审计学ppt_第4章_注册会计师的法律责任clms

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1、A d v e r se o rD isc la im e rChp4 CPA法律责任法律责任注册会计师承担法律责任实例国外二十世纪六十年代以后的国外二十世纪六十年代以后的“诉讼爆炸诉讼爆炸”2020世纪世纪8080年代，美国最大的会计公司为有关审计诉年代，美国最大的会计公司为有关审计诉讼付出了讼付出了2.52.5亿美元。亿美元。9090年代诉讼金额在年代诉讼金额在9090亿美元左亿美元左右，右，19961996年六大在诉讼方面的费用便达到年六大在诉讼方面的费用便达到1010亿美元。亿美元。美国在过去美国在过去1515年发生的控告审计人员的诉讼案件，年发生的控告审计人员的诉讼案件，超过了整个职

2、业界超过了整个职业界105105年的历史中所发生的总数。年的历史中所发生的总数。19991999年，安永会计师事务所同意向山登公司的股东年，安永会计师事务所同意向山登公司的股东支付支付3.353.35亿美元的赔款亿美元的赔款。20012001年年6 6月，因月，因“废物处理公司废物处理公司”一案，安达信受到华盛一案，安达信受到华盛顿联邦法院顿联邦法院700700百万美元的罚款，四位合伙人因职业行为不百万美元的罚款，四位合伙人因职业行为不当被判当被判3-53-5万美元的罚款，并受到万美元的罚款，并受到1-51-5年的禁业审计处罚。年的禁业审计处罚。20012001年，安达信又因阳光公司一案被迫向

3、股东支付年，安达信又因阳光公司一案被迫向股东支付1.11.1亿亿美元。美元。20012001年，德勤为日本年，德勤为日本FortressFortress公司掩盖负债情况，最终该公司掩盖负债情况，最终该项诉讼让德勤付出了项诉讼让德勤付出了2 2亿多美元的赔偿。亿多美元的赔偿。20052005年，毕马威因避税产品而被年，毕马威因避税产品而被SECSEC处罚约处罚约2 2亿美元。亿美元。20062006年底，美国最大的房地产抵押贷款公司房利美年底，美国最大的房地产抵押贷款公司房利美（Fannie MaeFannie Mae）对其前任审计师毕马威会计师事务所（）对其前任审计师毕马威会计师事务所（KPM

4、GKPMG）提起诉讼，要求其赔偿提起诉讼，要求其赔偿2020亿美元亿美元。注册会计师承担法律责任实例国内近年来的审计失败案例国内近年来的审计失败案例 19921992年（旧三案）年（旧三案）深圳特区会计师事务所深圳特区会计师事务所(原野公司原野公司)海口新华会计师事务所海口新华会计师事务所(中水国际中水国际)北京中诚会计师事务所（长城机电）北京中诚会计师事务所（长城机电）三家事务所被撤消，没收财产。三家事务所被撤消，没收财产。CPACPA被吊销证书，被吊销证书，有的受到刑事处罚。有的受到刑事处罚。注册会计师承担法律责任实例19971997年（新三案）年（新三案）海南中华会计师事务所（琼民源），

5、吊销其主要负责人海南中华会计师事务所（琼民源），吊销其主要负责人的注册会计师资格证书；对该事务所处以警告，暂停其从的注册会计师资格证书；对该事务所处以警告，暂停其从事证券业务事证券业务6 6个月；对该事务所在琼民源财务审计报告上个月；对该事务所在琼民源财务审计报告上签字的注册会计师，暂停其从事证券业务资格签字的注册会计师，暂停其从事证券业务资格3 3年。年。四川蜀都会计师事务所（红光实业）。对蜀都会计师事四川蜀都会计师事务所（红光实业）。对蜀都会计师事务所罚款务所罚款6060万万,暂停事务所从事证券业务暂停事务所从事证券业务3 3年，所有直接参年，所有直接参与红光实业上市的各经办人员都被吊销相

6、应的资格，禁入与红光实业上市的各经办人员都被吊销相应的资格，禁入证券市场。暂停蜀都会计师事务所从事证券业务证券市场。暂停蜀都会计师事务所从事证券业务3 3年蜀都年蜀都会计师事务所就此退出了上市公司发行与年度审计市场。会计师事务所就此退出了上市公司发行与年度审计市场。四川君和会计师事务所（东方锅炉）。四川君和会计师事务所（东方锅炉）。20012001年年 中天勤会计师事务所（银广厦）中天勤会计师事务所（银广厦）CPACPA被吊销执业被吊销执业资格，吊销中天勤证券、期货等相关业务许可证资格，吊销中天勤证券、期货等相关业务许可证。注册会计师承担法律责任实例注册会计师承担法律责任实例1.审计责任审计责

7、任2.审计法律责任审计法律责任3.审计法律责任的成因审计法律责任的成因4.防范审计法律责任的措施防范审计法律责任的措施第四章第四章 注册会计师法律责任注册会计师法律责任 审计责任审计责任是指审计人员应履行的专业职责和未是指审计人员应履行的专业职责和未履行好专业职责或因失职触犯法律而应承担的不利履行好专业职责或因失职触犯法律而应承担的不利的法律后果。明确了注册会计师应履行的职责，的法律后果。明确了注册会计师应履行的职责，指指出什么是可作为的且应当作为的。出什么是可作为的且应当作为的。法律责任法律责任是指注册会计师在履行其审计责任时，是指注册会计师在履行其审计责任时，未按法律、法规、独立审计准则和

8、执业道德规范执未按法律、法规、独立审计准则和执业道德规范执业，出现违约、过失或欺诈等行为而给被审计单位业，出现违约、过失或欺诈等行为而给被审计单位或其他利害关系人造成损失而承担的法律后果。明或其他利害关系人造成损失而承担的法律后果。明确了未按要求正确充分履行审计责任需负的行政责确了未按要求正确充分履行审计责任需负的行政责任、或民事责任、或刑事责任，任、或民事责任、或刑事责任，强调什么是禁止作强调什么是禁止作为及若作为所带来的法律后果为及若作为所带来的法律后果。1.1 审计责任与法律责任的关系审计责任与法律责任的关系 1.2 审计责任与会计责任的关系审计责任与会计责任的关系 财务报表审计中的责任

9、划分财务报表审计中的责任划分 必须明确划分被审计单位的必须明确划分被审计单位的会计责任会计责任和和注册会注册会计师的审计责任。计师的审计责任。被审计单位的被审计单位的会计责任会计责任（accounting responsibility）建立健全本单位的内部控制制度，保护本单位资产建立健全本单位的内部控制制度，保护本单位资产的安全和完整，保证其会计资料的真实、合法和完的安全和完整，保证其会计资料的真实、合法和完整。整。注册会计师的注册会计师的审计责任审计责任（audit responsibility）按照按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告

10、的的真实性真实性、合法性合法性。Management 在治理层的监督下，按照适在治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表。的规定编制财务报表。选择适用的会计准则和制度；选择适用的会计准则和制度；选择和运用恰当的会计政策；选择和运用恰当的会计政策；作出合理的会计估计。作出合理的会计估计。Auditor 按照审计准则的规定对财按照审计准则的规定对财务报表发表审计意见。务报表发表审计意见。按审计准则执行审计按审计准则执行审计保证审计报告的真实性、合保证审计报告的真实性、合法性法性两种责任不能相互减轻，更不能相互替代两种责任不能相互减轻，更不能相互替

11、代1.2 审计责任与会计责任的关系审计责任与会计责任的关系 注册会计师的审计责任与被审计单位的会计责注册会计师的审计责任与被审计单位的会计责任是两种性质完全不同的责任。任是两种性质完全不同的责任。注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任。被审计单位的会计责任。1.2 审计责任与会计责任的关系审计责任与会计责任的关系 财务报表责任划分财务报表责任划分1.2 审计责任与会计责任的关系审计责任与会计责任的关系 1.3 审计责任的演进审计责任的演进 3.3.真实公允和真实公允和揭错查弊并重阶段揭错查弊并重阶段2.2.真实公允真实公允阶段阶段1

12、 1 揭错查弊揭错查弊阶段阶段1.4 我国注册会计师的审计责任我国注册会计师的审计责任 按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的报告的真实性真实性和和合法性合法性是注册会计师的审计责任。是注册会计师的审计责任。真实性真实性：审计：审计报告应如实反报告应如实反映注册会计师映注册会计师的审计范围、的审计范围、审计依据、已审计依据、已实施的审计程实施的审计程序和应表示的序和应表示的审计意见审计意见 合法性合法性：审计：审计报告的编制和报告的编制和出具必须符合出具必须符合注册会计师注册会计师法法和独立审和独立审计准则的规定计准则的规定 2.审计法律

13、责任审计法律责任2.1 美国注册会计师法律责任的演变美国注册会计师法律责任的演变 第一阶段：第一阶段：证券法证券法（1933）证券交易法证券交易法（1934）私人证券诉讼改革法案私人证券诉讼改革法案（1995）第二阶段：第二阶段：萨班斯萨班斯-奥克斯利法案奥克斯利法案（2002）第一阶段是从证券法到私人证券诉讼改革法案，法律规则由第一阶段是从证券法到私人证券诉讼改革法案，法律规则由粗略到细化、由严厉到缓和。具体体现在过错认定、比例责粗略到细化、由严厉到缓和。具体体现在过错认定、比例责任和赔偿额的限定。任和赔偿额的限定。第二阶段是第二阶段是萨班斯萨班斯奥克斯利法案奥克斯利法案颁布后法律责任有颁布

14、后法律责任有所加重。主要体现在处罚措施的细化、刑事责任的加重及诉所加重。主要体现在处罚措施的细化、刑事责任的加重及诉讼时效的延长。讼时效的延长。成文法下几个著名案例成文法下几个著名案例 19311931年的厄特马斯法案年的厄特马斯法案19831983年的罗森布勒姆法案年的罗森布勒姆法案19831983年的花旗州银行案年的花旗州银行案 信贷同盟公司案信贷同盟公司案 19931993年安永会计师事务所案年安永会计师事务所案2.2 我国注册会计师法律责任的演变过程我国注册会计师法律责任的演变过程 123419801980年年到到19911991年的平年的平静时期静时期 19921992年年到到199

15、51995年的初年的初步形成步形成阶段阶段19961996年至年至“银广厦银广厦”事件的曝事件的曝光，我国光，我国诉讼浪潮诉讼浪潮的逐渐形的逐渐形成时期成时期“银广银广厦厦”事事件曝光件曝光至今及至今及未来未来 2.3 注册会计师法律责任的种类及相关法律规定注册会计师法律责任的种类及相关法律规定责任种类责任种类 原因原因 处罚处罚行政责任行政责任违约、过失引起违约、过失引起 注册会计师而言，包括警告、暂停执业、注册会计师而言，包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书吊销注册会计师证书事务所而言，包括警告、没收违法所得事务所而言，包括警告、没收违法所得民事责任民事责任违约、过失、欺诈违约、过失、欺

16、诈 引起赔偿受害人损失（影响最大）引起赔偿受害人损失（影响最大）刑事责任刑事责任 由欺诈引起由欺诈引起按有关法律程序判处一定的徒刑按有关法律程序判处一定的徒刑行政责任行政责任 刑事责任刑事责任民事责任民事责任注册会计师法注册会计师法 第三十九条第三十九条 第三十九条第三十九条第四十二条第四十二条 证券法证券法第一百八十二条第一百八十二条第一百八十九条第一百八十九条 第二百零一条第二百零一条 第二百零二条第二百零二条第一百八十九条第一百八十九条第二百零二条第二百零二条第二百零三条第二百零三条公司法公司法 第二百一十九条第二百一十九条 第二百一十九条第二百一十九条 无规定无规定刑法刑法无规定无规定

17、 第二百二十九条第二百二十九条 无规定无规定我国法律对注册会计师法律责任的规定我国法律对注册会计师法律责任的规定 2.3 注册会计师法律责任的种类及相关法律规定注册会计师法律责任的种类及相关法律规定3.注册会计师法律责任的成因注册会计师法律责任的成因3.1 源于注册会计师的责任源于注册会计师的责任直接原因直接原因（1）违约（违约（Breach of contract）（2）过失（）过失（Negligence）（3）欺诈）欺诈（fraud）3.2 源于被审计单位的责任源于被审计单位的责任间接原因间接原因（1 1）错误、舞弊与违法行为）错误、舞弊与违法行为（2）经营失败经营失败3.1 注册会计师方

18、面的责任注册会计师方面的责任 如果不是如果不是CPA方面的原因给被审计单位或第三方面的原因给被审计单位或第三者造成损失，者造成损失，CPA将不负法律责任。但若会计师事将不负法律责任。但若会计师事务所和务所和CPA因下列行为给被审计单位或第三者造成因下列行为给被审计单位或第三者造成损失，可能会承担法律责任。损失，可能会承担法律责任。3.1 CPA法律责任的成因法律责任的成因源于源于CPA的责任的责任注册会计师注册会计师舞弊，是指舞弊，是指以欺骗或坑以欺骗或坑害他人为目害他人为目的的一种故的的一种故意行为。意行为。.合同一方或合同一方或几方未能达几方未能达到合同条款到合同条款的要求。注的要求。注册

19、会计师业册会计师业务的合同主务的合同主要表现为审要表现为审计业务约定计业务约定书书 。在一定条件在一定条件下，注册会下，注册会计师缺少应计师缺少应具备的合理具备的合理的职业谨慎的职业谨慎。按程度可。按程度可以分为普通以分为普通过失和重大过失和重大过失过失 违约违约过失过失欺诈欺诈3.1 源于源于CPA的责任的责任（1）“违约违约”（breach of contract）是指合同的一）是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。方或几方未能达到合同条款的要求。（2）过失过失（negligence）是指在一定条件下，缺少应）是指在一定条件下，缺少应具有的合理的谨慎。当过失给他人造成损害时，注册具有

20、的合理的谨慎。当过失给他人造成损害时，注册会计师应负过失责任。过失又分为两种：会计师应负过失责任。过失又分为两种：3.1 源于源于CPA的责任的责任 普通过失（普通过失（ordinary negligenceordinary negligence）也称一般过失，通常）也称一般过失，通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。CPACPA指没有完全遵指没有完全遵循专业准则的要求。循专业准则的要求。重大过失（重大过失（gross negligencegross negligence）是指连起码的职业谨慎）是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎。

21、都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎。CPACPA指根本指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的主要要求执行审计。没有遵循专业准则或没有按专业准则的主要要求执行审计。可以从审计的可以从审计的“重要性重要性”和和“内部控制内部控制”这两这两个概念上来区分个概念上来区分普通过失普通过失和和重大过失重大过失。3.1 源于源于CPA的责任的责任 如果报表存在如果报表存在重大错报重大错报事项，事项，CPACPA运用常规审计程运用常规审计程序通常应予发现，但因疏忽而未能查出来，就很可序通常应予发现，但因疏忽而未能查出来，就很可能在法律诉讼中被解释为重大过失。能在法律诉讼中被解释为重大过失。如果报表有多

22、处错报事项，如果报表有多处错报事项，每一处都不算重大每一处都不算重大，但综合起来对报表影响却较大，报表作为一个整体但综合起来对报表影响却较大，报表作为一个整体可能严重失实。这种情况下，法院一般认为可能严重失实。这种情况下，法院一般认为CPACPA具有具有普通过失，而非重大过失，因为常规审计程序发现普通过失，而非重大过失，因为常规审计程序发现每处较小错报事项的概率也较小。每处较小错报事项的概率也较小。3.1 源于源于CPA的责任的责任 如果被审单位内部控制不太健全，如果被审单位内部控制不太健全，CPACPA应当调整应当调整实质性测试程序的性质、时间和范围，这样，一般实质性测试程序的性质、时间和范

23、围，这样，一般都能合理确信发现由此产生的报表重要错报、漏报，都能合理确信发现由此产生的报表重要错报、漏报，否则，就具有重大过失的性质。否则，就具有重大过失的性质。若内部控制非常健全，但由于职工串通舞弊，导若内部控制非常健全，但由于职工串通舞弊，导致设计良好的内部控制失效。由于致设计良好的内部控制失效。由于CPACPA查出这种错报查出这种错报事项的可能性相对较小，因而一般会认为事项的可能性相对较小，因而一般会认为CPACPA没有过没有过失或只具有普通过失。失或只具有普通过失。3.1 源于源于CPA的责任的责任（3 3）欺诈欺诈（fraud）。又称舞弊，是以欺骗或坑害他）。又称舞弊，是以欺骗或坑害

24、他人为目的的一种故意的错误行为。人为目的的一种故意的错误行为。作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一与普通过失和重大过失的主要区别之一 对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的会计报表有重大错报，人的目的，明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。3.1 源于源于CPA的责任的责任审计过失审计过失 由于审计的固有限制，不能苛求注册会计师发由于审计的固有限制，不能苛求注册

25、会计师发现和揭露会计报表中现和揭露会计报表中所有所有错误与舞弊情况。错误与舞弊情况。既不能要求注册会计师对所有未查出的会计报既不能要求注册会计师对所有未查出的会计报表中的错误与舞弊情况负责，也不意味着注册会计表中的错误与舞弊情况负责，也不意味着注册会计师对未能查出的会计报表中的重大错误与舞弊没有师对未能查出的会计报表中的重大错误与舞弊没有任何责任任何责任 关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错本身的过错3.1 源于源于CPA的责任的责任 由于审计测试和被审计单位内部控制的固有限由于审计测试和被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师即便完全根据

26、独立审计准则进行审制，注册会计师即便完全根据独立审计准则进行审计，也不可能保证将所有错误与舞弊揭发出来，只计，也不可能保证将所有错误与舞弊揭发出来，只能做到合理确信的程度。能做到合理确信的程度。合理确信（合理确信（reasonable assurancereasonable assurance）就是注册）就是注册会计师不对会计报表的正确性负责。注册会计师不会计师不对会计报表的正确性负责。注册会计师不是会计报表正确性的保险人和担保人，因为那是会是会计报表正确性的保险人和担保人，因为那是会计责任。计责任。3.1 源于源于CPA的责任的责任 注册会计师在审计过程中发现有错误或舞弊的注册会计师在审计过

27、程中发现有错误或舞弊的可能性时，应对其重要性进行评估，并确定是否修可能性时，应对其重要性进行评估，并确定是否修改或追加审计程序。改或追加审计程序。如果证实错误或舞弊确实存在，应提请被审计单如果证实错误或舞弊确实存在，应提请被审计单位适当处理，必要时，应征求律师的意见或取消业位适当处理，必要时，应征求律师的意见或取消业务约定。务约定。如果被审计单位拒绝调整，或适当披露已发现如果被审计单位拒绝调整，或适当披露已发现的重大错误与舞弊，注册会计师应视其对会计报表的重大错误与舞弊，注册会计师应视其对会计报表的影响程度，发表保留意见、否定意见或拒绝表示的影响程度，发表保留意见、否定意见或拒绝表示意见。意见

28、。3.1 源于源于CPA的责任的责任（一）错误、舞弊与违反法规行为（一）错误、舞弊与违反法规行为 3.2 形成形成CPA法律责任的间接原因法律责任的间接原因-源于被审单位责任源于被审单位责任1原始原始 纪录和会纪录和会计数据的计算、计数据的计算、抄写错误，导致抄写错误，导致编制财务报表的编制财务报表的数据搜集或处理数据搜集或处理错误。错误。2对实事的疏忽和对实事的疏忽和误解，导致会计误解，导致会计计价不正确计价不正确。3对会计政策的误对会计政策的误用，导致在金额、用，导致在金额、分类、表达、披分类、表达、披露方面错用了会露方面错用了会计政策。计政策。错误错误是指被审计单位财务报表中存在的无意错

29、报是指被审计单位财务报表中存在的无意错报或漏报。错误的类型主要包括：或漏报。错误的类型主要包括：舞弊舞弊：是指被审计单位财务报表中存在不实反：是指被审计单位财务报表中存在不实反映的故意行为。映的故意行为。舞弊舞弊侵占资产侵占资产记录虚假的记录虚假的交易或事项交易或事项蓄意使用不蓄意使用不当的会计政策当的会计政策伪造、编制伪造、编制记录、凭证记录、凭证隐瞒、删除隐瞒、删除交易或事项交易或事项3.2 源于被审单位责任源于被审单位责任违反法规行为违反法规行为：是指被审计单位：是指被审计单位故意或非故意故意或非故意地违地违反除企业会计准则及国家其他有关财务会计法规之反除企业会计准则及国家其他有关财务会

30、计法规之外的国家法律、行政法规、部门规章和地方性法规、外的国家法律、行政法规、部门规章和地方性法规、规章的行为。规章的行为。对财务报表产生对财务报表产生直接影响的违反直接影响的违反法规行法规行 为，如违为，如违反税收法规的规反税收法规的规定，直接影响财定，直接影响财务报表的数据。务报表的数据。违反法规行为违反法规行为对财务报表不产生对财务报表不产生直接影直接影 响的违反法响的违反法规行为，如违反环规行为，如违反环境保护、安全生产境保护、安全生产等法规，这一类违等法规，这一类违反法规行为对被审反法规行为对被审计单位计单位 财务报表只财务报表只有间接影响有间接影响。3.2 源于被审单位责任源于被审

31、单位责任不同点不同点 错误错误 舞弊舞弊 违法违法 原因不同原因不同 无意无意 故意故意 同舞弊同舞弊 手段不同手段不同 未实施掩盖手法未实施掩盖手法 实施掩盖手法实施掩盖手法 同舞弊同舞弊 形式不同形式不同 原理性、技术性原理性、技术性的差错明显的差错明显 隐蔽难以查证隐蔽难以查证 同舞弊同舞弊 目的不同目的不同 不以实现结果为不以实现结果为目的目的 以实现结果为目以实现结果为目的的 同舞弊同舞弊 结果不同结果不同 可能影响他人、可能影响他人、自己收益自己收益 肯定影响他人、肯定影响他人、自己收益自己收益 同舞弊同舞弊 性质不同性质不同 过失过失 不法行为不法行为 同舞弊同舞弊 错误与舞弊、

32、违反法规行为的区别错误与舞弊、违反法规行为的区别 对于上述错误、舞弊和违反法规行为，客户理应负对于上述错误、舞弊和违反法规行为，客户理应负直接责任和会计责任，直接责任和会计责任，CPA则只能负审计责任！则只能负审计责任！（二）经营失败（二）经营失败（1）经营失败（）经营失败（business failure）被审计单位在经）被审计单位在经营失败时，也可能会连累到注册会计师。营失败时，也可能会连累到注册会计师。经营风险（经营风险（business risk）。企业面临损失，从）。企业面临损失，从而无法还债的风险。反映经营风险的极端情况就是而无法还债的风险。反映经营风险的极端情况就是经营失败。经营

33、失败。3.2 源于被审单位责任源于被审单位责任 审计失败（审计失败（audit failure）是指注册会计师由于没）是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见。见。审计风险（审计风险（audit risk）。审计人员确实遵守了审）。审计人员确实遵守了审计准则，但却提出了错误的审计意见。计准则，但却提出了错误的审计意见。由于审计采取抽样方法，所以，总是存在一定由于审计采取抽样方法，所以，总是存在一定的审计不能发现会计报表重大错报项目的风险。的审计不能发现会计报表重大错报项目的风险。3.2 源于被审单位责任源于被审单位责任 若若

34、CPACPA在审计中未能尽到应有的谨慎，就属于在审计中未能尽到应有的谨慎，就属于审审计失败，则会使事务所赔偿受害人损失计失败，则会使事务所赔偿受害人损失 若发生经营失败而不是审计失败和风险时，也会若发生经营失败而不是审计失败和风险时，也会使报表使用者指责审计失败。使报表使用者指责审计失败。部分原因是他们不了部分原因是他们不了解注册会计师的责任，另一部分原因，是遭受损失解注册会计师的责任，另一部分原因，是遭受损失的人们希望得到补偿，而不管错在哪方。的人们希望得到补偿，而不管错在哪方。3.2 源于被审单位责任源于被审单位责任经营失败是否一定导致审计失败经营失败是否一定导致审计失败审审计计固固有有的

35、的局局限限性性未遵守审计准则，或者缺乏应有的谨慎未遵守审计准则，或者缺乏应有的谨慎因经济或经营情况等原因造成因经济或经营情况等原因造成以审计准以审计准则作为衡则作为衡量标准。量标准。管理层的管理层的责任。如责任。如破产。破产。一般来说，因违约和过失可能使注册会计师负一般来说，因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。负民事责任和刑事责任。相关法律：注册会计师法公司法证券法相关法律：注册会计师法公司法证券法 法律责任包括法律责任包括：行政责任（行政责任（个人、会计师事务所，较普遍个人、会计师事务所，

36、较普遍）民事责任（民事责任（制度变迁制度变迁，包括对上市公司），包括对上市公司）刑事责任刑事责任4.法律责任的种类法律责任的种类（一）注册会计师减少过失和防止欺诈的措施（一）注册会计师减少过失和防止欺诈的措施1 1增强执业独立性增强执业独立性2 2保持职业谨慎保持职业谨慎3 3强化执业监督强化执业监督5.防范注册会计师的法律责任的措施防范注册会计师的法律责任的措施（二）注册会计师避免法律诉讼的具体措施（二）注册会计师避免法律诉讼的具体措施1 1严格遵循职业道德和独立审计准则的要求严格遵循职业道德和独立审计准则的要求2 2建立、健全会计师事务所质量控制制度建立、健全会计师事务所质量控制制度3 3

37、严格签订业务约定书严格签订业务约定书4 4谨慎选择被审计单位谨慎选择被审计单位5 5深入了解被审计单位的业务深入了解被审计单位的业务6 6提取风险基金或购买责任保险提取风险基金或购买责任保险7 7聘请熟悉注册会计师法律责任的律师聘请熟悉注册会计师法律责任的律师5.注册会计师的法律责任注册会计师的法律责任防范措施防范措施思考：你是否认为遵守了审计准则审计思考：你是否认为遵守了审计准则审计人员就不应承担责任？人员就不应承担责任？20022002年以前，我国适用年以前，我国适用“谁主张、谁举证谁主张、谁举证”原则，原则，要求原告证明要求原告证明CPACPA有过失、其损失与虚假信息披露之有过失、其损失

38、与虚假信息披露之间存在因果联系。原告诉讼难度大，审计师由于行间存在因果联系。原告诉讼难度大，审计师由于行为不当被起诉的概率低，而且赔偿责任低。在美国，为不当被起诉的概率低，而且赔偿责任低。在美国，对会计师事务所有高震慑作用的制度之一是对会计师事务所有高震慑作用的制度之一是集团诉集团诉讼讼（class actionclass action）。）。它意味着一个或几个投资者它意味着一个或几个投资者起诉获胜，所有投资者获胜。这样，会计师事务所起诉获胜，所有投资者获胜。这样，会计师事务所的赔偿数字被放大许多。但我国不行。的赔偿数字被放大许多。但我国不行。民事责任的民事责任的“制度变迁制度变迁”2002

39、2002年月，最高法院发布了关于受理证券市场因年月，最高法院发布了关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知，要求虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知，要求法院受理和审理此类案件。然而通知限制甚多，如：只法院受理和审理此类案件。然而通知限制甚多，如：只受理已被证券监管部门作出生效处罚决定的案件；不接受集受理已被证券监管部门作出生效处罚决定的案件；不接受集团诉讼。因此，人们认为审计师被起诉的团诉讼。因此，人们认为审计师被起诉的概率仍很低概率仍很低。2003 2003年年1 1月，高院下发了关于审理证券市场因虚假陈述月，高院下发了关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿

40、案件的若干规定，规定对证券市场虚引发的民事赔偿案件的若干规定，规定对证券市场虚假陈述民事赔偿案件的受理范围、诉讼时效、诉讼方式、归假陈述民事赔偿案件的受理范围、诉讼时效、诉讼方式、归责原则与举证责任、共同侵权责任、损失认定等都有了比较责原则与举证责任、共同侵权责任、损失认定等都有了比较明确的明确的规定规定。民事责任的民事责任的“制度变迁制度变迁”受理范围受理范围：上市公司等信息披露义务人违反有关法律法：上市公司等信息披露义务人违反有关法律法规的规定，作出虚假陈述，致使投资者受到损害，并且行规的规定，作出虚假陈述，致使投资者受到损害，并且行政主管机关已作出行政处罚决定或者司法机关已作出刑事政主管

41、机关已作出行政处罚决定或者司法机关已作出刑事判决的，投资者以此提起的民事赔偿案件。判决的，投资者以此提起的民事赔偿案件。诉讼时效诉讼时效：从行政主管机关作出处罚决定之日起算，或：从行政主管机关作出处罚决定之日起算，或者司法机关作出刑事制裁的判决之日起算。者司法机关作出刑事制裁的判决之日起算。诉讼方式诉讼方式：规定明确了审判方式可以采用单独诉：规定明确了审判方式可以采用单独诉讼，也可以共同诉讼的方式进行。原告人数众多的可以推讼，也可以共同诉讼的方式进行。原告人数众多的可以推选二至五名诉讼代表人，每名诉讼代表人可以委托一至二选二至五名诉讼代表人，每名诉讼代表人可以委托一至二名诉讼代理人。名诉讼代理

42、人。“共同诉讼共同诉讼”将提高法院的审判效率，同将提高法院的审判效率，同时也会给造假的上市公司带来巨大的压力。时也会给造假的上市公司带来巨大的压力。民事责任的民事责任的“制度变迁制度变迁”归责原则与举证责任归责原则与举证责任：在原告起诉：在原告起诉CPACPA的案件中，法院需要的案件中，法院需要四方面证据，即：原告受到损失，他依赖了已审会计报表，四方面证据，即：原告受到损失，他依赖了已审会计报表，依赖与损失之间有直接的因果关系，注册会计师有过失。前依赖与损失之间有直接的因果关系，注册会计师有过失。前两个举证责任在原告，在因果关系上，规定实行了两个举证责任在原告，在因果关系上，规定实行了“因因果

43、关系推定果关系推定”，即在投资者损失程度与上市公司虚假陈述之，即在投资者损失程度与上市公司虚假陈述之间的因果关系确定方面，明确了只要上市公司存在虚假陈述，间的因果关系确定方面，明确了只要上市公司存在虚假陈述，投资人在虚假陈述期间买进或者持有股票，在虚假陈述曝光投资人在虚假陈述期间买进或者持有股票，在虚假陈述曝光后卖出受到损失的，就可以认定虚假陈述和投资者损失之间后卖出受到损失的，就可以认定虚假陈述和投资者损失之间存在因果关系；至于注册会计师有过失的举证责任，规定存在因果关系；至于注册会计师有过失的举证责任，规定第二十四条指出：专业中介服务机构及其直接责任人违反证第二十四条指出：专业中介服务机构

44、及其直接责任人违反证券法第一百六十一条和第二百零二条的规定虚假陈述，给投券法第一百六十一条和第二百零二条的规定虚假陈述，给投资人造成损失的，就其负有责任的部分承担赔偿责任。但有资人造成损失的，就其负有责任的部分承担赔偿责任。但有证据证明无过错的，应予免责。这一条连同受理的前置条件，证据证明无过错的，应予免责。这一条连同受理的前置条件，可以认为是实行的可以认为是实行的过错推定的归责原则过错推定的归责原则。民事责任的民事责任的“制度变迁制度变迁”共同侵权责任共同侵权责任：规定第二十七条指出：专业：规定第二十七条指出：专业中介服务机构，知道或者应当知道（即欺诈）发中介服务机构，知道或者应当知道（即欺

45、诈）发行人或者上市公司虚假陈述，而不予纠正或者不行人或者上市公司虚假陈述，而不予纠正或者不出具保留意见的，构成共同侵权，对投资人的损出具保留意见的，构成共同侵权，对投资人的损失承担连带责任。失承担连带责任。损失的界定损失的界定：索赔的损失包括三类：一是买入价：索赔的损失包括三类：一是买入价和卖出价的差额损失；二是投资差额损失部分的和卖出价的差额损失；二是投资差额损失部分的佣金和印花税；三是上述资金利息。利息损失自佣金和印花税；三是上述资金利息。利息损失自买入证券日至卖出证券日或基准日以银行同期活买入证券日至卖出证券日或基准日以银行同期活期存款利率计算。期存款利率计算。民事责任的民事责任的“制度

46、变迁制度变迁”道奇尼文道奇尼文事务所（事务所（UltramaresUltramares V.ToucheV.Touche）受聘为主要）受聘为主要从事橡胶生意的从事橡胶生意的弗雷德弗雷德斯特斯特公司审计，公司审计，弗雷德弗雷德斯特斯特公司公司经营不善，营运资金周转困难，以经审计的资产负债表和损经营不善，营运资金周转困难，以经审计的资产负债表和损益表向多家金融机构申请贷款，不久，于益表向多家金融机构申请贷款，不久，于19251925年年1 1月宣告破月宣告破产。产。厄特马斯厄特马斯公司是一家主要从事应收账款业务的金融公司，公司是一家主要从事应收账款业务的金融公司，于于19241924年年3 3月根

47、据月根据弗雷德弗雷德斯特斯特公司审计后的财务报告批准公司审计后的财务报告批准向其提供了三笔共计向其提供了三笔共计16165 5万美元的贷款。万美元的贷款。厄特马斯厄特马斯公司于公司于弗雷德弗雷德斯特公司提出破产后起诉会计师事务所，认为其审斯特公司提出破产后起诉会计师事务所，认为其审计时不负责任甚至有欺诈可能，才导致了公司损失。计时不负责任甚至有欺诈可能，才导致了公司损失。1931年的厄特马斯法案年的厄特马斯法案 该案是美国该案是美国第一起审计报告使用者起诉注册会计师的第一起审计报告使用者起诉注册会计师的案例案例，由于判例的空白，经过数次审判和上诉，最终以，由于判例的空白，经过数次审判和上诉，最

48、终以“道奇尼文事务所因事先不知审计报告的具体使用者是谁道奇尼文事务所因事先不知审计报告的具体使用者是谁”而免于赔偿这。这是一个划时代的案例，它创造了而免于赔偿这。这是一个划时代的案例，它创造了“厄特厄特马斯主义马斯主义”（即（即知悉法则知悉法则 ）：如果是一般过失，注册会计）：如果是一般过失，注册会计师只须对已确知其姓名的审计报告的主要受益者这一特定师只须对已确知其姓名的审计报告的主要受益者这一特定的第三者负责任；但如果是重大过失和欺诈行为，则对一的第三者负责任；但如果是重大过失和欺诈行为，则对一切可合理预见的第三者负责任。切可合理预见的第三者负责任。1931年的厄特马斯法案年的厄特马斯法案

49、作为被告的注册会计师为作为被告的注册会计师为巨人巨人仓储公司的财务报表签发仓储公司的财务报表签发了无保留意见的审计报告，显示公司是盈利的。以这些报表了无保留意见的审计报告，显示公司是盈利的。以这些报表为依据，为依据，罗森布勒姆罗森布勒姆向巨人公司出售了一项业务，换取了巨向巨人公司出售了一项业务，换取了巨人公司的股份。然而不久，人公司的股份。然而不久，巨人巨人公司因资不抵债，提出破产公司因资不抵债，提出破产申请，其股票变得一文不值。为此，申请，其股票变得一文不值。为此，罗森布勒姆罗森布勒姆指控巨人公指控巨人公司的注册会计师犯有普通过失。司的注册会计师犯有普通过失。这也是在习惯法下确立注册会计师对

50、第三方责任的典型这也是在习惯法下确立注册会计师对第三方责任的典型案件。在这一案件中，首先对厄特马斯主义提出了挑战，判案件。在这一案件中，首先对厄特马斯主义提出了挑战，判定注册会计师不仅要对客户及直接受益人负责，还要对因依定注册会计师不仅要对客户及直接受益人负责，还要对因依赖存在重大错报的财务报表而遭受损失的赖存在重大错报的财务报表而遭受损失的可预见第三者负责可预见第三者负责。1983年的罗森布勒姆法案年的罗森布勒姆法案(HRosenblum，IncVAdler)威斯康星州法院进一步威斯康星州法院进一步扩大了第三者扩大了第三者的范围，将其扩的范围，将其扩大到所有大到所有可合理预见可合理预见的第三

51、者。进一步偏离了厄特马斯主义，的第三者。进一步偏离了厄特马斯主义，而采用美国侵权法修订法案而采用美国侵权法修订法案(第二版第二版)第第522522款。法官放弃款。法官放弃知知悉法则悉法则的一个考虑，正如威斯康星法院所宣称的：的一个考虑，正如威斯康星法院所宣称的：“如果依如果依赖信息的第三者，如债权人，不允许从注册会计师那里得到赖信息的第三者，如债权人，不允许从注册会计师那里得到赔偿，那么公众所承担的信贷成本将会提高，因为债权人将赔偿，那么公众所承担的信贷成本将会提高，因为债权人将被迫，或者承担因信赖错误的报表而发放的不良贷款的损失，被迫，或者承担因信赖错误的报表而发放的不良贷款的损失，或者雇佣

52、独立会计师验证财务信息，而注册会计师则可以通或者雇佣独立会计师验证财务信息，而注册会计师则可以通过投保职业责任险转移、分散风险过投保职业责任险转移、分散风险”。1983年的花旗州银行案年的花旗州银行案 原告信贷同盟公司将大约原告信贷同盟公司将大约900900万美元贷款给斯密司公司。万美元贷款给斯密司公司。该公司随后就宣告破产，信贷同盟公司该公司随后就宣告破产，信贷同盟公司Credit AllianceCredit Alliance以斯密以斯密斯公司用经安达信会计师事务所审计后的财务报表来争取贷斯公司用经安达信会计师事务所审计后的财务报表来争取贷款为由，起诉安达信，最后信贷同盟公司胜诉。但纽约上

53、诉款为由，起诉安达信，最后信贷同盟公司胜诉。但纽约上诉法院也重申了厄特马斯主义，并进一步创设了三点关联测试法院也重申了厄特马斯主义，并进一步创设了三点关联测试以判定知悉是否存在，从而确定注册会计师是否应当对第三以判定知悉是否存在，从而确定注册会计师是否应当对第三者承担法律责任。者承担法律责任。信贷同盟公司案信贷同盟公司案 加利福尼亚高等法院在审理安永会计师事务所一案中，加利福尼亚高等法院在审理安永会计师事务所一案中，驳回了购买奥斯邦计算机公司驳回了购买奥斯邦计算机公司(Osboune Computer Corporation)股股票投资人的起诉票投资人的起诉(这些投资人在购买奥斯邦计算机公司股

54、票后这些投资人在购买奥斯邦计算机公司股票后不久，该公司即宣告破产不久，该公司即宣告破产)，这些投资人诉讼的理由是，他们，这些投资人诉讼的理由是，他们轻信了经该事务所审计过的奥斯邦计算机公司轻信了经该事务所审计过的奥斯邦计算机公司19921992年的财务年的财务报表，而该报表实际上存在严重错误，但法院认为，由于原报表，而该报表实际上存在严重错误，但法院认为，由于原告不符合上述三个条件，所以，不予以立案。在该案件的判告不符合上述三个条件，所以，不予以立案。在该案件的判决中，加利福尼亚高等法院的观点认为：决中，加利福尼亚高等法院的观点认为：“注册会计师在审注册会计师在审计过程中仅对客户负有合理谨慎的

55、责任计过程中仅对客户负有合理谨慎的责任”，因为，因为“如果如果简单地准许第三者以客户的财务报表存在错误为由起诉注册简单地准许第三者以客户的财务报表存在错误为由起诉注册会计师并得到赔偿，注册会计师事实上就不仅成为财务报表会计师并得到赔偿，注册会计师事实上就不仅成为财务报表的保证人，还成为不良贷款和投资的担保人的保证人，还成为不良贷款和投资的担保人”。知悉法则的。知悉法则的重新确立，一定程度上减轻了注册会计师诉讼的风险，使得重新确立，一定程度上减轻了注册会计师诉讼的风险，使得注册会计师面临的法律环境得以改善。注册会计师面临的法律环境得以改善。1993年年Bily VAnhur Young Co案案

56、 经营失败经营失败：是指由于极端经营风险发生而导：是指由于极端经营风险发生而导致企业破产或者不能偿还债权人的借款。经致企业破产或者不能偿还债权人的借款。经营失败是经营风险的极端表现。经营风险是营失败是经营风险的极端表现。经营风险是指企业由于经济或经营条件，比如经济萧条、指企业由于经济或经营条件，比如经济萧条、管理决策失误、或者同行之间的恶性竞争等，管理决策失误、或者同行之间的恶性竞争等，导致债权人的借款不能归还或者无法实现投导致债权人的借款不能归还或者无法实现投资人的预期收益。随着经济的发展和社会竞资人的预期收益。随着经济的发展和社会竞争的日益加剧，企业的经营失败随时有可能争的日益加剧，企业的

57、经营失败随时有可能发生。发生。经营失败与审计失败之间的关系经营失败与审计失败之间的关系审计失败审计失败：是指注册会计师由于没有遵守审计准则而：是指注册会计师由于没有遵守审计准则而形成或出具了错误的审计意见。企业出现经营失败，形成或出具了错误的审计意见。企业出现经营失败，可能存在审计失败，也可能不存在审计失败。主要取可能存在审计失败，也可能不存在审计失败。主要取决于注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则，决于注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则，是否存在过失行为。如果注册会计师遵守了审计准则是否存在过失行为。如果注册会计师遵守了审计准则的规定，没有过失行为，即使出现经营失败，也不会的规定，没有过失行为，即使出现经营失败，也不会存在审计失败。但是，在实际审计工作中，注册会计存在审计失败。但是，在实际审计工作中，注册会计师确属遵守了审计准则的规定，也有可能提出错误的师确属遵守了审计准则的规定，也有可能提出错误的审计意见，我们把这种情况称之为审计风险。审计意见，我们把这种情况称之为审计风险。经营失败与审计失败之间并不存在因果关系经营失败与审计失败之间并不存在因果关系经营失败与审计失败之间的关系经营失败与审计失败之间的关系