现代税务筹划通论

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1、 税务筹划通论1.税务筹划就是充分而又巧妙地利用税法和税收制度中存在的选择性、伸缩性、变通性或冲突性条文来进行的谋划与对策，而这种行为又是不违法的。（1）、税务筹划的主体：纳税人或其代理人；（2）、税务筹划的前提：不违反法律；（3）、税务筹划的过程：企业经营始终；（4）、税务筹划的目标：减轻税负。税务筹划的客观必然性(一)w 涉及到税务的政策法规、解释已有3000多条，还不包括各地的优惠政策，企业要想彻底弄明白不那么容易，这就为税务筹划提供了巨大空间。w 1994年我国税收刚超过2000亿元，2004年1月至9月，我国税收为19257亿元，同比增长26.3%，增收4014亿元，税收增幅是经济增

2、长速度的3倍，这已是连续6年高速增长了。税务筹划的客观必然性(二)w 2004年国家审计署对788家企业审计结果显示，其偷、漏税达252亿元，即每家企业平均约为3000万元。w 据推算，以工业企业为例，各种流转税及附加占销售收入6.6%，中间税约占1.5%，公司所得税约占9.5%，合计为17.6%；如还需交消费税，以烟厂为例，其税负水平达71%。100元的销售中，烟厂需交各种税款71元，而一般工业企业为17.6元。以企业利润率20%计算，一般工业企业上缴税款占盈利比已达88%。w 税务筹划的客观必然性(三)w 结论:“避税”与企业经营目标一致,纳税人进行税务筹划是很正常的现象。w 在税负较高情

3、况下，一个不享受任何税收优惠的企业，若遵纪守法，完全履行现行税法所规定的纳税义务，哪还有竞争力？w 税法“漏洞”的存在为税务筹划提供巨大空间。税务筹划的具体目标w 恰当履行纳税义务-规避任何法定纳税义务之外的纳税成本发生。w 纳税成本最低化-使直接纳税成本与间接纳税成本之和最低。w 税收负担最低化-对企业涉税事项进行总体运筹和安排，在法律、国际惯例、道德规范和经营管理之间寻找平衡。节税w 节税是指纳税人在不违反立法者意图的情况下通过合法手段规避纳税义务的行为。例如，政府为了保护环境对汽油消费征收环境税，人们为了减轻这种税收的负担，骑自行车出行而不去开汽车，这种行为就是节税。这种节税行为是立法者

4、不希望加以控制的，所以一般不被纳入避税的研究领域。避税w 目前各国对偷税行为一般都有明确的法律定义，但由于避税不直接违反税法，所以“避税”一词在法律上完全没有意义，因此也没有哪个国家对避税行为作出明确的法律解释。避税与偷税的区别 w 第一，偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不按税法规定缴纳税款，而避税则是指纳税人不去从事应税行为，从而规避纳税义务。w 第二，偷税行为直接违反税法，而避税行为是钻现行税法的漏洞，并不直接违反税法。w 第三，偷税行为往往要借助犯罪手段，比如做假账、伪造凭证等，所以国家可以根据刑法对纳税人的偷税行为进行制裁（拘役或监禁）；而避税是一种合法的行为，虽然

5、纳税人避税的后果与偷税一样在客观上会减少国家的税收收入，但这种行为不违法，不构成犯罪，所以不应受到法律的制裁。各国政府对避税采取的措施 w 完善税法，堵住税法中的漏洞。w 在法律上引入“滥用法律”的概念，一方面承认纳税人有权按使其纳税义务最小的方式从事经营活动，另一方面对纳税人完全是出于避税考虑而进行的交易活动不予认可，并将其视为纳税人滥用了自己的权利。德国、法国、葡萄牙、荷兰、阿根廷等国已在税法中加进了“滥用法律”的概念。澳大利亚、新西兰、瑞典等国也在税法中加进了类似的条款，我国的税法中实际上也有类似的规定：对于总公司在高税区设立的非独立核算的分支机构，当地税务部门如果认定该分支机构实际上是

6、独立核算的企业，则有权对该分支机构课征企业所得税。税务筹划的基本原理w 税务筹划基本原理划分直 接 收 益 间 接 收 益绝 对 收 益 相 对 收 益收 益 效 应 i不 同税 基 递 延 税 基 均 衡 税 基 即 期 税 基 最 小税 基比 例 税 率 累 进 税 率 定 额 税 率税 率减 免优 惠税 额着 力 点 不 同税 务 筹 划 税务筹划的基本原理w 1、直接收益筹划原理:直接减少纳税人的纳税绝对额而取得收益。w 2、间接收益筹划原理：通过在相关纳税人之间转移应纳税所得，以便适用于最低的边际税率。w 3、相对收益筹划原理：一定期间的纳税总额不变，由于纳税义务递延，取得纳税额的时

7、间价值。w 4、税基递延实现：税基总量不变，税基合法递延实现。A、取得货币时间价值；B、在通货膨胀下降低实际应纳税额；C、在累进税率情况下，防止税率递增。税务筹划的基本原理w 5、税基均衡实现:税基总量不变，税基在各纳税期间均衡实现，在有免征额或税前扣除定额情况下可实现免征额或税前扣除的最大化；在实现累进税率的情况下，可实现边际税率的最小化。w 6.税基即期实现：实现减免税最大化。w 7、税基最小化：合法减少税基。w 8、筹划比例税率：寻求最佳税负点。w 9、筹划累进税率：寻求最佳累进分界点。w 10、筹划定额税率；11、减免筹划；12、优惠筹划。税务筹划的基本技术w 征对税制要素的筹划技术w

8、 减免税技术:成为减免税人、从事减免税活动、成为减免税对象w 分割技术：把一个纳税人的纳税所得分割成多个纳税人的应税所得、分割成适用不同税种、不同税率和减免税政策的多个部分的应税所得税务筹划的基本技术w 扣除技术：筹划使扣除额增加、筹划调整了扣除额在各个应税期的分布w 税率差异技术：寻求税率最低化的技术-比例税率和累进税率较多w 抵免技术：避免双重征税的抵免和作为税收优惠或奖励的税收抵免税务筹划的基本技术w 退税技术：利用出口退税和退税奖励w 延期纳税技术：利用货币时间价值税务筹划的基本技术w 会计政策选择技术w 存货计价：主营业务成本 应纳税所得额w 折旧计提：成本费用 应纳税所得w 费用列

9、支：费用范围、列支方法、列支限额w 营业收入的确认：确认方式 推迟收入实现的时间 推迟纳税义务发生时间房地产业税务筹划案例分析房地产业税务筹划案例分析w 房地产开发企业主要经营活动的纳税筹划主要有：（1）在建项目整体转让（2）合理分解租金收入（3）变房屋出租为对外投资（4）分解商品房销售价格（5）变房屋出租为承包业务（6）合作建房的纳税筹划 在建项目整体转让税务筹划 w 某房地产企业A，欲转让该公司在建的写字楼项目，已累计发生在建工程成本3500万元，经与另一房地产公司B协商，A企业以6000万元转让该项目。那么，A企业应如何进行纳税申报根据房地产企业纳税经常发生的情况，A、B企业均可以归纳为

10、以下两种方案。税务筹划的基本步骤w四个步骤w 1、收集信息w 2、目标分析w 3、方案设计与选择w 4、实施与反馈第一步收信信息w 外部信息：税收法规、其他政策法规、主管税务机关的观点w 内部信息：纳税人身份、组织形式、注册地点、所从事的产业、财务情况、对风险的态度、税务情况第二步目标分析w 纳税人的要求w 要求增加所得还是资本增值？w 投资要求？w 目标限定w 纳税成本与经济效益的选择w 税种的限定w 经济活动参与者各方的税负情况w 特定税种的影响第三步方案设计与选择w 风险筹划方案w 1、计算筹划方案的收益期望值w 2、计算筹划方案的收益标准离差w 3、计算筹划方案的风险程度w 4、计算筹

11、划方案的风险系数w 5、计算筹划方案的收益率w 6、计算筹划方案的风险收益额w 7、计算考虑筹划方案的最低筹划收益额第四步实施与反馈w 纳税人w 按税务筹划方案的中的法律安排进行实施并对筹划方案所产生的效益进行记录w 筹划人w 了解实施情况、确定筹划差异、控制或调整差异个人所得税案例分析w 2005年1月26日，国家税务总局出台了一个新文件，对年终一次性奖金的计税方法作出了新的规定。新规定的主要内容是:“纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月的工资。适用税率的确认方法是，先将当月取得的全年一次性奖金除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。”计税方法的改变会直接影响年终一次性奖金的发放

12、方法，个人所得税要如何筹划?个人所得税案例分析w 如果每月工资4500元，奖金每年总计36000元。下面我们对奖金按月发放和年度一次性发放两种方式下的税负进行比较。（扣除1200元，下同）w 方式一：奖金按月发放 w 则每月奖金3000元，每月应纳税所得额为4500+3000-1200=6300元。w 6300元适用的最高税率为20%，应纳税额为630020%-375=885元，年应纳税额为88512=10620元 方式二：年终一次性发放每月应纳税所得额为4500-1200=3300元，3300元适用的最高税率为15%，每月应纳税额为330015%-125=370元 w 年终一次性发放奖金36

13、000元，适用税率和速算扣除数为15%、125（根据36000/12=3000元确 定），年 终 一 次 性 奖 金 应 纳 税 额=3600015%-125=5275元。w 年度纳税总额=37012+5275=9715元 w 可见，在新的计税方法下，年终一次性发放奖金将比每月发放奖金节约税款905元。将奖金分出部分在每月发放 w 每月工资为4500元，每月奖金1500元，年终一次性发放奖金18000元。w 每月应纳税所得额=4500+1500-1200=4800元 w 每月应纳税额=480015%-125=595元 w 年终一次性奖金纳税18000元，适用的税率和速算扣除数为10%、25（根

14、据18000/12=1500确定），年 终 一 次 性 奖 金 的 应 纳 税 额=1800010%-25=1775元。w 年度纳税总额=59512+1775=8915元 降低年终奖的适用税率 w 每月工资为4500元，每月奖金1000元，年终一次性发放奖金24000元。w 每月应纳税所得额=4500+1000-1200=4300元 w 每月应纳税额=430015%-125=520元 w 年终一次性奖金24000元适用的税率和速算扣除数为10%、25（根据24000/12=2000确定），年终一次性奖金的应纳税额=2400010%-25=2375元。w 年度纳税总额=52012+2375=86

15、15元 基基 本本 结结 论论(一一)w 如果将奖金分出部分在每月作为月奖发放，降低年终奖的适用税率，同时保持月收入适用的最高税率保持不变，可以降低税负。w 通过合理分配，尽可能降低年终一次性奖金的适用税率。尤其是在求得的商数高出较低一档税率的临界值不多的时候，调减至该临界值，降低适用税率，节税效果极为明显。w 基基 本本 结结 论论(二二)w 如果月收入的适用税率高于年终一次性奖金的适用税率，应将年终一次性奖金与12的商数应尽量接近该档税率的临界值，充分利用低税率。当商数与临界值相等时，税负最低。还有其他途径吗还有其他途径吗?w 分离出部分工资作为年终一次性奖金?w 适当增加月工资金额，使工

16、资尽量接近其适用税率对应的临界值，以充分利用低税率?w 建立个人所得税筹划的数学模型?w 增值税的税务筹划w 增值税两类纳税人w 由于增值税是价外税,纳税人不是负税人,在增值税可以完全转嫁出去的情况下,纳税人可以不考虑其增值税税负;但是提价转税会使商品售价提高从而影响企业的产品销售。选择税负较轻的纳税人身份w 增值率筹划法w 以不含税销售额计算：w 据:R=（S-P）/S*100%=(销项税额-进项税额)/销项税额*销项税额w 两类纳税人应纳税额相等时的增值率:R*S*T1=S*T2 R=T2/T1*100%增值率筹划法w实际增值率=R 税负相同w实际增值率R 一般纳税人税负小规模纳税人税负w

17、实际增值率R 一般纳税人税负小规模纳税人税负含税销售额情况下的计算w据(R*S)/(1+T1)*T=S/(1+T2)*T2w R=(1+T1)T2/(1+T2)/T1w计算可得两类纳税人平衡点的增值率,并将平衡点的增值率作为选择纳税人身分的依据。抵扣率筹划法（按不含税销售额计算）w 据S（1-R）*T1=S*T2w R=（T1-T2）/T1w 实际抵扣率=R 两类纳税人税负相同w 实际抵扣率小规模纳税人税负w 实际抵扣率R 一般纳税人税负平衡点R:一般纳税人税负小规模纳税人税负w 实际R平衡点R:一般纳税人税负出售价格原值:免税比纳税收益大。w 2升值率出售价格：纳税比免税收益大基本购销业务的

18、税务筹划w 购进价格的税务筹划：从不同纳税人处购入的商品和劳务其增值税税负和产生的收益不同，通过比较选择收益较大的进货渠道。w 抵扣时间的税务筹划：增值税税务发票的认证时间有较大的余地，合理确定认证时间，均衡纳税，可以获取资金的时间价值，相对降低税负。所得税的税务筹划w 所得税的筹划可以从哪些方面考虑?w 1.税收优惠w 2.应纳所得额w 3.已纳所得税抵扣w 4.所得税会计方法w 5.预提、预缴所得税所得税优惠政策w一.区域性优惠政策1.高新技术开发区2.老、少、边穷地区3.西部地区4.经济特区所得税优惠政策w二.投资的行业及项目优惠政策1.第三产业2.三农产业3.新办咨询业4.利用“三废”

19、5.关系国计民生的基础产业6.经营期限较长、产品出口的生产性行业所得税优惠政策w三、从业人员优惠政策1.待业人员2.军队随军家属3.安置“四残”人员4.科研单位和大专院校所得税优惠政策w四.其他优惠政策1.再投资退税2.购买国产设备投资3.国际避税 随着国家不时期的经济战略重点不同会有新的优惠政策出台,税务筹划要适时掌握国民经济的发展动向。应纳税所得额的税务筹划w 可能筹划的范围:w 1.收入总额w 2.扣除项目w 3.亏损弥补年度和弥补方法收入总额筹划案例(一)w 某核定征收的工业企业，月月销售收入为万元，按核定应税所得率计算，应纳税所得为元，适用的照顾税率，需纳所得税元；如果该企业月按正常

20、销售方式，确认销售收入实现万元，年终汇算收入总额为万元，按核定应税所得率计算应纳税所得为元，适用的是的税率，需纳所得税元。收入总额筹划案例(二)w 如果企业把月份万元的产品，采取分期收款结算方式销售，约定分两次收回价款，第一期月日收回价款三分之二，第二期收回价款三分之一，那么，该企业月确认的收入就是万元，全年收入就为万元，按应税所得率计算应纳税所得是元，适用的税率仍是，需纳所得税是元，而另外的万元在以后年度，如按同样方法计算适用税率的话，也只需缴元，同样的万元的销售，因收入确认方式不同分别适用按和计算，企业就可节税元。扣除项目筹划案例(一)w 某企业职工人数500人，人均月工资750元，该省规

21、定的计税工资标准为每人每月800元。当年度向职工集资人均10000元，年利率，同期同类银行贷款利率为。当年度税前会计利润总额为300000元。因为借款利率超过可扣除标准，超支利息应调整应纳税所得额为：50010000（107）150000（元），该企业应纳企业所得税为14.85万元，应代扣代缴个人所得税100000万元。有什么办法避免这种支出？扣除项目筹划案例(二)w 如果将职工集资利率降为，将降低的利息通过提高职工工资来解决，那么，职工的个人收入不但没有减少，而且降低了利息所得项目应纳的个人所得税。对企业来说，集资利息未超过同期同类银行贷款利息，可以获得全额扣除。w 每人每月增加工资额元，增

22、加后人均月工资达到元，仍未超过计税工资标准。将利息费用转移为工资费用后，应纳企业所得税额减少了49500元；应代扣代缴个人所得税减少了30000元。亏损弥补筹划w 对于一些长期处于高盈利状态的企业，可以兼并一些亏损企业，以减少其应纳税所得额，达到节税目的。w 企业可以先弥补亏损后纳税，在弥补顺序上，可以先用需补税的投资收益弥补亏损。w 对企业来说，亏损的发生是很被动的要重视亏损年度后的运营。已纳所得税抵扣的税务筹划w 1.来源于境外的所得额w 2.来源于境内其他企业的所得额w 通过筹划达到避免重复征税w 案例分析案例简述w 某企业2000年度境内应纳税所得额为100万元，所得税税率33%；其在

23、A、B两国设有分支机构，在A国机构的所得额为40万元，A国所得税税率为30%；在B国机构的所得额为46万元，B国所得税税率为35%。在A、B两国已分别缴纳所得税12万元、16.1万元。假设在A、B两国的应税所得额按我国税法计算分别为45万元和48万元。（一）限额抵扣法（一）限额抵扣法w（1）境内、境外所得按我国税法计算的应纳税额=（100+45+48）33%=63.69（万元）（2）抵扣限额A国的抵扣限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额（来源于A国的所得境内、境外所得总额）=（100+45）33%45（100+45）=14.85（万元）B国的抵扣限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额

24、（来源于B国的所得境内、境外所得总额）=（100+48）33%48（100+48）=15.84（万元）在A国缴纳所得税12万元，低于抵扣限额14.85万元，可全额抵扣；在B国缴纳所得税16.1万元，高于抵扣限额15.84万元，超过限额0.26万元，当年不得抵扣。（3）该企业当年境内、境外所得应交所得税额=63.69-12-15.84=35.85（万元）（二）定率抵扣法w（二）抵扣额=（45+48）16.5%=15.345（万元）应纳所得税=63.69-15.345=48.345（万元）比较上述计算结果，采用限额抵扣法比采用定率抵扣法节省税收12.495万元（48.345-35.85)。案例延伸

25、w 如果A国所得税税率为10%，B国所得税税率为15%，则在A、B两国缴纳的所得税分别为4万元和6.9万元，均低于各国的抵扣限额，在计算应纳税额时，可以全额抵扣。若采用限额抵扣法，则该企业当年境内、境外所得应交所得税额=63.69-4-6.9=52.79（万元）；如果采用定率抵扣法，其境外抵扣额仍为15.345万元，应纳所得税额=63.69-15.345=48.345（万元）。采用定率抵扣法比限额抵扣法节省税收4.445万元（52.79-48.345)。所得税会计方法的税务筹划w：（1）期末存货如果计价过低，当期的利润可能因此而相应减少；w（2）期末存货计价过高，当期的利润可能因此而相应增加；

26、w（3）期初存货计价过低，当期的利润可能因此而相应增加；w（4）期初存货如果计价过高，当期的利润可能因此而相应减少。固定资产折旧的筹划w 从账面上看，任何资产在原值既定的情况下，选择不同的折旧方法只是改变折旧基金累积的速度与比重，折旧总额是一致的。在税率保持稳定不变的条件下，折旧方法的选择只是改变了税款支付的时间与速度，税款应付总额是不受其影响的。因此，在选择折旧方法时，切忌简单将某一年度的折旧额与折旧抵税款进行比较，而应该将企业全部折旧年限内所产生的折旧额与折旧抵税额按市场利率（投资收益率）进行现值折算，再进行比较。固定资产折旧的筹划w 折旧筹划不是尽量使用加速折旧方法w 某企业1996年购

27、入一台设备原价150万（不考虑残值），预计1996-2000年每年税前未扣除折旧的利润均为40万，折旧年限5年，市场平均利率水平10。直线法平均每年折旧额为30万，则1996-2000年每年税前所得为10万，5年合计纳税1027513.53万；采用年数总额法折旧每年折旧额为50万、40万、30万、20万、10万，则每年税前所得为-10万、0万、10万、20万、30万，5年合计纳税0十0十0十2033十303316.53万。即使考虑资金时间价值。税额现值分别为11.25万、11.72万折旧税收筹划不是尽量缩短折旧年限w 某新办的劳动服务公司，当年安置的待业人员超过企业从业人员总数的60，按规定可

28、以免税3年。假定该企业当期购入设备一套，价值40万（不考虑残值），按税法规定的最低折旧年限5年。若企业按5年平均计提折旧，每年折旧8万，假定市场利率10，所得税率33，则折旧抵税现值为8000033（3.7901-2.4869）34404.48元，如将折旧期延长到8年，则产生的折旧抵税现值为5000033（5.3349-2.4869）46992元。可见这时延长折旧期还可以多获得税收收益现值12587.52元。企业设立与经营的税务筹划w 个人独资、合伙、公司制的比较w 1、公司制企业税负一般都高w 2、重点研究其实际税负w 3、综合税负是一个重要的概念w 5、在所得税方面还要考虑是否跨国经营设立

29、子公司还是分公司？w 子公司是独立法人而分公司不是，企业的实际情况不同，设立哪个公司的避税效果也不一样w 不同国家的税法对子公司和分公司的纳税有差别，需要研究所在国的税制，不能一概而论w 合作还是合伙也需要权衡注册地和经营范围筹划w 注册地和经营范围筹划是一种事前筹划，也是一种综合筹划，是一个综合管理过程。w 相对低税率地区注册是常见的策略w 筹划要素：税收优惠政策、区域经济的研究、产业政策、管理信息系统、市场情报系统企业筹资的税务筹划 1.最佳资本结构的理论有:A.净收益理论B.净营业收益理论C.传统折衷理论D.MM理论E.平衡理论F.代理理论G.等级理论w 2.最佳资本结构的确定标准:A.

30、每股收益B.净资产收益率=主营业务净利率*总资产周转率*权益乘数C.杠杆系数w 3.筹资的税务筹划应体现资本结构理论投资种类涉及税种可能涉及税种存单存款印花税所得税遗产税继承税银行承兑汇票同上证券交易税商业票据同上证券交易税期货同上政府债券印花税遗产税继承税金融和公司债券印花税所得税交易继承遗产投资基金印花税所得税同上企业间拆借印花所得债权投资筹划w 以不同投资方案的净收益为主要标准w 根据不同方案的风险程度,对投资收益进行修正股权投资的税务筹划w 是一种综合性的筹划w 涉及企业组织形式投资地区投资行业投资结构等问题w 着重考虑税收优惠政策税率高低纳税成本等问题企业重组的税务筹划w 产权交换支付方式不同涉税状况也不一样:w 不涉及现金的是免税交易w 以现金或无表决权的证券实现合并的是应税交易w 原被合并企业的亏损,符合政策规定的可以承继结转w 合并后可以有条件地承继税收优惠