债务重组、重整和清算

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1、中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院第七章第七章 债务重组、重整和清算债务重组、重整和清算22023-1-19中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院2学习目标学习目标l债务重组的核算债务重组的核算l企业重整的核算企业重整的核算l企业清算的核算企业清算的核算3第一节第一节 债务重组债务重组4“债务重组债务重组”准则的历史变迁准则的历史变迁l1998年首次发布的年首次发布的企业会计准则企业会计准则债务重组债务重组引入了引入了公允价值，允许债务人将重组债务账面价值与转让的非现公允价值，允许债务人将重组债务账面价值与转让的非现金资产的公允价值或股权的公允价值之间的差额确认为债金资

2、产的公允价值或股权的公允价值之间的差额确认为债务重组收益，并在利润中反映。务重组收益，并在利润中反映。但是由于准则施行后，部但是由于准则施行后，部分上市公司利用所转让的资产的公允价值确定的会计弹性，分上市公司利用所转让的资产的公允价值确定的会计弹性，公允价值与其账面价值的差额能产生利润来操纵利润，在公允价值与其账面价值的差额能产生利润来操纵利润，在施行了一年左右后，对该准则进行了修订。施行了一年左右后，对该准则进行了修订。l修订后的准则基本上以账面价值作为入账基准。重组债务修订后的准则基本上以账面价值作为入账基准。重组债务的账面价值与支付的现金的差额、重组债务的账面价值与的账面价值与支付的现金

3、的差额、重组债务的账面价值与转让的非现金资产的账面价值之间的差额以及重组债务的转让的非现金资产的账面价值之间的差额以及重组债务的账面价值与债权人享有的股权份额之间的差额直接计入资账面价值与债权人享有的股权份额之间的差额直接计入资本公积，债务人不再确认债务重组收益。本公积，债务人不再确认债务重组收益。5“债务重组债务重组”准则的历史变迁准则的历史变迁l新准则重新引入公允价值，进而产生资产转让损益。新准则重新引入公允价值，进而产生资产转让损益。新准则改变现行的新准则改变现行的“一刀切一刀切”将由于债权人让步而导将由于债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，致债务人豁免或者少偿

4、还的负债计入资本公积的做法，恢复恢复1998年版债务重组准则的原状，将债务重组收益年版债务重组准则的原状，将债务重组收益计入当期损益。计入当期损益。l新准则规定，以现金清偿债务的，债务人应当将重组新准则规定，以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。在不考虑相关税费的情况下，以非现金资产期损益。在不考虑相关税费的情况下，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。让的非现金资产公允价值之间的差额，

5、计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。计入当期损益。6债务重组债务重组l债务重组，是指在债务重组，是指在债务人发生财务困难债务人发生财务困难的情况下，债的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步让步的事项。的事项。l债务人发生财务困难债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金周转困，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他原因，导致其无法或者没难、经营陷入困境或者其他原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。有能力按原定条件偿还债

6、务。l债权人作出让步债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。债权人作出让步的情形主要包括：者价值偿还债务。债权人作出让步的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等。人应付债务的利率等。7债务重组的方式债务重组的方式l债务重组的方式主要包括：债务重组的方式主要包括：l（一）以资产清偿债务（一）以资产清偿债务；以低于债务账面价值的现金；以低于债务账面价值的现金（库存现金、

7、银行存款和其他货币资金）清偿债务，（库存现金、银行存款和其他货币资金）清偿债务，以非现金资产（存货、交易性金融资产、持有至到期以非现金资产（存货、交易性金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等）清偿投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等）清偿债务。债务。l（二）将债务转为资本（二）将债务转为资本；例如，按照；例如，按照公司法公司法规定，规定，公司发行新股必须具备一定的条件。因此，股份制企公司发行新股必须具备一定的条件。因此，股份制企业以债务转为资本用于偿还债务时，只有在满足国家业以债务转为资本用于偿还债务时，只有在满足国家规定条件的情况下，才能采用将债务转为资本的方式规定

8、条件的情况下，才能采用将债务转为资本的方式进行债务重组。进行债务重组。8债务重组的方式债务重组的方式l（三）修改其他债务条件（三）修改其他债务条件，如减少债务本金、，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（一）和（二）减少债务利息等，不包括上述（一）和（二）两种方式；两种方式；l（四）以上三种方式的组合等（四）以上三种方式的组合等。例如，以转让。例如，以转让非现金资产清偿某项债务的一部分，另一部分非现金资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组。再债务通过修改其他债务条件进行债务重组。再例如，以转让非现金资产、债务转为资本等方例如，以转让非现金资产、债务转为资本

9、等方式的组合清偿某项债务。式的组合清偿某项债务。9以资产清偿债务以资产清偿债务l以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。期损益。l以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益

10、。减的部分，计入当期损益。10例题例题l甲企业欠乙企业购货款甲企业欠乙企业购货款100 000元。由于甲企元。由于甲企业现金流量不足，短期内不能支付货款。经协业现金流量不足，短期内不能支付货款。经协商，乙企业同意甲企业支付商，乙企业同意甲企业支付60 000元货款，余元货款，余款不再偿还。甲企业随即支付了款不再偿还。甲企业随即支付了60 000元货款。元货款。乙企业对该项应收账款计提乙企业对该项应收账款计提10 000元的元的 坏账坏账准备。根据上述资料，甲、乙企业应在债务重准备。根据上述资料，甲、乙企业应在债务重组日作如下会计处理：组日作如下会计处理：11例题例题l（1）甲企业（债务人）的会

11、计处理）甲企业（债务人）的会计处理 借：应付账款借：应付账款乙企业乙企业 100 000 贷：银行存款贷：银行存款 60 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 40 000l（2）乙企业（债权人）的会计处理）乙企业（债权人）的会计处理 乙企业的债务重组损失乙企业的债务重组损失100 00060 00010 000 30 000（元）（元）借：银行存款借：银行存款 60 000 坏账准备坏账准备 10 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 30 000 贷：应收账款贷：应收账款甲企业甲企业 100 00012债务人的会计处理债务人的会计处理l债务重组采用非现金资产

12、清偿债务的，债务重组采用非现金资产清偿债务的，非现金非现金资产的公允价值资产的公允价值应当按照下列规定进行计量：应当按照下列规定进行计量：l（一）非现金资产属于企业持有的股票、债券、（一）非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产的，应当按照基金等金融资产的，应当按照企业会计准则企业会计准则第第22 号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量的规定确的规定确定其公允价值。定其公允价值。13债务人的会计处理债务人的会计处理l（二）非现金资产属于存货、固定资产、无形（二）非现金资产属于存货、固定资产、无形资产等其他资产且存在活跃市场的，应当以其资产等其他资产且存在活跃市场的，应当以其市场价格

13、市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃为基础确定其公允价值；不存在活跃市场但与其类似资产存在活跃市场的，应当以市场但与其类似资产存在活跃市场的，应当以类似资产的市场价格类似资产的市场价格为基础确定其公允价值；为基础确定其公允价值；采用上述两种方法仍不能确定非现金资产公允采用上述两种方法仍不能确定非现金资产公允价值的，应当采用价值的，应当采用估值技术估值技术等合理的方法确定等合理的方法确定其公允价值。其公允价值。14以资产清偿债务以资产清偿债务l以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产债务的账面价值与转让的非现金资产公允价

14、值公允价值之间的差额，计入当期损益。之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。期损益。l以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期损益。的差额，确认为当期损益。15例题例题l2006年年1月月1日，日，A公司销售一批材料给公司销售一批材料给B公司，公司，含税价为含税价为105 000

15、元。元。2006年年7月月1日，日，B公司公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，双方协议，A公司同意公司同意B公司用产品抵偿该应公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为收账款。该产品市价为80 000元，增值税税率元，增值税税率为为17，产品成本为，产品成本为70 000元。元。B公司为转让公司为转让的产品计提了存货跌价准备的产品计提了存货跌价准备500元，元，A公司为公司为债权计提了坏账准备债权计提了坏账准备500元。假定不考虑其他元。假定不考虑其他税费。税费。16例题例题lB公司（债务人）：公司（债务人）：l借：应付账款借：应付账款A公

16、司公司 105 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）13 600 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 11 400 借：主营业务成本借：主营业务成本 69 500 存货跌价准备存货跌价准备 500 贷：库存商品贷：库存商品 70 00017例题例题lA公司（债权人）：公司（债权人）：借：库存商品借：库存商品 80 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）13 600 坏账准备坏账准备 500 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10 900 贷：应收账款贷：应收账款

17、105 00018债务转为资本债务转为资本l将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。的差额，计入当期损益。l将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，

18、重组债权的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为当期损益。为当期损益。19例题例题l甲企业应收乙企业账款的账面余额为甲企业应收乙企业账款的账面余额为208 000元，由于乙企业无元，由于乙企业无法偿付应付账款，经双方协商同意，乙企业以普通股偿还债务，法偿付应付账款，经双方协商同意，乙企业以普通股偿还债务，假设普通股每股面值为假设普通股每股面值为1元，乙企业以元，乙企业以80 000股抵偿该项债务股抵偿该项债务（不考虑相关税费），每股市价（不考虑相关税费），每股市价2元，面值元，面值1元。甲企业对应收元。甲企业对

19、应收账款提取坏账准备账款提取坏账准备10 000元。假设甲企业将债权转为股权后，长元。假设甲企业将债权转为股权后，长期股权投资按照成本法核算。根据上述资料，甲、乙企业应作如期股权投资按照成本法核算。根据上述资料，甲、乙企业应作如下会计处理：下会计处理：l（1）乙企业（债务人）的会计处理）乙企业（债务人）的会计处理 应计入营业外收入的溢价应计入营业外收入的溢价208 00080 000248 000（元）（元）借：应付账款借：应付账款甲企业甲企业 208 000 贷：股本贷：股本 80 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 80 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 48 0

20、0020例题例题l（2）甲企业（债权人）的会计处理）甲企业（债权人）的会计处理 借：长期股权投资借：长期股权投资 160 000 坏账准备坏账准备 10 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 38 000 贷：应收账款贷：应收账款乙企业乙企业 208 00021修改其他债务条件修改其他债务条件l修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期

21、损益。额，计入当期损益。l修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合付金额符合企业会计准则第企业会计准则第13 号号或有事项或有事项中中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。当期损益。l或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，

22、而且该未来事项的出现具有不确定性。生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。22例题例题l债务重组协议规定，债务重组协议规定，“将将公司债务公司债务1 000 000元免除元免除200 000元，剩余债务展期两年，元，剩余债务展期两年，并按并按2的年利率计收利息。如该公司一年后的年利率计收利息。如该公司一年后盈利，则自第二年起将按盈利，则自第二年起将按5的利率计收利的利率计收利息息”。根据此项债务重组协议，债务人依未来。根据此项债务重组协议，债务人依未来是否盈利而发生的是否盈利而发生的24 000元（元（800 0003）支出，即为或有应付金额。但债务人是否盈利，支出，即为或有应付金额。

23、但债务人是否盈利，在债务重组日不能肯定，具有不确定性。在债务重组日不能肯定，具有不确定性。23修改其他债务条件修改其他债务条件l修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为当期损益。差额，确认为当期损益。l修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的应当确认或有

24、应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。账面价值。l或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。24例题例题l甲公司甲公司2006年年12月月31日应收乙公司账款的账面余额日应收乙公司账款的账面余额为为87 200元，其中元，其中7 200元为累计未付的利息，票面元为累计未付的利息，票面年利率为年利率为9。由于乙公司连年亏损，现金流量不足，。由于乙公司连年亏损，现金流量不足，不能偿付应于不能偿付应于2006年年12月月31日前支付的应付账款。日前支

25、付的应付账款。经协商，于同日进行债务重组。甲公司同意将债务本经协商，于同日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至金减至60 000元；免去债务人所欠的全部利息；将年元；免去债务人所欠的全部利息；将年利率从利率从9降低至降低至7，并将债务到期日延至，并将债务到期日延至2008年年12月月31日，利息按年支付。且附有一条件：债务重组日，利息按年支付。且附有一条件：债务重组后，如乙公司自后，如乙公司自2007年起有盈利，则利率回复至年起有盈利，则利率回复至9；若无盈利，仍维持若无盈利，仍维持7的利率。假设该或有应付金额的利率。假设该或有应付金额符合预计负债的确认条件，甲公司已对该项应收账款符合预计负

26、债的确认条件，甲公司已对该项应收账款计提了计提了8 000元的坏账准备。则在债务重组日元的坏账准备。则在债务重组日2006年年12月月31日：日：25例题例题l债务人乙公司的会计处理：债务人乙公司的会计处理：l预计负债金额为：预计负债金额为：60000（9%7%）22400（元）（假设时间价值不重要，不计算现值）（元）（假设时间价值不重要，不计算现值）l重组后债务的公允价值为重组后债务的公允价值为60000元。元。l借：应付账款借：应付账款 87 200 贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 60 000 预计负债预计负债 2 400 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 24 8

27、0026例题例题l 债权人甲公司的会计处理：债权人甲公司的会计处理：l重组后债权的公允价值为重组后债权的公允价值为60000元。元。l借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组 60 000 坏账准备坏账准备 8 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 19 200 贷：应收账款贷：应收账款 87 20027例题例题l若若2007年乙公司未实现盈利。年乙公司未实现盈利。l2007年年12月月31日日l债务人乙公司支付利息的会计处理为：债务人乙公司支付利息的会计处理为：借：财务费用借：财务费用 4 200 贷：银行存款贷：银行存款 4 200 借：预计负债借：预计负债 1 200 贷

28、：营业外收入贷：营业外收入债务重组利得债务重组利得 1 200l债权人甲公司在收到利息的会计处理为：债权人甲公司在收到利息的会计处理为：借：银行存款借：银行存款 4 200 贷：财务费用贷：财务费用 4 20028例题例题l2008年年12月月31日有关利息的会计处理同上。日有关利息的会计处理同上。l2008年年12月月31日偿还本金日偿还本金l债务人乙公司的会计处理为：债务人乙公司的会计处理为：借：应付账款借：应付账款债务重组债务重组 60 000 贷：银行存款贷：银行存款 60 000l债权人甲公司的会计处理为：债权人甲公司的会计处理为：借：银行存款借：银行存款 60 000 贷：应收账款

29、贷：应收账款债务重组债务重组 60 00029例题例题l若若2007年乙公司实现盈利年乙公司实现盈利l2007年年12月月31日日l债务人乙公司的会计处理为：债务人乙公司的会计处理为：借：财务费用借：财务费用 4 200 预计负债预计负债 1 200 贷：银行存款贷：银行存款 5 400l债权人甲公司的会计处理为：债权人甲公司的会计处理为：借：银行存款借：银行存款 5 400 贷：财务费用贷：财务费用 4 200 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 1 200l2008年年12月月31日有关利息的会计分录同上。日有关利息的会计分录同上。l2008年年12月月31日偿还本金的会计处理与

30、假设日偿还本金的会计处理与假设2007年未实现盈年未实现盈利情况下的会计处理相同。利情况下的会计处理相同。30组合方式组合方式l债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行组合进行的，的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准则第七条的规定处理。账面价值，再按照本准则第七条的规定处理。l债务重组采用以现金

31、清偿债务、非现金资产清偿债务、债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行组合进行的，的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按照本准则第十二条的规定处理。权的账面余额，再按照本准则第十二条的规定处理。31例题例题l2007年年2月月8日，甲企业应收乙企业票据为日，甲企业应收乙企业票据为100 000元，票面年利率元，票面年利率10。由于乙企业资金周。由

32、于乙企业资金周转发生困难，于转发生困难，于2007年年8月月8日，经与甲企业日，经与甲企业协商，同意乙企业支付协商，同意乙企业支付25 000元现金，同时转元现金，同时转让一项专利权清偿该项债务，余款不再偿付。让一项专利权清偿该项债务，余款不再偿付。该项专利权的账面价值为该项专利权的账面价值为70 000元，公允价值元，公允价值60 000元，乙企业因转让该项专利权而交纳的元，乙企业因转让该项专利权而交纳的营业税为营业税为4 500元。元。假定乙企业没有对转让的假定乙企业没有对转让的专利权计提减值准备，且不考虑其他税费。专利权计提减值准备，且不考虑其他税费。32例题例题l（1）甲企业（债权人）

33、的会计处理）甲企业（债权人）的会计处理l 计算计算l 债务重组日，重组债权的账面价值债务重组日，重组债权的账面价值100 000（1102）105 000（元）（元）l会计分录会计分录借：银行存款借：银行存款 25 000 无形资产无形资产 60 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20 000 贷：应收票据贷：应收票据 105 00033例题例题l（2）乙企业（债务人）的会计处理）乙企业（债务人）的会计处理l计算计算l债务重组日，重组债务的账面价值债务重组日，重组债务的账面价值100 000（1102）105 000（元）（元）l应计入营业外收入的金额应计入营业外收入的金额

34、105 00025 00060 0004 50015 500（元）（元）l会计分录会计分录 借：应付票据借：应付票据 105 000 营业外支出营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 25 000 无形资产无形资产 70 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 4 500 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 15 50034披露披露l债务人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：债务人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：l（一）债务重组方式。（一）债务重组方式。l（二）确认的债务重组利得总额。（二）确认的债务重组利得总额。

35、l（三）将债务转为资本所导致的股本（或者实收资本）（三）将债务转为资本所导致的股本（或者实收资本）增加额。增加额。l（四）或有应付金额。（四）或有应付金额。l（五）债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由（五）债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据。务的公允价值的确定方法及依据。35披露披露l债权人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：债权人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：l（一）债务重组方式。（一）债务重组方式。l（二）确认的债务重组损失总额。（二）确认的债

36、务重组损失总额。l（三）债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占（三）债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人股份总额的比例。债务人股份总额的比例。l（四）或有应收金额。（四）或有应收金额。l（五）债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由（五）债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据。权的公允价值的确定方法及依据。36“债务重组债务重组”准则对企业的影响准则对企业的影响l新准则提高了企业会计信息的可靠性，但对作为债务新准则提高了企业会计信息的可靠性，但对作为债务人的企业

37、而言，新的债务重组准则意味着，一旦债权人的企业而言，新的债务重组准则意味着，一旦债权人让步，企业获得的利益将直接计入当期收益，增加人让步，企业获得的利益将直接计入当期收益，增加当年利润。对那些无力清偿债务的上市公司而言，一当年利润。对那些无力清偿债务的上市公司而言，一旦债务被全部或者部分豁免，可能大大提高其每股收旦债务被全部或者部分豁免，可能大大提高其每股收益。而通过评估等方式，企业还可人为调高所转让的益。而通过评估等方式，企业还可人为调高所转让的资产的公允价值，公允价值与其账面价值的差额可计资产的公允价值，公允价值与其账面价值的差额可计入当期损益。入当期损益。l不过，新准则将提高大股东向上市

38、公司注入优质资产不过，新准则将提高大股东向上市公司注入优质资产的热情，在公司出现亏损或面临的热情，在公司出现亏损或面临“ST”的情况下，上的情况下，上市公司的控股股东出于维持公司业绩或保住市公司的控股股东出于维持公司业绩或保住“壳资源壳资源”的考虑，很可能会通过债务重组为上市公司注入优质的考虑，很可能会通过债务重组为上市公司注入优质资产。资产。37第二节第二节 企业重整企业重整38什么是企业重整什么是企业重整l我国的我国的企业破产法企业破产法：债务人或者债权人可以直接向人民法院申请对债务人进行重债务人或者债权人可以直接向人民法院申请对债务人进行重整。债权人申请对债务人进行破产清算的，在人民法院

39、受理整。债权人申请对债务人进行破产清算的，在人民法院受理破产申请后、宣告债务人破产前，破产申请后、宣告债务人破产前，债务人或者出资额占债务债务人或者出资额占债务人注册资本十分之一以上的出资人，可以向人民法院申请重人注册资本十分之一以上的出资人，可以向人民法院申请重整整。企业由债权人申请破产的，在人民法院受理案件后三个。企业由债权人申请破产的，在人民法院受理案件后三个月内，被申请破产的企业的上级主管部分可以申请对该企业月内，被申请破产的企业的上级主管部分可以申请对该企业进行整顿，整顿的期限不超过两年。进行整顿，整顿的期限不超过两年。在重整期间，债务人在在重整期间，债务人在管理人管理人的监督下自行

40、管理财产和营业的监督下自行管理财产和营业事务。事务。重整计划重整计划包括：（包括：（1）债务人的经营方案；（）债务人的经营方案；（2）债权分类；）债权分类；（3）债权调整方案；（）债权调整方案；（4）债权受偿方案；（）债权受偿方案；（5）重整计划）重整计划的执行期限；（的执行期限；（6）重整计划执行的监督期限；等等）重整计划执行的监督期限；等等39l会计上，一个重要的问题是重整后的企业是否会计上，一个重要的问题是重整后的企业是否重新建立计价基础，即保留原有的账面价值基重新建立计价基础，即保留原有的账面价值基础，还有重新确定重整企业的价值。础，还有重新确定重整企业的价值。l美国会计界认为重整计划

41、被法院批准的公司的美国会计界认为重整计划被法院批准的公司的财务报告取决于重整后的企业是否实质上是一财务报告取决于重整后的企业是否实质上是一个符合个符合新创会计新创会计条件的新公司。条件的新公司。40重整会计举例重整会计举例 2009年年1月月3日，广厦公司因重大财务困难，向法院提出重整申请。资产负债日，广厦公司因重大财务困难，向法院提出重整申请。资产负债表如下：表如下：资产资产负债及所有者权益负债及所有者权益货币资金货币资金25 000短期借款短期借款124 000应收账款（净）应收账款（净）200 000应付账款应付账款270 000其他应收款其他应收款15 000应交税费应交税费10 00

42、0存货存货120 000其他应付款其他应付款利息利息36 000固定资产固定资产厂房厂房280 000长期借款长期借款厂房抵押厂房抵押480 000设备设备100 000其他其他40 000股本（面值股本（面值1元）元）200 000无形资产无形资产60 000未分配利润未分配利润280 000资产合计资产合计840 000负债及所有者权益合计负债及所有者权益合计840 00041l法院同意受理，由公司和债权人会议商定，给予法院同意受理，由公司和债权人会议商定，给予6个月的重个月的重整期限。若重整失败，则转入破产程序。由于尚在经营，在整期限。若重整失败，则转入破产程序。由于尚在经营，在提出重整

43、申请后，又发生了提出重整申请后，又发生了12000元损失（应付职工薪酬元损失（应付职工薪酬8800元和其他应付款元和其他应付款3200元），导致未分配利润为元），导致未分配利润为292000元。经与公司各利益集团协商，同意公司的重整价元。经与公司各利益集团协商，同意公司的重整价值为值为900000元。重整方案如下：元。重整方案如下：1、长期借款的债权人甲银行同意，、长期借款的债权人甲银行同意，200000元转为公司元转为公司200000股股股股份，份，200000元转为有优先偿还权、利率为元转为有优先偿还权、利率为6%的长期应付债券，其的长期应付债券，其余部分在余部分在2010年年12月月31

44、日支付现金日支付现金40000元。元。2、有优先偿还权的应交税费、有优先偿还权的应交税费10000元立即支付；元立即支付；3、其余、其余430000元申请前债权系既无担保品、又无优先权的普通债元申请前债权系既无担保品、又无优先权的普通债权，采用以上办法解决：（权，采用以上办法解决：（1）应付账款）应付账款270000元的债权人乙将收元的债权人乙将收到到140000元普通债权和元普通债权和56000股股份；（股股份；（2）36000元利息被豁免；元利息被豁免；（3）短期借款）短期借款124000元的债权人丙将得到元的债权人丙将得到68000元普通债权和元普通债权和24000股股份；股股份；4、公

45、司原股东将得到重整后公司、公司原股东将得到重整后公司40000股股份。股股份。42l（1）债务重组：）债务重组：借：短期借款（重整前）借：短期借款（重整前）124000 应付账款（重整前）应付账款（重整前）270000 其他应付款其他应付款应付利息（重整前）应付利息（重整前）36000 长期借款长期借款厂房抵押（重整前）厂房抵押（重整前）480000 贷：应付债券贷：应付债券6%优先权优先权 200000 其他应付款其他应付款优先权优先权 40000 应付账款应付账款普通债务普通债务 140000 短期借款短期借款普通债务普通债务 68000 股本股本 280000 资本公积资本公积 1820

46、00l（2）原股东旧股换新股：）原股东旧股换新股：借：股本（重整前）借：股本（重整前）200000 贷：股本贷：股本 40000 资本公积资本公积 16000043l（3）资产评估增减值：）资产评估增减值：借：存货借：存货 10000 固定资产固定资产厂房厂房 20000 其他其他 5000 资本公积资本公积 20000 贷：固定资产贷：固定资产设备设备 15000 无形资产无形资产 40000l（4）抵消未弥补亏损及重整中的资本公积，）抵消未弥补亏损及重整中的资本公积，资本公积余额为资本公积余额为借：资本公积借：资本公积 322000 贷：未分配利润贷：未分配利润 292000 资本公积资本

47、公积重整新创重整新创 30000 44 重整后资产负债表重整后资产负债表资产资产负债及所有者权益负债及所有者权益货币资金货币资金25 000应付职工薪酬应付职工薪酬8 800应收账款（净）应收账款（净）200 000应交税费应交税费10 000其他应收款其他应收款15 000其他应付款其他应付款3 200存货存货130 000其他应付款（优先偿还）其他应付款（优先偿还）40 000固定资产固定资产厂房厂房300 000应付账款应付账款140 000设备设备85 000短期借款短期借款68000其他其他45 000应付债券（优先偿还应付债券（优先偿还）200 000无形资产无形资产20 000股本（面值股本（面值1元）元）320 000资本公积资本公积重整新创重整新创30 000资产合计资产合计820 000负债及所有者权益合计负债及所有者权益合计820 00045第三节第三节 破产清算破产清算4647484950