注册会计师(试题及答案)

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1、综合题一. 注册会计师在对甲公司20X9年度财务报表进行审计时,关注到 以下交易或事项的会计处理：（1）20X9年，甲公司将本公司商品出售 给关联方（乙公司）,期末形成应收账款6000万元。甲公司对1年以内 的应收账款按 5计提坏账准备,但对应收关联方款项不计提坏账准 备, 该 6000 万元应收账款未计提坏账准备, 会计师了解到, 乙公司 20X9年末财务状况恶化，估计甲公司应收乙公司货款中的20%无法收 回。（2）20X9年5月10 日,甲公司以1200万元自市场回购本公司普 通股,拟用于对员工进行股权激励。因甲公司的母公司（丁公司）于20 X9年7月1日与甲公司高管签订了股权激励协议，甲

2、公司管未实施 本公司的股权激励。根据丁公可与甲公司高管签订的股权激励协议, 丁公司对甲公司20名高管每人授予100万份丁公司股票期权,授予日 每份股票期权的公允价值为6元,行权条件为自授予日起，高管人员 在甲公司服务满3年。至20X9年12月31日，甲公司没有高管人员 离开,预计未来3年也不会有人离开。甲公司的会计处理如下：借：资本公积 1200贷：银行存款 1200 对于丁公司授予甲公司高管人员的股票期权 ,甲公司未进行会计处 理。（3）因急需新设销售门店,甲公司委托中介代为寻找门市房,并约定中 介费用为20万元,209年2月 1日,经中介介绍,甲公司与丙公司签订 了经营租货合同，约定:租赁

3、期自20X92月1日起3年,年租全840万 元,丙公司同意免除前两个月租金,丙公司尚未支付的物业费 200 万 元由甲公司支付；违约金为60万如甲公司提前解约，违约金为60万 元；甲公司于租赁开始日支付当年租金770万元、物业费200万元, 以及中介费用20万元。甲公司的会计处理如下： 借:销售费用 990贷: 银行存款 990（4）甲公司持有的作为交易性金融资产的股票1000万股，因市价变 动对公司损益造成重大影响,甲公司董事会于20 X 9年12月 31日作 出决定, 将其转换为可供出售金融资产。该金融资产转换前的账面价 值为8000万元，20X9年12月31日市场价格为9500万元。 甲

4、公司的会计处理如下: 借：可供出售金融资产 9500贷：交易性金融资产 8000资本公积 1500（5）甲公司编制的20 X 9年利润表中，其他综合收益总额为1 1 00万 元。其中包括: 持有供出售金融资产当期公允价值上升 600 万元 因确认同一控制下企业合并产生的长期股权投资,冲减资本公积1000 万元;因权益法核算确认的在被投资单位其他资本公积增加额享有 的份额800万元;因对发行的可转换自司债券进行分拆确认计入资 本公积 700 万元股。（6）其他有关资料甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积不提取 任意盈余公积。不考虑所得税及其他相关税费。要求:(1) 根据资料(1)至(4),判断

5、甲公司对相关事项的会计处理是否正确, 并说明理由;对于公不正确的事项,需要编制调整分录的,编制更人正 有关账簿记录的调整分录。(2) 根据资料(5),判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确 ,并说 明理由。二. 甲公司为我国境内注册的上市公司，其20X6年度财务报告于20 X7年3月30日对外报出。该公司20X6年发生的有关交易或事权 项如下:(1) 20X5 年 3 月 28 日， 甲公司与乙公司签订了一项固定造价合同。 合同约定:甲公司为乙公司公司建造办公楼，工程造价为 7500 万元; 工期鼓为自合同签订之日起 3 年。甲公司预计该办公楼的总成本为 6750万元。工程于20X5年4月1日

6、开工，至20X5年12月31日实 际发生成本 2100 万元(其中，材料占 60%，其余为人工费用，下同)，确 认合同收入2250万元。由于建筑材料价格上涨,20X6年度实际发生 成本 3200 万元,预计为完成合同尚需发生成本 2700 万元,甲公司采 用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工 进度。(2) 20X6 年 4 月 28 日,甲公司董事会决议将其闲置的厂房出租给两 公司，同日，与丙公司签订了经营租赁协议，租赁期开始日为20X6年5 月1日，租期为5年,年租金600万元，于每年年初收取,20X6年5 月 1 日,甲公司将腾空后的厂房移交丙公司使用 ,当日该厂房的

7、公允 价值为8500万元20X6年12月31日该厂房的公允价值为9200万元。 甲公司于租赁期开始日将上述厂房转为投资性房地产并采用公允价 值进行后续计量,该厂房的原价为8000万元,至租赁期开始日累计已 计提折旧1280万元,月折旧额32万元,未计提减值准备。20X6年12月31日，甲公司库存A产品2000件，其中，500件已与 丁公司签订了不可撒销的销售合同,如果甲公司单方面撤销合同,将 赔偿丁公司2000万元。销售合同约定A产品的销售价格(不含增值税 额,下同)为每件5万元。20X6年12月31日，A产品的市场价格为每 件4.5万元,销售过程中估计将发生的相关税费为每件0.8万元,A产

8、品的单位成本为4.6万元，此前每件A产品已计提存货跌价准备0.2 方元。(4)20X6年12月31日，甲公司自行研发尚未完成但符合资本化条件 的开发项目的账面价值为3500万元，预计至开发完成尚需投入300万 元。该项目以前未计提减值准备。由于市场出现了与其开发相类似的 项目，甲公司于年末对该项目进行减值测试，经测试表明:扣除继续开 发所需投人因素预计可收回金额为 2800 万元， 未扣除继续开发所需 投入因素预计的可收回金额为2950万元。20X6年12月31日，该项 目的市场出售价格减去相关费用后的净额为2500万元。本题不考虑其他因素。要求：(1) 根据资料(1)：计算甲公司20X6年应

9、确认的存货跌价损失金额, 并说明理由;编制甲公司20X6年与建造合同相关的会计分录。根据资料(2),计算确定甲公司20X6年12月31目出租厂房在资 产负债表的资产方列示的金额。(3) 根据资料(3), 计算甲公司 20X 6 年 A 产品应确认的存货跌价损失 金额, 并说明计算可变现净值时确定销售价格的依据。根据资料(4),计算甲公司于20X6年末对开发项目应确认的减值 损失金额, 并说明确定可收回金额的原则。三. 甲上市公司(以下简称甲公司) 2 0 X 7 年起实施了一系列股权交易 计划, 具体情况如下：(1) 20X7年10月，甲公司与乙公司控股股东公司签订协议，协议约定, 甲公司向丁

10、公司定向发行1.2 亿股本公司股票,以换取丁公司持有的 乙公司60%的股权,甲公司定向发行的股票按规定确定为每股5元,双 方确定的评估基准日为20X7年9月30日.乙公司经评估确定20X7 年9月 30日的可辨认净资产公允价值(不含递延所得税资产和负债) 为 10 亿元。(2) 甲公司该并购事项于20X7年12月10日经监管部门批准,作为对 价定向发行的股票于20X7年12月31日发行，当日收盘价为每股 5.5元。甲公司于12月 31日起主导乙公司财务和生产经营决策。以 20X7年9月30日的评估值为基础，乙公司可辨认净资产于20X7年 12月 3 1日的公允价值为10. 5亿元(不含递延所得

11、税资产和负债) ,其 中公允价值与账面价值的差异产生于一项无形资产和一项固定资产: 无形资产系20X5年1月取得，成本为8000万元，预计使用10年， 采用直线法摊销，预计净残值为零,20X7年12月31日的公允价值为 8400万元;固定资产系20X5年12月取得，成本为4800万元，预计 使用8年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧,20X7年12月 31 日的公允价值为 7200 万元。上述资产均未计提减值，其计税基础 与按历史成本计算确定的账面价值相同。甲公司和丁公司在此项交易 前不存在关联方关系。有关资产在该项交易后预计使用年限、净残值、 折旧和摊销方法保持不变。甲公司向丁公司发行

12、股份后，丁公司持有 甲公司发行在外普通股的10%，不具有重大影响。(3) 20X9年1月1日，甲公司又支付5亿元自乙公司其他股东处进一 步购人乙公司 40%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值为12.5 亿元，乙公司个别财务报表中净资产账面价值为 11.86 亿元，其中 20 X 8 年实现净利润为 2 亿元。(4) 20X9年10月，甲公司与其另一子公司(丙公司)协商，将持有的全 部乙公司股权转让给丙公司。以乙公司 20X9 年 10 月 31 日评估值 14亿元为基础，丙公司向甲公司定向发行本公司普通股7000万股(每 股面值 1 元)，按规定确定为每股 20 元。有关股份于20 X 9

13、 年 12 月 31日发行，丙公司于当日开始主导乙公司生产经营决策，当日，丙公司 每股股票收盘价为21元，乙公司可辨认净资产公允价值为14.3亿元。 乙公司个别财务报表显示， 其 20X9 年实现净利润为 1.6 亿元。(5) 其他有关资料:本题中各公司适用的所得税税率均为25%除所得 税外，不考虑其他因素。乙公司没有子公司和其他被投资单位，在甲 公司取得其控制权后未进行利润分配，除所实现净利润外，无其他影 响所有者权益变动的事项。甲公司取得乙公司控制权后,每年年末 对商誉进行的减值测试表明商誉未发生减值。甲公司与乙公司均以 公历年度作为会计年度, 采用相同的会计政策。要求：(1) 根据资料(

14、1)和(2),确定甲公司合并乙公司的类型,并说明理由; 如为同一控制下企业合并,确定其合并日,计算企业合并成本及合并 日确认长期股权投资应调整所有者权益的金额;如为非同一控制下企 业合并, 确定其购买日, 计算企业合并成本、合并中取得可辨认净资产 公允价值及合并中应予确认的商誉或计入当期损益的金额。(2) 根据资料(3), 计算确定甲公司在其个别财务报表中对乙公司长期 股权投资的账面价值并编制相关会计分录;计算确定该项交易发生时 乙公司应并入甲公司合并财务报表的可辨认净资产价值及该交易对 甲公司合并资产负债表中所有者权益项目的影响金额。(3) 根据资料(4),确定丙公司合并乙公司的类型,说明理

15、由;确定该项 合并的购买日或合并日,计算乙公司应纳入丙公司合并财务报表的净 资产价值并编制丙公司确认对乙公司长期股权投资的会计分录。四. 甲公司为一家机械设备制造企业,按照当年实现净利润的10%提取 法定盈余公积。20X1年3月，新华会计师事务所对甲公司20X0年 度财务报表进行审计时，现场审计人员关注到其20X0年以下交易或 事项的会计处理:(1) 1 月 1 日，甲公司与乙公司签订资产转让合同。合同约定，甲公司 将其办公楼以4500万元的价格出售给乙公司，同时甲公司自20X0年 1月1日至20X4年12月31日止期间可继续使用该办公楼,但每年 末需支付乙公司租金300万元，期满后乙公司收回

16、办公楼。当日该办 公楼账面原值为 6000 万元, 已计提折旧 750 万元, 未计提减值准备, 预计尚可使用年限为35年,同等办公楼的市场售价为5500万元,市场 上租用同等办公楼需每年支付租金520万元。1月 10日,甲公司收到 乙公司支付的款项, 并办妥办公楼产权变更手续甲公司会计处理 :20X 0 年确认营业外支出 750 万元, 管理费用 300 万元.(2) 1 月 10 日,甲公司与丙公司签订建造合同为丙公司建造一项大型 设备。合同约定,设备总造价为450万元,工期自20X0年1月10日 起 1 年半。如果甲公司能够提前3 个月完工丙公司承诺支付奖励款60 万元。当年, 受材料和

17、人工成本上涨等因素影响, 甲公司实际发生 建造成本350万元,预计为完成合同尚需发生成本150万元,工程结算 合同价款280万元实际收到价款270万元,假定工程完工进度累计实 际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。年末,工程能否提 前完工尚不确定。甲公司会计处理20 X 0年确认主营业务收入357万 元,结转主营业务成本350万元,“工程施工”科目余额357万元与“工 程结算”科目余额280万元的差额77万元列入资产负债表存货项目 中。(3) 10月20日，甲公司向丁公司销售M型号钢材一批，售价为1000万 元,成本为 800 万元,钢材已发出,款项已收到。根据销售合同约定, 甲公司有权

18、在未来一年内按照当时的市场价格自丁公司回购同等数 量、同等规格的钢材。截至 12 月31 日,甲公司尚未行使回购的权利。 据采购部门分析,该型号钢材市场供应稳定。甲公司会计处理:20X0年，确认其他应付款1000万元，同时将发出钢 材的成本结转至发出商品。(4) 10月22 日,甲公司与戊公司合作生产销售N设备,戊公司提供专 利技术，甲公司提供厂房及机器设备,N设备研发和制造过程中所发生 的材料和人工费用由甲公司和戊公司根据合同规定各自承担,甲公司 具体负责项目的运作但N设备研发，制造及销售过程中的重大决策由 甲公司和戊公司共同决定。N设备由甲公司统一销售,销售后甲公司 需按销售收入的30%支

19、付给戊公司，当年,N设备共实现销售收2000万 元甲公司会计处理：20 X 0年，确认主营业务收2000万元，并将支付给 戊公司的600万元作为生产成本结转至主营业务成本。(5) 12 月 30 日，甲公司与辛银行签订债务重组协议。协议约定，如果 甲公司于次年6月 30日前偿还全部长期借款本金8000万元，辛银行 将豁免甲公司20X0年度利息40万元以及逾期罚息140万元,根据内 部资金筹措及还款计划甲公司预计在20X1年5月还清上述长期借 款。甲公司会计处理20X0年，确认债务重组收益400万元,未计提 140 万元逾期罚息。(6) 12月 3 1日,因合同违约被诉案件尚未判决,经咨询法律顾

20、问后,甲 公司认为很可能赔偿的金额为800万元。20X1年2月5日，经法院 判决,甲公司应支付赔偿金500万元,当事人双方均不再上诉。甲公司 会计处理:20X0年末,确认预计负债和营业外支出800万元;法院判 决后未调整20X0年度财务报表。假定甲公司20X0年度财务报表于 20X1年3月31日对外公布。本题不考虑增值税、所得税及其他因素。要求:(1) 根据资料(1)至(6),逐项判断甲公司会计处理是否正确,并简要说 明判断依据。对于不正确的会计处理,编制相应的调整分录。(2) 计算甲公司 20X 0 年度财务报表中存货、营业收入、营业成本项 目的调整金额(减少数以“-”表示)。参考答案一、【

21、答案】（1）根据资料（1）至（4），判断甲公司对相关事项的会 计处理是否正确,并说明理由;对不正确的事项,需要编制调整分录, 编制更正有关账簿记录和调整分录。 甲公司对事项 1 会计处理不正确。理由:应收关联方款项于其他应 收款项一样,根据其未来现金流量情况估计可能收回的金额并在此基 础上计提坏账准备,甲公司的会计政策不符合准则规定。 调整分录:借:资产减值损失 1200贷:坏账准备1200 甲公司对事项 2 会计处理不正确。 理由:回购股票不应冲减资本公积,应确认库存股。 调整分录:借:库存股 1200贷:资本公积 1200 甲公司对母公司收与本公司高管的股票期权处理不正确。 理由:集团内股

22、份支付中,接受服务企业应当为股份支付处理,确认相 关费用。调整分录：借:管理费用 2000贷:资本公积 2000 甲公司对事项3 会计处理不正确。 理由:支付给中介机构的费用 20 万元应当直接计入管理费用。 出租人提供的免租期和承租人承担出租人的有关费用应在租赁期内 分摊,确认租金费用调整分录:借:管理费用 20贷:销售费 20借:长期待摊费用 181.67贷:销售费用 181.6720X9 年租金=(840X3-140+200)三 36 X 11=788.33(万元) 甲公司对事项 4 会计处理不正确。理由:划分为交易性金融资产的金融工具不能进行重分类。 调整分录：借:资本公积 1500交

23、易性金融资产 9500贷:可供出售金融资产 9500 公允价值变动损益 1500(2) 根据资料(5),判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确 ,并说 明理由。甲公司将同一控制下企业合并产生的合并差额确认为其他综合收 益不正确。理由:该差额为权益性交易的结果,不属于其他综合收益。甲公司将可转债分拆计入资本公积的不分班确认为其他综合收益 不正确。理由:可转债在负债和权益间进行分拆产生计入资本公积的 部分为资本性项目,不属于其他综合收益。二、(1) 甲公司 20X 6 年应确认的存货跌价准备损失金额 =(2100+3200+2700)-7500 X (1-66.25%)=168.75( 万 元 )

24、 或(2100+3200+2700)-7500-3200-7500X(66.25%-30%)-150=168.75( 万元)理由:甲公司至 20X6 年底累计实际发生工程成本5300 万元,预计为 完成合同尚需发生成本2700万元,预计合同成本大于总收入500万元, 由于已在工程施工(或存货,或损益)中确认了 331.25 万元的合同亏 损，故20X6年实际应确认的存货跌价损失为168.75万元。编制甲公司20X6年与建造办公楼相关业务的会计分录:借:工程施工一合同成本3200贷:原材料 1920应付职工薪酬 11280 借:主营业务成本 3200贷:工程施工一一合同毛利 481.25主营业务

25、收入 2718.75 借:资产减值损失168.75贷:存货跌价准备168.75(2) 甲公司 20X6 年 12 月31 日出租厂房在资产负债表上列示的金额 =9200(万元)(3) 20X6 年 A 产品应确认的存货跌价损失额 =500X(4.6+0.8-5)+1500X(4.6+0.8-4.5)-(0.2X2000)=200+1 350-400=1150(万元) 计算可变现净值时所确定销售价格的依据 : 为执行销售合同而持有的 A 产品存货,应当以 A 产品的合同价格为计算可变现净值的基础,超 出销售合同订购数量的A产品存货,应当以A产品的一般销售价格(或 市场价格)为计算可变现净值的基础

26、。(4) 该开发项目的应确认减值损失=3500-2800=700(万元)可收回金额 应当按照其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流 量的现值两者较高者确定;在预计未来现金流出时, 应考虑为使资产 达到预计可使用状态所发生的现金流出。三、(1)该项合并为非同一控制下企业合并。理由:甲公司与乙公司在合并发生前后不存在同一最终控制方, 或:甲 公司与丁公司在交易发生前不存在关联方关系。购买日为20X7年12月31日。企业合并成本=12000 X5.5=66000万元合并中取得可辨认净资产公允价值=105000-6400 X 25%=103400（万元）商誉=66000-103400 X

27、60%=3960 （万元）（2）长期股权投资账面价值=66000+50000=116000（万元）个别报表:乙公司应纳入甲公司合并报表中的可辨认净资产价值=105000-1600+20000-1000+250=122650（万元）应当调整合并报表资本公积金额=50000-122650 X 40%=940（万元）（3）该项交易为同一控制下企业合并理由:乙、丙公司在合并前后均受甲公司最终控制 ,且符合时间性要 求。乙公司应纳入丙公司合并报表的净资产价值= 122650+16000-1000+250+3960=141860（万元） 借:长期股权投资 141860贷:股本7000资本公积 134860

28、四、（1） 事项一:会计处理不正确。售后租回交易形成经营租赁,售价低于资产的公允价值,且该损失将 由低于市价的未来租赁付款额补偿时,出售损失应予递延,并按与确 认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期内。调整分录如下:借:递延收益750贷:营业外支出（或以前年度损益调整调整营业外支出）750借:管理费用（或以前年度损益调整一管理费用）（750Xl/5）150贷:递延收益 150事项二:会计处理不正确。奖励款能否收取具有不确定性,不构成合同收 入;建造合同预计总成本超过合同总收入形成 合同预计损失的,应提取损失准备。 借:主营业务收入（或以前年度损益调整一调整主营业务收入）42 贷:工程施工

29、一合同毛利42借:资产减值损失（或以前年度损益调整一调整资产减值损失）50X（170%） 15贷:存货跌价准备 15 事项三:会计处理不正确。 甲公司在销售时点已转移了钢材所有权上的主要风险和报酬,符合收 入确认的原则。由此调整处理如下:借:主营业务成本（或以前年度损益调整一调整主营业务成本） 800 贷:发出商品 800借:其他应付款1000 贷:主营业务收入（或以前年度损益调整调整主营业务收入）1000 事项四:会计处理不正确。甲公司与戊公司共同控制经营,应按各自享有的份额确认收入。 调整分录: 借:主营业务收入（或以前年度损益调整调整主营业务收入）600 贷:主营业务成本（或以前年度损益

30、调整调整主营业务成本）600 事项五:会计处理不正确。 债务重组以偿还本金为前提,此前不应当确认债务重组收益 ;支付逾 期罚息构成甲公司20X0年底的现时义务。调整分录如下: 借:营业外收入（或以前年度损益调整一调整营业外收入） 400 贷:长期借款（或应付利息）400借:营业外支出（以前年度损益调整一调整营业外支出） 140 贷:预计负债（其他应付款） 140 事项六:会计处理不正确。 属于日后调整事项,需要调整原先确认的与该案件相关的预计负债。 调整分录:借:预计负债 800贷:营业外支出（或以前年度损益调整调整营业外支出）300 其他应付款 500 借:利润分配 50.3贷:盈余公积 50.3或借:以前年度损益调整 503贷:利润分配一未分配利润 452.7盈余公积 50.3（2）存货调整金额=（20-77）-800=-857（万元） 营业收入调整金额=-42+1000-600=358（万元） 营业成本调整金额=800-600=200（万元）