国际税法的概念和原则问题ww

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1、国际税法基本原则摘要国际税法基本原则是指普遍合用于调节国际税收法律关系整个过程的基本性则,对国际税法的存在和发展起着核心和决定性作用。国际税法基本原则和其她国际法律基本原则同样具有概括性、公认性、普遍合用性、简朴性、稳定性、权威性、决定性、强制性和指引性等属性。无论是在立法还是在司法中,无论是规范国际税收法律行为还是考量国际税收法律关系主体的合法性，国际税法基本原则都自始至终起着主线性作用。国际税法基本原则体系有机构成重要涉及国际税收管辖权相对独立原则、国际税收公平原则、国际税收中性原则与国际税收效率原则等四项原则。国际税收管辖权相对独立原则是前提和基本，国际税收公平原则是核心，国际税收中性原

2、则是保障，而国际税收效率原则是基本规定和最后努力的方向核心词:国际税法原则 公平原则 效率原则相对独立原则 一、国际税法原则基本概述国际税法的基本原则是指调节国际税收关系的基本规律的抽象和概括,也是国际税法主体应普遍遵循的法律准则。由于不同社会制度的国家和税法均有其所遵循的不尽相似的原则, 而国际税法既不能照搬某国或所有各国的税法原则, 又不能完全不顾及各国税法的原则。因此, 国际税法的基本原则应当是各国税法所共有的原则。一般地说，原则有大原则和小原则之分，或者基本原则与具体原则之分。在大原则下有小原则,在小原则下尚有更小的原则;或者在基本原则下有具体原则，在具体原则下尚有更具体的原则,等等。

3、而所谓基本原则,顾名思义，是指构成某一制度基本的原则，其贯穿指引这一制度的各个方面和整个过程。基本原则往往要通过具体的原则、规范和原则等体现出来。因此，我们对国际税法基本原则的含义可以这样去理解:普遍合用于国际税法的各个方面和整个过程，构成国际税法的基本，并对国际税法的立法、守法、执法等均具有指引意义的基本信念。那些只合用于国际税法的某些方面或某些阶段的原则，则是国际税法的具体原则。本人觉得国际税法的基本原则有：国家税收主权原则、国际税收分派公平原则、国际税收中性原则和跨国纳税人税负公平原则。至于其他某些原则，则是这些基本原则下的具体原则。例如国家税收管辖权独立原则就是国家税收主权原则的具体原

4、则，等等。国际税法是国际经济法的一种分支。因此，国际税法的基本原则与国际经济法的基本原则存在密切关系。但它们之间又有所不同，其关系是一种一般与个别、普遍与具体的关系。国际经济法的基本原则，涉及国家经济主权原则、平等互利原则等,是普遍合用于国际经济法各个分支的一般原则；而国际税法的基本原则,则只是仅合用于国际税法而不能合用于国际经济法其他分支学科的国际经济法的具体原则。国际税法的基本原则，对于国际经济法而言是具体原则，是国际经济法基本原则在国际税法领域里的具体运用。因此,我们在研究国际税法的基本原则时,应注意与国际经济法的基本原则区别开来,不能把国际经济法或其他分支的基本原则作为国际税法的基本原

5、则进行研究。 此外,我们也必须注意，原则总是与例外相对而言的,有原则就必然会有例外,没有例外也就无所谓原则了。在研究的过程中，我们不能由于某些例外的存在就否认基本原则的存在。例如,我们不能由于涉外税收优惠的存在而否认国际税收中性原则，也不能因此而否认国际税收分派公平原则，等等。其实，例外的浮现往往正阐明了原则的存在。二、国际税法基本原则的重要功能正由于国际税法基本原则所具有的固有特性，无论是在立法还是在司法中，无论是规范国际税收法律行为还是考量国际税收法律关系主体的合法性,国际税法基本原则都自始至终起着主线性作用。所有有关国际税法规范的解释与裁判,一旦违背国际税法的基本原则,势必违背国际税法，

6、理所固然是无效的。在国际税法理论研究与实践中,国际税法基本原则具有决定性的作用，具有不可替代的功能。具体而言,国际税法基本原则的重要功能可归纳如下：（一）国际税法基本原则具有决定性作用国际税法基本原则直接决定了国际税收法律制度的性质、价值取向、内容和体系。因国际税法基本原则贯穿于整个国际税收关系立法和司法活动中，体现了国际税法最本质的特性,因此,它对各项国际税收法律规范的创制和实行都具有决定作用，即国际税法基本原则具有主线性和普遍性的功能。事实上,国际税法基本原则作为整个国际税收法律制度的“灵魂”，是国际税收关系主体从事多种国际税收活动的基本准则，渗入到了国际税法的各个方面和多种法律状态下,在

7、各类国际税收关系规范中均有所体现。如果某原则仅仅存在一部分国际税法规范中,只对某一类国际税收关系活动起决定作用，则不能视为国际税法的基本原则，最多只能作为国际税法的某项制度的具体原则。例如，有关跨国独立个人劳务所得征税的“固定基地原则“，就只是解决跨国劳务征税问题的具体法律原则,而不可纳入国际税法基本原则的范畴。（二）国际税法基本原则具有指引性功能国际税法基本原则不仅是有关国际税收立法的指引思想，并且也是解决国际税务争端司法实践的指南。正如刘剑文先生所指出的:国际税法基本原则对国际税法的立法、守法、执法等具有指引意义。不仅如此，国际税法基本原则也是国际税法理论研究的核心内容。“国际税法是一种相

8、对独立的法律部门,应当有自己的基本原则。研究国际税法基本原则不仅具有重要的理论意义,有助于国际税法学科的建设,并且还具有重要的现实意义。”可以说,国际税法基本原则为国际税收法律规则和概念体系的构建提供基本或出发点,对国际税法的制定、解释和运作具有重要的指引价值。第三，国际税法基本原则具有协调和统一功能国际税法基本原则对国际税法的立法、守法、执法等环节具有协调和统一的作用,为避免各环节的冲突与矛盾发挥了重要作用。一言以蔽之，国际税法基本原则是国际税收法律制度内部和谐统一的重要保障。出名国际税法专家刘隆亨先生明确指出:国际税法基本原则“是执行国际税法和遵守国际税法的根据，也是实现和发挥国际税法作用

9、的主线保证”1 陈大钢.国际税法原理M.上海：上海财经大学出版社，1997.。第四，国际税法基本原则具有补充法律漏洞的功能国际税法基本原则的基本功能还在于对法律的规则或法律的实际操作进行规制。规则一般就是由基本原则证成的，法律规则的合法性源于法律原则的基本性推理;在司法中因规则的合用导致不公正时,国际税法基本原则可直接合用以便弥补国际税收法律合用的局限性,以资平衡与救济。由于,国际税法基本原则作为国际税法中的最高指令，是法律精神最集中的体现,始终被视为国际税法的基本，因此，由在这些基本原则引申和发展的国际税收法律原则、规则和制度，不仅必须遵守,并且比那些非基本原则和从一般原则中引申出的规则的合

10、用范畴要广泛得多。国际税法基本原则覆盖面较广,合用性非常广泛,可以运用于许多国际税收法律领域，对具体的国际税收法律制度的运作具有导向性和补缺的作用，并常常成为“判案遇到困难的法官的救生圈”。国际税法基本原则可作为疑难案件的断案根据,当某一案件的特殊事实导致合用原有规则不公正时,法律原则可作为断案根据。此外，面临新状况、新问题时遭遇无法可依的局面也可援引国际税法基本原则作为审判根据，弥补空缺。一方面,国际税法基本原则在国际税法的司法实践中补充法律漏洞,强化法律的调控能力;另一方面，国际税法基本原则也在实践中约束法官的自由裁量，不仅是拟定行使自由裁量权合理范畴的根据。并且也可避免由于合用不合理的规

11、则而带来的不良后果。总之，国际税法基本原则在国际税收法律体系中可作为基本指引思想，占据基本性地位，是本原性原理和准则,无论是对国际税收法律制度的创制还是对其实行都具有不可忽视的意义和价值。三、国际税法基本原则的具体内容（一)国际税收管辖权相对独立原则国际税收管辖权是国家主权的重要构成部分,是国家主权具体再现,是国际经济法中的经济主权原则在国际税法领域的具体运用。在国内税法领域，税收管辖权独立就是指一国政府在征税方面行使权力的完全自主性，对本国税收立法和税务管理具有完全独立的管辖权。在国际税法领域,税收管辖权独立应是相对的,一方面，一国政府通过制定有关国际税收管辖权的法律法规是独立的，并且国家独

12、立自主地行使涉外征税权力，不受任何外来意志的控制和干涉;另一方面，一国政府在确立和行使国际税收管辖权时又并非毫无约束，不仅常常受国际税收协定的影响,并且不可忽视其她国家税收管辖权的独立性。各国的国际税收管辖权既是独立的，具有排她性，同步又是有所限制的。只是对国际税收管辖权的限制,必须是在各国之间互惠互利、平等自愿基本上的内在限制。此外,国际税收管辖权独立原则还对国内税法有着强烈的依赖性。国际税法以国内税法为基本，一国的国际税收政策是其国内税收政策的延续和伸展;具有国际法性质的国际税收协定往往是各国税法和税收政策相协调的产物；税法本质上属于国家主权事宜，一国制定什么样的税法取决于该国的国内、国际

13、税收政策。同样，独立的税收管辖还是国际税法得以产生的基本前提之一。只有在国家税收管辖权独立的前提下，国家间的经济交往才也许是平等互利的;否则，如“二战”此前广大殖民地国家附庸于其宗主国,没有独立的国家主权，更不用说独立的税收管辖权了，主线不也许产生涉及平等互利的国际税收分派关系在内的国际税收法律关系。因此，国际税收管辖权相对独立原则也是维护国家权益,平等互利地发展国际经济交往的基本2 刘隆亨.国际税法（第二版）M. 北京：法律出版社，。概而言之，国际税收管辖权相对独立原则就是指在国际税收中一国政府有权决定实行何种涉外税收法律制度，有权决定具体的涉外征税对象、征税范畴、征税方式和征税限度，享有自

14、主权，任何人、任何国家和任何国际组织都应尊重她国的税收管辖权。只有在各国平等、自愿、互惠基本上才可对国际税收管辖权进行限制。国际税收管辖权相对独立原则在各国的涉外税收立法、司法、守法和执法以及解决国际税务争端中均有所体现。一方面，国际税收管辖权相对独立原则在各国的涉外税收的立法中体现明显。一国政府在制定本国的涉外税法，涉及税收管辖权的拟定,税基与税率的拟定，以及避免双重征税、避免避税与逃税的措施的拟定等，不受任何人、任何国家和任何国际组织的干涉。任何一种国家都无权规定她国必须实行某种涉外税收法律制度。在国际税法领域,不存在对国家税收管辖权产生限制的法律，也不存在对国家税收主权其她方面产生影响的

15、法律(二）国际税收公平原则根据广义国际税收法说，国际税收关系涉及国际税收分派关系和涉外税收征纳关系。基于此,国际税收公平原则也必然涉及国际税收分派公平原则和涉外纳税人税负公平原则。所谓国际税收分派公平原则就是指主权国家在其税收管辖权互相独立的基本上平等地参与国际税收利益的分派，使有关国家从国际交易的所得中获得合理的税收份额。这是各国在解决与她国之间国际税收分派关系所应遵循的基本原则。国际税收分派公平原则的实质是公平互利。国际税收分派公平原则是国际经济法中公平互利原则在国际税法领域里的具体运用与体现。纵观各国的涉外税收立法及其所签订的双边或多边税收协定，其宗旨之一就在于保证公平的税收分派。不仅如

16、此,国际税收分派公平原则也是国际税务合伙的前提，没有公平的税收分派便没有税收的国际合伙。而实现国际税收分派平的最核心因素在于合理地拟定各国之间税收管辖权。所谓涉外纳税人税负公平原则是指涉外纳税人所承当的税负应与其所得及负能力相适应的原则。具体而言,涉外纳税人税负公平原则又分为横向公平与纵向公平两个层面。横向公平就是指经济状况相似和纳税能力相似的纳税人应承当同等税负；纵向公平则指经济状况和纳税能力不同的纳税人可承当不同的税负,即承当与其经济地位相称的税收。在国际税收法律机制中，只有符合税负公平原则的国际税法才干有效实行，否则，跨国纳税人难以自觉纳税。但是,国际税法中的税负公平原则实行比国内税法中

17、的该项原则要复杂得多。在国内税法中，纳税人的税负公平是以国内纳税人为参照对象,参照对象单一,公平较易得到实行。而在国际税法领域，情形则有所不同。由于一种跨国纳税人一般都要既受到来源国的优先税收管辖，又要受到居住国的最后管辖，有也许要分别在来源国和居住国两次纳税。这样一来，纳税人税负公平就会有两个原则，即来源国的原则和居住国的原则。因此,当上述两个原则不同步，纳税人只能在其中一种国家实现税负公平,而不能同步在两个国家实现税负公平。例如，当居住国对纳税人在来源地国的所得实行免税时，纳税人在来源国境内的税负是公平的,但与居住国的纳税人相比就不一定公平，由于在居住国的税率高于来源地国的税率时,与该纳税

18、人所得相似的居住国纳税人所承当的税收则要相对较高；当居住国对纳税人的来源国所得不予免税,而其税率高于来源国的税率时，纳税人根据税法在居住国补交相应税款,这时该纳税人与居住国的纳税人相比实现了税负公平，但却与来源地国的纳税人相比又不公平了。因此,当一种国家制定涉外税法时,究竟是只把居民纳税人纳入公平的考虑范畴之内，还是把非居民也纳入考虑范畴之内,则是两种不同的公平原则。因此,若要衡量一种纳税人的税负与否公平,不可仅仅运用一种国家的税收法律制度作为原则，应综合累积评估所有有关国家的税法涉及其涉外税法。此外，有必要注意涉外纳税人税负公平原则在看待本国纳税人与外国纳税人税收待遇的问题。由于，长期以来，

19、某些国家在解决本国纳税人与外国纳税人税收的待遇时并未坚持公平原则。这在发展中国家中体现尤为突出，她们常常采用涉外税收优惠政策来吸引国外的资金和先进的技术。历史经验证明,通过涉外税收优惠政策吸引大量的国外资金和先进技术，弥补本国的局限性,是加速部分发展中国家的经济发展的有效途径之一。然而，国际税法的作用并不是万能的,其所发明的一国的涉外税收环境的作用也是有条件的。固然，对税收优惠政策的作用,不能孤立、片面地理解，而应从全局出发，作合适的评估。就国内目前的状况来看，随着改革开放的全方位拓展特别是国内融入WTO 框架后，规定对涉外公司实行国民待遇的呼声越来越高。这并非意味着一概取消涉外税收优惠政策，

20、只是强调当吸引外资达到一定规模,内资公司具有参与国际竞争的相称实力以及国内经济发展到一定水平时，就应当逐渐取消对涉外公司的普遍性和无条件的税收优惠政策，而从弥补国内弱势产业、全面发展经济的角度出发，对在国家急需发展的项目、行业和地区进行生产经营的涉外公司有选择、有重点地予以税收优惠,从而在整体上保持涉外公司和内资公司在税收待遇方面的公平状态3 廖益新.国际税法学M.北京：高等教育出版社，.（三)国际税收效率原则。尽管税收效率原则一方面是国内税法的一项基本原则，并且被西方税法学者视为税法的四大基本原则之一,但它在国际税法领域的地位和作用是不容忽视的。国际税收效率原则实质是国内税法中税收效率原则向

21、国际税法领域延伸的成果。简而言之,国际税收效率原则就是以最小的税收成本获取最大的国际税收收入，并运用国际税收的调控功能最大限度地增进国际贸易和投资的全面发展，或者最大限度地减缓国际税收对国际经济发展的阻碍。国际税收效率原则同样涉及国际税收行政效率和经济效率两个方面。就国际税收行政效率而言,就是规定具有国际税收管辖权的所有有关国家全面开展税务行政协调与合伙，在对涉外纳税人进行征税的过程中,保证所有国家的税收征收成本最小化，提高征税效率；而对于国际税收经济效率，则强调国际征税应有助于增进国际经济的发展或对国际经济效率提高的不利影响最小化。在国际税收法律制度中，无论国际税收的立法还是司法实践都带有国

22、际税收效率原则痕迹。换言之，国际税收效率原则在国际税收协定和各国的涉外税法中均有所体现。例如，国际间缔结的国际税收协定大多会规定税务信息互换制度,规定进行国际税务合伙，这正是为了提高国际税收的行政效率，减少各国的涉外税收征纳成本；避免双重征税法律制度的建构实质上是为了消除双重征税所导致的国家间资源流动的种种障碍，从而达到增进资源合理运用以及世界经济良性运营的目的，这也是国际税收的经济效率提高的重要体现；对国际税收管辖权进行合理划分则既体现了国际税收的行政效率提高的规定又体现了国际税收的经济效率提高的规定4 刘剑文.税法专项研究M. 北京：北京大学出版社，.。总之，国际税收效率原则与其她国际税法基本原则是紧密相联的，是相辅相成的关系。它们都是为实现维护国家税收权益的最后目的和实现国际税收宗旨而服务的。国际税收管辖权相对独立原则是前提和基本，国际税收公平原则是核心,国际税收中性原则是保障,而国际税收效率原则是基本规定和最后努力的方向。这四项原则互相影响、互相作用，共同构成国际税法基本原则的有机体系。参照文献