企业所得税汇算清缴后的账务

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1、企业所得税汇算清缴后的账务目前，企业所得税汇算清缴都是以税前会计利润为基础，根据税法规定作相应调整后，才能作为企业的应纳税所得额。会计人员在汇算清缴后，除了对应纳所得税额进行调整外，还须将税务人员检查出来的违反国家统一会计制度所作的账务处理进行必要的调整。否则，会出现会计资料失真及所得税先补后退或重复征税等问题。 一般情况下，由于企业会计处理违反制度规定而影响以前年度损益的，要通过“以前年度损益调整”科目进行调整。该科目借方调整减少以前年度收益或调整增加以前年度亏损的事项，以及调整增加的所得税；贷方调整增加以前年度收益或调整减少以前年度亏损的事项，以及调整减少的所得税。现以某工业企业(非股份有

2、限公司)为例说明汇算清缴后的账务调整事项。 例：某工业企业1999年度损益表反映，全年税前会计利润200万元。企业已按应纳税所得额200万元申报该年度应缴所得税66万元(未作任何调整)。该企业所得税率为33。该企业不存在以前年度未弥补亏损。2000年2月5日，税务人员对该企业汇算清缴时发现1999年度存在以下情况： 1、全年实际发放工资220万元，计税工资总额为200万元； 2、全年实际计提职工福利费30万元，工会经费5万元，职工教育经费4万元，职工教育经费1999年期初余额2.5万元，1999年度实际使用2万元； 3、1999年6月份，企业购置管理用设备一台并于当月投入使用，价值5万元，直接

3、计入“管理费用”账户。该设备折旧年限为10年(残值忽略不计)，采用直线法摊销； 4、直接向某学校捐赠支出l万元； 5、企业于10月份出售办公用房一幢，已于当月处理完毕，净收益20万元，至1999年末尚未转损益； 6、企业全年多提短期借款利息10万元，挂“预提费用”账户； 7、与经济特区某企业联营，设在特区的联营企业适用15的所得税率，该企业于1999年末从联营企业分回税后利润2万元，计入“投资收益”账户。 计算全年应缴所得税额： 1、应纳税所得额=200+20+(2+l+1)+5+l+20+10-2=258(万元)； 注：购入设备未计入固定资产而少提的折旧，由于在申报时未作调整，视同企业自行放

4、弃，不能调减应纳税所得额； 2、应纳所得税额=2580000x 33=851400(元)： 3、联营企业应补税款=20000(1-15)X(33-15)=4235.29(元)： 4、全年应纳所得税额=851400+4235.29=855635.29(元)。 进行账务调整： 1、应补缴所得税额=855635.29-660000=195635.29(元) “应交税金应交所得税”科目的贷方，金额是195635.29元。 月末或者年末时： 2、上年度实际发放工资220万元，虽然计税工资为200万元，但按会计制度规定，工资可以按实际列支，所以不必进行账务调整； 3、根据工业企业财务制度的规定，职工福利费

5、、工会经费、职工教育经费应按工资总额的14、2、1.5提取。职工福利费应补提8000元，工会经费多提6000元，职工教育经费多提7000元，应予调整； 4、对少计固定资产和折旧费用予以调整： “以前年度损益调整”科目的贷方，金额是50000元。 5、直接捐赠支出按会计制度规定在营业外支出中列支，不必调整； 6、出售房屋净收益(已处理完毕)，按会计制度规定应转入损益； 7、企业不得多提利息，应予冲销； 8、从联营企业分回的利润，应在“投资收益”中列示，不予调整； 9、将“以前年度损益调整账户余额转入“本年利润”账户。 这样，在2000年度“本年利润”账户上反映156864.71元利润(即3525

6、00-195635.29)，这些利润属于1999年度的税后利润。在缴纳2000年度的企业所得税时，这些利润是不需要缴税的。因此，在2001年对2000年度的所得税进行汇算清缴时，应在计算应纳税所得额时予以扣除。为了避免这种可能发生重复缴税的情况，股份有限公司会计制度规定，将补缴上年度的所得税也计入“以前年度损益调整”账户，并将该账户余额直接转入“利润分配未分配利润”账户，而不再通过“本年利润”账户。记入“应交税金应交所得税”科目的贷方，金额为195635.29元。这样，“以前年度损益调整”账户余额为：(5000+50000+200000+100000)-(195635.29+2500)=156

7、864.7l(元)，并计入“利润分配未分配利润”科目的贷方，金额是156864.71元。 此外如果税务人员检查后，发现企业多缴了企业所得税，决定退税或者抵缴以后纳税期的税款时，此时所涉及的会计处理，现行会计制度没有明确的规定。笔者认为，可以有以下两种处理方式：一种是参照先征后返的企业所得税的账务处理，此时不作会计分录；待实际收到退回的企业所得税时，冲减收到当期的所得税费用，即借记“应交税金应交所得税”，科目，贷记“所得税”科目。另一种是参照会计差错更正的账务处理，先借记“应交税金应交所得税”科目，贷记“以前年度损益调整”科目，实际收到退税时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税金应交所得税”科目

8、。一些企业在企业所得税汇算清缴后往往忽视账务调整工作，存在成本费用的支出多计或少计，或用其他方式人为地虚列利润等现象，增加或减少下年度或以后年度利润，使得已作纳税处理的已税利润在以后年度又出现继续征税的情况，增加企业不必要的负担；另外，多提的短期借款利息，下年度如冲减财务费用也会增加利润，造成所得税重复计征，还会使企业财务状况和反映的会计信息失真。本文结合实际工作进行一些探讨。一、调增调减利润的会计账务处理如某企业2000年度利润及利润分配表利润总额为600000元，所得税为198000元。调增当年度利润190000元，其中年终多结转在产品成本48000元，多提短期借款利息86000元，固定资

9、产清理净收益19000元未转为营业外收入，职工福利支出37000元直接在管理费用中列支。调减利润101000元，其中少摊待摊费用12000元，少提福利费9000元，补交营业税38000元，生产费用误计在建工程32000元，少提折旧10000元。其他还有企业购买国债利息收入20000元，滞纳金2000元，被没收财产损失20000元，工资总额超支23000元，赞助费支出20000元，固定资产加速折旧多提折旧额60000元。1少计收益、多计费用，调增利润会计处理借：生产成本 48000 预提费用 86000 固定资产清理 19000 应付福利费 37000 贷：以前年度损益调整 190000 2多计

10、收益、少计费用调减利润会计处理借：以前年度损益调整 101000 贷：待摊费用 12000 应付福利费9000 应交税金-营业税 38000 在建工程 32000 累计折旧10000 二、永久性或时间性差额的纳税调整按照会计方法计算的税前会计利润（或亏损）与按照税收法规规定计算的纳税所得（或亏损）之间存在着内容和时间的差异，由此导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。上例中，国债利息收入、滞纳金、被没收财产损失、工资超支、赞助费支出都属永久性差异，固定资产加速折旧多提折旧额属时间性差异，由此两种差异引起的纳税调整，一般是在所得税汇算清缴时，将调整的差异额与会计利润合并后计算应纳税所得额，只作纳

11、税调整，而在账务上不作调整。三、企业虚报亏损的账务调整国税总局国税发1996162号文件规定：税务机关对在申报亏损的企业进行纳税检查时，如发现企业虚列扣除项目或少计应纳税所得，从而多申报亏损，可视同查出同等金额的应纳税所得。对此，除调减其亏损外，税务机关可根据33的法定税率，计算出相应的应纳所得税额，并视情节，根据税收征管法的有关规定进行处理。如某企业2000年末“利润分配-未分配利润”账户借方余额140万元，企业申报亏损也为140万元，经税务部门检查发现：（1）若企业少计收入40万元存入小金库中，税务部门的处理结果是企业调减亏损，处以视同所偷税款132万元（40万元33）一倍的罚款。（2）若

12、超过计税工资标准部分的工资未作纳税调整150万元，扣除账面亏损140万元，实为盈利10万元，处理结果是企业补缴所得税，并处视同所偷税款495万元（150万元33）一倍的罚款。企业应作如下账务调整：1调减亏损后仍为亏损（1）调减亏损借：银行存款 400000 贷：以前年度损益调整 400000 （2）交纳罚款借：营业外支出-税收罚款 132000 贷：银行存款 132000 2调减亏损后为盈利由于工资超支属永久性差异，不需作账务调整，但该盈利实为应纳所得额，应补缴所得税33万元，罚款495万元，会计处理如下：（1）补缴所得税借：所得税 33000 贷：应交税金-应交所得税 33000 借：应交税

13、金-应交所得税 33000 贷：银行存款 33000 （2）交纳罚款借：营业外支出-税收罚款 495000 贷：银行存款 495000 四、弥补以前年度亏损的处理企业以前年度发生的亏损在会计上表现为“利润分配-未分配利润”账户的借方余额，不论是用当年的税前利润或税后利润弥补以前年度亏损，只要扣减年初利润分配-未分配利润借方余额就能进行处理，因此不必进行会计账务调整。如某公司上年度发生亏损15万元，按规定可用以后年度税前利润弥补，当年实现利润总额58万元。当年就纳所得税1419万元（5815）33 五、查补所得税的会计处理所得税汇算清缴后，对查出应补（退）企业所得税如何进行会计处理，财政部至今尚

14、未有明文规定，在实际操作中很不统一，主要有这样几种意见：一是通过“以前年度损益调整”科目核算，这样处理如不对“以前年度损益调整”科目发生额进行分析，在计算应纳税所得额时容易发生差错。所以此办法不规范。二是通过“利润分配-未分配利润”科目核算。这不符合所得税会计改革的要求，否定了所得税是企业的一项费用支出的属性，又将企业应付的所得税看做是企业与国家之间的一种分配关系，回到了所得税是利润分配的老路上去。所以此方法亦不可行。三是通过“所得税”科目核算。这种处理符合所得税会计改革的精神，根据具体会计核算和税收政策可选择运用应付税款法和纳税影响会计法。如按上文第一个例子的资料进行会计处理如下：1计算应补

15、交所得税应纳税所得额794000（600000调增利润190000调减利润101000纳税调整105000）应纳所得税262020（79400033）应补所得税64020（262020已提所得税198000）2补交所得税的差异分析（1）在应补交的所得税中属于净调增利润补交的，有29370元（190000101000）33 （2）属于纳税调整永久性差异补交的有14850元（200002000200002300020000）33 （3）属于纳税调整时间性差异补交的有19800元（6000033）3补交所得税会计账务处理（1）补提所得税借：所得税 44220 递延税款 19800 贷：应交税金-应交

16、所得税 64020 （2）上交所得税借：应交税金-应交所得税 64020 贷：银行存款 64020 2006年，新会计准则及应用指南的发布，对公司和财务人员产生了极大影响。而实务中许多企业对汇算清缴后的调账更是五花八门，纰漏较多，为以后年度的财税检查留下隐患。2007年在学习贯彻新准则的同时，我们也应关注一下汇算清缴后的账务调整。一、对上年度错误科目的调账处理1、涉及损益类科目的，通过“以前年度损益调整”科目核算。特别是根据企业会计准则第29号资产负债表日后事项规定，企业年度所得税汇算清缴事项属于资产负债表日后事项，应当按照资产负债表日后事项进行账务处理。例如，在企业年度所得税汇算清缴过程中补

17、缴和退回的所得税都属于报告年度的所得税费用，由于该所得税费用在报告年度资产负债表日或以前就已存在，日后得到证实的事项，另外对资产负债表日的财务状况有重大影响。因此所得税汇算清缴过程中补缴或退回的所得税，属于资产负债表日后事项， 应借记或贷记“以前年度损益调整”科目核算，贷记或借记“应交税费应交所得税”，并将“以前年度损益调整”科目余额转入“利润分配未分配利润”科目。2、对于不影响上年损益的错账，可直接调整。例1、税务机关在2007年某上市企业汇算清缴检查时，发现其将用于职工福利费支出的5万元记入了“在建工程”账户，该基建工程尚未完工，故不影响当期的所得税缴纳。调账分录为：借：应付职工薪酬职工福

18、利费50000贷：在建工程 500003、对于上一度错账且不影响上一年度损益，但与本年度核算和税收有关的，可以根据上一年度的错漏金额影响本年度税项情况，相应调整本年度有关的账项。例2、某企业会计报表结账后，经税务机关汇算清缴检查，发现2005年12月多账材料成本差异30000元（借方超支），而耗用该材料的产品已完工入库，该产品2006年已售出。这一错项虚增了2005年12月产品的生产成本，由于产品未售出，不需结转成本，未对2005年损益产生影响，但该产品于2006年售出，此时虚增的生产成本会转化为销售成本，从而影响2006年度的利润。由于该检查在报表编制后发现的，上年账已结平，调账分录如下：借

19、：材料成本差异 30000 贷：产成品 300004、不能直接按审查出的错误金额调整损益的，应根据具体情况进行合理分摊。在实际工作中，最常见的是“按比例分摊法”，分摊率=审查出的错误金额/期末材料结存成本+期末在产品结存成本+期末产成品结存成本+期末产品成本结存成本。例3、税务机关06年审查某企业05年汇算清缴情况时，发现其将基建用原材料3万元记入生产成本，经核实，期末在产品15万元、产成品15万元、销售成本30万元。则按比例计算确定各部分相应的错误额，并调整各有关账户。分摊率=3/（15+15+30）=0.05在产品应分摊=15*0.05=0.75（万元）产成品应分摊=15*0.05=0.7

20、5（万元）销售成本应分摊=30*0.05=1.5借：在建工程 35100 贷：生产成本 7500 产成品 7500 以前年度损益调整 15000 应交税费应交增值税（进项税额转出） 5100二、暂时性差异的所得税会计处理采用采用资产负债表债务法根据企业会计准则第18号所得税要求，资产负债表日后事项的所得税会计处理采用资产负债表债务法，不得采用应付税款法和原纳税影响会计法，并引入了“递延所得税资产”、“递延所得税负债”等科目，并将按照会计方法计算的税前会计利润（或亏损）与按照税收法规规定计算的纳税所得（或亏损）之间存在着内容和时间的差异，统称为“暂时性差异”。例如，对于国债利息收入、滞纳金、罚款

21、、业务招待费、业务宣传费、工资超支、超标利息、赞助费支出等项目形成的差异，只在企业所得税年度纳税申报表上进行纳税调整，而在账务上不作调整，即业界所说的“调表不调账”；对固定资产折旧额、广告费、计提资产减值准备、预计负债等暂时性差异，则采用“调表又调账”的方法。一般企业汇算清缴后主要错误就是对以上调整事项未作正确处理。三、报告年度汇算清缴后的账务调整根据企业会计准则第29号资产负债表日后事项规定，.资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税，应作为本年度的纳税调整事项

22、。例4、某上市公司2008年3月10日企业收到退回的2007年9月已确认销售的一批商品收入，其中，价款100万元，增值税17万元，并结转成本80万元，货款到年末尚未收到，按应收账款的4%计提了坏账准备4.68万元。按税法规定，经税务机关批准在应收款项余额5的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除，本年度除该笔应收账款计提坏账准备外，无其他纳税调整事项，所得税税率为33，所得税采用资产负债表债务法核算。2008年3月9日完成了2005年所得税汇算清缴，该公司2005年财务会计报告在2006年3月31日经批准报出。2008年3月10日，调整销售收入借：以前年度损益调整1000000 应交税费-应交增值

23、税（销项税额）170000 贷：应收账款1170000.调整销售成本借：库存商品800000 贷：以前年度损益调整800000调整坏账准备余额借：坏账准备46800 贷：以前年度损益调整46800.调整所得税费用（此为在2006年调减应缴所得税的金额，产生的可抵扣的暂时性差异），按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税，应作为本年度的纳税调整事项。借：递延所得税资产64069.50 贷：以前年度损益调整64069.50（100000080000011700005）33%.调整原已确认的递延所得税资产借：以前年度损益调整13513.50 贷：递延所得税资产13513.50（4680058

24、50）33%结转“以前年度损益调整”科目借：利润分配-未分配利润 102644 贷：以前年度损益调整102644（10000008000004680064069.50+13513.50）延伸到报告年度汇算清缴前的账务调整。假设2008年3月11日完成了2005年所得税汇算清缴，按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税，应作为报告年度的纳税调整事项，只将第步的借方“递延所得税资产”科目，变为“应交税费应交所得税”科目即可，余未变。四、企业虚报亏损的账务调整2005年3月4日，国家税务总局发布了关于企业虚报亏损适用税法问题的通知（国税函2005190号），进一步明确企业虚报亏损的税务处理问

25、题分两种情况处罚：第一，对企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不缴或少缴应纳税款的，适用中华人民共和国税收征收管理法第六十三条第一款的规定，即“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”；第二，对企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应纳税款的，适用中华

26、人民共和国税收征收管理法第六十四条第一款的规定，即“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款”。下面，笔者分情况举例说明：1、虚报亏损调整后仍为亏损的企业例5、某企业2007年末“利润分配未分配利润”账户为借方余额200万元，企业自行申报的2007年度的亏损数亦为200万元，2008年5月份经税务机关检查发现：企业将80万元租赁收入计入其它应付款中。税务部门的处理结果是：企业调减亏损，并按税收征管法的第六十四条第一款规定，处以4万元罚款。根据检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：（1）调减亏损。借：其它应付款800000 贷：以前年度损益调整8000

27、00（2）交纳罚款。借：营业外支出税收罚款 40000 贷：银行存款 40000（3）结转“以前年度损益调整”科目。借：以前年度损益调整80000 贷：利润分配未分配利润 800002、虚报亏损调整后为盈利的企业例6、某企业2007年末“利润分配未分配利润”账户为借方余额70万元，企业自行申报2007年度的亏损70万元，2008年5月份经税务部门检查发现：超过计税工资标准部分及提取的三项附加费均未作纳税调整处理，共计影响纳税所得100万元。税务机关处理结果是：按征管法第六十三条第一款，企业补缴所得税，并处偷税款额50%的罚款。根据检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：（1）补缴所得税9.9万元（10070）33%（注：非资产负债表日后事项）借：以前年度损益调整99000 贷：应交税费应交所得税 99000借：应交税费应交所得税 99000 贷：银行存款 99000（2）交纳罚款4.95万元（9.950%）借：营业外支出税收罚款49500 贷：银行存款 49500（3）结转“以前年度损益调整”账户借：利润分配未分配利润 99000 贷：以前年度损益调整 99000