现代企业审计证据、抽样和工作底稿

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1、审计证据、审计抽样和审计证据、审计抽样和审计工作底稿审计工作底稿第七章第七章第七章第七章 审计证据、审计抽样和审计工作底稿审计证据、审计抽样和审计工作底稿第一节第一节 审计证据审计证据 第二节第二节 分析程序分析程序第三节第三节 审计抽样审计抽样第四节第四节 审计工作底稿审计工作底稿第一节第一节 审计证据审计证据 本节介绍四个重难点本节介绍四个重难点：审计证据的涵义及作用审计证据的涵义及作用确定审计证据相关性时应当考虑确定审计证据相关性时应当考虑的的因素因素判断审计证据可靠性的原则判断审计证据可靠性的原则八种具体审计程序的含义和特点八种具体审计程序的含义和特点本资料来源第一节第一节 审计证据审

2、计证据 一、审计证据的涵义及作用一、审计证据的涵义及作用 审计证据的涵义审计证据的涵义 审计证据是现代审计中的一个核心概念，可以以毫不夸张地说，审计工作就可视为审计证据的搜集、鉴定和运用工作。为了规范注册会计师获取审计证据的内容、数量和质量，以及为获取审计证据所需实施的审计程序，中国注册会计师协会颁布实施了审计准则第1301号审计证据，注册会计师应按该准则的要求，做好审计证据的获取和整理分析工作。第一节第一节 审计证据审计证据 v那么，何谓呢？根据审计准则第1301号审计证据第三条对审计证据所下的定义：v“是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而

3、使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。录中含有的信息和其他信息。”第一节第一节 审计证据审计证据 审计证据的内容审计证据的内容第一节第一节 审计证据审计证据 其中：（1 1）会计记录中含有的信息）会计记录中含有的信息会计记录是编制财务报表的基础，是注册会计师执行财务报表审计业务所需获取的审计证据的重要组成部分，包括原始凭证、记账凭证、总分类账和明细分类账、未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整以及支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子计算表。会计记录如果是电子数据，注册会计师需要对内部控制予以充分关注，以获取电

4、子数据会计记录的真实性、准确性和完整性。第一节第一节 审计证据审计证据 （2 2）可用作审计证据的其他信息可用作审计证据的其他信息1.注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，如被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等；2.通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性的证据等；3.自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种计算表、分析表等。第一节第一节 审计证据审计证据 财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息共同构成了审计证据，二者缺一不可。如果没有前者，审计工作将无法进行；如

5、果没有后者，可能无法识别重大错报风险，只有将二者结合在一起，才能将审计风险降至可接受的低水平，为注册会计师发表审计意见提供合理基础。第一节第一节 审计证据审计证据 【例题1单选题】审计证据包括会计记录和其他信息，以下理解不恰当的是()A.作为审计证据仅仅依靠会计记录不能有效形成结论，注册会计师有必要获取其他信息B.如果会计记录是电子数据，注册会计师为了获取电子数据的会计记录的真实性、准确性和完整性，则必须对内部控制予以充分关注C.如果没有财务报表依据的会计记录中包含的信息，审计工作将无法进行，但如果没有其他信息，则可能无法识别重大错报风险，只有将两者结合在一起，注册会计师才能将审计风险降至可接

6、受的低水平，为发表审计意见提供合理基础D.会计记录中含有的信息是注册会计师对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师只需要收集充分适当的会计记录信息第一节第一节 审计证据审计证据 审计证据的作用审计证据的作用审计证据的作用，从审计工作全过程和注册会计师职业角度看，主要体现在以下几个方面：审计证据是形成审计意见的基础；审计证据是降低审计风险的手段；审计证据是回避审计责任的措施；审计证据是控制审计质量的途经。第一节第一节 审计证据审计证据 二、审计证据的重要特征二、审计证据的重要特征充分性和适当性充分性和适当性充分性和适当性的涵义充分性和适当性的涵义审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与CP

7、A确定的样本量样本量有关。例如，从200个样本中获取的审计证据比从100个样本中获取的审计证据更充分。审计证据的充分性与重大错报风险重大错报风险成正向关系，即：重大错报风险越大，应获取的审计证据越多。例如，某电器公司受行业性质影响，存货陈旧的可能性较高，计价错报的可能性较大；因而，在审计中应选取更多的存货样本进行测试，以确定存货陈旧程度，进而确定存货价值是否被高估。第一节第一节 审计证据审计证据 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现发现其中存在错报方面具有相关性相关性和可靠性可靠性。审计证据的相关性，是指审计证据与审计目标相关。

8、审计证据的相关性，是指审计证据与审计目标相关。例如，怀疑被审计单位发出存货没有向顾客开具发票，需要获取完整性的审计证据，则：第一节第一节 审计证据审计证据 正确的审计程序是从发货单中选取样本，追查每张发货单是否已开具发票（副本），这样获取的证据与审计目标相关；错误的审计程序是从发票副本中选取样本，追查每张发票是否附有发货单，这样获取的证据与审计目标不相关。第一节第一节 审计证据审计证据 在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。而与其他认定无关。例如，检查期后应收账款收回的

9、记录和文件，可以提供有关存在和计价的审计证据，但不一定与期末截止是否适当有关。第一节第一节 审计证据审计证据 针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。同性质的审计证据。例如，分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，可以获取与坏账准备有关的审计证据。只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。关的审计证据。例如，有关存货存在的审计证据并不能替代与存货计价相关的审计证据。第一节第一节 审计证据审计证据 审计证据的可靠性，是指审计证据的可信程度。审计证据的可

10、靠性，是指审计证据的可信程度。审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。证据更可靠。例如，银行询证回函、应收账款询证回函、保险公司出具的证明等，比被审计单位会计记录、会议记录可靠。第一节第一节 审计证据审计证据 内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。内部生成的审计证据更可靠。例如，如果销售业务相关内部控制有效，注册会计师就能从

11、发货单、销售发票中取得比内部控制不健全时更加可靠的审计证据。直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。更可靠。例如，注册会计师直接观察某项内部控制的运行得到的证据，比询问被审计单位某项内部控制的运行得到的证据更可靠。第一节第一节 审计证据审计证据以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。审计证据比口头形式的审计证据更可靠。例如，会议的同步书面记录，比讨论事项后的口头表述更可靠。从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据从原件获取的审

12、计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。更可靠。第一节第一节 审计证据审计证据 例如，保险公司出具的证明是由不知情的人或不具备资格的人提供的，审计证据也可能是不可靠的；再如，注册会计师对宝石一无所知，即便他直接对宝石检查，也不能提供宝石真假的审计证据。第一节第一节 审计证据审计证据 【例题2简答题】A注册会计师在对甲公司2010年度财务报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：（1）收料单与购货发票；（2）销货发票副本与产品出库单；（3）领料单与材料成本计算表；（4）工资计算单与工资发放单；（5）存货盘点表与存货监盘记录；（6）银行询证函回函与银行对账单。要求：请分别说明每组审计证据中哪项审

13、计证据较为可靠，并简要说明理由。第一节第一节 审计证据审计证据 答案：（1）购货发票比收料单可靠。这是因为购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制的。（2）销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票是在外部流转，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。（3）领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。第一节第一节 审计证据审计证据 （4）工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。（5）存货监

14、盘记录比存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。（6）银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。第一节第一节 审计证据审计证据 充分性与适当性的关系充分性与适当性的关系审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响，也就是说，审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。【例如】被审计单位内部控制健全有效时生成的审计证据更可靠，注册会计师只要获取适量的

15、审计证据，就可以为发表审计意见提供合理的基础。第一节第一节 审计证据审计证据 更多的审计证据，可能无法弥补其质量上的缺陷更多的审计证据，可能无法弥补其质量上的缺陷尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。【例如】注册会计师应当获取收入完整性证据，却获取收入真实性证据，即便收入真实性证据再多，也无法证明收入完整性。第一节第一节 审计证据审计证据 【例题3单选题】在确定审计证据的数量时，下列表述中错误的是（）。A重大错报风险越大，需要的审计证据可能越多B审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少C审计证据的质量存在缺陷

16、，可能无法通过获取更多的审计证据予以弥补D通过调高重要性水平，可以降低所需获取的审计证据的数量第一节第一节 审计证据审计证据 【例题4单选题】充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，下列关于审计证据的两个特征表述不正确的有()A充分性和适当性两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的B审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少C如果审计证据的质量存在缺陷，仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷D如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师必须收集更多数量的审计证据，否则无法形成审计意见第一节第一节 审计证据审计证据 评价审计证据充分性与适当性的特别考虑评价审计证据充分性与适当性

17、的特别考虑文件记录的可靠性文件记录的可靠性审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性。第一节第一节 审计证据审计证据 被审计单位生成的信息被审计单位生成的信息如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。例如，审查收入项目时，注册会计师应当考虑价格信息的准确性和销售数量的完整性。第一节第一节 审计证据审计证据 从不同来源获取的审计证据从不同来源获取的审计证据如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。获取审计证据时对成本的特别考虑

18、获取审计证据时对成本的特别考虑注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。第一节第一节 审计证据审计证据 三、获取审计证据时对认定的运用（三、获取审计证据时对认定的运用（P101P101）是指管理当局对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。第一节第一节 审计证据审计证据 例如，如果资产负债表中列示“存货”项目金额一万元，那么它意味着：第一，第一，管理当局对“存货”做了两种明确明确的表达：其一是认为存货是存在的；其二是认为财务报表中包括存货一万元，并且与之相关的计价与分摊调整已恰当记录。第二，

19、第二，管理当局对“存货”做了两种隐含隐含的表达：其一是认为所有应当记录的存货均已记录；其二是认为记录的存货都归被审计单位所有。第一节第一节 审计证据审计证据 注册会计师应当详细运用各类交易、账户余额、列报认定，作为评估重大错报风险以及设计与实施进一步审计程序的基础。与各类交易和事项相关的认定与各类交易和事项相关的认定发生。发生。记录的交易和事项已发生，且与被审计单位有关。由发生推导出的是：已记录的交易是真实的，即：没有“多计”！第一节第一节 审计证据审计证据 完整性。所有应当记录的交易和事项均已记录。由完整性推导出的审计目标是：已发生的交易确实记录。即：没有“少计”！准确性。与交易和事项有关的

20、金额及其他数据已恰当记录。由准确性推导出的审计目标是：已记录的交易是按正确金额反映的，即：没有“错误”！第一节第一节 审计证据审计证据 截止。截止。交易和事项已记录于正确的会计期间。由截止推导出的是：接近资产负债表日的交易记录于恰当的期间。分类。分类。交易和事项已记录于恰当的账户。由分类推导出的是：被审计单位交易和事项经过适当分类。第一节第一节 审计证据审计证据 与期末账户余额相关的认定与期末账户余额相关的认定存在。存在。记录的资产、负债和所有者权益是存在的。由存在推导出的是：已记录的金额确实存在，即：没有“高估”也没有“多计”！权利和义务。权利和义务。记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的

21、负债是被审计单位应当履行的偿还义务。由权利和义务推导出的是：资产是被审计单位的权利；负债是被审计单位的义务。第一节第一节 审计证据审计证据 完整性。完整性。所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。由完整性推导出的是：已存在的金额均已记录，即：没有“低估”也不没有“少计”！计价和分摊。计价和分摊。资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。第一节第一节 审计证据审计证据 与列报相关的认定与列报相关的认定发生以及权利和义务。发生以及权利和义务。披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。完整性。完整性。所有应当包括在财务报表中的披露均已包

22、括。第一节第一节 审计证据审计证据 分类和可理解性。分类和可理解性。财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。准确性和计价。准确性和计价。财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。第一节第一节 审计证据审计证据 四、获取审计证据的审计程序四、获取审计证据的审计程序（强调审计程序性质）（强调审计程序性质）审计程序的目的审计程序的目的风险评估程序（必须）风险评估程序（必须）控制测试（必要时或决定测试时）控制测试（必要时或决定测试时）当存在下列情况之一时，控制测试是必要的：当存在下列情况之一时，控制测试是必要的：在评估认定层重大错报风险时，预期控制是有效的；仅实施实质性测试不足以提供认定层次

23、充分、适当的审计证据。实质性程序（必须）实质性程序（必须）第一节第一节 审计证据审计证据 审计程序的类型审计程序的类型检查记录或文件检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。检查有形资产检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。第一节第一节 审计证据审计证据 观察观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。观察提供的审计证据

24、仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。第一节第一节 审计证据审计证据 询问询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。第一节

25、第一节 审计证据审计证据 函证函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。函证程序参见第1312号函证。重新计算重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。第一节第一节 审计证据审计证据 重新执行重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。分析程序分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、

26、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。分析程序参见第1313号分析程序。第二节第二节 分析程序分析程序 本章介绍三个大问题：本章介绍三个大问题：分析程序的定义分析程序的定义分析程序的性质分析程序的性质分析程序的目的分析程序的目的第二节第二节 分析程序分析程序一、分析程序的定义分析程序的定义分析程序是搜集审计证据的一种重要审计程序，它对于进一步了解被审计单位情况、识别高风险领域、发现异常项目及审计线索具有独特的作用。为了规范注册会计师运用分析程序，中国注册会计师协会颁布了中国注册会计师审计准则第1313号分析程序，注册会计师应当遵照执行。第二节第二节 分析程序分析程序是指注册会计

27、师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。第二节第二节 分析程序分析程序二、分析程序的性质二、分析程序的性质分析对象分析对象分析程序运用于财务信息分析，包括合并财务报表、组成部分的财务报表以及财务信息的要素。考虑关系考虑关系实施分析程序时，当考虑将被审计单位的财务信息与下列各项信息进行比较：以前期间的可比信息；被审计单位的预期结果或者注册会计师的预期数据；所处行业或同行业中规模相近的其他单位的可比信息。第二节第二节 分析程序分析程序分析方法分析方法实施分析程序可以使用不

28、同的方法，包括：简单的比较包括趋势分析、比率分析等；高级统计技术的复杂分析包括合理性测试、回归分析等。证据性质证据性质分析程序获取审计证据的性质：只能提供具有说服性的，影响审计方向的间接证据；获取的间接证据需要细节测试提供进一步的证据支持。第二节第二节 分析程序分析程序三、分析程序的目的三、分析程序的目的(1)用作风险评估程序风险评估程序时，以了解被审计单位及其环境；(2)当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序实质性程序；(3)在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复总体复核核。第二节第二节 分析程序分析程序【示例示例5 5】注册

29、会计师于2007年初对某公司2006年度财务报表进行审计。经初步了解，某公司2006年度的经营形势、管理及经营机构与2005年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。利润表中相关资料如下：2006年度(未审数)：主营业务收入104 000万元，主营业务成本91 000万元，财务费用180万元，营业外支出260万元；2005年度(审定数)：主营业务收入58 000万元，主营业务成本53 000万元，财务费用150万元，营业外支出300万元。要求：要求：为确定重点审计领域，注册会计师拟实施分析性复核程序，请指出利润表中的重点审计领域，并简要说明理由。第二节第二节 分析程序分析程序解答：解答：在

30、实施分析性复核程序后，应将以下利润表主营业务收入、主营业务成本项目作为重点审计领域。因为：主营业务收入在2005年度基础上增长了79%，而2006年度经营形势与2005年度相比并未发生重大变化，属于异常；主营业务成本在2005年度基础上增长了71%，且毛利率从2005年度的8.6%提高到2006年度的12.5%，而2006年度经营形势与2005年度相比并未发生重大变化,属于异常。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿本节介绍以下三个大问题：本节介绍以下三个大问题：一、审计工作底稿涵义及一、审计工作底稿涵义及编制目的编制目的二、审计工作底稿的要素、内容和范围二、审计工作底稿的要素、内容和范围三、

31、审计工作底稿复核和归档三、审计工作底稿复核和归档 第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿涵义及编制目的一、审计工作底稿涵义及编制目的1.审计工作底稿的含义审计工作底稿是审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据证据，以及得出的审计结论作出的记录记录。审计工作底稿是审计证据的载体载体，是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料资料。2.编制审计工作底稿的目的(1)提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础报告的基础；(2)提供证据，证明其按按照中国注册会计师审计准则的规定规定执行了审计工作执行了审计工作。第三节第三节 审计工作底稿审计

32、工作底稿二、审计工作底稿的要素、内容和范围二、审计工作底稿的要素、内容和范围 审计工作底稿的要素审计工作底稿的要素 1.被审计单位名称；2.审计项目名称；3.审计项目时点或期间；4.4.审计过程记录；审计过程记录；5.审计结论；6.审计标识及其说明；7.索引号及编号；8.编制者姓名及编制日期；9.复核者姓名及复核日期；10.其他应说明事项。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿审计工作底稿的内容审计工作底稿的内容 总体审计策略；具体审计计划；分析表；问题备忘录；重大事项概要；询证函回函；管理层声明书；核对表；有关重大事项的往来信件（包括电子邮件）；对被审计单位文件记录的摘要或复印件；等等。第三

33、节第三节 审计工作底稿审计工作底稿 审计工作底稿通常不包括：审计工作底稿通常不包括：已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿审计工作底稿的范围审计工作底稿的范围记录测试的特定项目或事项的识别特征记录测试的特定项目或事项的识别特征识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。(1)在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可能以订购单的日期日期或或编号编号作为测试订购单的识别特征。(2）对于需要选取或复核既定总体内一定金额以上的所有项目的审计程序，注册会计

34、师可能会以实施审计程序的范围范围作为识别特征，例如，总账中一定金额以上的所有会计分录；第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿（3）对于需要系统化抽样的审计程序，注册会计师可能会通过记录样本的来源来源、抽样的起点起点及抽样间隔间隔来识别已选取的样本。例如，若被审计单位对发运单顺序编号，测试的发运单的识别特征可以是，对4月1日至9月30日的发运台账，从第12345号发运单开始每隔125号系统抽取发运单；（4）对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间时间、被询问人的姓名姓名及职位职位作为识别特征；（5）对于观察程序，注册会计师可能会以观察的对象对象或观察过程过程、观察

35、的地点地点和时间时间作为识别特征。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿重大事项重大事项(1)重大事项通常包括：1.引起特别风险的事项；2.实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；3.导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；4.导致出具非标准审计报告的事项。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿(2)记录针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况如果识别出的信息与针对某重大事项得出的最终结论相矛盾或不一致，注册会计师应当记录形成最终结论时如何处理该矛盾或不一致的情况。包括但不限于：1.注册会计师针对该信息执行的审计

36、程序；2.项目组成员对某事项的职业判断不同而向专业技术部门的咨询情况；3.项目组成员项目组成员和被咨询人员被咨询人员不同意见（如项目组与专业技术部门的不同意见）的解决情况。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿三、审计工作底稿复核和归档三、审计工作底稿复核和归档 审计工作底稿的复核审计工作底稿的复核所谓审计工作底稿三级复核制度，就是会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理(或签字注册会计师)和项目经理为复核人，对审计工作底稿进行逐级复核的一种复核制度。这一复核制度目前已在我国众多的会计师事务所实行，对提高审计质量发挥了重要作用。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿审计工作底稿的归档1.归档期

37、限（1）审计报告日后报告日后六十天内；（2）审计业务中止后业务中止后的六十天内。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿2.归档期间的变动要求如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事事务性务性的，注册会计师可以作出变动：(1)删除或废弃被取代的审计工作底稿；(2)对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；(3)对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；(4)记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿3.归档后底稿变动的记录内容（1）修改或增加审计工作底稿的时间时间和人员人员，以及复核的时间和人员；（2）修改或增加审计工作

38、底稿的具体理由；（3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。4.归档后底稿变动的情形（1）审计工作底稿记录不完整；（2）审计报告日后发现例外情况要求。第四节 审计抽样本节介绍以下五个大问题：本节介绍以下五个大问题：选取测试项目方法选取测试项目方法审计抽样的涵义审计抽样的涵义对抽样风险和非抽样风险的考虑对抽样风险和非抽样风险的考虑审计抽样的种类审计抽样的种类审计抽样的基本步骤审计抽样的基本步骤第四节 审计抽样一、选取测试项目方法（一、选取测试项目方法（P217P217和和P219P219）1.1.选取测试项目方法的种类选取测试项目方法的种类选取测试项目方法解决的是确定实施审计程序的范围，主

39、要包括：(1)选取全部项目测试；(2)选取特定项目测试；(3)审计抽样。其中，前两种称为其他选取测试项目方法。第四节 审计抽样2.2.选取测试项目方法的依据选取测试项目方法的依据注册会计师考虑选取测试项目方法要依据两个因素：(1)与所测试认定相关的重大错报风险；(2)对审计效率的要求。第四节 审计抽样3.3.选取全部项目测试方法的特征选取全部项目测试方法的特征(适合于细节测试适合于细节测试)选取全部项目进行测试的情形通常包括：(1)总体由少量的大额项目构成；(2)存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据；(3)由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效

40、益原则。第四节 审计抽样4.4.选取特定项目测试方法选取特定项目测试方法(适用于针对性测试适用于针对性测试)选取的特定项目通常包括：(1)大额或关键项目；(2)超过某一金额的全部项目；(3)被用于获取某些信息的项目；(4)被用于测试控制活动的项目。第四节 审计抽样5.5.审计抽样审计抽样(对总体缺乏特别了解时采用，遵循随机对总体缺乏特别了解时采用，遵循随机选样的原则选样的原则)（P213P213）(1)(1)审计抽样的概念审计抽样的概念审计抽样审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，且所有项目都有机会被选取。这使注册会计师通过获取与被选取项目某一特征有关的审

41、计证据，以形成或帮助形成对总体的结论。第四节 审计抽样(2)(2)审计抽样基本特征审计抽样基本特征对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；所有抽样单元都有被选取的机会；审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。第四节 审计抽样第四节 审计抽样(3)(3)审计抽样的适用范围（审计抽样的适用范围（P218P218）风险评估程序通常不涉及通常不涉及审计抽样；当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试；在实施细节测试时，注册会计师可以使用审计抽样获取审计证据。第四节 审计抽样【例题6多选题】审计抽样应当具备以下()特征。A.对某类交易或账户余额中低于

42、百分之百的项目实施审计程序B.审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征C.抽样风险的最理想值是零D.所有抽样单元都有被选取的机会【答案】ABD。只要采用审计抽样就有抽样风险，显然选项C不是审计抽样的特征。第四节 审计抽样二、对抽样风险和非抽样风险的考虑二、对抽样风险和非抽样风险的考虑（一）抽样风险及其对审计工作的影响（一）抽样风险及其对审计工作的影响 1.1.抽样风险的含义抽样风险的含义抽样风险抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论(A1)，和对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论(A2)存在差异的可能性，也就是抽取的样本不能代表总体的可能性（风险）。第四节 审计抽样

43、2.2.抽样风险的种类抽样风险的种类(重点掌握重点掌握)（表（表10-110-1）控制测试中：控制测试中：信赖过度风险（效果）信赖不足风险（效率）细节测试中：细节测试中：误受风险（效果）误拒风险（效率）信赖过度风险与误受风险容易使注册会计师形成不正确的审计结论；信赖不足风险与误拒风险使注册会计师执行额外的审计程序，降低审计效率。第四节 审计抽样(1)(1)控制测试时的抽样风险控制测试时的抽样风险控制测试控制测试是为了获取关于内部控制防止、发现并纠正认定层次重大错报的有效性而实施的测试，是为了测试控制运行的有效性（P203P203）。信赖过度风险：推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。（不该相

44、信的，过分相信啦！）信赖不足风险：推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。（该相信的没相信，后悔啦！）第四节 审计抽样(2)(2)细节测试时的抽样风险细节测试时的抽样风险细节测试细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。细节测试被用于获取与某些认定相关的审计证据，如存在、准确性、计价和分摊等（P210）。第四节 审计抽样 误受风险：误受风险：推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。总体规模4000，样本量100，样本错报50元，推断的总体错报1万元，实际总体错报10万元，假设重要性水平是8万元。注册会计师得出的结论是总体不存在重大错报而

45、实际上存在重大错报。同时，注册会计师通常会停止停止对该账面金额继续进行测试，并根据样本结果得出账面金额无重大错报的结论。显然，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，影响审计效果效果。第四节 审计抽样 误拒风险误拒风险：推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。总体规模4000，样本量100，样本错报6000元，推断的总体错报20万元，实际总体错报6万元，假设重要性水平是8万元。注册会计师得出的结论是总体存在重大错报而实际上不存在重大错报。同时，注册会计师会扩大扩大细节测试的范围并考虑获取其他审计证据，最终注册会计师会得出恰当的结论。在这种情况下，审计效率效率可能降低。第四节 审计抽样（二）非

46、抽样风险及其对审计工作的影响（二）非抽样风险及其对审计工作的影响1 1非抽样风险的含义非抽样风险的含义非抽样风险非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。它包括审计风险中不是由抽样导致的所有风险。例如，注册会计师即使对全部项目实施某种审计程序，仍未能发现重大错报或控制失效。第四节 审计抽样2 2可能导致非抽样风险的原因可能导致非抽样风险的原因（1）选择的总体不适合于测试目标。（2）未能适当地定义控制偏差或错报，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。例如，注册会计师在测试现金支付授权控制的有效性时，未将签字人未得到适当授权的情况界定为控制偏差。（3）

47、选择了不适于实现特定目标的审计程序。（4）未能适当地评价审计发现的情况。第四节 审计抽样3 3非抽样风险对审计工作的影响非抽样风险对审计工作的影响无论是控制测试还是细节测试，非抽样风险对审计工作的效率和效果都有一定的影响。第四节 审计抽样（三）抽样风险与非抽样风险的控制（三）抽样风险与非抽样风险的控制1.目的目的：将审计风险降至可接受的低水平2.抽样风险控制抽样风险控制：对特定样本而言，抽样风险与样本规模呈反方向变动，抽样风险只与被检查项目的数量有关，降低抽样风险的惟一途径惟一途径就是扩大样本规模。（客观存在，可以量化）3.非抽样风险控制非抽样风险控制：通过采取适当的质量控制政策和程序，对审计

48、工作进行适当的指导、监督和复核，以及对注册会计师实务的适当改进，可以将非抽样风险降至可以接受的水平甚至可以消除。（人为因素造成，不能量化）第四节 审计抽样三、审计抽样的种类（审计抽样的种类（P216P216）审计抽样按其抽样决策依据不同分为：统计抽样和非统计抽样审计抽样按其抽样决策依据不同分为：统计抽样和非统计抽样，是根据概率论的基本原理来进行抽样的一种方法，同时具备两个特征：随即选取样本和运用概率论评价样本结果。包括属性抽样和变量抽样。，是指注册会计师根据职业判断进行审计抽样的一种方法。包括任意抽样和判断抽样。注册会计师在工作中究竟应选用统计抽样或非统计抽样，主要取决于职业判断职业判断和对成

49、本效益关系的考虑对成本效益关系的考虑。第四节 审计抽样 类型比较内容统计抽样非统计抽样优点1客观地计量和精确地控制抽样风险2高效设计样本3衡量已获得的审计证据的充分性4能定量评价样本的结果1操作简单，使用成本低2适合定性分析缺点1需要特殊的专业技能，增加培训注册会计师的成本2要求单个样本项目符合统计要求，增加了额外费用无法量化抽样风险相同点1在设计、实施和评价样本时都离不开职业判断2都是通过样本中发现的偏差率或错报推断总体的特征3运用得当都可以收集充分和适当的审计证据4通过扩大样本规模来降低抽样风险第四节 审计抽样审计抽样按其了解的总体特征不同分为：属性抽样法和变审计抽样按其了解的总体特征不同

50、分为：属性抽样法和变量抽样法（图量抽样法（图10-210-2）在控制测试控制测试中，注册会计师要做出总体错误率多少的结论，而不必作出总体错误金额大小的估计。对总体进行定性定性评价，并能描述总体的质量质量特征，这种审计抽样方法称为属性抽样。属性抽样主要有：固定样本量抽样；停走抽样；发现抽样固定样本量抽样；停走抽样；发现抽样其中：固定样本量抽样是一种最为广泛使用的方法。第四节 审计抽样是对审计对象总体的货币金额进行细细节测试节测试时所使用的抽样方法。能对总体进行定量定量估计，并能描述总体的数量数量特征，这种审计抽样方法称为变量抽样。变量抽样的方法有：单位平均估计抽样单位平均估计抽样比率估计抽样比率

51、估计抽样差额估计抽样差额估计抽样第四节 审计抽样四、审计抽样的基本步骤四、审计抽样的基本步骤审计抽样可分为样本设计、样本选取和评价样本结果三个基本步骤，现分述如下：样本设计样本设计所谓样本设计，是指围绕样本的性质、样本量、抽样组织方式、抽样工作质量要求所进行的计划工作。注册会计师在设计样本时，应当考虑以下基本因素：第四节 审计抽样测试目标（两条线）测试目标（两条线）(1)控制测试的目标是获取关于某项控制的设计或运行是否有效的证据；(2)细节测试的目标是确定某类交易或账户余额的金额是否正确，以获取与存在的错报有关的证据。总体总体是指注册会计师从中选取样本并据此得出结论的整套数据。在定义总体时，应

52、保证其适当性和完整性；从代表总体的实物中选取样本项目，详细了解代表总体的实物，确定代表总体的实物是否包括整个总体。第四节 审计抽样3.3.分层分层(1)分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征(通常为金额)的抽样单元组成；(2)如果总体项目存在重大的变异性，注册会计师应当考虑分层；(3)分层可以降低每一层中项目的变异性，保证重点审计，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模。4.4.定义抽样单元（两条线）定义抽样单元（两条线）(1)在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的文件资料；(2)在细节测试中，抽样单元可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的

53、一项记录，甚至为每个货币单元。第四节 审计抽样可容忍误差可容忍误差（两条线）（两条线）可容忍误差是注册会计师认为抽样结果可以达到测试目的，所愿意接受的审计对象总体的最大误差。注册会计师应当根据审计重要性原则，合理确定可容忍误差。在进行控制测试时，可容忍误差应是注册会计师不改变对内部控制的可信赖程度，所愿意接受的最大偏差率。在进行实质性测试时，可容忍误差是注册会计师能够对某一账户余额或某类经济业务总体特征作出合理性评价，所愿意接受的最大错报金额。可容忍误差越小，所选取的样本量就应越大。第四节 审计抽样6.6.定义误差构成条件（两条线）定义误差构成条件（两条线）(1)在控制测试中，误差是指控制偏差

54、；(2)在细节测试中，误差是指错报。7.7.预期总体误差（两条线）预期总体误差（两条线）(1)在控制测试中，要评估总体的预计误差率率；(2)在细节测试中，要评估总体的预计误差额额。如果存在总体预期误差，应当选取较大的样本量。第四节 审计抽样样本选取样本选取注册会计师在选取样本时，应使审计对象总体内所有项目均有被选取的机会，以使样本能够代表总体。按照随机原则选取样本的方法有多种，常用的有：使用随机数表或计算机辅助审计技术选样(随机规则，在统计和非统计抽样中使用)；系统选样(随机规则，统计和非统计抽样中使用)；随意选样(非随机规则，非统计抽样中使用)。随机数表选样随机数表选样是利用随机数表选取样本

55、的一种方法，它是最基本的随机选样方法，其他随机选样方法都要与它结合在一起使用。第四节 审计抽样【例如】某公司银行存款收款凭证的编号为0001至3000，注册会计师拟选择其中100张进行审计。要求：要求：利用随机数表法，从第1行第2个数字起，自左往右，以各数的后四位数为准，选择的最初5张凭证的号码分别是哪些？1 33044 69037 29655 92114 810341 33044 69037 29655 92114 810342 23821 96070 82592 81642 089712 23821 96070 82592 81642 089713 82383 94987 66441 28

56、677 959613 82383 94987 66441 28677 959614 68310 21792 71635 86089 381574 68310 21792 71635 86089 381575 94856 76940 22165 01414 014135 94856 76940 22165 01414 01413解答：解答：21142114；10341034；25922592；16421642；23832383。第四节 审计抽样系统选择也称等距选样系统选择也称等距选样是指首先计算选样间隔，确定选样起点，然后再根据间隔，顺序选取样本的一种选样方法。【例如例如】注册会计师希望采用系统

57、选样法从2 000凭证中选出100张作为样本。首先，计算间隔为20(2000100)，假定，注册会计师确定随机起点为542，则注册会计师每隔20 张凭证选取一张，共选取100张凭证作为样本即可。如果，以542为头一张，则往下的顺序为522、502往上的顺序为562、582 第四节 审计抽样评价样本结果评价样本结果具体程序和内容是:分析样本误差、推断总体误差、估计抽样风险、形成审计结论。分析样本误差分析样本误差 一是根据预先确定的构成误差的条件，确定某一有问题的项目是否为一项误差；二是按照即定的审计程序，无法对样本取得审计证据时，应当实施替代审计程序，以获取相应的审计证据；三是如果某些样本误差项

58、目具有共同的特征，则应将这些具有共同特征的项目作为一个整体，实施相应的审计程序，并根据审计结果，进行单独的评价；四是在分析抽样所发现的误差时，还应考虑误差的质的方面，包括误差的性质、原因及其对其他相关审计工作的影响。第四节 审计抽样2.2.推断总体误差推断总体误差分析样本误差后，注册会计师应根据抽样中发现的误差，采用适当的方法，推断审计对象总体误差。由于存在多种抽样方法，注册会计师根据样本误差推断总体误差的方法应与所选用的抽样方法一致。3.3.重估抽样风险重估抽样风险在实质性测试中运用审计抽样，推断总体误差后，应将总体误差同可容忍误差进行比较，如果推断的总体误差超过可容忍误差，经重估后的抽样风

59、险不能接受，应增加样本量或执行替代审计程序；如果推断的总体误差接近可容忍误差，应考虑是否增加样本量或执行替代审计程序。在进行控制测试时，如果认为抽样结果无法达到其对所测试的内部控制的预期信赖程度，应考虑增加样本量或修改实质性测试程序。第四节 审计抽样4.4.形成审计结论形成审计结论在抽样结果评价的基础上，根据所取得的证据，确定审计证据是否足以证实某一审计对象总体特征，从而得出审计结论。（1 1）控制测试中的样本结果评价）控制测试中的样本结果评价1.1.统计抽样统计抽样如果注册会计师采用的是统计抽样，则评价的标准是“总体偏差总体偏差率上限与可容忍偏差率的关系率上限与可容忍偏差率的关系”，具体来说

60、二者的关系可能是：总体偏差率上限低于低于可容忍偏差率时，抽样结果可以接受；总体偏差率上限大于或等于大于或等于可容忍偏差率时，抽样结果不能接受；总体偏差率上限低于但接近低于但接近可容忍偏差率时，考虑是否接受总体，并考虑是否需要扩大测试范围。第四节 审计抽样2.2.非统计抽样非统计抽样如果注册会计师采用的是非统计抽样，则评价的标准是“样本样本偏差率与可容忍偏差率的关系偏差率与可容忍偏差率的关系”，注册会计师根据经验和职业判断采用更加谨慎的态度评价抽样结果，具体来说二者的关系可能是：样本偏差率大于大于可容忍偏差率，抽样结果不能接受；样本偏差率低于但接近低于但接近可容忍偏差率，抽样结果不能接受；样本偏

61、差率大大低于大大低于可容忍偏差率，抽样结果可以接受；样本偏差率与可容忍偏差率的关系是不大不小不大不小时，则应考虑是否扩大样本规模。第四节 审计抽样（2 2）细节测试中的样本结果评价）细节测试中的样本结果评价在细节测试中，注册会计师首先必须根据样本中发现的实际错报要求被审计单位调整账面记录金额。将被审计单位已更正的错报从推断的总体错报金额中减掉后，注册会计师应当将调整后调整后的推断总体错报（的推断总体错报（总体错报上限）与该类交易或账户余额的可可容忍错报容忍错报相比较，但必须考虑抽样风险。1.1.统计抽样统计抽样如果注册会计师采用的是统计抽样，则依据下列原则判断：总体错报上限低于低于可容忍错报，

62、不存在重大错报，可以接受；总体错报上限大于或等于大于或等于可容忍错报，存在重大错报，不可以接受。第四节 审计抽样2.2.非统计抽样非统计抽样如果注册会计师采用的是非统计抽样，则依据下列原则判断(根据经验和职业判断，要求更加谨慎)：调整后的总体错报大于大于可容忍错报，存在重大错报，不能接受；低于低于但两者很接近很接近，存在重大错报，不能接受；调整后的总体错报远远小于远远小于可容忍错报，不存在重大错报，可以接受；两者之间不大不小不大不小，考虑能否接受，并考虑是否扩大细节测试范围。思考题1.审计工作底稿的归档期限是()。A审计报告日后三十天B审计报告日后六十天C审计业务约定书后六十天D审计业务中止后

63、九十天思考题2注册会计师采用系统抽样法从8 000张凭证中选取200张作为样本，确定的随机起点号为第35号凭证，则抽取的第6张凭证的编号应为（）A275 B195 C200 D235思考题3有关审计抽样的下列表述中，不正确的是()A注册会计师可采用统计抽样或非统计抽样方法选取样本，只要运用得当，均可获得充分、适当的审计证据B审计抽样适用于控制测试和实质性测试中的所有审计程序C信赖不足风险和误拒风险影响审计效果D信赖过度风险和误受风险影响审计效率思考题4.注册会计师在下列情形下有必要进行控制测试（）A在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支持评估结果B

64、仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据C实施风险评估程序后评估的重大错报风险较高D评估预期控制风险较高思考题1什么是重要性、审计风险、审计证据？简要说明重要性水平与审计风险、重要性水平与审计证据、审计风险与审计证据之间的关系。2获取审计证据的具体程序有哪些？思考题3.A注册会计师在对甲公司2009年度财务报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：（1）收料单与购货发票；（2）销货发票副本与产品出库单；（3）领料单与材料成本计算表；（4）工资计算单与工资发放单；（5）存货盘点表与存货监盘记录；（6）银行询证函回函与银行对账单。要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。演讲完毕，谢谢观看！