国际税收第3章国际重复征税

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1、第第3 3章章 国际重复征税国际重复征税 3.1 3.1 国际重复征税问题的含义国际重复征税问题的含义 3.2 3.2 国际重复征税问题的类型国际重复征税问题的类型 3.3 3.3 国际重复征税的具体表现形式国际重复征税的具体表现形式 3.4 3.4 国际重复征税的影响国际重复征税的影响3.1 国际重复征税的含义国际重复征税的含义所谓国际重复征税所谓国际重复征税,是指同一纳税人的同一笔是指同一纳税人的同一笔收入所得被两个或者两个以上拥有税收主权的收入所得被两个或者两个以上拥有税收主权的国家征税，或者不同纳税人的同一笔所得被两国家征税，或者不同纳税人的同一笔所得被两个或者两个以上的国家征税个或者

2、两个以上的国家征税(不同纳税主体在不同纳税主体在经济上的同一税源课税而产生的重复征税经济上的同一税源课税而产生的重复征税)。后者多出现于母子公司的跨国企业后者多出现于母子公司的跨国企业。总分公司的特征具体表现为总分公司的特征具体表现为5点：点：分公司没有自己的独立财产，其实际占有、分公司没有自己的独立财产，其实际占有、使用的财产是总公司财产的一部分，列入总公使用的财产是总公司财产的一部分，列入总公司的资产负债表中。司的资产负债表中。分公司不独立承担民事责任。分公司不独立承担民事责任。分公司不是公司，它的设立不须依照公司设分公司不是公司，它的设立不须依照公司设立程序，只要在履行简单地登记和营业手

3、续后立程序，只要在履行简单地登记和营业手续后即可成立。即可成立。分公司没有自己的章程，没有董事会等形式分公司没有自己的章程，没有董事会等形式的公司经营决策和业务执行机关。的公司经营决策和业务执行机关。分公司名称，只要在总公司名称后加上分公分公司名称，只要在总公司名称后加上分公司字样即可。司字样即可。母子公司的特征具体表现为母子公司的特征具体表现为3点：点：子公司是独立的法人，拥有自己独立的名称、子公司是独立的法人，拥有自己独立的名称、章程和组织机构，对外以自己的名义进行活动，章程和组织机构，对外以自己的名义进行活动，在经营过程中发生的债权债务由自己独立承担。在经营过程中发生的债权债务由自己独立

4、承担。公司对子公司的控制必须符合一定的法律条公司对子公司的控制必须符合一定的法律条件。母公司对子公司的控制一般不是采取直接件。母公司对子公司的控制一般不是采取直接控制，更多地是采用间接控制方式，即通过任控制，更多地是采用间接控制方式，即通过任免子公司董事会成员和投资决策来影响子公司免子公司董事会成员和投资决策来影响子公司的生产经营决策。的生产经营决策。子公司作为独立的法人，以子公司自身的全子公司作为独立的法人，以子公司自身的全部财产为限对其经营负债承担责任。部财产为限对其经营负债承担责任。国际重复征税的特征国际重复征税的特征 行使征税权利的非同一性。行使征税权利的非同一性。纳税主体的同一性。同

5、一纳税主体或纳税纳税主体的同一性。同一纳税主体或纳税 人，被两个或两个以上国家认定负有纳税义人，被两个或两个以上国家认定负有纳税义 务，才有可能产生国际双重征税。务，才有可能产生国际双重征税。纳税客体的同一性。（就同一所得征税）纳税客体的同一性。（就同一所得征税）3.2 国际重复征税的类型国际重复征税的类型l1.税制性重复征税税制性重复征税.税制性重复征税是由复合税制性重复征税是由复合税制所造成的对同一税源进行的两次或两次税制所造成的对同一税源进行的两次或两次以上的征税情形。税制性重复征税是世界各以上的征税情形。税制性重复征税是世界各国普遍存在的一种现象。例如国普遍存在的一种现象。例如:n假定

6、假定A国居民汉斯先生在某纳税年度内取得国居民汉斯先生在某纳税年度内取得10万美元的总收入，他考虑将其中的二分之一万美元的总收入，他考虑将其中的二分之一用于消费，二分之一用于储蓄，而用于消费的用于消费，二分之一用于储蓄，而用于消费的部分又有二分之一购买生活必需品，二分之一部分又有二分之一购买生活必需品，二分之一购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯购买奢侈品。在常见的复合税制结构下，汉斯先生的这先生的这10万美元总收入，将面临政府的多次万美元总收入，将面临政府的多次课税。课税。l所得税所得税 首先，汉斯先生须按本国税法的规定缴纳所首先，汉斯先生须按本国税法的规定缴纳所得税，若所得税率为得税，若

7、所得税率为20，则他将缴纳所得，则他将缴纳所得税税2万美元，税后所得为万美元，税后所得为8万美元。万美元。l增值税l汉斯先生将花费4万美元用于购买消费品，但消费品的价格中往往包含了销售者转嫁给他的税收，假定A国对消费品普遍征收增值税，其基本税率为50，税负有一半转嫁给消费者，则汉斯先生还要负担1万美元的增值税。l利息税l汉斯先生用于储蓄的4万美元将形成各种收入，如，利息、股息、红利所得，适用比例税率，税率为20%，则对于这些财产，汉斯先生又要缴纳0.12万美元的一般财产税。l消费税l汉斯先生的计划消费额中有一部分（1.5万美元）将用于购买奢侈品，A国对奢侈品在增值税之外还要征收一道消费税，由于

8、对奢侈品课税时税收负担基本上是由消费者承担的，设消费税税率为50，则汉斯先生又需负担消费税0.75万美元。l2.法律性重复征税法律性重复征税不同的课税权主体由不同的课税权主体由于实行不同的税收管辖权，或即使行使相同于实行不同的税收管辖权，或即使行使相同的税收管辖权，但因对的税收管辖权，但因对“居民身份居民身份”或或“收收入来源地入来源地”界定不同，对同一纳税人的同一界定不同，对同一纳税人的同一征税对象进行的多次征税。征税对象进行的多次征税。l3.经济性重复征税经济性重复征税由于母子公司这种经由于母子公司这种经济形式的存在引起的对同一税源的重复征税。济形式的存在引起的对同一税源的重复征税。3.3

9、 国际重复征税的国际重复征税的具体表现形式具体表现形式 1.法律性重复征税的法律性重复征税的表现形式表现形式 形成国际重复征税的形成国际重复征税的根本原因根本原因是各国税收管辖权是各国税收管辖权的交叉。的交叉。（1）两国同种税收管辖权交叉重叠）两国同种税收管辖权交叉重叠 国与国之间同种税收管辖权的相互重叠主要是由有关国国与国之间同种税收管辖权的相互重叠主要是由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲突造成的。家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲突造成的。一旦同一笔所得被两个国家同时判定为来自本国，或者一旦同一笔所得被两个国家同时判定为来自本国，或者同一纳税人被两个国家同时判定为本国居民，

10、那么两个同一纳税人被两个国家同时判定为本国居民，那么两个国家的地域管辖权与地域管辖权或者居民管辖权与居民国家的地域管辖权与地域管辖权或者居民管辖权与居民管辖权就会发生交叉重叠。管辖权就会发生交叉重叠。另外，如果一个纳税人具有另外，如果一个纳税人具有双重国籍，而这两个国家又都行使公民管辖权，则两国双重国籍，而这两个国家又都行使公民管辖权，则两国的公民管辖权也会发生交叉重叠。的公民管辖权也会发生交叉重叠。案例1：一家跨国公司在美国注册成立，实际管理机一家跨国公司在美国注册成立，实际管理机构设在英国。美国以公司注册所在地为标准判定该公构设在英国。美国以公司注册所在地为标准判定该公司为美国居民公司，英

11、国则以公司实际管理机构所在司为美国居民公司，英国则以公司实际管理机构所在地为标准判定该公司为英国居民公司。这样，由于两地为标准判定该公司为英国居民公司。这样，由于两国政府行使居民管辖权所采用的居民公司标准不同，国政府行使居民管辖权所采用的居民公司标准不同，就会出现居民管辖权之间的重叠，从而产生国际重复就会出现居民管辖权之间的重叠，从而产生国际重复征税问题。征税问题。案例案例2：甲乙两国都采用居民管辖权，且对居甲乙两国都采用居民管辖权，且对居民个人的认定都采用时间标准，但有差异。民个人的认定都采用时间标准，但有差异。甲国税法规定，凡在甲国居住满甲国税法规定，凡在甲国居住满180天的个人天的个人为

12、甲国居民，甲国居民离开甲国满为甲国居民，甲国居民离开甲国满180天的为天的为甲国非居民。乙国税法则规定，凡在乙国居甲国非居民。乙国税法则规定，凡在乙国居住满住满90天的个人为乙国居民，否则为乙国非天的个人为乙国居民，否则为乙国非居民。甲国某个人先因为工作关系在甲国居居民。甲国某个人先因为工作关系在甲国居住超过住超过180天，后离开甲国去乙国从事经营活天，后离开甲国去乙国从事经营活动，在乙国居住动，在乙国居住150天并取得一笔收入。天并取得一笔收入。案例3：甲国某公司派一技术人员到乙国从事技术咨询，时间长达200天，该技术人员在乙国工作所得的工资是由在甲国境内的雇主支付的。甲国税务当局可能会因为

13、这笔工资的支付地在甲国，根据支付地标准而判定其来源地在甲国而对其征税；乙国政府则认为这笔工资是此人在乙国工作取得的，并且此人在乙国停留时间超过183天，而根据停留时间标准判定其来源地在乙国，也要对这笔工资征税，由此导致了国际重复征税。（2）两国不同种税收管辖权交叉重叠两国不同种税收管辖权交叉重叠 1)居民管辖权与地域管辖权的重叠居民管辖权与地域管辖权的重叠由于世界上大多数国家都同时实行地域管辖权和居民管辖权，因此这两种税收管辖权的交叉重叠最为普遍。案例1：中国的A居民在美国获得100万美元的收入，美国实行地域税收管辖权，所得税率为30%，中国实行居民管辖权，所得税率25%，那么A应该向中国交纳

14、25万美元的税款，向美国缴纳30万美元。这样，A在美国的收入被两次计征，共55万美元，实际负税率达到55%。案例2：某美国居民公司A公司在中国设立一家分公司，该分公司在某纳税年度取得利润100万美元。由于美国行使居民管辖权征税，A公司须将此100万美元并入其来自世界其他地区的所得向美国税务当局申报纳税；另一方面，由于中国行使地域管辖权征税，A公司还要就来源于中国的这100万美元向中国税务当局申报纳税，从而由于两个国家行使基于不同原则确立的税收管辖权，同一笔跨国所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复课税。2)公民管辖权与居民管辖权的重叠公民管辖权与居民管辖权的重叠美籍华人王先生在中国开办

15、了一家律师事务所，并已在中国居住二年。某纳税年度他的律师事务所取得利润。由于美国行使公民管辖权征税，王先生拥有美国国籍，因此须就其全部所得30万美元向美国税务当局申报纳税；同时由于中国行使居民管辖权征税，王先生在中国居住二年，已具有中国居民身份，还须就这30万美元向中国税务当局申报纳税。这样，王先生的全部所得在两个国家都承担了纳税义务，发生了国际重复课税。3)公民管辖权与地域管辖权的重叠公民管辖权与地域管辖权的重叠 2.经济性重复征税产生的原因经济性重复征税产生的原因经济性重复课税产生的原因主要在于，征税经济性重复课税产生的原因主要在于，征税主体对由同一经济交易联系起来的不同纳税主体对由同一经

16、济交易联系起来的不同纳税人的同一课税对象或税源的重复课税。（见人的同一课税对象或税源的重复课税。（见案例）案例）案例1：跨国信托分红假定甲国信托公司假定甲国信托公司A公司某纳税年度经营一笔公司某纳税年度经营一笔信托财产实现所得信托财产实现所得10万美元，根据甲国税法，万美元，根据甲国税法，A公司作为该国法人居民须就这笔所得缴纳公司作为该国法人居民须就这笔所得缴纳20的所得税。当的所得税。当A公司将将税后的公司将将税后的8万美元分配万美元分配给受益人乙国居民给受益人乙国居民X先生时，乙国又行使居民先生时，乙国又行使居民管辖权，对管辖权，对X先生取得的先生取得的8万美元信托分红再次万美元信托分红再

17、次课税。这时，甲、乙两国虽然都是行使居民管课税。这时，甲、乙两国虽然都是行使居民管辖权，却发生了对同一笔信托所得的国际重复辖权，却发生了对同一笔信托所得的国际重复课税。课税。案例案例2：跨国股息收益：跨国股息收益甲国的A公司在乙国设立一家子公司B公司，在某纳税年度B公司取得利润100万美元,B公司在税后利润中向A公司支付股息50万美元.*根据乙国税法的规定，B公司要就其全部利润向乙国缴纳30的所得税，B公司缴纳了30万美元。*根据甲国的税法规定，母公司获得的股息又要在甲国缴纳25的所得税，母公司A公司缴纳了12.5万美元。AB公司共缴纳公司共缴纳42.5万美元的税万美元的税,实质都是实质都是B

18、公公司的利润司的利润3.4 国际重复征税的影响国际重复征税的影响 1、从法律角度看、从法律角度看,国际重复征税使从事跨国投国际重复征税使从事跨国投资和其他各种经济活动的纳税人相对于从事国资和其他各种经济活动的纳税人相对于从事国内投资和其他各种经济活动的纳税人内投资和其他各种经济活动的纳税人,背负了沉背负了沉重的双重税收负担重的双重税收负担,违背了税收中立和税负公平违背了税收中立和税负公平的税法原则。的税法原则。2、从经济角度看、从经济角度看,国际重复征税造成税负不公国际重复征税造成税负不公,使跨国纳税人处于不利的竞争地位使跨国纳税人处于不利的竞争地位,势必挫伤其势必挫伤其从事跨国经济活动的积极性从事跨国经济活动的积极性,从而阻碍国际间资从而阻碍国际间资金、技术和人员的正常流动和交往。金、技术和人员的正常流动和交往。3、从国家间的税收利益来看、从国家间的税收利益来看,如果缺乏双边或如果缺乏双边或多边税收协调多边税收协调,一国单方面对税收进行减免一国单方面对税收进行减免,以以鼓励对外投资或吸引外资鼓励对外投资或吸引外资,会引起财政收入的减会引起财政收入的减少少,牺牲了本国利益牺牲了本国利益.