房地产企业所得税难点解析课件

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1、房地产企业所得税难点解析房地产企业所得税房地产企业所得税 难点分析难点分析房地产企业所得税难点解析主要授课内容主要授课内容 第一章 房地产开发企业所得税管理概述 第二章 房地产开发企业所得税收入管理 第三章 房地产开发企业所得税成本管理 第四章 房地产开发企业所得税费用管理房地产企业所得税难点解析第一章 房地产开发企业所得税管理概述房地产企业所得税难点解析一、房地产开发的业务流程 房地产开发的业务流程主要包括前期准备、建筑施工、房产销售三个阶段。1、前期准备阶段：前期准备阶段主要包括房地产项目的立项审批和规划审批、设计施工、市场规划、土地出让或转让等。前期准备阶段的重点是取得项目开工建设的一系

2、列许可证和取得建设用地的国有土地使用权。房地产企业所得税难点解析 2 2、建筑施工阶段：在建筑施工阶段，开发商安、建筑施工阶段：在建筑施工阶段，开发商安排所属建筑公司或委托其他建筑公司进行项目的排所属建筑公司或委托其他建筑公司进行项目的建设。该阶段是房地产开发的重要阶段。建设。该阶段是房地产开发的重要阶段。在建筑施工阶段，开发商为了尽快的收回成本，在建筑施工阶段，开发商为了尽快的收回成本，回笼资金，通常采用项目预售的方式对物业进行回笼资金，通常采用项目预售的方式对物业进行销售。销售。房地产企业所得税难点解析 3 3、房产销售阶段：房产销售阶段，开发商出售商、房产销售阶段：房产销售阶段，开发商出

3、售商品房、回笼资金、实现利润。销售分为预售和现品房、回笼资金、实现利润。销售分为预售和现房销售两个阶段。房销售两个阶段。预售即通常所说的期房销售，是指开发商在建预售即通常所说的期房销售，是指开发商在建设工程竣工之前进行销售。现房销售即开发商在设工程竣工之前进行销售。现房销售即开发商在取得取得竣工证竣工证或竣工验收合格文件后进行销售。或竣工验收合格文件后进行销售。房地产企业所得税难点解析 二、房地产开发企业的财务核算特点二、房地产开发企业的财务核算特点 房地产开发企业的财务核算，与其他行业企业房地产开发企业的财务核算，与其他行业企业的显著区别是投入资金大，建设周期长，成本核的显著区别是投入资金大

4、，建设周期长，成本核算复杂，销售方式多样，涉及税种众多。算复杂，销售方式多样，涉及税种众多。房地产开发企业的经营业务主要包括以下几个房地产开发企业的经营业务主要包括以下几个方面：方面：（1 1）土地（建设场地）的开发经营；（）土地（建设场地）的开发经营；（2 2）商品房的开发经营；（商品房的开发经营；（3 3）城市基础设施和配套设）城市基础设施和配套设施的开发和建设；（施的开发和建设；（4 4）代建房屋和工程的建设；）代建房屋和工程的建设；（5 5）经营房屋的出租和经营；（）经营房屋的出租和经营；（6 6）其他多种经）其他多种经营业务。营业务。房地产企业所得税难点解析 三、房地产开发企业的所得

5、税管理三、房地产开发企业的所得税管理 房地产开发企业的所得税管理主要包括以下几房地产开发企业的所得税管理主要包括以下几个方面的内容：正确确定开发项目，实行项目管个方面的内容：正确确定开发项目，实行项目管理；按照销售方式确认企业所得税的应税收入；理；按照销售方式确认企业所得税的应税收入；正确区分计税成本和期间费用；计税成本在不同正确区分计税成本和期间费用；计税成本在不同开发项目、在完工开发产品和未完工开发产品间开发项目、在完工开发产品和未完工开发产品间的分配；期间费用各费用项目在企业所得税前的的分配；期间费用各费用项目在企业所得税前的扣除；房地产开发企业特殊业务的所得税处理；扣除；房地产开发企业

6、特殊业务的所得税处理；房地产开发企业的凭证管理等。房地产开发企业的凭证管理等。房地产企业所得税难点解析 四、房地产开发企业所得税凭证管理四、房地产开发企业所得税凭证管理 1 1、未取得合法有效凭证的成本费用不能在企、未取得合法有效凭证的成本费用不能在企业所得税前扣除。业所得税前扣除。2 2、以后年度取得以前年度的扣除凭证，应当追、以后年度取得以前年度的扣除凭证，应当追溯调整所属年度的应税所得。溯调整所属年度的应税所得。3 3、成本费用的追溯调整，期限不能超过、成本费用的追溯调整，期限不能超过5 5年。年。相关文件：国税发相关文件：国税发200931200931号；号；20112011公告第公告

7、第3434号。号。20122012公告第公告第1515号。号。房地产企业所得税难点解析第二章 房地产开发企业所得税收入管理房地产企业所得税难点解析 一、预收房款的税务处理 国税发200931号文件第九条：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。房地产企业所得税难点解析 例例2-12-1：某房地产开发企业位于省会城市，：某房地产开发企业位于省会城市，2009

8、2009年度预收年度预收房款房款30003000万元，当年将预收房款结转收入万元，当年将预收房款结转收入20002000万元，销售万元，销售成本成本16001600万元。当年退回房款万元。当年退回房款100100万元。万元。（1 1）预收房款时：）预收房款时：会计处理：会计处理：借：银行存款借：银行存款 30003000 贷：预收账款贷：预收账款 30003000 企业所得税处理：企业所得税处理：根据预收款和计税毛利率计算预计利润，所得税申报时根据预收款和计税毛利率计算预计利润，所得税申报时调整增加当年的应纳税所得额。调整增加当年的应纳税所得额。预计利润预计利润=3000=300015%=45

9、015%=450万元万元房地产企业所得税难点解析（2）预收款结转收入时：会计处理：确认收入：借：预收账款 2000 贷：主营业务收入 2000 结转成本：借：主营业务成本 1600 贷：开发产品 1600房地产企业所得税难点解析 企业所得税处理：企业所得税处理：根据结转收入的预收款计算应当冲减的预计利根据结转收入的预收款计算应当冲减的预计利润，所得税申报时调整减少当期的应纳税所得额。润，所得税申报时调整减少当期的应纳税所得额。应冲减的预计利润应冲减的预计利润=2000=200015%=30015%=300万元万元 企业当期申报的主营业务收入为企业当期申报的主营业务收入为20002000万元，主

10、营万元，主营业务成本为业务成本为16001600万元，实现的实际利润为万元，实现的实际利润为400400万元万元（2000-1600=4002000-1600=400）房地产企业所得税难点解析（3 3）退回预收款时：）退回预收款时：会计处理：会计处理：借：预收账款借：预收账款 100100 贷：银行存款贷：银行存款 100100 企业所得税处理：企业所得税处理：计算退回的预收款应当冲减的预计利润，所得计算退回的预收款应当冲减的预计利润，所得税申报时调整减少当期的应纳税所得额。税申报时调整减少当期的应纳税所得额。应冲减的预计利润应冲减的预计利润=100=10015%=1515%=15万元万元 注

11、意事项：以上业务的土地增值税处理与营业注意事项：以上业务的土地增值税处理与营业税处理基本相同。税处理基本相同。房地产企业所得税难点解析 二、银行按揭方式销售开发产品收入的确认二、银行按揭方式销售开发产品收入的确认 国税发国税发200931200931号文件第六条：号文件第六条：采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。贷款办理转账之日确认收入的实现。房地产企业

12、所得税难点解析 注意事项：注意事项：1 1、采取银行按揭方式销售开发产品，是、采取银行按揭方式销售开发产品，是按照收付实现制确认收入的实现。按照收付实现制确认收入的实现。2 2、采取银行按揭方式销售开发产品，收、采取银行按揭方式销售开发产品，收入的计量入的计量/合同约定的价款，确认收入的时合同约定的价款，确认收入的时间间/收到款项的日期。收到款项的日期。房地产企业所得税难点解析 例例2-22-2：房地产开发企业采取按揭方式销售开发：房地产开发企业采取按揭方式销售开发产品一套，合同总价款产品一套，合同总价款100100万元，首付款万元，首付款3030万元，万元，银行按揭贷款银行按揭贷款7070万

13、元。万元。情形情形1 1：采用按揭方式销售期房。：采用按揭方式销售期房。会计处理：会计处理：收到首付款及按揭贷款时：收到首付款及按揭贷款时：借：银行存款借：银行存款 3030（或（或7070）贷：预收账款贷：预收账款 3030（或（或7070）所得税处理：应当按照预售收入进行所得税处所得税处理：应当按照预售收入进行所得税处理，按照预计利润率计算预计利润，调整增加应理，按照预计利润率计算预计利润，调整增加应纳税所得额。（会计与税法有差异）纳税所得额。（会计与税法有差异）房地产企业所得税难点解析 情形情形2 2：采用按揭方式销售现房。：采用按揭方式销售现房。会计处理：会计处理：签订售房合同，收到首

14、付款时：签订售房合同，收到首付款时：借：银行存款借：银行存款 3030 借：应收账款借：应收账款 7070 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100100 所得税处理：首付款于实际收到日确认收入的所得税处理：首付款于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。（会计与税法在确认收入的时点上存入的实现。（会计与税法在确认收入的时点上存在差异）在差异）房地产企业所得税难点解析三、以房抵债的所得税处理 国税发200931号第七条：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单

15、位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：房地产企业所得税难点解析 （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于的成本利润率不得低于15%15%，具体比例由主管税，具体比例由主管税务机关

16、确定。务机关确定。房地产企业所得税难点解析 例例2-32-3：某房地产开发公司欠施工企业工程款：某房地产开发公司欠施工企业工程款12001200万元。经双方协商，施工企业同意房地产开万元。经双方协商，施工企业同意房地产开发公司以商品房抵顶工程款。商品房公允价值发公司以商品房抵顶工程款。商品房公允价值10001000万元，开发成本万元，开发成本800800万元。万元。（1 1）会计处理（以）会计处理（以企业会计制度企业会计制度为例）：为例）：抵顶债务时：抵顶债务时：借：应付账款借：应付账款 12001200 贷：开发产品贷：开发产品 800800 贷：应交税金贷：应交税金/应交营业税应交营业税

17、6060 贷：应交税金贷：应交税金/应交土地增值税应交土地增值税 1010 贷：资本公积贷：资本公积/债务重组收益债务重组收益 330330 房地产企业所得税难点解析 （2 2）企业所得税处理：）企业所得税处理：房地产开发企业以商品房抵顶债务，应当以公房地产开发企业以商品房抵顶债务，应当以公允价值为计税依据，视同销售进行所得税处理，允价值为计税依据，视同销售进行所得税处理，同时确认债务重组所得。同时确认债务重组所得。视同销售收入：视同销售收入：10001000万元万元 视同销售成本：视同销售成本：800800万元万元 视同销售利润：视同销售利润：1000-800=2001000-800=200

18、万元万元 债务重组收益：债务重组收益：1200-1000-60-10=1301200-1000-60-10=130万元万元 注意事项：执行注意事项：执行企业会计准则企业会计准则的企业，会的企业，会计处理确认主营业务收入，其营业税处理、企业计处理确认主营业务收入，其营业税处理、企业所得税处理和会计处理无差异。所得税处理和会计处理无差异。房地产企业所得税难点解析 四、以商品房对外投资的所得税处理 国税发200931号第七条：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或

19、于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。房地产企业所得税难点解析 例例2-42-4：甲房地产开发公司与乙商业股份有限公：甲房地产开发公司与乙商业股份有限公司合资成立司合资成立A A超市，合作方式为利益共享，风险超市，合作方式为利益共享，风险共担。甲公司以开发产品（商场）出资，开发产共担。甲公司以开发产品（商场）出资，开发产品账面价值品账面价值80008000万元，公允价值万元，公允价值1000010000万元，甲公万元，甲公司出资额占司出资额占A A超市注册资本的超市注册资本的50%50%。房地产企业所得税难点解析（1 1）会计处理（以）会计处理（以企业会计制度企业会计制度为例）：为例）

20、：对外投资时：对外投资时：借：长期股权投资借：长期股权投资 82008200 贷：开发产品贷：开发产品 80008000 贷：应交税费贷：应交税费/应交土地增值税应交土地增值税 200200 注意事项：执行注意事项：执行企业会计准则企业会计准则的企业，会的企业，会计处理确认主营业务收入，其企业所得税处理和计处理确认主营业务收入，其企业所得税处理和会计处理无差异。会计处理无差异。房地产企业所得税难点解析 （2 2）税务处理）税务处理 房地产开发企业将开发产品用于对外投资的行房地产开发企业将开发产品用于对外投资的行为，应当视同销售。为，应当视同销售。视同销售收入：视同销售收入：1000010000

21、万元万元 视同销售成本：视同销售成本：80008000万元万元 视同销售利润：视同销售利润：20002000万元万元 企业所得税申报时，视同销售收入在附表一申企业所得税申报时，视同销售收入在附表一申报，视同销售成本在附二申报。并入主表后，视报，视同销售成本在附二申报。并入主表后，视同销售利润与营业利润合并形成企业的应纳税所同销售利润与营业利润合并形成企业的应纳税所得额。得额。房地产企业所得税难点解析 五、合作建房的所得税处理五、合作建房的所得税处理 国税发国税发200931200931号第三十六条：号第三十六条：企业以本企业为主体联合其他企业、企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合

22、资开发房地产项目，单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：规定进行处理：房地产企业所得税难点解析 （一）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。房地产企业所得税难点解析 （二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：1.企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额

23、统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。房地产企业所得税难点解析 例2-5：甲公司（房地产开发企业，项目立项人）与乙公司（施工企业，项目合作方）合作开发一楼盘。双方约定：甲公司负责交纳土地出让金和政府开发费用，销售开发产品并交纳相关税费，归集合作项目的收入和开发成本。乙公司负责工程施工及款项支付。房地产企业所得税难点解析 收入分配：甲公司按建筑面积每平米留收入分配：甲公司按建筑面积每平米留900900元元用于交纳开发相关费用，乙公司按每平米用于交纳开

24、发相关费用，乙公司按每平米10001000元元提供建筑施工发票作为本项目建筑安装成本。甲提供建筑施工发票作为本项目建筑安装成本。甲公司交纳完所有税费（营业税及附加、所得税、公司交纳完所有税费（营业税及附加、所得税、土地增值税）后，其余款归乙公司，乙公司估算土地增值税）后，其余款归乙公司，乙公司估算每平米可分得净利润每平米可分得净利润398.4398.4元。元。房地产企业所得税难点解析 资料：该开发项目销售面积资料：该开发项目销售面积1000010000平方米，单位平方米，单位平均售价每平米平均售价每平米26002600元，总售价元，总售价26002600万元。上交万元。上交土地出让金每平米土地

25、出让金每平米900900元，总价元，总价900900万元。交纳销万元。交纳销售税费售税费301.6301.6万元。每平米建筑安装成本万元。每平米建筑安装成本10001000元，元，总计总计10001000万元。乙公司分得税后利润万元。乙公司分得税后利润398.4398.4万元。万元。房地产企业所得税难点解析 按照国税发200931号文件的规定，该项目属于开发合同或协议中约定分配项目利润的合作建房，甲公司应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。房地产企业所得税难点解析收入总额：收入总额：26002600万元万元土地出让金：土地出让金：90

26、0900万元万元开发成本：开发成本：10001000万元万元销售税费：销售税费：301.6301.6万元万元应纳税所得额：应纳税所得额：2600-2600-（900+1000+301.6900+1000+301.6）=398.4=398.4应纳企业所得税额：应纳企业所得税额：398.4398.425%=99.625%=99.6万元万元房地产企业所得税难点解析 六、转让车库（车位）的所得税处理 （一）转让单独建造的有产权的车库的税务处理 房地产开发企业转让单独建造的拥有产权的车库，应当按照销售开发产品进行企业所得税处理。房地产开发企业单独建造的拥有产权的车库、车位，其成本应当单独核算，在确认开发

27、产品销售收入后，其成本作为销售成本在税前扣除。房地产企业所得税难点解析 六、转让车库（车位）的所得税处理 （二）转让建造的无产权的车库的税务处理 房地产开发企业转让无产权的车库，其收入应当并入开发产品的收入进行企业所得税处理。房地产开发企业转让无产权的车库、车位，其成本应当并入开发产品的成本，在确认开发产品收入后，其成本作为销售成本在税前扣除。房地产开发企业卖房送车库，属于组合销售，送出的车库不需要视同销售处理。（国税函2008875号）房地产企业所得税难点解析 （三）转让利用人防工程改造的无产权的车（三）转让利用人防工程改造的无产权的车库（车位）的税务处理库（车位）的税务处理 房地产开发企业

28、转让利用人防工程改造的房地产开发企业转让利用人防工程改造的无产权的车库（车位）一定时期的使用权，其取无产权的车库（车位）一定时期的使用权，其取得的收入应当征收企业所得税。得的收入应当征收企业所得税。房地产开发企业利用人防工程改造的车库房地产开发企业利用人防工程改造的车库（车位），其建造成本作为公共配套设施费进行（车位），其建造成本作为公共配套设施费进行企业所得税处理。企业所得税处理。房地产企业所得税难点解析 例2-6：甲房地产开发公司开发A居民小区。在小区内地上部分单独建造汽车库10000平米，建造成本6000万元，销售后取得销售收入9000万元。在小区内将地下人防工程改造为汽车停车位，该人防

29、工程建造成本25000万元，销售停车位20年的使用权，取得营业收入5000万元。房地产企业所得税难点解析 1 1、建造、销售地上车库的会计处理及税务处理：、建造、销售地上车库的会计处理及税务处理：（1 1）会计处理：）会计处理：发生建造支出时：发生建造支出时：借：开发成本借：开发成本/汽车库汽车库/各成本费用项目各成本费用项目 60006000 贷：银行存款等贷：银行存款等 60006000 汽车库完工时：汽车库完工时：借：开发产品借：开发产品/汽车库汽车库 60006000 贷：开发成本贷：开发成本/汽车库汽车库/各成本费用项目各成本费用项目 60006000房地产企业所得税难点解析 销售汽

30、车库后：借：银行存款 9000 贷：主营业务收入 9000 结转销售成本：借：主营业务成本 6000 贷：开发产品/汽车库 6000房地产企业所得税难点解析 （2）企业所得税处理：开发商销售单独建造的汽车库，应当作为销售开发产品，申报缴纳企业所得税。应纳税所得额=9000-6000=3000万元（未考虑相关税费）房地产企业所得税难点解析 2、建筑、销售地下停车位的会计处理及税务处理：（1）会计处理：发生建造支出时：借：开发成本/商品房/公共配套设施费 25000 贷：银行存款等 25000 开发产品完工时：借：开发产品/商品房 25000 贷：开发成本/商品房/公共配套设施费 25000房地产

31、企业所得税难点解析 商品房销售后，计入商品房成本的公共配套设商品房销售后，计入商品房成本的公共配套设施费随同其他成本项目转入主营业务成本：施费随同其他成本项目转入主营业务成本：借：主营业务成本借：主营业务成本 2500025000 贷：开发产品贷：开发产品/商品房商品房 2500025000 转让地下停车位的使用权后：转让地下停车位的使用权后：借：银行存款借：银行存款 50005000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 50005000房地产企业所得税难点解析 （2）企业所得税处理：开发商转让利用人防工程改造的地下停车位的使用权取得的所得，属于企业所得税的应税所得，应当申报缴纳企业所得税。应纳

32、税所得额=5000万元（未考虑相关税费）房地产企业所得税难点解析 七、回迁房的所得税处理七、回迁房的所得税处理 回迁房的企业所得税处理，无专门的文件。回回迁房的企业所得税处理，无专门的文件。回迁房，可以看作是房地产开发企业以商品房换取迁房，可以看作是房地产开发企业以商品房换取土地使用权，按照国税发土地使用权，按照国税发200931200931号文件第七条的号文件第七条的规定，应当视同销售，于开发产品所有权或使用规定，应当视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。按照国税发利润）的实现。按照国税发200931

33、200931号文件第二十号文件第二十七条第一项的规定，回迁房的建造支出，应当作七条第一项的规定，回迁房的建造支出，应当作为土地征用及拆迁补偿费进行所得税处理。为土地征用及拆迁补偿费进行所得税处理。房地产企业所得税难点解析 例例2-72-7：乙房地产开发公司受让了一片居民小区：乙房地产开发公司受让了一片居民小区进行开发，拆迁原居民房屋进行开发，拆迁原居民房屋80008000平米。开发产品平米。开发产品完工后，乙公司将其中完工后，乙公司将其中1000010000平米房屋还迁给原住平米房屋还迁给原住户，还迁房屋开发成本户，还迁房屋开发成本40004000万元，公允价值万元，公允价值60006000万

34、元，另由乙公司支付还迁户补价万元，另由乙公司支付还迁户补价500500万元。万元。1 1、乙公司的会计处理、乙公司的会计处理 （1 1）取得土地使用权时，由于房屋尚未开发，）取得土地使用权时，由于房屋尚未开发，无法确定公允价值，不确认土地成本。无法确定公允价值，不确认土地成本。房地产企业所得税难点解析（2）分配开发产品时，按照开发产品的公允价值及支付的补价确认土地使用权成本：确认收入时：借：开发成本/土地征用及拆迁补偿费 6500 贷：主营业务收入 6000 贷：银行存款 500 结转成本时：借：主营业务成本 4000 贷：开发产品 4000房地产企业所得税难点解析 2 2、乙公司的企业所得税

35、处理：、乙公司的企业所得税处理：按照公允价值确认按照公允价值确认60006000万元的收入。同时，万元的收入。同时，应当按照回迁房的公允价值和支付的补价，应当按照回迁房的公允价值和支付的补价，确认确认65006500万元的拆迁补偿费。万元的拆迁补偿费。房地产企业所得税难点解析 八、转让股权的所得税处理 企业所得税法实施条例第十六条：企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。房地产企业所得税难点解析 例例2-82-8：A A公司是甲房地产开发公司的全资子公公司是甲房地产开发公司的全资子公司，主要从事房地产开发。司，主要从事

36、房地产开发。A A公司拥有一块土地公司拥有一块土地使用权，账面价值使用权，账面价值2000020000万元，公允价值万元，公允价值3000030000万万元。乙房地产开发公司拟受让该块土地进行开发，元。乙房地产开发公司拟受让该块土地进行开发，于是自于是自A A公司的股东甲公司处受让公司的股东甲公司处受让A A公司公司100%100%的股的股权，受让价格权，受让价格3500035000万元。（甲公司持有万元。（甲公司持有A A公司股公司股权的账面价值为权的账面价值为1800018000万元）万元）甲公司转让甲公司转让A A公司的股权，应当就实现的投资转公司的股权，应当就实现的投资转让所得，并入当

37、年的应纳税所得额，计征企业所让所得，并入当年的应纳税所得额，计征企业所得税。得税。应纳税所得额应纳税所得额=35000-18000=17000=35000-18000=17000万元万元房地产企业所得税难点解析第三章第三章 房地产开发企业所得税计税成本的管理房地产开发企业所得税计税成本的管理房地产企业所得税难点解析 一、开发产品计税成本的构成一、开发产品计税成本的构成 国税发国税发200931200931号第二十七条：号第二十七条：开发产品计税成本支出的内容如下：开发产品计税成本支出的内容如下：（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）

38、而发生的得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括各项费用，主要包括土地买价或出让金土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。农作物补偿费、危房补偿费等。房地产企业所得税难点解析 （二）前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。（三）建筑

39、安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。（四）基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。房地产企业所得税难点解析 （五）公共配套设施费：指开发项目内发生（五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。公共配套设施支出。

40、（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。营销设施建造费等。房地产企业所得税难点解析 例例3-13-1：某房地产开发企业：某房地产开发企业20082008年度同时开发年度同时开发A A小小区的一期工程

41、、二期工程。区的一期工程、二期工程。20092009年年3 3月，支付一期月，支付一期工程建筑安装工程费工程建筑安装工程费800800万元，支付万元，支付A A小区绿化费小区绿化费5050万元，发生周转房摊销费万元，发生周转房摊销费2020万元。（一期工程万元。（一期工程预算总造价预算总造价30003000万元，二期工程预算总造价万元，二期工程预算总造价20002000万元）万元）（1 1）一期工程建筑安装工程费属于直接费用，）一期工程建筑安装工程费属于直接费用，直接计入一期产品开发成本：直接计入一期产品开发成本：借：开发成本借：开发成本/一期工程一期工程/建筑安装工程费建筑安装工程费 800

42、800 贷：银行存款贷：银行存款 800800房地产企业所得税难点解析 （2）A小区绿化费属于共同费用，分配计入一期、二期工程成本：一期成本：503000/（3000+2000）=30万元 二期成本：502000/（3000+2000）=20万元 借：开发成本/一期工程/基础设施费 30 借：开发成本/二期工程/基础设施费 20 贷：银行存款 20房地产企业所得税难点解析 （3 3）周转房摊销费属于开发间接费，先归集）周转房摊销费属于开发间接费，先归集在开发间接费，然后再分配计入一期、二期开发在开发间接费，然后再分配计入一期、二期开发成本：成本：借：开发间接费借：开发间接费/周转房摊销周转房摊

43、销 2020 贷：周转房贷：周转房/周转房摊销周转房摊销 2020 在一、二期工程间分配开发间接费用：在一、二期工程间分配开发间接费用：一期成本：一期成本：20203000/3000/（3000+20003000+2000）=12=12万元万元 二期成本：二期成本：20202000/2000/（3000+20003000+2000）=8=8万元万元 借：开发成本借：开发成本/一期工程一期工程/开发间接费开发间接费 1212 借：开发成本借：开发成本/二期工程二期工程/开发间接费开发间接费 8 8 贷：开发间接费贷：开发间接费/周转房摊销周转房摊销 2020房地产企业所得税难点解析 二、公共配套

44、设施费的税前扣除 （一）建造会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施的支出（国税发200931号第十七条）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。房地产企业所得税难点解析 注意事项：注意事项：1 1、公共配套设施建造费用按照公共配套、公共配套设施建造费用按照公共配套设施费处理的前提条件：产权属于全体业设施费处理的前提条件：产权属于全体业主所有，或无偿赠与地方

45、政府、公用事业主所有，或无偿赠与地方政府、公用事业单位。单位。2 2、公共配套设施费作为开发产品成本的、公共配套设施费作为开发产品成本的组成部分，在开发产品销售后，从开发产组成部分，在开发产品销售后，从开发产品销售收入中等到补偿。品销售收入中等到补偿。房地产企业所得税难点解析 （二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。房地产企业所得税难点解析 注意事项：1、如果公共配套设施建造支出按照公共配套设施费处理，其成本摊入了开发产品成本，随开发产品

46、的销售，其成本转入主营业务成本，在企业所得税前扣除。2、如果公共配套设施单独作为成本计算对象，按照建造开发产品处理，在公共配套设施销售或处置前，其成本不能在企业所得税前扣除。3、如果公共配套设施属于企业自用，建造支出计入固定资产成本，在固定资产投入使用后以折旧费的方式在税前扣除。房地产企业所得税难点解析 例3-2：某房地产开发企业在开发区内，随同开发产品的建造，配套建设游泳馆、幼儿园各一座。其中建造游泳馆发生支出1000万元，建设幼儿园发生支出1200万元。建成后游泳馆移交物业管理公司（关联企业）用于经营，暂未明确产权归属，幼儿园无偿赠与地方政府。该小区所建商品房已全部销售完毕。以上业务，企业

47、的会计处理为：（1）发生公共配套设施建造支出时：借：开发成本/公共配套设施费/游泳馆 1000 借：开发成本/公共配套设施费/幼儿园 1200 贷：银行存款等 2200 房地产企业所得税难点解析 （2 2）开发产品完工后，幼儿园的建造支出作为）开发产品完工后，幼儿园的建造支出作为公共配套设施费，计入开发产品成本：公共配套设施费，计入开发产品成本：借：开发产品借：开发产品/商品房商品房 12001200 贷：开发成本贷：开发成本/公共配套设施费公共配套设施费/幼儿园幼儿园 12001200 注意事项：如果开发产品未销售，计入开发产注意事项：如果开发产品未销售，计入开发产品成本的公共配套设施费不能

48、在企业所得税前扣品成本的公共配套设施费不能在企业所得税前扣除。除。房地产企业所得税难点解析 （3）开发产品销售后，计入开发产品成本的建造幼儿园支出，随同其他成本项目，转入主营业务成本：借：主营业务成本 1200 贷：开发产品/商品房 1200 注意事项：开发产品销售后，计入开发产品成本的公共配套设施费可以在企业所得税前扣除。房地产企业所得税难点解析 （4 4）开发产品完工后，游泳馆成本暂时转入）开发产品完工后，游泳馆成本暂时转入开发产品单独核算：开发产品单独核算：借：开发产品借：开发产品/游泳馆游泳馆 10001000 贷：开发成本贷：开发成本/公共配套设施费公共配套设施费/游泳馆游泳馆 10

49、001000 注意事项：如果游泳馆产权属于全体业主所有，注意事项：如果游泳馆产权属于全体业主所有，将建造支出作为公共配套设施费处理，可以在企将建造支出作为公共配套设施费处理，可以在企业所得税前扣除。业所得税前扣除。房地产企业所得税难点解析 （5 5）如果游泳馆产权最终属于开发企业所有，）如果游泳馆产权最终属于开发企业所有，将游泳馆成本转入固定资产：将游泳馆成本转入固定资产：借：固定资产借：固定资产/游泳馆游泳馆 10001000 贷：开发产品贷：开发产品/游泳馆游泳馆 10001000 （6 6）游泳馆作为开发企业的固定资产，按期计）游泳馆作为开发企业的固定资产，按期计提折旧时：提折旧时：借：

50、其他业务成本等借：其他业务成本等 5050 贷：累计折旧贷：累计折旧 5050 注意事项：开发企业计提的游泳馆折旧费，可注意事项：开发企业计提的游泳馆折旧费，可以按照税法规定在企业所得税前扣除。以按照税法规定在企业所得税前扣除。房地产企业所得税难点解析 （二）建造邮电通讯、学校、医疗设施的支（二）建造邮电通讯、学校、医疗设施的支出（国税发出（国税发200931200931号第十八条）号第十八条）企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿

51、移交业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。应调整当期应纳税所得额。房地产企业所得税难点解析 注意事项：注意事项：1 1、企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医、企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施等公共配套设施，如果无偿赠与地方政府疗设施等公共配套设施，如果无偿赠与地方政府的，应当按照第十七条的规定进行所得税处理。的，应当按照第十七条的规定进行所得税处理。2 2、企业与国家有关业务管理部门、单

52、位合资建、企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的公共配套设施建造支出，设，完工后有偿移交的公共配套设施建造支出，企业取得的经济补偿直接抵扣该项目的建造成本，企业取得的经济补偿直接抵扣该项目的建造成本，不作为补贴收入核算。不作为补贴收入核算。3 3、作为补贴收入核算与冲减建造成本，对企业、作为补贴收入核算与冲减建造成本，对企业所得税应纳税所得额的影响不同。补贴收入对应所得税应纳税所得额的影响不同。补贴收入对应纳税所得额的影响是直接的，建造支出对应纳税纳税所得额的影响是直接的，建造支出对应纳税所得额的影响是间接的。所得额的影响是间接的。房地产企业所得税难点解析 三、开发产品维修

53、费用的税前扣除三、开发产品维修费用的税前扣除 国税发国税发200931200931号第十五条：号第十五条：企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。除。房地产企业所得税难点解析 注意事项：注意事项：1 1、未完工开发产品发生的维修费用，计入开发、未完工开发产品发生的维修费用，计入开发成本的开发间接费用，不

54、能作为期间费用在当期成本的开发间接费用，不能作为期间费用在当期扣除。扣除。2 2、已销开发产品在保修期内发生的维修费用，、已销开发产品在保修期内发生的维修费用，应当由扣付的施工企业的质量保证金支付，不能应当由扣付的施工企业的质量保证金支付，不能作为当期的期间费用扣除作为当期的期间费用扣除。房地产企业所得税难点解析 例例3-33-3：某房地产开发公司：某房地产开发公司20092009年年6 6月支付月支付开发产品维修费用开发产品维修费用400000400000元，其中未完工开元，其中未完工开发产品维修费发产品维修费100000100000元，已完工未销售开发元，已完工未销售开发产品维修费产品维修

55、费8000080000元，已销售但尚在保修期元，已销售但尚在保修期内的开发产品维修费内的开发产品维修费4000040000元，已销售但超元，已销售但超出保修期的开发产品维修费出保修期的开发产品维修费180000180000元。元。房地产企业所得税难点解析 企业当月的会计处理：企业当月的会计处理：借：开发间接费用借：开发间接费用/维修费维修费 100000100000 借：销售费用借：销售费用/维修费维修费 260000260000（80000+180000=26000080000+180000=260000）借：应付账款借：应付账款/某施工企业某施工企业 4000040000 贷：银行存款贷：

56、银行存款 400000400000 企业当月的所得税处理：开发产品维修费的所企业当月的所得税处理：开发产品维修费的所得税处理与会计处理相同，无差异，不需要进行得税处理与会计处理相同，无差异，不需要进行纳税调整。纳税调整。房地产企业所得税难点解析 四、房地产开发企业甲供材的所得税处理四、房地产开发企业甲供材的所得税处理 （一）（一）“甲供材甲供材”的含义的含义 所谓甲供材料，是指由建设方（房地产开所谓甲供材料，是指由建设方（房地产开发企业）提供主要材料，由施工方提供劳务和辅发企业）提供主要材料，由施工方提供劳务和辅助材料的建筑工程。常见的情形是由建设方提供助材料的建筑工程。常见的情形是由建设方提

57、供钢材和铝合金门窗等主要材料。钢材和铝合金门窗等主要材料。房地产企业所得税难点解析 （二）（二）“甲供材甲供材”的形式的形式 甲供材主要有两种形式，一种是名甲供材主要有两种形式，一种是名义上由施工方包工包料，但建设方为了保义上由施工方包工包料，但建设方为了保证工程质量等原因，主要材料由自己采购。证工程质量等原因，主要材料由自己采购。所采购材料交给施工方时，作为对施工方所采购材料交给施工方时，作为对施工方的预付款处理。一种是施工方包工不包料，的预付款处理。一种是施工方包工不包料，或包工包部分材料，主要材料由建设方提或包工包部分材料，主要材料由建设方提供。供。房地产企业所得税难点解析 （三）（三）

58、“甲供材甲供材”的业务流程的业务流程 如果是第一种形式（包工包料）的甲供材，其如果是第一种形式（包工包料）的甲供材，其业务流程可能有两种方式：一是材料提供方将发业务流程可能有两种方式：一是材料提供方将发票直接开给施工方，建设方不作材料的购进、领票直接开给施工方，建设方不作材料的购进、领用处理。二是材料提供方将发票开给建设方，建用处理。二是材料提供方将发票开给建设方，建设方作材料的购进、领用处理。但不管是何种形设方作材料的购进、领用处理。但不管是何种形式，将来施工方开给建设方的发票中，都包括了式，将来施工方开给建设方的发票中，都包括了工程所用材料的价款在内。工程所用材料的价款在内。如果是第二种形

59、式（包工不包料）的甲供材，如果是第二种形式（包工不包料）的甲供材，建设方购进材料时作为购进工程物资处理，工程建设方购进材料时作为购进工程物资处理，工程领用材料时将材料直接计入开发成本。将来施工领用材料时将材料直接计入开发成本。将来施工方开给建设方的发票中，不包括工程所用材料的方开给建设方的发票中，不包括工程所用材料的价款在内。价款在内。房地产企业所得税难点解析 （四）（四）“甲供材甲供材”的涉税分析的涉税分析 签订包工包料合同，但主要材料由建设方签订包工包料合同，但主要材料由建设方采购，且购料发票由材料供应商直接开给施工方。采购，且购料发票由材料供应商直接开给施工方。该种情形下，建设方以工程总

60、价款作为开发产品该种情形下，建设方以工程总价款作为开发产品的建筑安装工程费。的建筑安装工程费。签订包工包料合同，但主要材料由建设方签订包工包料合同，但主要材料由建设方采购，且购料发票由材料供应商开给建设方，再采购，且购料发票由材料供应商开给建设方，再由建设方将材料交给施工方。该种方式下，建设由建设方将材料交给施工方。该种方式下，建设方发出的材料，不能记入开发成本。方发出的材料，不能记入开发成本。房地产企业所得税难点解析 签订包工不包料合同，主要材料由建签订包工不包料合同，主要材料由建设方采购，购料发票由材料供应商直接开设方采购，购料发票由材料供应商直接开给建设方，材料由建设方直接计入开发成给建

61、设方，材料由建设方直接计入开发成本。该种方式下，建设方记入开发成本的本。该种方式下，建设方记入开发成本的建筑安装工程费由施工方开具的发票和甲建筑安装工程费由施工方开具的发票和甲供材两部分构成。供材两部分构成。房地产企业所得税难点解析 例例3-43-4：乙工程公司与甲房地产开发公司：乙工程公司与甲房地产开发公司签订工程承包合同，为甲公司修建天下花签订工程承包合同，为甲公司修建天下花园小区。工程总预算园小区。工程总预算7546275462万元，其中：直万元，其中：直接工程费接工程费6253562535万元，间接费万元，间接费53425342万元，计万元，计划利润划利润50975097万元，税金万元

62、，税金24882488万元。（假定工万元。（假定工程决算和预算相同）程决算和预算相同）房地产企业所得税难点解析 （1 1）如果乙公司与甲公司签订的是包）如果乙公司与甲公司签订的是包工包料合同，但工程所用主要材料（价款工包料合同，但工程所用主要材料（价款56415641万元）由甲公司提供。甲公司购进材料万元）由甲公司提供。甲公司购进材料时，供应商将发票开具给甲公司。甲公司时，供应商将发票开具给甲公司。甲公司给乙公司发出材料时，填制领料单，作领给乙公司发出材料时，填制领料单，作领用材料处理。用材料处理。房地产企业所得税难点解析 （2 2）如果乙公司与甲公司签订的是包工不包主）如果乙公司与甲公司签订

63、的是包工不包主要材料的合同，工程所用主要材料（价款要材料的合同，工程所用主要材料（价款56415641万万元）由甲公司提供。甲公司购进材料时，供应商元）由甲公司提供。甲公司购进材料时，供应商将发票开具给甲公司，甲公司作购进处理。甲公将发票开具给甲公司，甲公司作购进处理。甲公司给乙公司发出材料时，作领用处理。司给乙公司发出材料时，作领用处理。要求：要求：（1 1）分别以上两种情况，写出乙公司和甲公司）分别以上两种情况，写出乙公司和甲公司的会计处理；的会计处理；（2 2）分别以上两种情况，计算乙公司和甲公司）分别以上两种情况，计算乙公司和甲公司应纳的流转税。应纳的流转税。（3 3）分别以上两种情况

64、，说明乙公司应当如何）分别以上两种情况，说明乙公司应当如何给甲公司开具建筑劳务发票。给甲公司开具建筑劳务发票。房地产企业所得税难点解析 参考答案：参考答案：第一种情形：乙公司与甲公司签订包工包第一种情形：乙公司与甲公司签订包工包料合同，但工程所用主要材料由甲公司提料合同，但工程所用主要材料由甲公司提供。供。甲公司购进材料的会计处理：（假定价款甲公司购进材料的会计处理：（假定价款56415641万元）万元）借：原材料借：原材料 56415641 贷：银行存款贷：银行存款 56415641房地产企业所得税难点解析 甲公司发出材料的会计处理：（假定发出材料甲公司发出材料的会计处理：（假定发出材料给乙

65、公司作价给乙公司作价70007000万元）万元）正确的会计处理：应当由甲公司给乙公司开具正确的会计处理：应当由甲公司给乙公司开具发票，并做如下会计处理：发票，并做如下会计处理：借：预付账款借：预付账款 70007000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 67966796 贷：应交税费贷：应交税费-应交增值税应交增值税 204204 同时：借：其他业务成本同时：借：其他业务成本 56415641 贷：原材料贷：原材料 56415641 说明：应当看作甲公司以材料抵顶工程款，按说明：应当看作甲公司以材料抵顶工程款，按照小规模纳税人征收增值税，同时增加甲公司的照小规模纳税人征收增值税，同时增加甲公司

66、的利润总额。利润总额。房地产企业所得税难点解析 常见的会计处理：甲公司发出材料时给常见的会计处理：甲公司发出材料时给乙公司开具材料调拨单，并做如下会计处乙公司开具材料调拨单，并做如下会计处理：理：借：开发成本借：开发成本-建筑安装工程费建筑安装工程费 56415641 贷：原材料贷：原材料 56415641 注意事项：由于工程决算后乙公司给甲注意事项：由于工程决算后乙公司给甲公司按照工程决算金额开具发票，所以，公司按照工程决算金额开具发票，所以，甲公司的会计处理属于隐匿材料转让收入、甲公司的会计处理属于隐匿材料转让收入、虚增开发成本的行为。虚增开发成本的行为。房地产企业所得税难点解析 乙公司接受材料的会计处理：（假定发乙公司接受材料的会计处理：（假定发出材料给乙公司作价出材料给乙公司作价70007000万元）万元）借：原材料借：原材料 70007000 贷：预收账款贷：预收账款 70007000 乙公司领用材料的会计处理：乙公司领用材料的会计处理：借：工程施工借：工程施工-合同成本合同成本-直接材料费直接材料费 70007000 贷：原材料贷：原材料 70007000房地产企业所得税难