whm第3章控股权取得日合并财务报表的编制.ppt

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1、第 三 章 控 股 权 取 得 日 合 并 财 务 报 表 的 编 制第 一 节 合 并 财 务 报 表 概 述第 二 节 同 一 控 制 下 合 并 日 的 合 并 财 务 报 表 编 制第 三 节 非 同 一 控 制 下 购 买 日 的 合 并 财 务 报 表 编 制 第 一 节 合 并 财 务 报 表 概 述一 、 合 并 财 务 报 表 的 概 念 及 种 类（ 一 ） 合 并 报 表 的 概 念 合 并 财 务 报 表 ， 是 指 反 映 母 公 司 和 其 全 部 子 公 司形 成 的 企 业 集 团 整 体 财 务 状 况 、 经 营 成 果 和 现 金 流 量的 财 务 报 表

2、 。 母 公 司 ， 是 指 有 一 个 或 一 个 以 上 子 公 司的 企 业 （ 或 主 体 ， 下 同 ） 。 子 公 司 ， 是 指 被 母 公 司 控制 的 企 业 。 母 公 司 应 当 编 制 合 并 财 务 报 表 。 反 映 的 对 象 不 同编 制 主 体 不 同编 制 基 础 不 同编 制 方 法 不 同 合 并 报 表 反 映 企 业 集 团 整 体 财 务 信 息（ 非 单 个 企 业 ）由 企 业 集 团 的 母 公 司 编 制（ 非 单 个 企 业 ）编 制 基 础 为 集 团 内 部 各 公 司 单 独 财 务 报 表（ 非 账 簿 记 录 资 料 ）采 用

3、工 作 底 稿 ， 编 制 调 整 /抵 消 分 录（ 非 按 账 簿 余 额 /发 生 额 填 列 ）合 并 报 表 的 特 点 （ 与 单 独 报 表 相 比 ） l 按 编 制 时 间 及 目 的不 同 进 行 分 类 l 控 股 权 取 得 日 的 合 并 报 表l 控 股 权 取 得 日 后 的 合 并 报 表 同 一 控 制 下企 业 合 并非 同 一 控 制 下企 业 合 并（ 二 ） 合 并 会 计 报 表 的 种 类l 按 反 映 的 具 体 内 容 不 同 进 行 分 类 l 合 并 资 产 负 债 表l 合 并 利 润 表l 合 并 所 有 者 权 益变 动 表l 合 并

4、 现 金 流 量 表 合 并 类 型 不 同 ，合 并 报 表 也 不同 二 、 合 并 财 务 报 表 的 合 并 范 围（ 一 ） 合 并 财 务 报 表 的 合 并 范 围 应 当 以 控 制 为 基 础 予以 确 定 。控 制 的 定 义 ：控 制 是 指 有 权决 定 一 个 企 业的 财 务 和 经 营政 策 ， 并 能 据以 从 该 企 业 的经 营 活 动 中 获取 利 益 的 权 力 。 控 制 的 两 层 含 义 决 策 权获 益 权控 制 的 判 断 标 准 定 量 ： 拥 有 被 投 资 单 位 的 表 决 权 大 于 50%定 性 ： 实 质 重 于 形 式 原 则

5、（ 二 ） 合 并 范 围 的 具 体 应 用1、 母 公 司 拥 有 半 数 以 上 表 决 权 的 被 投 资 企 业 应 认 定 为 子 公 司 纳 入 合 并 范 围 。 通 常 包 括 以 下 三 种 情 况 ：母 公 司 直 接 拥 有 被 投 资单 位 半 数 以 上 表 决 权A公 司 B公 司80%A直 接 拥 有 B80%股 权 母 公 司 间 接 拥 有 被 投 资单 位 半 数 以 上 表 决 权 母 公 司 直 接 或 间 接 方 式合 计 拥 有 被 投 资 单 位 半数 以 上 表 决 权A公 司B公 司80%A间 接 拥 有 C60%股 权C公 司 60% A公

6、 司B公 司80% C公 司60% 30%A直 接 和 间 接 拥 有 C90%股 权 2、 母 公 司 虽 然 拥 有 被 投 资 单 位 半 数 或 以 下 的 表 决 权 ， 但 实 际 上 可 以 控 制 该 被 投 资 单 位 时 ， 该 单 位 应 认 定 为 子 公 司 纳 入 合 并 范 围 。 （ 实 质 重 于 形 式 原 则 ）3、 对 现 在 表 决 权 的 考 虑 。 三 、 合 并 财 务 报 表 的 合 并 程 序 合 并 财 务 报 表 应 当 以 母 公 司 和 其 子 公 司 的 财 务 报表 为 基 础 ， 根 据 其 他 有 关 资 料 ， 按 照 权

7、益 法 调 整 对 子公 司 的 长 期 股 权 投 资 后 ， 由 母 公 司 编 制 。计 算 合 并 数开 设 工 作 底 稿 将 单 独 报 表 数 据 过 入 工 作 底 稿编 制 调 整 与 抵 销 分 录加 计 合 计 数 将 工 作 底 稿 合 并 数 栏 数 据 抄 入 各 合 并 报 表 同 一 控 制 下 合 并 日的 合 并 财 务 报 表 编 制第 二 节一 、 同 一 控 制 下 合 并 日 的 合 并 财 务 报 表 编 制 要 求（ 一 ） 、 同 一 控 制 下 合 并 日 编 制 的 合 并 财 务 报 表 种 类 合 并 中 形 成 母 子 公 司 关 系

8、 的 ， 母 公 司 应 当 编 制 合 并 日 的合 并 资 产 负 债 表 、 合 并 利 润 表 及 合 并 现 金 流 量 表 。怎 么 编 制 ？F 注 意 ： 无 论 是 否 期 中 合并 ， 期 初 至 今 的 动 态 报 表 也要 编 因 为 ： 将 企 业 合 并视 为 权 益 之 联 合 。 （ 二 ） 合 并 日 合 并 财 务 报 表 应 注 意 的 问 题F在 编 制 合 并 资 产 负 债 表 时 ：被 合 并 方 的 各 项 资 产 、 负 债 ， 应 按 其 账 面 价 值 计 量 ；如 果 被 合 并 方 采 用 的 会 计 政 策 与 合 并 方 不 一 致

9、 ， 应按 照 合 并 方 采 用 的 会 计 政 策 进 行 调 整 ， 以 调 整 后 的 账 面 价 值 计 量 。 F在 编 制 合 并 利 润 表 时 ：应 当 包 括 参 与 合 并 各 方 自 合 并 当 期 期 初 至 合 并 日 所 发 生 的 收 入 、 费 用 和 利 润 ， 即 合 并 日 合 并 利 润 表 要 反 映 本 期 合 并 前 的 实 现 净 利 润 情 况 ；被 合 并 方 在 合 并 前 实 现 的 净 利 润 ， 应 当 在 合 并 利 润 表 中 单 列 项 目 反 映 。 F在 编 制 合 并 现 金 流 量 表 时 ：应 当 包 括 参 与 合

10、 并 各 方 自 合 并 当 期 期 初 至 合 并 日 的 现 金 流 量 ， 即 合 并 日 合 并 现 金 流 量 表 要 反 映 本 期 合 并 前 的 现 金 流 动 情 况 。 （ 一 ） 关 于 调 整 与 抵 消 分 录哪 些 调 整 ？u 将 被 合 并 方 合 并 前 留 存 收 益 中 合 并 方 应享 有 的 份 额 转 入 合 并 后 主 体 的 留 存 收 益 体 现 权 益 之 结 合为 何 调 整 ？哪 些 抵 消 ?u 将 子 公 司 股 东 权 益 各 项 目 余 额 中 按 母公 司 持 股 比 例 计 算 的 份 额 与 母 公 司 对该 子 公 司 权

11、 益 性 资 本 投 资 抵 消 为 何 抵 消 ？避 免 在 合 并 报 表 中 重 复 计 算二 、 同 一 控 制 下 合 并 日 合 并 资 产 负 债 表 的 编 制 v 将 被 合 并 方 在 合 并 前 实 现 的 留 存 收 益 中 归 属 于 合并 方 的 部 分 自 母 公 司 “ 资 本 公 积 ” 转 入 母 公 司 “ 盈 余公积 ” 和 “ 未 分 配 利 润 ” 。（ 二 ） 具 体 编 制借 ： 资 本 公 积 子 公 司 留 存 收 益 账 面 价 值 与 母 公 司 持 股 比 例 之 乘 积 贷 ： 盈 余 公 积 子 公 司 账 面 价 值 与 母 公

12、司 持 股 比 例 之 乘 积 未 分 配 利 润 子 公 司 账 面 价 值 与 母 公 司 持 股 比 例 之 乘 积 对 个 别 报 表 的 调 整 分 录 v将 子 公 司 股 东 权 益 各 项 目 余 额 中 按 母 公 司 持 股 比例 计 算 的 份 额 与 母 公 司 对 该 子 公 司 权 益 性 资 本 投资 余 额 相 抵 销 。v确 认 少 数 股 东 权 益 少 数 股 东 权 益 =子 公 司 可 辨 认 净 资 产 账 面 价 值 少 数 股 东 持 股 比 例借 ： 股 本 资 本 公 积 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 贷 ： 长 期 股 权 投 资 母

13、 公 司 对 子 公 司 股 权 投 资 价 值 少 数 股 东 权 益 子 公 司 股 东 权 益 期 末 余 额 少 数 股 权 比 例 子 公 司 股 东 权 益 期 末 账 面 余 额 教 材 例 3-1（ 1） 借 ： 股 本 75000 资 本 公 积 30000 盈 余 公 积 30000 未 分 配 利 润 15000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 135000 150000 90% 少 数 股 东 权 益 15000 150000 10% 抵 消 分 录 S 公 司 股 东 权 益 账 面 价 值 150000 （ 2） 借 ： 资 本 公 积 40500 贷 ： 盈 余

14、公 积 27000 未 分 配 利 润 13500 抵 消 分 录 项 目 P公 司 S公 司 （ 90%） 调 整 与 抵 消 分 录 合 并 资 产 负 债 表借 贷货 币 资 金 150000 40000 190000应 收 票 据 50000 40000 90000存 货 100000 70000 170000长 期 股 权 投 资 135000 (1)135000固 定 资 产 100000 50000 150000资 产 总 计 535000 200000 600000短 期 借 款 100000 50000 150000股 本 300000 75000 (1)75000 3000

15、00资 本 公 积 75000 30000 (1) 30000（ 2） 40500 34500 盈 余 公 积 40000 30000 (1)30000 (2) 27000 67000未 分 配 利 润 20000 15000 (1)15000 (2) 13500 33500少 数 股 东 权 益 (1) 15000 15000负 债 和 股 东 权 益 合 计 535000 200000 600000 教 材 表 3-2 合 并 日 的 合 并 资 产 负 债 表 工 作 底 稿 单 位 ： 元 225000+75000 所 有 者 权 益 =435000 所 有 者 权 益 =450000

16、 非 同 一 控 制 下 购 买 日的 合 并 财 务 报 表 编 制第 三 节一 、 非 同 一 控 制 下 合 并 日 的 合 并 财 务 报 表 编 制 要 求（ 一 )、 非 同 一 控 制 下 合 并 日 编 制 的 合 并 财 务 报 表 种 类 合 并 中 形 成 母 子 公 司 关 系 的 ， 母 公 司 应 当 编 制 合 并 日的 合 并 资 产 负 债 表 。 怎 么 编 制 ？F 注 意 ： 非 同 一 控 制 合 并 日 ， 母 公 司应 编 制 合 并 资 产 负 债 表 ， 而 不 编 制 合并 利 润 表 和 现 金 流 量 表 。 因 为 ：将 企 业 合 并

17、 视 为 购 买 行 为 。 被 合 并 方合 并 前 的 利 润 ,现 金 流 量 不 属 于 合 并 方 ,所 以 只 需 要 在 期 末 编 制 从 合 并 日 到 期 末 的 合 并 利 润 表 ,合 并 现 金 流 量 表 。 （ 二 ） 合 并 日 合 并 财 务 报 表 应 注 意 的 问 题 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ， 母 公 司 在 购 买 日 编 制 合 并 资 产负 债 表 时 ， 对 于 被 购 买 方 可 辨 认 资 产 、 负 债 及 或 有 负 债 应 当 按照 合 并 中 确 定 的 公 允 价 值 列 示 ， 少 数 股 东 权 益 按 照

18、 被 购 买 方 可辨 认 净 资 产 公 允 价 值 乘 以 少 数 股 东 持 股 比 例 列 示 。 企 业 合 并 成 本 大 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公允 价 值 份 额 的 差 额 ， 确 认 为 合 并 资 产 负 债 表 中 的 商 誉 。 企 业 合 并 成 本 小 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公允 价 值 份 额 的 差 额 ， 企 业 合 并 准 则 中 规 定 应 计 入 合 并 当 期 损益 ， 因 购 买 日 不 需 要 编 制 合 并 利 润 表 ， 该 差 额 体 现 在 合 并

19、 资 产负 债 表 上 ， 应 调 整 合 并 资 产 负 债 表 的 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 。 （ 一 ） 关 于 调 整 分 录哪 些 调 整 ？u 对 非 同 一 控 制 性 企 业 合 并 取 得 的 子 公 司 ，将 其 可 辨 认 净 资 产 按 合 并 日 公 允 价 值 为报 告 基 础 进 行 调 整 满 足 所 选 择 的 合 并 理 念 要 求为 何 调 整 ？哪 些 抵 消 ?u 将 子 公 司 股 东 权 益 各 项 目 余 额 中 按 母 公司 持 股 比 例 计 算 的 份 额 与 母 公 司 对 该 子公 司 权 益 性 资 本 投 资 抵 消

20、 为 何 抵 消 ？二 、 非 同 一 控 制 下 购 买 日 的 合 并 资 产 负 债 表 的 编 制避 免 在 合 并 报 表 中 重 复 计 算 v对 子 公 司 个 别 报 表 进 行 调 整 将 子 公 司 账 面价 值 调 整 为 合 并 日 公 允 价 值对 个 别 报 表 的 调 整 分 录（ 二 ） 具 体 编 制（ 1） 借 ： 固 定 资 产 10， 000 贷 ： 资 本 公 积 10， 000 v将 子 公 司 股 东 权 益 各 项 目 余 额 中 按 母 公 司 持 股 比 例 计 算 的 份额 与 母 公 司 对 该 子 公 司 权 益 性 资 本 投 资 余

21、 额 相 抵 销 确 认 少 数 股 东 权 益借 ： 股 本 资 本 公 积 盈 余 公 积 未 分 配 利 润 商 誉 贷 ： 长 期 股 权 投 资 少 数 股 东 权 益 子 公 司 股 东 权 益 期 末 公 允 价 值 余 额 母 公 司 对 子 公 司 股 权 投 资 价 值 子 公 司 股 东 权 益 期 末 余 额 少 数 股 权 比 例 少 数 股 东 权 益 =子 公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 少 数 股 东 持 股 比 例 商 誉 =企 业 合 并 成 本 -合 并 中 取 得 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 抵 消

22、 分 录 (2)借 ： 股 本 75000 资 本 公 积 40000 盈 余 公 积 30000 未 分 配 利 润 15000 商 誉 6000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 150000 少 数 股 东 权 益 16000少 数 股 东 权 益 =S公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 X少 数 股 东 持 股 比 例 =160000 X10%=16000（ 元 ） 商 誉 =企 业 合 并 成 本 -合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 =150000-160000X90%=6000（ 元 ） 项 目 P公 司 S公 司

23、 （ 90%） 调 整 与 抵 消 分 录 合 并 资 产 负 债 表借 贷货 币 资 金 150000 40000 190000应 收 票 据 50000 40000 90000存 货 100000 70000 170000长 期 股 权 投 资 150000 (2)150000固 定 资 产 100000 50000 (1)10000 160000商 誉 (2) 6000 6000资 产 总 计 550000 200000 616000短 期 借 款 100000 50000 150000股 本 300000 75000 (2)75000 300000资 本 公 积 90000 30000

24、 (2)40000 （ 1） 10000 90000 盈 余 公 积 40000 30000 (2)30000 40000未 分 配 利 润 20000 15000 (2)15000 20000少 数 股 东 权 益 (2)16000 16000负 债 和 股 东 权 益 合 计 550000 200000 616000 表 3-6 购 买 日 的 合 并 资 产 负 债 表 工 作 底 稿 单 位 ： 元 225000+7500015000+75000 v对 子 公 司 个 别 报 表 进 行 调 整 将 子 公 司 账 面价 值 调 整 为 合 并 日 公 允 价 值对 个 别 报 表 的

25、 调 整 分 录教 材 例 3-4（ 1） 借 ： 固 定 资 产 10， 000 贷 ： 资 本 公 积 10， 000 v对 母 公 司 个 别 报 表 进 行 调 整 将 母 公 司 长 期 股权 投 资 的 核 算 由 成 本 法 调 整 为 权 益 法 对 该 调 整 分 录 的 理 解 ： 权 益 法 要 求 对 初 始 投 资 成 本 进 行调 整 ， 当 初 始 投 资 成 本 小 于 取 得 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 ， 该 差 额 应 计 入 营 业 外 收 入 ， 同时 增 加 长 期 股 权 投 资 账

26、 面 价 值 。 因 购 买 日 不 编 合 并 利 润 表 ，该 差 额 体 现 在 合 并 资 产 负 债 表 上 ， 应 调 整 母 公 司 的 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 。（ 2） 借 ： 长 期 股 权 投 资 14， 000 贷 ： 盈 余 公 积 1， 400 未 分 配 利 润 12， 600 （ 3） 借 ： 股 本 75000 资 本 公 积 40000 盈 余 公 积 30000 未 分 配 利 润 15000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 144000 少 数 股 东 权 益 16000少 数 股 东 权 益 =S公 司 可 辨 认 净 资 产 的 公

27、允 价 值 X少 数 股 东 持 股 比 例 =160000 X10%=16000（ 元 ）长 期 股 权 投 资 =130000+14000=144000（ 元 ）抵 消 分 录 项 目 P公 司 S公 司 （ 90%） 调 整 与 抵 消 分 录 合 并 资 产 负 债 表借 贷货 币 资 金 150000 40000 190000应 收 票 据 50000 40000 90000存 货 100000 70000 170000长 期 股 权 投 资 130000 （ 2） 14000 (3)144000固 定 资 产 100000 50000 (1)10000 160000资 产 总 计

28、550000 200000 610000短 期 借 款 100000 50000 150000股 本 290000 75000 (3)75000 290000资 本 公 积 80000 30000 (3)40000 （ 1） 10000 80000盈 余 公 积 40000 30000 (3)30000 （ 2） 1400 41400 未 分 配 利 润 20000 15000 (3)15000 （ 2） 12600 32600少 数 股 东 权 益 (3)16000 16000负 债 和 股 东 权 益 合 计 550000 200000 610000 表 3-7 购 买 日 的 合 并 资 产 负 债 表 工 作 底 稿 单 位 ： 元 225000+6500015000+65000