财务会计第十三章收入

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1、第十三章第十三章 收入收入 教学目的与要求教学目的与要求:明确收入定义和种类明确收入定义和种类,弄懂收入确认的原则，掌弄懂收入确认的原则，掌握各类收入的核算。握各类收入的核算。重点重点：收入的特点及分类，商品销售收入、特收入的特点及分类，商品销售收入、特殊情况下商品销售收入确认原则、提供劳务收入殊情况下商品销售收入确认原则、提供劳务收入确认原则、让渡资产使用权收入确认原则，各种确认原则、让渡资产使用权收入确认原则，各种收入的核算收入的核算 难点：商品销售收入的确认及特殊情况下商品销难点：商品销售收入的确认及特殊情况下商品销售收入的核算售收入的核算 第一节第一节 收入概述及分类收入概述及分类一、

2、收入的概念及特征一、收入的概念及特征（一）收入的概念（一）收入的概念 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。（二）收入的特征（二）收入的特征 首先，收入是日常活动中产生的经济利益流入；首先，收入是日常活动中产生的经济利益流入；其次，形成经济利益的流入，也就是说日常活动能够形其次，形成经济利益的流入，也就是说日常活动能够形成企业实实在在的经济利益；成企业实实在在的经济利益；再次，收入的形成总是伴随着资产的增加或负债的减少。再次，收入的形成总是伴

3、随着资产的增加或负债的减少。最后，收入将引起企业所有者权益的增加。最后，收入将引起企业所有者权益的增加。二、收入的分类二、收入的分类（一）按收入从事日常活动的性质：（一）按收入从事日常活动的性质：销售商品收入销售商品收入 提供劳务收入提供劳务收入 让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入 建造合同收入建造合同收入（二）按照收入在企业的重要性：（二）按照收入在企业的重要性：主营业务收入主营业务收入 其他业务收入其他业务收入 其他业务收入是指与企业为完成其经营目标所从事其他业务收入是指与企业为完成其经营目标所从事的经常性活动相关的活动实现的收入。例如，工业企业对的经常性活动相关的活动实现的收入。例如，

4、工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权等外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权等。第二节第二节 收入的收入的确认确认、计量及核算、计量及核算 一、销售商品收入一、销售商品收入（一）一般情况下，企业销售商品收入的确认（一）一般情况下，企业销售商品收入的确认、计量、计量及会计处理及会计处理1.1.商品销售收入的确认商品销售收入的确认 旧准则确认的条件：旧准则确认的条件：企业销售商品时，如同时符合企业销售商品时，如同时符合4个条件，即确认为收入。个条件，即确认为收入。新准则确认的条件：新准则确认的条件：企业销售商品时，如同时符合企业销售商品时，如同时符合5 5个条件，即确认为收

5、入。个条件，即确认为收入。新旧准则关于新旧准则关于销售商品收入的确认条件比较销售商品收入的确认条件比较旧准则旧准则确认条件确认条件新准则新准则确认条件确认条件（1 1）企业已将商品所有权上的主）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方要风险和报酬转移给买方（1 1）企业己将商品所有权上的主）企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方要风险和报酬转移给购货方（2 2）企业既没有保留通常与所有）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制对已售出的商品实施控制（2）企业既没有保留通常与所有企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管

6、理权，也没有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制对己售出的商品实施有效控制（3 3）与交易相关的经济利益能够）与交易相关的经济利益能够流入企业流入企业 与新的（与新的（4 4）（3 3）收入的金额能够可靠计量）收入的金额能够可靠计量（4 4）相关的收入和成本能够可靠）相关的收入和成本能够可靠地计量地计量 与新的（与新的（3 3）和（）和（5 5）（4 4）相关经济利益很可能流入企）相关经济利益很可能流入企业业（5 5）相关的、己发生的或将发生）相关的、己发生的或将发生的成本能够可靠计量的成本能够可靠计量新旧准则基本相同新旧准则基本相同条件（条件（1 1）企业已将商品所有权上的

7、主要风险和报酬转移给）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购购货方。货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购货方，需要视不同情况而定：货方，需要视不同情况而定：通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移。有权上的所有风险和报酬随之转移。某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权

8、上的次要风险和报酬，应当视同商品所有权上的所有风险和上的次要风险和报酬，应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。即，可以确认收入。报酬已经转移给购货方。即，可以确认收入。某些情况下某些情况下 企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主保留商品所有权上的主要风险和报酬要风险和报酬：一是一是企业销售的商品在质量、品种、规格等方面企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款

9、不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。予以弥补，因而仍负有责任。例例.A.A企业于企业于5 5月月2121日销售一批商品，商品已经发出，买方日销售一批商品，商品已经发出，买方已预付部分货款，余款由已预付部分货款，余款由A A企业开出一张商业承兑汇票，已企业开出一张商业承兑汇票，已随发票账单一并交付买方；买方当天收到商品后，发现商品随发票账单一并交付买方；买方当天收到商品后，发现商品质量没有达到合同规定的要求，立即根据合同的有关条款与质量没有达到合同规定的要求，立即根据合同的有关条款与A A企业交涉，要求企业交涉，要求A A企业在价格上给予一定的减让，否则买企业在

10、价格上给予一定的减让，否则买方可能会退货。双方没有达成一致意见，方可能会退货。双方没有达成一致意见，A A企业仍未采取任企业仍未采取任何弥补措施。何弥补措施。此项销售表明，尽管商品已经发出，发票账单已交付买方，此项销售表明，尽管商品已经发出，发票账单已交付买方，也已收到部分货款，但由于双方在商品质量的弥补方面未达也已收到部分货款，但由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。成一致意见，买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍留在因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍留在A A企业，企业，A A企企业此时不能确认收入，收入应

11、递延到已满足买方要求并买方业此时不能确认收入，收入应递延到已满足买方要求并买方承诺付款时予以确认。承诺付款时予以确认。二是二是企业销售商品的收入是否能够取得，取决于取企业销售商品的收入是否能够取得，取决于取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。续费方式委托代销商品等。委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。商品收入。三是三是企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安企业尚未完成售出

12、商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。装或检验任务是销售合同的重要组成部分。例：某生产制造企业销售大型设备，设备已发出，发票例：某生产制造企业销售大型设备，设备已发出，发票账单已交付买方，买方已预付部分货款，但根据合同规定，账单已交付买方，买方已预付部分货款，但根据合同规定，卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付余款在这种情况下，大型设备发出并不表示商品所有权上的余款在这种情况下，大型设备发出并不表示商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方，企业仍需对所售设备进行安主要风险和报酬已转移给买方，企业仍

13、需对所售设备进行安装；安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售装；安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现。的实现。因此，只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。因此，只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。四是四是销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款而企业又不能确定退货的可能性。而企业又不能确定退货的可能性。例：某企业为推销一项新产品，规定凡购买该产品者例：某企业为推销一项新产品，规定凡购买该产品者均有一个月的试用期，不满意的，一个月内给予退货。在均有一个月的试用期，不满意的，一个月内给予退货。在这种情况下，该企业

14、尽管已将商品售出，也已收到价款，这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，但由于是新产品，无法估计退货的可能性，商品所有权上但由于是新产品，无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买主正式接受商品时或退货期满时不能确认收入。只有当买主正式接受商品时或退货期满时确认收入。时确认收入。注意注意：如果企业只保留所有权上的次要风险，则销售成立：如果企业只保留所有权上的次要风险，则销售成立相应的收入应予以确认。相应的收入应予以确认。条件（条件（2 2）：企业既没有保留通常与所有权相

15、联系的继续管）：企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。例例4 4：A A房地产开发商将一片住宅小区销售给某客户，并受客户的委房地产开发商将一片住宅小区销售给某客户，并受客户的委托代售小区商品房和管理小区物业。托代售小区商品房和管理小区物业。本例中，本例中，A A房地产开发商虽然仍对小区继续管理，但这种管理与房地产开发商虽然仍对小区继续管理，但这种管理与小区的所有权无关。因为小区的所有权属于客户与小区所有权有关的主小区的所有权无关。因为小区的所有权属于客户与小区所有权有关的主要风险和报酬也已从要风险和报酬也已从A

16、A开发商转移给了客户。此时如果符合销售商品收开发商转移给了客户。此时如果符合销售商品收入确认的其他条件，入确认的其他条件，A A房地产开发商可以确认收入。房地产开发商可以确认收入。条件（条件（3 3）：收入的金额能够可靠地计量）：收入的金额能够可靠地计量 收入的金额能够可靠计量，是指收入的金额能够合理地估计。由于销收入的金额能够可靠计量，是指收入的金额能够合理地估计。由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售动的情况。在这种情况下，新的商品

17、销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。商品收入。条件（条件（4）与交易相关的经济利益能够流入企业。与交易相关的经济利益能够流入企业。一般情况下，企业售出的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发一般情况下，企业售出的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发票账单交付买方，买方也承诺付款，即表明销售商品的价款能够收回。票账单交付买方，买方也承诺付款，即表明销售商品的价款能够收回。条件（条件（5 5）：）：相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 例例5 5：A A企业与企业与B B企业签订协议，由企业签订协议，由A A企业销售一大型设备给企业销售一大型设备

18、给B B企业。但是，企业。但是，A A企业需要委托企业需要委托C C企业来完成设备的一个主要企业来完成设备的一个主要部件的制造任务。根据部件的制造任务。根据A A企业与企业与C C企业之间的协议，企业之间的协议，C C企业与企业与A A企业之间的结算如下：企业之间的结算如下：C C企业为该部件发生的制造成本的企业为该部件发生的制造成本的10%10%即为即为A A企业应支付给企业应支付给C C企业的劳务款。假定企业的劳务款。假定A A企业本身负企业本身负责的部件制造任务以及责的部件制造任务以及C C企业负责的部件制造任务均已完成企业负责的部件制造任务均已完成，并由，并由A A企业组装后将设备运往

19、企业组装后将设备运往B B企业，企业，B B企业也已根据协议企业也已根据协议将货款及时支付给了将货款及时支付给了A A企业。但是，企业。但是，C C企业相关的制造成本企业相关的制造成本详细资料尚未获得，详细资料尚未获得，A A企业无法确定应支付给企业无法确定应支付给C C企业的劳务企业的劳务款，即无法确定款，即无法确定A A企业的成本。企业的成本。本例中，尽管大型设备已交付给了本例中，尽管大型设备已交付给了B B企业，企业，A A企业已收到企业已收到了货款，但了货款，但A A企业为该设备发生的实际成本因尚未获得企业为该设备发生的实际成本因尚未获得C C企企业相关资料而不能可靠地计量。因此，业相

20、关资料而不能可靠地计量。因此，A A企业在收到货款时企业在收到货款时不能确认收入。不能确认收入。练习练习 1.企业对外销售商品时，若安装或检验任务是销企业对外销售商品时，若安装或检验任务是销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时点是（）。的时点是（）。A.发出商品时发出商品时 B.开出销售发票账单时开出销售发票账单时 C.收到商品销售货款时收到商品销售货款时 D.商品安装完毕并检验商品安装完毕并检验合格时合格时（二）销售商品收入的会计处理（二）销售商品收入的会计处理 1.1.通常情况下销售商品收入的处理通常情况下销售商品收入的处理 借：银行存款

21、、应收账款等借：银行存款、应收账款等 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）借：主营业务成本借：主营业务成本 贷：库存商品贷：库存商品 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费 2.2.销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的处理的处理（1 1）商业折扣。不影响销售商品收入的计量。）商业折扣。不影响销售商品收入的计量。（2 2）现金折扣。收入确认时不考虑现金折扣，按）现金折扣。收入确认时不考虑现金折扣，按合同总价款全额计量收入。当现金折扣以后实际合同总价款全额计量收入。当现金

22、折扣以后实际发生时，直接计入当期损益。发生时，直接计入当期损益。（3 3）销售折让。通常情况下，销售折让发生在销）销售折让。通常情况下，销售折让发生在销售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时，售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时，应直接冲减当期销售商品收入。应直接冲减当期销售商品收入。需要注意的是，需要注意的是，销售折让属于资产负债表日后事项的，应按资销售折让属于资产负债表日后事项的，应按资产负债表日后事项的相关规定进行处理。产负债表日后事项的相关规定进行处理。3.销售退回的处理销售退回的处理 销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符

23、合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：情况进行会计处理：（1）未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按）未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入已记入“发出商品发出商品”科目的商品成本金额，借记科目的商品成本金额，借记“库存商品库存商品”科目，贷记科目，贷记“发出商品发出商品”科目。科目。（2）已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业一般）已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该

24、项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税税额，应财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税税额，应同时调整同时调整“应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）”科目的科目的相应金额。相应金额。（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。规定进行会计处理。例例.某企业根据发生的有关销货退回与折让业务某企业根据

25、发生的有关销货退回与折让业务,进行会计处理进行会计处理:(1)销售甲产品销售甲产品400件件,每件售价每件售价100元元,销售该批产品发生商业折扣销售该批产品发生商业折扣5%,实际实际售价售价38000元元,增值税增值税6460元元,货款总计货款总计44460.付款条件付款条件2/20,n/30.借借:应收账款应收账款 44460 贷贷:主营业务收入主营业务收入 38000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税销项税)6460 (2)购货方验收商品时购货方验收商品时,发现有发现有200件商品与购销合同不符件商品与购销合同不符,经购销货双方协经购销货双方协商商,同意购货方将其中的同意购货

26、方将其中的40件退回件退回,另另160件按实际售价的件按实际售价的10%给予折让给予折让.销售退回应冲减销售收入销售退回应冲减销售收入=4095=3800 销货退回应冲减增值税额销货退回应冲减增值税额=380017%=646 销售折让应冲减销售收入销售折让应冲减销售收入=1609510%=1520 销货折让应冲减增值税额销货折让应冲减增值税额=152017%=258.4 借借:主营业务收入主营业务收入 5320 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税销项税)904.4 贷贷:应收账款应收账款 6224.4例、甲公司在例、甲公司在07年年12月月18日向乙公司销售一批商品，开出增值税专用发

27、日向乙公司销售一批商品，开出增值税专用发票上注明的销售价款为票上注明的销售价款为50 000元，增值税额为元，增值税额为8 500元。该批商品成本元。该批商品成本为为26 000元。为及早收回货款，甲和乙公司约定的现金折扣条件为：元。为及早收回货款，甲和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在。乙公司在07年年12月月27日支付货款。日支付货款。08年年4月月5日，该日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。则甲现金折扣时不

28、考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。则甲公司的账务处理？公司的账务处理？（1）07年年12月月18日销售实现时：日销售实现时：借：应收账款借：应收账款 58 500贷：主营业务收入贷：主营业务收入50 000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）8 500借：主营业务成本借：主营业务成本 26 000贷：库存商品贷：库存商品 26 000（2）07年年12月月27日收到货款时：日收到货款时：借：银行存款借：银行存款 57 500财务费用财务费用 1 000贷：应收账款贷：应收账款 58 500（3）08年年4月月5日发生销售退回时：日发生销售退回时：借：主营业务

29、收入借：主营业务收入 50 000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）8 500贷：银行存款贷：银行存款 57 500财务费用财务费用 1 000借：库存商品借：库存商品 26 000贷：主营业务成本贷：主营业务成本 26 0004.特殊销售商品业务特殊销售商品业务:(1)委托代销委托代销代理合同代理合同受托方受托方委托方委托方商品商品货款货款 视同买断方式视同买断方式 由委托方和受托方签订协议，委托方按照由委托方和受托方签订协议，委托方按照协议价收取所代销商品的货款，实际售价协议价收取所代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间可由受托方自定，实际售

30、价与协议价之间的差额归受托方所有。的差额归受托方所有。收取手续费方式收取手续费方式 受托方根据所代销的商品数量向委托方收受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的方式。受托方通常应该按照委取手续费的方式。受托方通常应该按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。托方规定的价格销售，不得自行改变售价。视同买断方式。视同买断方式。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与托方无关，那么委托方和受托

31、方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。在符合销售委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；在交付商品时不确认收入，受托方也不

32、作购进商品处理；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。业的销售收入。收取手续费方式。收取手续费方式。委托方在发出商品时通常不应确认销委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。算确定的手续费确认收

33、入。例题见教材例题见教材P272 1.用支付手续费方式的委托代销，委托方确认收用支付手续费方式的委托代销，委托方确认收入的时点是（）入的时点是（）。A.委托方交付商品时委托方交付商品时 B.受托方销售商品时受托方销售商品时C.委托方收到代销清单时委托方收到代销清单时 D.委托方收到货款时委托方收到货款时 2.销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性，其收的条款，而企业又不能确定退货的可能性，其收入确认的时点是（）。入确认的时点是（）。A.签订合同签订合同 B.发出商品发出商品C.收到货款收到货款 D.退货期满退货期满

34、3.下列项目中，应确认为收入的是下列项目中，应确认为收入的是（）（）。A.固定资产出售收入固定资产出售收入 B.设备出租收入设备出租收入C.罚款收入罚款收入 D.销售商品收取的增值税销售商品收取的增值税 4.对于企业销售商品发生的销售折让，正确的会对于企业销售商品发生的销售折让，正确的会计处理是（）。计处理是（）。A.增加销售费用增加销售费用 B.冲减主营业务收入冲减主营业务收入C.增加主营业务成本增加主营业务成本 D.增加营业外支出增加营业外支出（2）预收款销售商品）预收款销售商品 在这种方式下，销售方直到收到最后在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品一笔款项才

35、将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，因此，企后一笔款项时才转移给购货方，因此，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。前预收的货款应确认为负债。（3）分期收款销售商品）分期收款销售商品 合同或协议价款的收取采用递延方式，实质合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值（通常为合同或协议价款的现值）价款的公允价值（通常为合同或协议价款的现值）确定销售商品收入

36、金额。应收的合同或协议付款确定销售商品收入金额。应收的合同或协议付款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（冲减财务费用）。应收的合同或协议付款与其（冲减财务费用）。应收的合同或协议付款与其公允价值之间的差额，公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直按照实际利率法摊销与直线法摊销的结果相差不大的，也可以采用直线法线法摊销的结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。进行摊销。例、例、205年年1月月1日，甲公司采用分期收款方式日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大

37、型设备，合同约定的销售价向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为格为2000万元，分万元，分5次于每年次于每年12月月31日等额收取。日等额收取。该大型设备成本为该大型设备成本为1 560万元。在现销方式下，该万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为大型设备的销售价格为1 600万元。假定甲公司发万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为为340万元，并于当天收到增值税额万元，并于当天收到增值税额340万元。万元。r=7.93%表财务费用和已收本金计算表单位：万元表财务费用和已收本金计算表单位：万元年份年份（t）未收本金未收

38、本金At=At-1-Dt-1财务费用财务费用B=A7.93%收现总额收现总额C已收本金已收本金D=C-B205年年 1月月1日日1 600205年年12月月31日日1 600 126.88 400 273.12206年年12月月31日日1 326.88 105.22 400 294.78207年年12月月31日日1 032.10 81.85 400 318.15208年年12月月31日日713.95 56.62 400 343.38209年年12月月31日日370.57 29.43*400 370.57总额总额 400 2 000 1 600*尾数调整。（1）205年年1月月1 日销售实现时：

39、日销售实现时：借：长期应收款借：长期应收款20 000 000银行存款银行存款 3 400 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入 16 000 000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）3 400 000未实现融资收益未实现融资收益4 000 000 借：主营业务成本借：主营业务成本15 600 000贷：库存商品贷：库存商品 15 600 000（2）205年年12月月31日收取货款时：日收取货款时：借：银行存款借：银行存款 4 000 000贷：长期应收款贷：长期应收款4 000 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益1 268 800贷：财务费用贷：财务费用

40、1 268 800（3）206年年12月月31日收取货款时：日收取货款时：借：银行存款借：银行存款4 000 000贷：长期应收款贷：长期应收款 4 000 000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益1 052 200贷：财务费用贷：财务费用1 052 200（4）207年年12月月31日收取货款时：日收取货款时：借：银行存款借：银行存款4 000 000贷：长期应收款贷：长期应收款4 000 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 818 500贷：财务费用贷：财务费用818 500（5）208年年12月月31日收取货款时：日收取货款时：借：银行存款借：银行存款4 000 000贷：长

41、期应收款贷：长期应收款4 000 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 566 200贷：财务费用贷：财务费用566 200（6）209年年12月月31日收取货款和增值税额时：日收取货款和增值税额时：借：银行存款借：银行存款 4 000 000贷：长期应收款贷：长期应收款4 000 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益294 300贷：财务费用贷：财务费用 294 300 三、提供劳务收入三、提供劳务收入（一）提供劳务交易结果能够可靠估计（一）提供劳务交易结果能够可靠估计企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确

42、认提供够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。劳务收入。1.提供劳务交易结果能够可靠估计的条件，同时提供劳务交易结果能够可靠估计的条件，同时满足下列条件：满足下列条件：（1）收入的金额能够可靠地计量）收入的金额能够可靠地计量是指提供劳务收入的总额能够合理地估计。是指提供劳务收入的总额能够合理地估计。通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已收或通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。（2）相关的经济利益很可能流入企业）相关的经济利益很可能流入企业是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不是指提供劳务收入总

43、额收回的可能性大于不能收回的可能性。能收回的可能性。（3 3）交易的完工进度能够可靠地确定）交易的完工进度能够可靠地确定是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，这已经提供的劳务占应提

44、供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。工程度。已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。包括在估计总成本中。（4 4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计

45、量。量。2.完工百分比法的具体应用完工百分比法的具体应用 完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入和费用的方法。在这种方法下，工进度确认收入和费用的方法。在这种方法下，确认的提供劳务收入金额能够提供各个会计期间确认的提供劳务收入金额能够提供各个会计期间关于提供劳务交易及其业绩的有用信息。关于提供劳务交易及其业绩的有用信息。企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；提供劳务收入后的金额，

46、确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。用公式表示如下：结转当期劳务成本。用公式表示如下：在采用完工百分比法确认提供劳务收入的情况下，企业在采用完工百分比法确认提供劳务收入的情况下，企业应按计算确定的提供劳务收入金额，借记应按计算确定的提供劳务收入金额，借记“应收账款应收账款”、“银银行存款行存款”等科目，贷记等科目，贷记“主营业务收入主营业务收入”科目。结转提供科目。结转提供劳务劳务成本时，借记成本时，借记“主营业务成本主营业

47、务成本”科目，贷记科目，贷记“劳务成本劳务成本”科目科目 例例.A.A公司于公司于20207 7年年1212月月1 1日接受一项设备日接受一项设备安装任务，安装期为安装任务，安装期为3 3个月，合同总收入个月，合同总收入600000600000元，至年底已预收安装费元，至年底已预收安装费440000440000元，元，实际发生安装费用实际发生安装费用280000280000元（假定均为安元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生装人员薪酬），估计还会发生120000120000元。元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。则甲公司本的

48、比例确定劳务的完工进度。则甲公司的账务处理？的账务处理？例例.A公司于公司于207年年12月月1日接受一项设备安装任务，安装日接受一项设备安装任务，安装期为期为3个月，合同总收入个月，合同总收入600000元，至年底已预收安装费元，至年底已预收安装费440000元，实际发生安装费用元，实际发生安装费用280000元（假定均为安装人元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生员薪酬），估计还会发生120000元。假定甲公司按实际发元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。则甲公生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。则甲公司的账务处理？司的账务处理？（1）计算：实际发

49、生的成本占估计总成本的比例）计算：实际发生的成本占估计总成本的比例 =280000（280000+120000）=70%207年年12月月31日确认的提供劳务收入日确认的提供劳务收入 =60000070%0=420000（元）（元）207年年12月月31日结转的提供劳务成本日结转的提供劳务成本 =（280000+120000）70%0=280000（元）（元）（2）实际发生劳务成本时：）实际发生劳务成本时：借：劳务成本借：劳务成本280000贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬280000预收劳务款时：预收劳务款时：借：银行存款借：银行存款440000贷：预收账款贷：预收账款440000207年年

50、12月月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：借：预收账款借：预收账款420000贷：主营业务收入贷：主营业务收入420000借：主营业务成本借：主营业务成本280000贷：劳务成本贷：劳务成本280000 例例.甲公司于甲公司于20207 7年年1010月月1 1日与丙公司签订日与丙公司签订合同，为丙公司订制一项软件，工期大约合同，为丙公司订制一项软件，工期大约5 5个月，合同总收入个月，合同总收入80000008000000元。至元。至20207 7年年1212月月3131日，甲公司已发生成本日，甲公司已发生成本44000004400000元元（假定均

51、为开发人员薪酬），预收账款（假定均为开发人员薪酬），预收账款50000005000000元。甲公司预计开发该软件还将发元。甲公司预计开发该软件还将发生成本生成本16000001600000元。元。20207 7年年1212月月3131日，经日，经专业测量师测量，该软件的完工进度为专业测量师测量，该软件的完工进度为60%60%。假定甲公司按季度编制财务报表。则甲公假定甲公司按季度编制财务报表。则甲公司的账务处理？司的账务处理？例例.甲公司于甲公司于207年年10月月1日与丙公司签订合同，为丙公司订日与丙公司签订合同，为丙公司订制一项软件，工期大约制一项软件，工期大约5个月，合同总收入个月，合同总

52、收入8000000元。至元。至207年年12月月31日，甲公司已发生成本日，甲公司已发生成本4400000元（假定均元（假定均为开发人员薪酬），预收账款为开发人员薪酬），预收账款5000000元。甲公司预计开发元。甲公司预计开发该软件还将发生成本该软件还将发生成本1600000元。元。207年年12月月31日，经专日，经专业测量师测量，该软件的完工进度为业测量师测量，该软件的完工进度为60%。假定甲公司按季。假定甲公司按季度编制财务报表。则甲公司的账务处理？度编制财务报表。则甲公司的账务处理？（1）计算：）计算：207年年12月月31日确认提供劳务收入日确认提供劳务收入 =800000060%

53、0=4800000（元）（元）207年年12月月31日确认提供劳务成本日确认提供劳务成本 =（4400000+1600000）60%0=3600000（元）（元）（2）实际发生劳务成本时：）实际发生劳务成本时：借：劳务成本借：劳务成本4400000贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬4400000预收劳务款项时：预收劳务款项时：借：银行存款借：银行存款5000000贷：预收账款贷：预收账款50000002007年年12月月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：借：预收账款借：预收账款4800000贷：主营业务收入贷：主营业务收入4800000借：主营业务成本借

54、：主营业务成本3600000贷：劳务成本贷：劳务成本3600000（二）提供劳务交易结果不能可靠估计（二）提供劳务交易结果不能可靠估计 企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述四个条件中的任够可靠估计的，即不能满足上述四个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：会计处理：1.1.已经发生的劳务成本预计全

55、部能够得到补偿已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿 已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。入，并结转已经发生的劳务成本。2.2.已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿 已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。收入，并结转已经发生的劳务成本。

56、例例.甲公司于甲公司于20207 7年年1212月月2525日接受乙公司委托，为日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为其培训一批学员，培训期为6 6个月，个月，20208 8年年1 1月月1 1日日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为总额为6000060000元，分三次等额支付，第一次在开学元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在时预付，第二次在20208 8年年3 3月月1 1日支付，第三次在日支付，第三次在培训结束时支付。培训结束时支付。20208 8年年1 1月月1 1日，乙公司预付第一次培训费。日，乙公司预付第一次

57、培训费。至至20208 8年年2 2月月2828日，甲公司发生培训成本日，甲公司发生培训成本3000030000元元（假定均为培训人员薪酬）。（假定均为培训人员薪酬）。20208 8年年3 3月月1 1日，甲日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理？收回难以确定。甲公司的账务处理？例例.甲公司于甲公司于20207 7年年1212月月2525日接受乙公司委托，为其培训一日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为批学员，培训期为6 6个月，个月，20208 8年年1 1月月1 1日开学。协议约定，日开学。协议约定

58、，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为乙公司应向甲公司支付的培训费总额为6000060000元，分三次等元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在额支付，第一次在开学时预付，第二次在20208 8年年3 3月月1 1日支日支付，第三次在培训结束时支付。付，第三次在培训结束时支付。20208 8年年1 1月月1 1日，乙公司预付第一次培训费。至日，乙公司预付第一次培训费。至20208 8年年2 2月月2828日，甲公司发生培训成本日，甲公司发生培训成本3000030000元（假定均为培训人员元（假定均为培训人员薪酬）。薪酬）。20208 8年年3 3月月1 1日，甲公司得知乙公司经营发生困难

59、，日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理？后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理？（1 1）20208 8年年1 1月月1 1日收到乙公司预付的培训费时：日收到乙公司预付的培训费时：借：银行存款借：银行存款2000020000贷：预收账款贷：预收账款2000020000（2 2）实际发生培训支出）实际发生培训支出3000030000元时：元时：借：劳务成本借：劳务成本3000030000贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬3000030000（3 3）20208 8年年2 2月月2828日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：日确认提供劳务收入并结转劳

60、务成本时：借：预收账款借：预收账款2000020000贷：主营业务收入贷：主营业务收入2000020000借：主营业务成本借：主营业务成本3000030000贷：劳务成本贷：劳务成本3000030000 3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿补偿 已经发生的劳务成本预计全部不能得到已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本），不确认提供劳期损益（主营业务成本），不确认提供劳务收入。务收入。练习练习1.J公司公司2007年年3月月1日与客户签订了一项工日与客户签订了一项工程劳

61、务合同，合同期一年，合同总收入程劳务合同，合同期一年，合同总收入200000元，元，预计合同总成本预计合同总成本170000元，至元，至2007年年12月月31日，日，实际发生成本实际发生成本136000元。元。J公司按实际发生的成公司按实际发生的成本占预计总成本的百分比确定劳务完成程度。据本占预计总成本的百分比确定劳务完成程度。据此计算，此计算，J公司公司2007年度应确认的劳务收入为年度应确认的劳务收入为（）元。）元。A200000 B170000 C160000 D136000 2.甲公司甲公司2007年年11月月10日与日与A公司签订一项生产线维修公司签订一项生产线维修合同。合同规定，

62、该维修总价款为合同。合同规定，该维修总价款为93.6万元（含增值税万元（含增值税额），合同期为额），合同期为6个月。合同签订日预收价款个月。合同签订日预收价款50万元，至万元，至12月月31日，已实际发生维修费用日，已实际发生维修费用35万元，预计还将发生万元，预计还将发生维修费用维修费用15万元。甲公司按实际发生的成本占总成本的万元。甲公司按实际发生的成本占总成本的比例确定劳务的完工程度。假定提供劳务的交易结果能比例确定劳务的完工程度。假定提供劳务的交易结果能够可靠地估计。则甲公司够可靠地估计。则甲公司2007年末对此项维修合同应确年末对此项维修合同应确认的劳务收入为（）万元。认的劳务收入为

63、（）万元。A.80 B.65.52 C.56 D.35 3.甲公司于甲公司于2007年年11月月 15 日与乙公司签订一项设备维日与乙公司签订一项设备维修合同。该合同规定，该设备维修总价款为修合同。该合同规定，该设备维修总价款为60万元万元（不（不含增值税额），于维修任务完成并验收合格后一次结清。含增值税额），于维修任务完成并验收合格后一次结清。2007年年12 月月 31 日，该设备维修任务完成并经乙公司验日，该设备维修任务完成并经乙公司验收合格。甲公司实际发生的维修费用为收合格。甲公司实际发生的维修费用为 20 万元万元（均为（均为修理人员工资）。修理人员工资）。12 月月 31 日，鉴于

64、乙公司发生重大财日，鉴于乙公司发生重大财务困难，甲公司预计很可能收到的维修款为务困难，甲公司预计很可能收到的维修款为 17.55 万元万元（含增值税额）。则甲公司（含增值税额）。则甲公司2007年对该项劳务应确认的年对该项劳务应确认的收入为（）万元。收入为（）万元。A.60B.20C.17.55 D.15 四、让渡资产使用权收入四、让渡资产使用权收入（一）让渡资产使用权收入的确认（一）让渡资产使用权收入的确认 让渡资产使用权收入主要包括：让渡资产使用权收入主要包括：（1）利息收入，主要是指金融企业对外贷款形）利息收入，主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入，以及同业之间发生往来形成的利成的利息

65、收入，以及同业之间发生往来形成的利息收入等。（息收入等。（2）使用费收入，主要是指企业转）使用费收入，主要是指企业转让无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、让无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权）等资产的使用权形成的使用费收入。版权）等资产的使用权形成的使用费收入。（二）让渡资产使用权收入同时满足下列条件，（二）让渡资产使用权收入同时满足下列条件，才能予以确认：才能予以确认：1.相关的经济利益很可能流入企业相关的经济利益很可能流入企业 2.收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量（三）计量（三）计量 （1）利息收入）利息收入按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算按

66、照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。确定。例例1.甲商业银行于甲商业银行于207年年10月月1日向乙公司发放一笔贷款日向乙公司发放一笔贷款200万元，期限为万元，期限为1年，年利率为年，年利率为5%，甲银行发放贷款时，甲银行发放贷款时没有发生交易费用，该贷款合同利率与其实际利率相同。没有发生交易费用，该贷款合同利率与其实际利率相同。假定甲商业银行按季度编制财务报表，不考虑其他因素。假定甲商业银行按季度编制财务报表，不考虑其他因素。甲商业银行的账务处理如下？甲商业银行的账务处理如下？（1）207年年10月月1日对外贷款时：日对外贷款时：借：贷款借：贷款 2 000 000贷：吸收存款贷：吸收存款 2 000 000（2）207年年12月月31日确认利息收入时：日确认利息收入时：借：应收利息借：应收利息（2 000 0005%4）25 000贷：利息收入贷：利息收入 25 000（2）使用费收入）使用费收入按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。使用费一次支付的使用费一次支付的不提供后续服务的，收款时一次确认收入；提供后