实物保护控制和预算控制

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1、实物保护控制和预算控制 摘要 本文以内部控制方法为根本,首先对战国晚期的秦国采取实物保护控制和预算控制方法来管理全国的经济活动进行研究;然后对“秦简”系列论文中表现的内部控制方法结合内部控制要素进行分析和探讨,证实中国内部控制制度早在战国晚期的秦国已经出现,从而否定了现在流行的内部控制产生于20世纪40年代说。同时,提出内部控制分为两个阶段说:以国家为主体,以国家财产为控制对象,关键服务于公共治理的古代内部控制;以组织为主体,服务于企业治理和公共治理的当代内部控制。关键词 睡虎地秦简;内部控制方法;实物保护控制;预算控制(上接本刊2021年第5期下第112页)九、实物保护控制实物保护控制要求建

2、立财产物资的日常管理制度和定时清查制度,采取财产统计、实物保管、定时盘点、账实查对等方法,确保财产安全。严格限制未经授权的人员接触和处理财产。(一)粮食管理制度从“秦简”能够看出,当初在很多方面全部建立了严密的管理制度,如为了确保粮食的安全,对粮食的收、发、存建立了严格的责任制度。效律曰:“入禾、万石一积而比黎之为户”。(P.98本段引文同)谷物入仓,以一万石为一积而加以排列,设置仓门,登记:廥禾若干石,仓啬夫某、佐某、史某、禀人某。由县啬夫或丞和仓、乡主管人员“相杂以封印之”。粮食入仓时,登记写明是什么品种粮食,数量多少石,各责任人姓名。“遗仓啬夫及篱邑仓佐主禀者各一户,以气人”,给仓库主任

3、和乡主管廪给的仑佐各一门,由其自行负责,方便发放粮食。“啬夫免而效,效者见其封及题,以效之,勿度县(称量),唯仓所自封印是度县。”啬夫免职时,核验粮仓上的封缄和题识即可,只称量仓库独自封印的,方便明确责任。谷物出仓,出仓者如非原入仓人员,仓律曰:“令度之,度之当堤(题)令出之”。(P.36)发出粮食,同粮食入库时一样,也应分清责任,称量的结果和题相符合,才能出仓。年底要结出谷物年末余额。效律曰:“终岁而为出凡曰:“某廥出禾若干石,其他禾若干石”。(P.99)同时,经办人还必需对原仓登记之数定时进行点验核实,年底汇总上报,注明本年共入库、出库、结余多少粮食。以后“其不备,出者负之(赔偿);其赢者

4、,入之”。(P.36)共同出仓的人员“勿更”(P.36)换。谷物出仓也象入仓一样要求了严格的手续和责任。对于粮食的日常管理也有严格的制度。“秦简”内史杂:“令人勿近舍。非其官人也,毋敢舍焉。善宿卫,闭门辄靡(熄灭)其旁火,慎守唯敬。有不从令而亡、有败、失火,官吏有重罪,大啬夫、丞任之”。(P.108)以法律要求限制未经授权的人员接触粮仓,确保粮食安全。(二)其它财产管理制度官物管理也有明确的要求。“秦简”工律:“公甲兵(武器)各以其官名刻久(标识)之,其不可刻久者,以丹若漆书之”。(P.71)效律:“公器很快刻者,官啬夫貲一盾”。(P.101)百姓借用,“必书其久”。(P.71)并按“久”收回

5、。收回时如“毋(无)久及非其官之久也,皆没入公”。(P.71)秦律还要求借出器物,用完时官府应立刻收回。“弗(不)亟(赶快)收者有罪。”(P.72)假如借用者“死亡、有罪”(P.72)如未将器物追还,“吏代赏(偿)”。(P.72)效律:“官府藏皮革,数炀(曝晒)风之,有蠹突(被虫咬坏)者,貲官啬夫一甲”。(P.120)这些详细的管理要求有利于保护武器、皮革等官物的安全、完整,克服无人负责的现象。(三)财产物资的盘点制度为了加强管理,落实责任制,秦律明确要求了盘点制度。“秦简”效律:“效公器、赢、不备”(P.101)核验官府器物而发觉超出或不足。这里说的是盘点制度以账面余额为据,点验实物,从而发

6、觉“赢、不备”之数。财产清查是会计汇报的基础,经过财产清查,有力地保护了财产物资的安全、完整。从财产保护控制来看,早在周朝就已经开始。周礼:“凡税敛,掌事者受法焉。及事成,则入要贰焉”,“凡受财者,受其贰令而书之。及会,以逆职岁和官府财用之出。”各部门领取和支出财物,全部有一式二简,一简留存,另一简则作为收入或支出的凭证。也就是说,在周朝是经过“凭证”来加强财产物资的保管,还没有出现“秦简”中以法律要求的更为详细的财产管理制度,如前面提到的粮食的出入管理制度,粮食、兵物等财产物资的日常管理制度,更换管理人员的交接盘点制度,账实查对等。可见,战国晚期的秦国较之周朝,已经过法律制订了严密、详细的财

7、产管理制度。十、预算控制预算控制要求各责任单位明确在预算管理中的职责权限,规范预算的编制、审定、下达和实施程序,强化预算约束。“秦简”内史杂:“全部官岁上出器求补者数,上会九月内史。”(P.105)全部官每十二个月上报已注销而要求补充的器物数量,在九月把账报给内史。看来,既要上报器物注销年报,又要上报要求补充的器物计划。“秦简”徭律:“上之所兴,度攻(功)必令司空和匠度之,毋独令匠。其不审,以律论度者,而以其实为徭徒计。”(P.77)县以上的大工程项目,估算工程量,必需由司空和匠人一起估算,不得单令匠人估算。如所估不实,对估算者依法论处,再按所估工程量计算所需服徭役徒众的数量。不但有预算,还需

8、要负责掌管工程的官员和详细的工匠一起估算,能够相互监督,严防作弊。假如二人串通作弊,估算不实,经查要依法论处。秦国对于工程预算的控制是相当严格的。十一、讨论(一)内部控制方法和内部控制要素将内部控制要素和内部控制方法结合起来列表如表1:从表1能够看到,内部控制要素和方法是亲密联络的,每种要素全部有其方法,一个方法能够服务于几个要素。内部控制要素是经过内部控制方法来表现的。(二)秦国实施内部控制的必定性秦国自商鞅变法后,经济快速发展,修建了郑国渠、全部江堰等水利工程,深入促进了农业生产的发展,出现了较为发达的冶铜和制陶工业,武器装备不停改善。今后,秦国不停强大,社会政治、经济不停进步,经济实力不

9、停增强,社会关系变得愈加复杂,加大了统治者驾驭和管理整个经济的难度。西周是奴隶社会的全盛时期,而战国晚期的秦国经过多年的发展,积聚了众多的国家财富,“秦地半天下,兵敌四国粟如丘山。”(战国策楚策)为了维护其统治地位、参加中原争霸、吞并六国并统一,必定要强化财政收支活动的核实、监督和内部控制,以加强全国的经济管理。为了加强财产的保护和对外扩张的需要,需要对全国的贡赋收入、支出等经济活动设置相关的组织机构进行统计和计算,加以严格的控制和监督,早期的以国家为主体的全方位的内部控制由此产生。所以,建立以国家为主体、以保护国家财产为目标的内部控制是其必定趋势。(三)内部控制的产生不晚于“秦简”经过对“秦

10、简”的分析发觉,除了电算化系统控制方法以外,表现内部控制要素的其它10种内部控制方法全部已存在,只是多种方法的发展程度比较原始,能够认为在秦国的经济管理活动中,内部控制已经存在。美国史学家迈克尔查特菲尔德在其名著会计思想史中说:“在内部控制、预算和审计程序方面,周代在古代世界是无和伦比的。”亦可作为旁证。而“秦简”反应的时间是战国晚期,经过前文的分析、比较也能够看出,秦国在社会经济生活各方面不但存在内部控制制度,而且已经法规化。一些方面较周礼表现的内部控制有所发展和完善,因此笔者认为,内部控制的产生不晚于“秦简”。只不过伴随社会的发展、资本主义经济的产生、组织规模的扩大和当代企业的出现,对管理

11、工作的要求越来越高,才于20世纪40年代产生了服务于企业治理的当代意义的内部控制。受其所处时代的社会经济和生产力发展水平所限,秦国不可能建立当代意义上的企业制度,由此所建立的控制必定是以国家为主体,以税赋和国家财富收、支、用为线索的控制活动。较之当代意义的内部控制制度,其缺点是显而易见的,但不能所以而否认内部控制的产生和存在。(四)内部控制的发展阶段内部控制能够分为古代和当代两个阶段:古代内部控制关键服务于公共治理,以国家内部控制为主,用以保护“政府产权”。官吏既是控制者,又是被控制者。当代内部控制既服务于公共治理,更服务于企业治理,以企业内部控制为主。古代和当代内部控制的关键内容全部是人、财

12、、物,全部是为了资产保全和价值增值,实现组织的目标。古代内部控制侧重于防范舞弊,当代内部控制侧重于风险控制(含舞弊风险)。假如说当代内部控制产生于20世纪40年代不会有争议,但仅依据内部控制的定义和概念出现在20世纪,就笼统地说内部控制产生于20世纪40年代,则是不适当的。事物的产生应以其活动的出现为准,中国会计概念出现于周朝,谁全部不会说中国的会计产生于当初。内部控制是全称判定,包含企业、事业、政府等多种组织的内部控制,因此认为“内部控制是对企业的控制而非政府机构的控制”不够正确。关键参考文件1 李孝林.睡虎地11号秦墓竹简反应的时代J.重庆工学院学报,2021,(8).2 睡虎地秦墓竹简整理小组.睡虎地秦墓竹简M.北京:文物出版社,1978.(引用时夹注页码)3 李孝林.周、汉审计史新证J.审计研究,2021,(1).4 李孝林,罗勇,孔庆林. 比较会计史学M.财政经济出版社,2021.5 李连华.内部控制理论结构M.厦门:厦门大学出版社,2021.6 迈克尔查特菲尔德.会计思想史M.北京:商业出版社,1989.