某PPP项目财务管理与会计工作规划

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1、某 PPP 项目（棚改）财务管理与会计工作规划一、项目背景及会计主体概述北京市某 PPP 项目（棚改）系由北京市某区采购中心通过竞争性磋商方式，于 2015年10月23日确定A股份公司和B集团公司联合体作为中标社会资本方承 建的政府与社会资本合作（PPP）项目（项目编号：*）（详见北京市某区 采购中心政府采购中标通知书）。某 PPP 项目（棚改），根据与北京市某镇政府签订的政府采购合同（编号： *）,基于项目开发建设需要，A股份公司和B集团公司共同投资建立北京 *投资发展有限公司和北京*基金管理有限公司；北京*投资发展有限 公司和北京*基金管理有限公司共同出资成立北京*产业基金（有限合伙）；

2、由北京*投资发展有限公司和北京*产业基金（有限合伙）共同出资成立北 京*产业发展有限公司。北京*产业发展有限公司作为本项目的实施主体， 全面负责本项目的实施。其基本投资关系及股权架构如下：上述架构中，基于项目融资目的，由合作银行作为优先级有限合伙人（LP1）, 发起设立专项资产管理计划，与北京*投资发展有限公司（作为劣后级合伙人 LP2）和北京*基金管理有限公司（作为普通合伙人GP）共同签署有限合伙协 议，向北京*产业基金（有限合伙）认缴出资，以货币方式共同投资设立基金， 在基金成立后以股权及债权等方式对项目进行投资。以上股权架构体系中，除项目中标社会资本方（股东）、合作银行（LP1） 外，纳

3、入*财务部核算的会计主体有四个公司，即：1北京*投资发展有限公司（LP2）2. 北京*基金管理有限公司（GP）3. 北京*产业基金（有限合伙）4北京*产业发展有限公司（项目公司）二、PPP模式下项目会计核算政策法规依据某PPP项目（棚改）是上述四公司中的核心业务，主要的经济事项集中发生在 项目公司。下面主要针对项目公司PPP业务的会计处理进行详细说明。1. 政策法规依据 根据财政部发布的政府和社会资本合作模式操作指南（试行） （财金2014113号），区分项目所处行业、运作方式，PPP模式下，设置了不同的项目 投资回报机制和付费方式。从政府角度来看，付费方式主要包括政府付费、使用 者付费和可行

4、性缺口补助三种。其中，可行性缺口补助是指使用者付费不足以满 足社会资本或项目公司成本回收和合理回报，而由政府以财政补贴、股本投入、 优惠贷款和其他优惠政策的形式，给予社会资本或项目公司的经济补助。根据与政府签订的政府采购合同，本项目采用第三种付费方式，具体为项目 公司实现投资回收、获得投资收益来源包括合作期内安置房销售收入及按照合同 规定获得可行性缺口补贴。2. 会计规范依据目前，从会计制度层面讲，我国企业会计准则等尚未明确发布针对PPP业务 的专门会计处理规定。财政部企业会计准则解释第2号（财会200811号）， 对企业采用建设-运营-移交（BOT）方式参与公共基础设施建设业务，提出了在 现

5、行企业会计准则体系下的具体核算指引。BOT模式可以看作是最典型、完整的 PPP模式，因此，在未有专门规范性文件出台之前，PPP业务可以参照企业会计 准则解释第2 号的规定确认收入、成本。企业会计准则解释第 2 号的主要规定如下：（1）项目公司对于所提供的建造服务应当按照企业会计准则第 15 号：建 造合同确认相关的收入和成本，并于工程结算时根据不同的付费方式确认金融 资产和无形资产；基础设施建成后，项目公司应当按照企业会计准则第 14 号： 收入确认与后续经营服务相关的收入。（2）项目公司如果未提供实际建造服务，而是将基础设施的建造发包给分 包商的，项目公司则不应确认建造服务收入，应当按照建造

6、过程中支付的工程价 款和项目付费方式等规定，分别确认为金融资产（应收账款或长期应收款）或无 形资产。根据与政府签订的政府采购合同，河北镇棚改及环境整治项目，属于会计准 则解释第2 号规定的第（2）种情况，即项目公司未提供实际建造服务的情况。具体来说，项目公司在建设期结束，经政府财政评审后：将建设期归集的 各类开发成本（不含建设期利息），按照财政评审结果结转，并按照未来应收可 行性缺口补贴的现值确认为金融资产（长期应收款），其中，将未来应收全部可 行性缺口补贴总额确认为金融资产（长期应收款原值），将其差额确认为长 期应收款 折现；将开发成本中，经财政评审核定的项目建设期利息结转为 应收账款，在首

7、个补贴支付日一次收到时结清;持续履约期间，每期收到财政 支付的可行性缺口补贴时，按照实际收到金额增加货币资金，并冲减长期应收款 原值；按照实际利率法摊销长期应收款折现，并记入主营业务收入。（详 细的会计处理参见下文）三、项目公司会计核算基本规范（一）项目基本经济数据 依据政府采购合同，项目公司通过项目合作期内的安置房销售收入、获得可 行性缺口补贴，以此实现投资回收，获得投资收益。其中：可行性缺口专项补贴， 是指根据合同约定，由政府方在本项目持续履约期内向项目公司支付的旨在确保 项目公司回收投资并获得合理回报的专项补贴，包含可行性缺口补贴A部分和可 行性缺口补贴B部分。1. 可行性缺口补贴A部分

8、，核算基数为“核定的项目静态总投资减去安置房 销售收入额”在持续履约期内每个补贴支付日分6次支付。其中：核定的项 目静态总投资包含项目公司发生的经财政评审确定的各类投资成本（不含建设期 利息）安置房销售收入额根据安置协议确定，具体计算方式见政府采购合 同及实施方案。2可行性缺口补贴A部分的收益，核算原则为“利随本清、余额计息”，即: 自持续履约期起始日（2019年1月1日）起，以未支付的可行性缺口补贴A部 分基数额为基础，按政府采购合同约定的收益率（10%）计算。3. 可行性缺口补贴B部分，核算基数为经财政评审核定的的项目建设期利息 （具体核定方式见政府采购合同），于首个补贴支付日一次性支付。

9、根据项目立项报告初步测算的数据，项目总投资估算为53.80亿元，其中： 项目静态投资50.28亿元（其中：土地开发投资31.25亿元，安置房建设投资 19.03亿元），建设期利息3.52亿元。安置房销售收入6.23亿元。根据政府采购合同以上原则及项目立项报告数据计算，本项目的基本经济数 据如下：项目可行性缺口补贴A部分基数:44.06亿元（50.28-6.23亿元，分6次支付）； 可行性缺口补贴A部分收益：15.42亿元“利随本清、余额计息” 6年累计）； 可行性缺口补贴B部分（项目建设期利息）：3.52亿元。（二）主要经济事项会计处理列举 下面将项目开发主要环节的会计处理及分录列举如下：1.

10、 项目建设期，与各分供商结算工程、材料价款时 借：开发成本土地开发成本（各明细科目） 借：开发成本安置房建设成本（各明细科目）贷：应付账款（各工程分包商、材料供应商）2. 实际向分供商支付款项时 借：应付账款（各分供商）贷：银行存款等3. 建设期，向银行等金融机构支付借款利息时借：开发成本土地开发成本（借款利息） 借：开发成本安置房建设成本（借款利息） 贷：银行存款4. 土地开发完成并验收，合乎设计标准，建设期结束时,项目成本的处理经财政评审确认项目静态投资及可行性缺口补贴时，按照经财政评审确认的 项目静态投资抵减安置房销售收入后的余额（不含建设期利息）结转各项开发成 本；同时，按照未来应收可

11、行性缺口补贴的现值确认金融资产（长期应收款）（其 中，按照未来应收可行性缺口补贴总额确认为“长期应收款原值”，按照差 额确认“长期应收款折现”）。以项目立项报告数据为例，项目成本结转数据的计算如表1：表1：单位：亿元成本项目项目立项报告 测算的项目静态投资占比与可行性缺口补 贴基数对应的 成本部分结转（1）与安置房销售 收入对应的成本部分结转（2）土地开发成本31.2562%27.383.87安置房建设成本19.0338%16.672.36合计50.28100%44.056.23减：安置房销售收入6.23财政评审确定的可行性缺口补贴44.05（1）与可行性缺口补贴基数对应的成本部分结转：二者差

12、额即为项目可行性15.42缺口补贴A部分基数部分27.38借：长期应收款原值 59.48贷：长期应收款折现贷：开发成本土地开发成本（各明细科目）安置房建设成本（各明细科目）16.67本分录中： 结转的“开发成本”为经财政评审确认的项目静态投资（不含建设期利 息）抵减安置房销售收入后的余额，计算过程见表1。 “长期应收款一一原值”即项目公司未来应收可行性缺口补贴总额，包含两部分：一部分为可行性缺口补贴A之基数部分，即分6年等额归还的项目静 态投资（抵减安置房销售收入后的金额）；一部分为按照政府采购合同约定的社 会资本收益率10%及“利随本清、余额计息”的方法计算的社会资本投资收益。 “长期应收款

13、折现”为按照政府采购合同约定的社会资本收益率10% 及“利随本清、余额计息”的方法计算的社会资本投资收益，作为长期应收款 原值的备抵科目，在未来每年实际收到政府财政部门支付的可行性缺口补贴时 结转确认项目收入。“长期应收款原值/折现”的计算过程见下页表2。（2）与安置房销售收入对应的成本部分结转：因在财政评审确定项目可行性缺口补贴时，是将项目静态总投资抵减安置房 销售收入后的余额，确定为项目可行性缺口补贴。因此，与项目安置房销售收入 对应的同等额度的款项仍保留在项目开发成本中未结转，实际上这部分款项也是 项目总投资回收的一部分，故应将安置房销售收入对应的成本部分，按照各成本 项目占项目总投资的

14、比例对应结转，同时确认金融资产（应收账款），待实际收 到销售款项时冲销。会计分录如下：借：应收账款（安置房销售收入对应部分）6.23贷：开发成本土地开发成本3.87贷：开发成本安置房建设成本2.365. 建设期结束后，项目建设期利息的处理在项目结转财政评审成本的同时，结转项目建设期利息，同时确认金融资产（应收账款）：借：应收账款（建设期利息）贷：开发成本土地开发成本（借款费用）（财政评审确认部分）安置房建设成本（借款费用）（财政评审确认部分）首个补贴支付日，实际一次性收到建设期利息款项时，借：银行存款贷：应收账款（建设期利息）6. 安置房销售收入的处理收到安置房销售款项时，6.23借：银行存款

15、6.23贷：应收账款（安置房销售收入对应部分）（有关安置房销售涉及的增值税问题，按照现行税收法规对经济适用房的有 关规定执行，为简化表述，此处省略）7. 持续履约期间，项目收入的确认 持续履约期间，项目收入确认的计算过程如表2： 表2： 单位：亿元年度期初长期应收 款摊余账面价 值=上期可行性缺口补 贴A基数部分 （6年等额）每年末 确认收入 二X10%每个补贴支付 日收到的款项二十期末长期应收款 摊余账面价值 二-+2018T2-31*44.062019T2-3144.067.354.4111.7536.722020T2-3136.727.353.6711.0229.372021T2-312

16、9.377.352.9410.2822.032022-12-3122.037.352.209.5514.682023-12-3114.687.351.478.817.342024T2-317.347.340.738.07合计*44.0615.4259.48*第1年即2009年12月31日，确认收入时借：长期应收款折现 4.41贷：主营业务收入 4.41 取得项目可行性缺口补贴时： 借：银行存款 11.75 贷：长期应收款原值 11.752020年及以后各年，按照上表及2019年分录进行账务处理即可。持续履约 期满，如果以上情况未变，则累计收款59.48亿元，累计确认收入15.52亿元。 建设期

17、间确认的“长期应收款原值”全部收回，“长期应收款折现”全 部摊销完毕。8. 项目剩余未结转成本的处理 在此假设，项目建设期结束，累计的项目实际开发成本为52亿元，其中土 地开发成本32亿元，安置房建设成本20亿元。仍以项目立项数据作为财政评审 确认的成本，项目未结转的成本计算如表3：表3：单位：亿元项目项目实际成本（假设）与可行性缺口补 贴基数对应的 成本部分结转与安置房销售 收入对应的成本部分结转剩余成本 结转土地开发成本32.0027.383.870.75安置房建设成本20.0016.682.360.96合计52.0044.066.231.71（注：由于项目可行性缺口补贴A部分的核算基数为

18、“核定的项目静态总投 资减去安置房销售收入额”之后的余额，因此项目实际成本必然大于经财政评审核定的项目静态总投资，即必然大于可行性缺口补贴与安置房销售收入之和。）首先，将项目未结转成本结转为长期待摊费用： 借：长期待摊费用 1.71贷：开发成本（剩余未结转成本） 1.71 其次，在持续履约期间，每年确认收入时，按照收入确认比例（配比原则） 摊销未结转成本（单位：亿元），计算过程如表4 ：表4： 单位：亿元年度每年确认收入占比每年摊销的成本2018-12-31*需摊销总额：1.712019-12-314.4129%0.492020-12-313.6724%0.412021-12-312.9419

19、%0.332022-12-312.2014%0.242023-12-311.4710%0.162024-12-310.735%0.08合计15.42100%1.71第1年即2009年12月31日，摊销当年长期待摊费用：借：主营业务成本 0.49贷：长期待摊费用 0.492020年及以后各年，按照上表及2019年分录进行账务处理，持续履约期满， 累计摊销1.71亿元，全部摊销完毕。9. 建设期、持续履约期，期间费用的处理 项目建设期发生的利息支出资本化进入项目成本，在上述处理中体现。 项目建设期发生的管理费计入公司管理费用，持续履约期发生的利息支出计 入公司财务费用，结转当年损益，与一般公司会计

20、业务处理相同，在此不再赘述。需要说明的是，至2019年末三年建设期间，公司没有收入确认，三年管理 费用形成的“账面亏损”，待建设期结束，通过自财政部门取得的可行性缺口补 贴确认收入、实现利润后，进行弥补。四、财务报表体系规划（一）会计报表1. 资产负债表（报表格式略）2. 利润表3. 现金流量表4. 会计报表附注以上报表基于清控浪潮财务信息系统生成，反映公司资产状况、损益情况、 现金流量状况及必要财务会计信息的成果文件，按照月（季）、年及股东、政府 部门等要求及时报送。（二）管理报表1. 资金周报2. 融资计划及使用情况报表3. 资金计划及执行情况报表4. 项目成本费用报表 以上报表基于项目公司经营管理实际编制，反映公司主要是某 PPP 项目（棚 改）的资金情况、融资计划及使用情况、资金计划及执行情况等财务管理成果文 件，按照月（季）、年及股东、政府部门等要求及时报送。财务部二O一年 月曰