收藏的精品资料金融危机与国际会计准则改革

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1、二等奖：金融危机与国际会计准则改革摘要：2007年的美国次贷危机爆发，逐渐演变成全球性的金融风暴，在这场金融风暴中会计准则再一次成了众矢之的。历史上，每次的金融危机都伴随着会计准则的沿革和进步，让会计准则不断地适应时代的变化。本文以本次金融危机为背景，从各个方面阐述国际会计准则在这次金融危机中的缺陷，以及在危机过后国际会计准则在准则框架、金融业务、准则国际趋同等方面的沿革。并且笔者通过国际会计准则在本次金融危机后沿革的分析，对提高我国会计准则质量提出了一些建议。关键词：金融危机；国际会计准则；改革2一、引 言(一) 金融危机的起因2007年7月美国的次贷危机爆发，紧接着这场起于美国的危机席卷全

2、球，演变为国际金融危机，这场21世纪的金融危机波及范围之广、影响之深远为20世纪30年代的那场大萧条以来所罕见。而对于这场金融危机的根因，理论界至今众说纷纭。主要原因大致可以概括为以下几个方面：1金融创新过度。2政府监管失效。3信托责任感缺失、投资者消费观超前。4会计准则不完善。也有学者从内部控制和马克思经济学的角度来分析本次国际金融危机的原因。从内部控制的角度来看，外因是变化的条件，而内因是决定事物变化的根据，外因通过内因起作用，所以金融危机的根源在于内部控制的失效，建立有效的内部控制体系是化解金融危机的良策。此外，马克思主义经济学认为金融危机是资本主义社会生产资料私有制，生产社会化，劳动雇

3、佣制的必然产物，所以，从这种观点出发，金融危机在资本主义社会是无法避免的。（二） 金融危机下对会计准则的质疑和准则改进必要性历史上五次重大的金融危机中会计准则都是众矢之的，并且每次的金融危机都伴随着会计准则的推进、改革。此次，大规模的金融危机又一次把作为监督和决策体系的会计准则推倒了风口浪尖。在金融危机中，公众以及理论界的矛头之指公允价值计量方式，金融工具的分类、计量模式，会计信息的列报、披露等话题。众多金融界人士质疑，公允价值计量方式是否能够真实可靠并且谨慎地反映出企业的真实价值；现行的金融工具分类方式是否过于复杂，使分类难以被广大财务报表使用者所理解；会计列报和披露是否能真实反映企业的经营

4、风险状况。这次的金融危机，让我们再次看清了国际会计准则这把“双刃剑”，国际会计准则其本身在不断与时俱进、日益完善，但与此同时其又不可避免的存在许多问题，受到一次次现实的挑战和质疑。为更好的在危机过后我们更应该理性得分析国际会计准则所存在的缺陷，并且全面推进国际会计准则的改进。1吴秀敏：谁该为金融危机买单浅析金融危机的原因，商场现代化，2009(12)。徐植：浅论金融危机的原因与对策个内部控制的视角，会计师，2010(1)。赵茂林：马克思经济学视域的国际金融危机原因探索，北方经济，2010(1)。陈秀文，王强，刘荐：基于金融危机史探讨会计准则变迁，财会月刊，2010(8)。二、金融危机下会计准则

5、的国际趋同（一）国际组织、国家的Jenice Prather,Kinsey.Thierry Vongphanith：Capital Market Consequences of European Firms,Mandatory Adoption of IFRS，American Accounting Association，2008 Annual Meeting,August 36，2008。IASB是在会计准则国际趋同中贡献较大的力量，IASB的前身IASC成功改组标志着会计国际趋同进入实质性阶段。在2001年到2009年期间IASB制定了9个新的国际会计准则，致力于在全球范围内建立一套高质

6、量的会计准则体系。在这场金融危机后，制定和应用高质量的国际会计体系更是全球的一种共识。高质量的国际会计准则，将大大减少公司跨国发行股票和债券的成本，提高证券市场的效率以及跨国财务信息的透明度和可比性，促进资本在全球范围的自由流通，使世界各国都可能从中受益。随着经济全球化、金融一体化程度地不断加深，世界性的跨国公司在不断崛起，全球跨国直接投资一直在创新纪录地发展，全球大市场在逐步形成、扩大。在一体化的进程中，世界贸易组织（WTO）、欧盟、北美自由贸易区、亚太经合组织、东盟等几个大型国际组织的发展和扩大更是起了致关重要的作用。这些组织对国际会计准则的每一次变化和改进都十分关注，并且积极参与到国际会

7、计准则的制定和完善工作中。重要的发达国家美国，它的每一步重要举措对于促进世界各国会计国际化的进程无疑将会起到极大的推动作用。2011年是IASB与FASB完成其在2006年续签的趋同备忘录的时间，美国证券交易委员会（SEC）在未来几个月内优先考虑的工作将是重新把注意力转移到与IFRS趋同的路线图。在美国国内虽然有一部分持否定态度的人士认为，SEC虽然在开放美国市场的运动中取得了一定的成就，但是要全套应用IFRS还有着许多障碍和潜在的不完善因素。应用单一的一套IFRS并不具实际可操作性，因为IFRS并不能适应所有不同地区的制度和文化。但美国国内多数人士还是赞同会计准则的国际趋同，他们指出，全球通

8、用的会计准则提高了会计信息质量的可比性，降低信息的复杂性，为建立一个更加统一的全球市场、拓展经营的新领域创造的机会。2008年4月21日，IASB与FASB在伦敦举行会议，会议就双方联合项目和应对次贷危机的措施进行了讨论，并就续签趋同谅解备忘录初步达成了一致意见。2008年8月27日，美国SEC以全票通过走向与IFRS趋同的路线图。SEC开始允许若干美国巨型且符合条件的公司于2009年12月15日起可自愿先行使用IFRS为基础执行会计作业及编制报表，并据此呈报于SEC。SEC应对他们使用IFRS的经验加以评审检讨。欧盟作为推动会计国际趋同的重要力量，2005年5月, 欧盟下属的会计监管委员会（

9、ARC）建议欧盟要求在欧洲采用一系列IFRS和解释公告。截至到2007年3月20日欧洲财务报告咨询小组（EFRAG）已经按照欧盟会计准则更新了对各项IFRS和相关解释与修订的最新认可状态报告。在金融危机后，欧盟更是采取了许多措施来深化趋同的成果并取得了重要进展，并与国际会计准则指定机构开展合作以推动国际会计准则在欧盟国家的实际适用性。中国在会计准则国际趋同的舞台上所作的工作也备受瞩目，在2006年出台了与国际会计准则趋同的企业会计准则，在2010年还制定了与国际财务报告准则持续趋同的路线图。日本、韩国、印度等亚太国家也加入会计准则趋同的行列，并建立了趋同的机制。2(二)发展中国家的作用在会计准

10、则国际趋同的道路上，发达国家总是扮演者主动的角色，这是因为他们的趋同成本低，利益大，力量强，而发展中国家之前常常处在被动接受的地位，那是因为对于发展中国家而言，在会计准则国际趋同的道路上它们的转换成本更高，收益也许并没有发达国家那么多。但近几年，发展中国家在会计准则国际趋同的道路上，扮演着越来越重要的角色。原先IASB的14名成员中只有1名发展中国家的成员，而且现在在IASB的15名成员中发展中国家占了3名 ，在IASCF20名受托人中占了4席，这无疑保障了发展中国家在国际会计准则制定上的话语权。于此同时，发展中国家也在努力建立合作体系，2009年11月，中国、日本、韩国、澳大利亚等21个来自

11、亚洲和大洋洲的国家组成了区域性的会计准则国际协调组织亚洲大洋洲会计准则制定组织（AOSSG），这个不仅提升了亚洲、大洋洲两地域会计准则的趋同速度，更加强了发展中国家在国际会计准则制定过程中的影响力。但是，从总体情况来看，发展中国家在国际会计准则制定中的参与力量远不及发达国家，这对国际会计准则的制定效率和应用的全面程度都会有影。（三） 制定权的配置问题国际会计准则制定权的配置，实质上是各种政治力量的较量。在国际会计准则理事会中，谁获得了会计准则的制定权，谁就将对国际会计准则的制定产生重大影响，谁就会为本国节约巨额的会计成本和交易成本，从而使本国在国际市场竞争中获得无可比拟的优势。金融危机之前，由

12、于很多历史和现实的原因发达国家在国际会计准则制定机构里占了绝大多数的比例，导致会计准则的制定一定程度上缺乏效率，所以在此次金融危机后IASCF，IASB的人员组成都有所变动，增加了发展中国家在其中的席位，这一系列做法对增强国际会计准则的代表性及提高准则制定效率无疑具有巨大的推动意义（见表2.1）。表2.1 重要国际会计准则制定组织人员地区分布地区IASCFIASBIFRIC北美洲6名4名4名欧洲5名4名6名亚洲-大洋洲7名4名3名南美洲1名1名1名非洲1名1名1名任意地区0名2名0名三、 国际会计准则概念框架的改进、会计理论的创新（一） 基础假设这次的国际金融危机也让我们看到了很多基础的会计假

13、设开始松动出现偏葛家澍：关于财务会计基本假设的重新思考，会计研究，2002(1)。尹洪勋、季荣花：关于会计假设的解构和重构，.价值工程，2010(13)。刘凯：论“受托责任观”和“决策有用观”的变迁1930 年以后经济环境变化对会计目标演进的影响，经济视角（下），2011(2)。吴水澎：会计理论， 机械工业出版社，2007。差，这并不代表着这些会计假设在经济高速发展的今天不在适用，而是提醒我们会计假设要随着环境的变化而不断扩展它们的外沿。会计的基本假设有：会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设、货币计量假设、权责发生制假设。持续经营的假设是建立在相对稳定的经济环境中，而在金融危机中，经济环境

14、变幻莫测，许多企业纷纷倒闭，企业间兼并、重组甚至破产频繁，让持续经营状态难以长期保证，管理者、投资者都会受陈旧而片面的信息而影响作出错误的判断。在企业间竞争日益激烈的市场环境下，建立一种新的经营假设，完善破产会计制度、破产清算程序，从而及时而真实的反应企业经营状况成为一种迫切的需要。在金融危机中，我们看到金融工具的过度创新，可以在一夜之间让企业的财务状况面目全非，公司经营、财务风险可以在短时间内骤然改变，企业在投资者还没看到财务报告前早就深陷危机，所有的投资化为泡影。所以，金融危机后，缩短会计分期的呼声越来越高，循序渐进地缩短会计期间成为后危机时代的一个重要课题。会计的货币计量假设是建立在币值

15、稳定，货币可以计量业务的基础上，而金融危机中，某些国家的货币在一定的时期内恶性通货膨胀，比如历史上的东南亚金融危机，墨西哥金融风暴等。在此次金融危机中，以历史成本和货币为计量的方式是否准确更是值得我们思考和反省，而非货币计量方式在后危机时代需要得到更多的重视。（二）会计目标此次的金融危机，让会计目标再次从受托责任观向决策有用观倾斜。主流的会计理论认为，会计的主要目标包括：决策有用观和受托责任观。这两种观点的形成和发展主要分为三个阶段：20世纪30-70年代，随着企业规模的扩大，所有权和经营权分离，企业的受托责任制开始形成，在1720年英国南海泡沫金融危机爆发后，人们开始认识到企业财务报表独立审

16、计的重要性，会计目标的受托责任观开始形成。20世纪30年代，经济大危机后，美国的GAAP发布了一系列准则。受托责任制上升的理论层面。20世纪70-90年代，决策有用观形成，20世纪70年代美国财务会计准则委员会（FASB）发布的财务会计概念公告为标志。于此同时20世纪70年代石油危机，布雷顿森林体系解体，企业的利益相关者越来越多，受托责任关系越来越模糊，会计目标形成了受托责任观和决策有用观并存的局面。20世纪90年代至今，随着现代企业制度的日趋成熟和资本市场的发展完善， 受托责任已不能满足所有利益相关者的要求，会计目标越来越向决策有用观倾斜。此次国际金融危机后，FASB和IASB在2008年进

17、行了概念框架联合项目，在阶段性成果报告中指出通用的财务报告的目标是对现实和潜在权益投资人、贷款人和其他信誉提供者提供报告主体的有用的财务信息；受托责任不成为财务报告的单独目标。2009年IASB发布的财务报表列报阶段讨论稿中，也说明了财务报告的出发点时满足是满足成熟市场中理性投资者进行投资决策的需求。2010年9月28日，IASB和则FASB正式发布了双方自2005年以来合作开展的共同概念框架联合项目,第一阶段的成果“目标和质量特征”，FASB同时将其列为财务会计概念公告第8号（SFAC8）“财务报告概念框架”的第一章和第三章，并取代汪祥耀、叶正虹：FASB第8号概念公告评述（上）兼议SFAC

18、8对我国基本会计准则完善的思考，会计通讯，2011(1)。了分别于1978年和1980年发布的财务会计概念公告第1号（SFAC1）“经营企业财务报告的目标”和第2号（SFAC2）“会计信息的质量特征”。联合概念框架工作分为8个阶段，其中第一个阶段会计目标和信息质量已经完成，标志着“决策有效性”为主导的财务报告目标观的确立。这个联合概念框架再次表明金融危机后会计目标已经向“决策有用观”转移。（三） 信息质量在金融危机中，我们看到会计的信息质量也起到了推波助澜的作用，会计信息质量的底下，让各类利益相关者无法发挥监督的职能。这其中的原因主要在于会计信息可靠性和可理解性的大幅下降。公允价值和历史成本不

19、同，公允价值反映的是资产未来的价值，是以市场和人们的心理预期为依据的；而历史成本关注的是资产的过去价值，虽然慢于市场的变动，但更具谨慎性。所以，公允价值计量方式让会计信息具有相关性，而历史成本充分反映了信息的可靠性。在金融危机中，美国片面的追求会计信息的相关性，大范围的使用公允价值的计量方式，忽略会计信息的可靠性，最终导致会计信息失真。葛家澍（2010）在深入研究金融危机的基础上得出结论，财务会计计量模式的必然选择是双重计量。在后危机时代，加强会计信息质量，让相关性和可靠性并存要求信息报告者要内外多方面权衡，找到平衡点。与此同时，金融危机中，关于金融工具及其衍生品的分类、计量、确认、披露的准则

20、过于复杂和难以理解，以至于财务报表的可理解性大幅降低；危机中，很多大型的跨国公司适用于金融业务的准则大相径庭，导致财务报表无法实现行业内的对比，使公司的经营和财务状况无法有足够的社会监督和监管机构监督。危机后，加速国际会计准则趋同，简化关于金融工具的会计准则，提高会计信息的可对比性和可理解性将成为一种必须。同样，在2010年9月28日，IASB和则FASB发布的共同概念框架联合项目中，会计信息质量也被着重提出，项目建立了有用财务信息质量特征的新层次结构图，这种新的层次的划分，进一步加强了财务信息具有基本质量特征的重要性。为后金融危机时代的会计信息质量提供了进一步的保证，以及提出了更明确更具可操

21、作性的要求。（四） 资本保全理论资本保全，是指在资本得到保持或成本得以补偿之后，溢余的部分才可以被确认为企业的收益。资本保全理论主要有两大派别：财务保全观念和实物保全观念。财务保全观念指是以财务资本的概念为基础，将资本视为权益者投入企业的货币，要保全的是以名义货币所计量的资本。在财务资本保全观念下，利润的计算是在扣除企业本期的所有者分配和所有者资本后，在企业期末净资产的货币金额大于期初净资产的货币金额的基础上得出。实物资本保全观念也称为经营能力保全理论，它以实体资本为基础，将资本视为企业的实物生产能力或经营能力。在这次的金融危机中，金融工具及其衍生产品在投资者过度的恐慌中价格一刘立峰：再谈传统

22、资本保全理论，财会月刊，2007(3)。刘立峰：传统资本保全理论及其缺点，山西财经大学学报，2007(S1)。和辉：金融危机时代的公允价值问题对财务会计概念框架研究的启示，商业会计，2011(7)。田园：基于美国金融危机的公允价值研究，华东经济管理，2009(8)。刘泓辉：基于金融危机的公允价值会计思考，现代商业，2011(1)。步步下跌，漫天的财富在一夜之间化为白纸，最后整个资本市场的已经不具备流动性，陷入了一个非理性的状态，在这种状态下我们看到了传统资本保全理论的不完善。首先，传统的资本保全理论没有考虑风险计量，金融危机中我们就看到，当市场充满不确定和风险时，企业并没有把这种风险反映到保全

23、的资本上，而是依旧用货币计量的方式去估计资本的价值，这是片面的，不利于投资者和管理者做出正确的决策。其次，传统的资本保全理论只计量了实物资本，没有对知识资本进行计量。而知识经济时代，企业最重要的资本将是知识资本，这些没有具体实体，依附于其它载体的资本将成为资本保全的又一重要课题。金融危机让我们看到了资本保全理论需要不断地去适应市场的需求，衡量风险，扩大它的外沿。（五）公允价值在这次国际金融危机中，公允价值计量方式无疑是最受争议的。在危机之前历史成本是金融工具的主要计量属性，而随着大规模的金融创新和金融衍生工具的广泛应用，公允价值慢慢成了金融工具计量的主要属性。本次金融危机揭露了公允价值所存在的

24、缺陷，众多金融机构认为公允价值的顺应周期性大力助长了金融危机的蔓延，在这次危机中充当了洪水猛兽；也有学者认为公允价值只是揭露金融危机的替罪羔羊，不需要完全为本次的金融危机买单。笔者认为，公允价值的应用挑战和机遇并存，后危机时代，更应该对公允价值作完善和改进，使其发挥更有效的作用。公允价值在金融危机主要暴露出了的缺点是它的顺应周期性、三层次计量的不明确性、估值技术的不完善性。首先，这些公允价值的缺点与公允价值本身的局限性有关；其次，这些缺点也与金融监管不力、会计师的职业判断能力不高、会计准则不完善等公允价值客观应用环境有关。公允价值使用有一个前提是“资本市场有效性”，市场景气时，公允价值会夸大资

25、产的价值；而在金融危机时，公允价值又会使资产的价值缩水，造成恐慌的蔓延，这就是公允价值的顺应周期性。美国157号会计准则认定了公允价值计量的三个层次。第一个层次是交易价格，即相同资产如果有公开市场的自愿报价，期末公司应首选择公开市场报价作为金融工具计价的标准；第二个层次是类似资产报价，即如果本类资产没有公开市场报价，即应采用类似资产的公开市场报价作为金融工具计价的标准；第三个层次是估值技术，即在缺失公开市场报价的前提下，可以采用估值技术。上述三个层次要按顺序依次选用。而在金融危机中，市场极不理性和有效，于是所有的金融资产的估量都跌入了第三层次，而金融资产在第三层次的计量完全取决于会计师的主观判

26、断，没有任何市场依据，于是金融危机中，有公司被迫计提了100多亿美元的资产减值损失，让市场陷入一片恐慌。所以，在金融危机后，改进公允价值的估值技术是必须的。金融危机的爆发并不是公允价值和会计的错，金融部门监管的不力和各类准则的不完善都有不可推卸的责任。所以，金融危机让我们意识到，公允价值的继续实施需要有有效的资本市场、有效的市场监管体制等一系列配套设施的辅助，只在会计层面应用公允价值是行不通的。David Tweedie、金鑫译：关于金融工具会计准则改革的进展，金融会计，2011(2)。（六）列报和披露在本次金融危机中，我们看到金融工具和公允价值的广泛应用，让现行的列报和披露会计准则无法充分反

27、映企业的经营状况和风险管理状况，助长了金融危机蔓延的势头。现行的列报和披露准则存在在众多的缺陷：第一，缺乏一套完整、有层次的、可操作性强的规范体系，准则和其他补充规范之间缺乏协调性和互补性。这主要是因为金融机构相关的监督机构不能有力得来监督其会计报表的披露质量。第二在公允价值披露、风险管理披哦露方便制度不完善。准则涉及到市场风险和信用风险披露的规定较少，使报表使用者难以识别企业金融工具所面临的风险和企业进行的风险管理活动。同时，对市场流动性风险也没有相关准则规定，使金融机构面对的风险得以隐藏，使社会监督和机构监督难以实施。第三，金融工具从表外披露转为表内披露，但现行会计报表的格式、项目都较固定

28、，衍生金融工具的不断创新，企业金融工具业务日益复杂化，在对衍生金融工具进行会计处理时，可能会出现一些准则中没有明确规定的情况，使得会计处理具有主观性、会计处理的风险增加、会计报表的可靠性和会计信息的相关性下降。 金融危机后，IASB加紧与FASB合作，致力于财务报表中信息列报和披露的准则的改进。2008年IASB与FASB联合发布关于财务报表列报初步观点的讨论稿以及其他综合收益项目的列报（征求意见稿），这几个稿件中指出，第一，财务报表体系中，衍生金融工具在财务状况表融资活动下列报；第二，在改进财务报表体系下，管理层意图被更大程度地体现在报表预期使用者面前，可以通过观察财务状况表中的资产和负债分

29、类状况，以及综合收益表中对于各类金融工具收益或损失的体现来更多地了解管理层意图；第三，财务报表体系下，不仅通过衍生金融工具获得的收益和承担的损失可以在综合收益表下融资资产收入与负债支出项目中反映。IASB于2009年3月发布增进金融工具的披露（对IFRS7 的修订），第一，加强了对公允价值计量的披露力度，强化了公允价值计量披露的“三级分层”，要求会计主体对公允价值计量的可靠性增加披露内容。第二，加强对流动性风险的披露要求，要求企业对流动性风险信息的披露更加充分、全面。公允价值的披露准则是改正公允价值本身存在缺陷的一项重要措施，采取分层次披露，将增强财务报表公允价值计量在不同主体之间的可比性；对

30、流动性风险的披露能让各类权益相关者从报表中更清晰的看到金融工具的未来预期风险，企业的风险管理行为，能让投资者作出更准确的决策。四、金融业务会计准则的改进 金融危机前，金融工具会计准则过于复杂、晦涩难懂，存在金融工具分类复杂，分类标准主观，金融工具风险披露不充分，衍生金融工具准则不完善等众多缺陷。所以金融危机爆发后，很多人把矛头指向了现行的金融工具会计准则。金融工具产生的初衷是为了规避金融风险，但是在金融危机中我们看到金融产品更多的是被当做一种谋取暴利的投机工具,衍生金融工具的泛滥，更是助长了金融危机的蔓延。比如，在金融危机中第一块倒下的“骨牌”美国百年老店雷曼兄弟。金融危机前，雷曼兄弟不断地把

31、资产负债表中的抵押贷款打包成可交易债券MBS，MBS然后又被包装成不同信用风险的附属抵押贷款CDOs，雷曼兄弟就是在不断得发行次级贷中，玩火自焚。所以，金融危机过后，IASB更是致力于简化和改进金融工具的国际会计准则。IASB于2009年4月宣布实行“替代IAS39项目”，项目将分为三个阶段实施。第一阶段，解决金融工具的分类和计量问题；第二阶段，解决金融资产减值问题；第三阶段，修改套期会计准则。最后这三个阶段的成果，再加上金融工具终止确认的改进将一起全部放入金融工具的新准则IFRS9。这三个阶段目前看来，第一阶段已经完成。第二阶段和第三阶段正在进行（见表2.1）。表2.1 IAS39和IFRS

32、9主要差异对比准则IAS39IFRS9分类和计量分四类。分类取决于金融工具本身的性质、使用方式和管理层持有意图、能力。计量标准和管理层意图变化后要重新分类。分两类。分类标准改为“企业管理金融资产的商业模式和金融资产的合同现金流特征”。分类决定了以摊余成本还是公允价值计量，商业模式变化后要重分类。资产减值发生损失模型。预期损失模型。套期会计视情况而定需不需要拆分。不做拆分。更多的去反映出风险管理行为。列报、披露完全依据IAS32金融工具：列报规定。可由主体要求补充披露。（一）金融工具：计量、分类根据IASB2005年颁布的IAS39，金融资产被分为四类，并且各个类别之间的转换要求严格。但是这种复

33、杂而不明确的分类方式让财务报表变得晦涩而难懂，金融危机后，这种分类方式受到了严重的质疑。之后，IASB在2008年颁布修订案，规定允许将符合条件的交易性金融资产、可供出售金融资产重分类为按摊余成本计价的金融资产，从而避免按公允价值计价。但是，这种重分类还是有非常严格的要求，只有在金融市场发生系统性风险，整个市场失去流动性的紧急状态下，才可以进行这种重分类。迫于各方面的压力和经发展的需要，IASB在2009年发布了新准则（IFRS9）要求，将金融资产分类从四分类简化为二分类：按公允价值计量的金融资产和按摊余成本计量。并明确，通常情况下，金融工具采用公允价值计量，除非同时符合以下两个条件可以按照摊

34、余成本计量：（1）业务模式以收取合同现金流量为目标；（2）其合同现金流仅仅是本金和未付本金的利息。此后，2010年5月IASB发布征求意见稿应用公允价值选择权的金融负债，该意见稿建议将应用公允价值选择权指定为公允价值计量的金融负债的公允价值变动全额计入损益。这些金融工具计量和分类的改变，将对整个报表体系、企业的经营、投资者的决策思路有着巨大的影响。但是，这些改变的有效性还有待实践、时间的检验。金融危机后，金融负债的分类和计量也有所改变，IASB在2010年5月发布征求意见稿，保留了金融负债公允价值的选择权，提出了列报负债信用风险李桂萍：IASB金融负债分类计量准则最新进展及其评价，商业会计，2

35、010(23)。变动对损益影响的方法，禁止金融负债间以及损益的重分类，使用IFRS7的指南确定金融负债信用风险变动的影响。这些改变对金融负债的会计准则无疑是有十分大的进步意义的，统一了金融负债重分类标准，避免了主体损益的操纵，会计信息的可比性增加；两步法列报负债信用风险变动的影响，提高了会计信息的有用性。 从目前看来这些国际会计准则的改变还是存在一定的弊端和不完善，就从我国的情况看来这些准则的实施还是有一定的风险性。第一，商业模式的判断具有主观性和不确定性，需要准则解释和操作指南。IFRS9用商业模式作为金融工具分类标准减少分类判断的主观性，IFRS9只对商业模式定义采取举例的，没有明确的定义

36、，所以企业对商业模式的判断会受企业战略、背景等因素的影响，还是具有一定的主观性。同时，金融机构的分类标准众多，它们对金融资产的运作模式尚需进一步的规范，再加上商业模式的界定宽松，容易造成报表粉饰的行为，影响报表的真实性。所以，IFRS9需要进一步的准则解释，IASB要发布更多的操作指南来指导准则的实践操作。第二，全部的权益工具用公允价值计量难以操作。IFRS9规定所有权益工具必须用公允价值计量，只有在很特殊的情况下才可以用成本计量，这种转换的要求非常严格。就拿我国来说，我国处在经济高速发展时期，经济结构不断升级，政策变化频繁，所以，中国的大多企业、资本市场并不成熟。但相反IASB规定这些市场不

37、能够运用成本来计量权益工具，从我国目前的情况看，中国的大多企业无法取得准确的公允价值估量，从而造成会计信息的失真。第三，IFRS允许金融资产重分类，会给企业带来利润调节的空间。从IFRS9中看来，企业改变商业模式时，金融资产的计量模式就会改变，企业会在公允价值和摊余成本间作出选择，如果这种选择权被企业管理层用来作为调节利润的不当手段，将会又一次让财务报表的真实性受影响。所以，加强对这种选择权的监督，限定选择权的条件是值得关注的。第三，新准则准备时间仓促，众多企业一时难以在短时间内准确运用新准则。IASB规定IFRS9的强制执行时间为2013年1月1日，在使用准则前企业必须有时间做好财务协调、后

38、续安排、绩效评价等准备工作，而政府需要出台相关的监督政策，事务所需要由新的审计制度和程序，同时，在此之前要做好所有相关人员的培训，保证准则能准确的被理解和应用。金融危机让我们看到了金融工具分类和计量准则的不完善，但是，新准则也不免让我们有些担忧，所以，只有不断地加强会计准则的理论研究，在实践中不断改进会计准则才会让会计准则能适应现实的需求。（二） 套期会计在金融危机中，我们看到高风险的套期工具已被广泛的应用，但现行会计准则对套期工具的处理十分复杂，在IAS39套期会计都是以规则为导向的，在现实中可操作性不强。尤其是公司为非金融敞口进行套期时，套期会计的采用方式和企业风险行为不一致，以至于这些风

39、险行为不能被利益相关者通过财务报表所察觉，他们只能借助于财务报表外的信息，而对大多数的投资者来说，这些信息都非常难过难获得的。但随着资本市场的发展，套期工具不断推陈出新，套期保值更是异样复杂，所以，这些都给会计准则改进带来了巨大的压力。金融危机后，IASB也针对套期会计准则作出了改进。2010年初，IASB的主席David Tweedie爵士指出：委员会正在就套期会计的规则进行复议，将在年底发布征求意见稿对10设计一套新的一般套期会计模型，希望该模型能让众公司尤其是非金融企业正确地反映其风险管理行为。同时，委员会也在改进宏观和资产组合层面的套期会计。2008年7月，IASB发布修订稿对存在单边

40、风险的套期项目和存在通货膨胀因素的金融套期项目如何适用套期会计问题进行了进一步界定。2009年，IASB提出“减少金融工具报告的复杂性”讨论稿，涉及了公允价值套期简化，2010年12月，IASB 发布了套期会计的征求意见稿，简化了套期会计的运用条件，并将有效套期下的套期工具、被套期项目公允价值变动或现金流量变动计入“其他综合收益”。后金融危机时代，要深化对套期会计准则的研究，让套期工具会计准则要多的反应管理的风险性，同时更要简单易操作，让财务报表既能反应管理风险又能被广大利益相关者所理解。（三）金融资产减值IASB和FASB均将已发生损失模型来计量金融资产减值，已经发生损失只有在事件触发点或已

41、经发生损失时间才确定减值，如果只是预期在未来事件中发生损失，则不确认减值。金融危机让这种金融资产减值的计量方式饱受诟病，许多人认为这种计量方式对风险的反映不够，并且规定未能对有关贷款损失提供前瞻性信息。金融危机后，IASB和FASB已经在考虑将目前的已经发生损失模型向预期损失模型转变。2009 年11 月5 日，IASB 公布了第二阶段金融工具: 摊余成本和减值征求意见稿 ，针对摊余成本计量和金融资产减值涉及的顺周期性问题，改进金融资产减值会计处理方法，提出了金融资产的减值由现行的已发生损失模型转为预期损失模型。按照预期损失模型，以摊余成本计量的金融资产（或金融资产组合）的初始账面金额，应以其

42、预计未来现金流量的现值为基础并考虑对未来信用损失的预期来确定，并将该预期信用损失包括在实际利率的计算中。各期确认的利息收入应当扣除当期摊销的初始预期信用损失，主体应在每个期间重新评估预期信用损失并确认信用损失预期值变动的影响，征求意见稿还规定了便于实务操作的方法以及详细的列报和披露要求，并取消了有关减值迹象的相关规定。新的准则让金融工具的顺周期性减缓，使信用损失和市场预期同步，减缓了贷款损失对经济下行时产生的放大作用。但是，也有相关人士提出质疑，预计损失法计提损失的理念在理论层面与权责发生制相矛盾，并且在实际操作中，对于减值转回、预计现金流量模型中数据的计算、相关数据库的建立等问题考虑都不够全

43、面，缺乏实际的广泛操作性。所以，在后危机时代我们更应该积极得去推进建设有前瞻性和可操作性的金融资产减值会计准则，让投资者重建信心，让经济更健康的运行。五、结束语这场金融风暴已经在逐渐平息，经济开始慢慢的复苏，又走进了一个新的经济循环。在这场金融风暴中，我们看到危机让会计理论得到了发展和丰富，会计的实际环境的适用性也得到了更广泛的关注和思考。在危机中发现缺陷，寻找机会是这场金融灾难带给我们的财富，笔者将对提高我国的会计准则质量提出几点意见：1根据我国情况，循序渐进地推进我国会计的国际化进程。2与时俱进，根据市场需求不断改进我国现行会计准则。3加强金融衍生工具的信用风险管理, 加大会计风险的披露力

44、度。4完善公允价值计量方式，健全我国资本市场。参考文献1 吴秀敏：谁该为金融危机买单浅析金融危机的原因，商场现代化，2009(12)。2 徐植：浅论金融危机的原因与对策个内部控制的视角，会计师，2010(1)。3 赵茂林：马克思经济学视域的国际金融危机原因探索，北方经济，2010(1)。4 陈秀文，王强，刘荐：基于金融危机史探讨会计准则变迁，财会月刊，2010(8)。5 Jenice Prather,Kinsey.Thierry Vongphanith：Capital Market Consequences of European Firms,Mandatory Adoption of IFR

45、S，American Accounting Association，2008 Annual Meeting,August 36，2008。6 葛家澍：关于财务会计基本假设的重新思考，会计研究，2002(1)。7 尹洪勋、季荣花：关于会计假设的解构和重构，.价值工程，2010(13)。8 刘凯：论“受托责任观”和“决策有用观”的变迁1930 年以后经济环境变化对会计目标演进的影响，经济视角（下），2011(2)。9 吴水澎：会计理论， 机械工业出版社，2007。10汪祥耀、叶正虹：FASB第8号概念公告评述（上）兼议SFAC8对我国基本会计准则完善的思考，会计通讯，2011(1)。11 刘立峰：

46、再谈传统资本保全理论，财会月刊，2007(3)。12 刘立峰：传统资本保全理论及其缺点，山西财经大学学报，2007(S1)。13 和辉：金融危机时代的公允价值问题对财务会计概念框架研究的启示，商业会计，2011(7)。14 田园：基于美国金融危机的公允价值研究，华东经济管理，2009(8)。15 刘泓辉：基于金融危机的公允价值会计思考，现代商业，2011(1)。16 孙瑶：基于改进财务报表列报视角的衍生金融工具披露和列报研究，商业会计，2011(1)。17 David Tweedie、金鑫译：关于金融工具会计准则改革的进展，金融会计，2011(2)。18 李桂萍：IASB金融负债分类计量准则最新进展及其评价，商业会计，2010(23)。作者：王承飞、孙瑛（工作单位：建设银行宁波市分行）