28日发布了中华人民 共和国个人所得税法实施条例（以下简称个人所得税实施条例）。个人所得税法和个 人所得税法实施条例构成了我国现行个人所得税法律制度的主要依据。第九届全国人民代 表大会常

48、务委员会第十一次会议于1999年8月 30日对个人所得税法进行了修正。2000 年9 月，财政部、国家税务总局双制定了关于个人独资企业和合秋企业投资者征收个人所 得税的规定，进一步完善了我国个人所得税法律制度。2005年10月 27日第十届全国人民 代表大会常务委员会第二十八次会议对个人所得税法进行了第四次修正。一、个人所得税的纳税义务人和扣缴义务人新修正的个人所得税法规定，个人所得税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单 位或者个人为扣缴义务人。个人所得超过国家规定数额的，在两处以上取得工资、薪金所得 或者没有扣缴义务人的，以及具有国务院规定的其他情形的，纳税义务人应当按照国家规定 办理纳税申

49、报。扣缴义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定 办理全员全额扣缴申报。个人所得税的纳税义务人，国际上有两种管辖权，即来源地税收管辖权和居民管辖权。 我国的个人所得税制在纳税义务人的界定上既行使来源地税收管辖权，又行使居民管辖权， 即把个人所得税的纳税义务人划分居民和非居民两个部分，并以此来区分纳税的无限责任 （耻来源于境内外的全部的得都应纳税）和有限责任（即只限来源于境内的所得征税）。居 民纳税义务人承担无限纳税义务，非居民纳税义务人承担有限纳税义务。我国个人所得税法规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个 人（即居民纳税义务人），从中国境内和境外取得的

50、所得，应依照税法规定缴纳个人所得税； 在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在境内居住不满一年的个人（即非居民纳税义务 人），仅就来源于中国境内取得的所得，缴纳个人所得税。对纳税义务人居民和非居民身份的确定，税法采用的是住所和居住时间两个标准。即凡 在中国境内有住所或者无住所而在境内居住满1 年的个人，就是居民纳税义务人；凡在中国 境内无住所又不居住，或者无住所而在中国境内住不满1 年的个人，就是非居民纳税义务。 另外，在中国境内无住所，但居住满 1 年，而未超过5 年的个人，其来源于中国境外的所得， 经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或个人支付的部分 缴纳个人所

51、得税；居住超过5年的个人，从第6 年起，应当就其来源于中国境外的全部所得 纳税。二、个人所得税的征税对象和税目（一）征税对象居民纳税义务人应就来源于中国境内和境外的全部所得征税；非居民纳税义务人则只就 来源于中国境内所得部分征税，境外所得部分不属于我国征税范围。（二）所得来源的确定所得来源地与所得支付地是不同的两个概念，有时两者是一致的，有时是不同的。我国 个人所得税依据所得来源地判断经济活动的实质，征收个人所得税，具体规定如下：1工资、薪金所得，以纳税义务人任职、受雇的公司、企业事业单位、机关、团体、 部队、学校等单位的所在地作为所得来源地。2生产、经营所得，以生产、经营活动实现地作为所得来

52、源地。3劳务报酬所得，以纳税义务人实际提供劳务的地点，作为所得来源地。4不动产转让所得，以不动产坐落地为所得来源地；动产转让所得，以实现转让的地 点为所得来源地。5财产租赁所得，以被租赁财产的使用地作为所得来源地。6利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利的企业、机构、组织的所在地作 为所得来源地。7特许权使用费所得，以特许权的使用地作为所得来源地。（三）税目 按应纳税所得的类别划分，现行个人所得税的应税项目，大致可以分为3 类，共 11个 应税项目。1工资、薪金所得。工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳 动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其

53、他所得。下列项目不属于工资、薪金性的 补贴、津贴，不予征收个人所得税：（1）独生子女补贴；（2）执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食补 贴；（3）托儿补助费；（4）差旅费津贴、误餐补助。2个体工商户的生产、经营所得包括：（1）个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、 修理业和其他行业取得的所得。（2）个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务 活动取得的所得。（3）个体工商户和个人取得的与生产、经营有关的各项应税所得。（4）其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得。3企业、事业单位的承包经营、承租经营所

54、得。 企业、事业单位的承包经营、承租经营所得，是指个人承包经营或承租经营以及转包、 转租取得的所得。4劳务报酬所得。劳务报酬所得，是指个人独立从事非雇佣的各种劳务所取得的所得。包括：设计、装潢、 安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书 画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务 代办服务及其他劳务。5稿酬所得，是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。6特许权使用费所得。特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许 权的使用权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不

55、包括稿酬所得。7利息、股息、红利所得。利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。8财产租赁所得。财产租赁所得，是指个人出租建筑物、地土使用权、机器设备、车船以及其他财产取得 的所得。9财产转让所得。财产转让所得，是指个人转让有价证券、股票、建筑物、土地使用权、机器设备、车船 以及其他财产取得的所得。目前，国家对股票转让所得暂不征收个人所得税。对个人出售自有住房取得的所得按照 “财产转让所得”征收个人所得税，但对个人转让自用5 年以上并且是家庭惟一生活用房取 得的所得，继续免征个人所得税。10偶然所得。偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。得奖

56、是指参加各种有 奖竞赛活动，取得名次得到的奖金；中奖、中彩是指参加各种有奖活动，如有奖销售、有奖 储蓄，或者购买彩票，经过规定程序，抽中、摇中号码而取得的奖金。偶然所得应缴纳人人 所得税税款，一律由发奖单位或机构代扣代缴。11经国务院财政部门确定征收的其他所得。除上述列举的各项个人应各所得外，其他确有必要征税的个人所得，由国务院财政部门 确定。个人取得的所得，难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关确定。三、个人所得税税率1.工资、薪金所得，适用5%45%的超额轻进税率，见表5-1：表 5-1个人所得税税率表（工资、薪金所得适用）不超过500元的超过5002000元的部分10超过2000500

57、0元的部分15超过500020000元的部分20超过2000040000元的部分25超过4000060000元的部分30超过6000080000元的部分35超过80000100000元的部分4045超过100000元的部分注：本表所称全月应纳税所得额是以每月收入额减除费用 1600元后的余额或者减除附加减除费用后的 余额。2个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用 5%35%的超额累进税率，见表 5-2：表 5-2个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位承包经营、承租经营所得适用）级数全年应纳税所得额不超过5000元的超过500010000的部分10超过10000

58、30000的部分20超过3000050000的部分30超过50000元的部分35注：本表所称全年应纳税所得额是指依照人个所得税法第六的规定，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额。 3稿酬所得，适用比例税率，税率为20%，并按应税额减征30%。其实际税率为 14%。4劳务报酬所得，适用比例税率，税率为 20%。对劳务报酬所得一次收收入畸高的， 可以实行加成征收，即个人取得劳务报酬收入的应纳税所得额一次超过2万5万元的部分， 按照税法规定计算应纳税额后，再按照应纳税额加征5成，超过5万元的部分，加征10成 （见表 5-3）表 5-3个人所得税税率表（劳务报酬所得适用）级数每次应

59、纳税所得额税率（）1不超过20000元的部分202超过2000050000元的部分303超过50000元的部分40注：本表所称“每次应纳税所得额”，是指每次收入额减除费用800元（每次收入额不超过4000 元时）或者减除 20%的费用（每次收入额超过 40000 元时）后的余额。5特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为20%。出租居民住用房适用10%的税率。自 2007 年 8 月 15 日起，对储蓄存款利息所得征收个人所得税，调减按 5%的比例税率 执行。储蓄存款在1999年10月 31日前孳生的利息所得，免征个人所得各；

60、储蓄存款在1999 年 11 月 1 日至 2007 年 8 月 14 日孳生的利息所得，按照 20%的比例税率征收个人所得税； 储蓄存款在2007年8 月15日后孳生的利息所得，按照5%的比例税率征收个人所得税。四、个人所得税计税依据个人所得税的计税依据为个人取得的各项所得减去按规定标准扣除费用后的余额（即应 纳税所得额）。个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物的，应按 照取得的凭证上的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显有偏 低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。所得为有份证券的，由主管 税务机关根据票面价格和市场价格核定应纳税

61、所得额。（一）个人所得项目的扣除标准1工资、薪金所得，以每月收入额减除费用1600 元后的余额，为应纳税所得额。在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员，应聘在中国境内的企业、事 业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家，在中国境内有住所而在中国境外任职或者 受雇取得工资、薪金所得的人员，在 1600元扣除额的基础上，再附加3200元的费用扣除额， 即扣除 4800 元。2个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及 损失后的余额，为应纳税所得额。成本、费用是指纳税义务人从事生产、经营所发生的各项 直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、

62、财务费用；损失，是指纳税 义务人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。个人独资企业与合伙企业比照此税目执行。个人独资企业的投资者以全部生产经营所得 为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分 配比例，确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人 数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。上述所称生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得（利 润）。3对企业事业单位的承包、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、 费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。这里所说的每一纳税年度的收入总额，是指纳税 义务人

63、按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；所说的 减除必要费用，是指按月减除1600 元。4劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费用所得、财产租赁所得每次收入不超过4000 元的，减除费用800 元；4000 元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。5转让财产所得，以转让财产的收入额减去财产原值和合理费用后的余额，为应纳税 所得额。6利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。除上述规定外，对个人将其所得通过中国境内非营利性的社会团体、国家机关向教育、 公益事业和遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠数额不超过应纳税所得额30%的 部分，可以从其应纳税所得额中扣除。个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物的，应当按照取得的 凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低 的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，由主管税 务机关根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。（二）每次收入的确定1劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项