刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件

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1、Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件国际税法前沿问题国际税法前沿问题Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件概要概要 国际税法的基本框架国际税法的基本框架 个别税收要素下的特定前沿议题个别税收要素下的特定前沿议题 纳税主体纳税主体 纳税客体纳税客体 纳税时点和税率选择纳税时点和税率选择 其他热点议题其他热点议题Peking UniversityLaw SchoolPeking Un

2、iversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件国际税法的基本框架国际税法的基本框架Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件国际税法的框架国际税法的框架 定义定义国际税法是调整在国家与国际社会协国际税法是调整在国家与国际社会协调相关税收的过程中所产生的国家涉调相关税收的过程中所产生的国家涉外征纳关系和国家间税收分配的法律外征纳关系和国家间税收分配的法律规范的总称（广义说）规范的总称（广义说）目的目的消除国际双重征税消除国际双重征税防止国际逃税、国际避税防止国际逃税

3、、国际避税实现国际税务合作实现国际税务合作Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件国际税法的框架国际税法的框架 主要分类主要分类 直接税，如所得税直接税，如所得税 间接税，如关税、增值税间接税，如关税、增值税 现有法规范现有法规范 税收协定（经合组织或联合国范本）税收协定（经合组织或联合国范本）关税与贸易总协定（关税与贸易总协定（GATTGATT）WTOWTO补贴与反补贴协定补贴与反补贴协定 区域贸易协定区域贸易协定 以下以国际所得税收协定为主讨论以下以国际所得税收协定为主讨论Peking

4、 UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件 个别税收要素下的特定前沿议题个别税收要素下的特定前沿议题 纳税主体纳税主体 纳税客体纳税客体 纳税时点和税率选择纳税时点和税率选择Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 税务居民（税务居民（tax residenttax resident）的内涵）的内涵 OECDOECD或或UNUN范本皆仅要求形式应税（范本皆仅要求形式应税（liable

5、 to taxliable to tax）而非实质应税而非实质应税 受益所有人（受益所有人（beneficial ownerbeneficial owner）的概念界定）的概念界定 避免税收协定滥用（避免税收协定滥用（treaty shoppingtreaty shopping），见），见OECDOECD及及UNUN范本的投资所得条款范本的投资所得条款 国税函（国税函（20092009）601601号号关于如何理解和认定税收协关于如何理解和认定税收协定中定中“受益所有人受益所有人”的通知的通知 受益限制（受益限制（Limitation on BenefitLimitation on Benef

6、it，LOBLOB）条款与协）条款与协定适用门槛定适用门槛 源自美国税收协定范本第源自美国税收协定范本第2222条（条（19961996年版）年版）对经营实质的要求（如积极的经营活动、公开上市、对经营实质的要求（如积极的经营活动、公开上市、支付给非协定居民的费用，不得超过半数所得等）支付给非协定居民的费用，不得超过半数所得等）Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 特殊个体的税务局民素质特殊个体的税务局民素质 合伙企业能否享有税收协定利益？合伙企业能否享有税收协定利益？O

7、ECDOECD合伙在经合组织税收协定范本上的应用合伙在经合组织税收协定范本上的应用报告（报告（The application of the OECD Model Tax The application of the OECD Model Tax Convention to PartnershipsConvention to Partnerships，19991999年版）年版）所得来源国须以居民国（所得来源国须以居民国（泛指所得人居民国以及合泛指所得人居民国以及合伙组织的居民国，亦即设立国伙组织的居民国，亦即设立国）的税法人格分类为）的税法人格分类为准准，亦即若居民国视该合伙为应税个体亦即若居

8、民国视该合伙为应税个体（opaque opaque entityentity）或透明个体（）或透明个体（transparent entitytransparent entity），），则所得则所得来源国必须采取同样的分类，以求增加协定的适用来源国必须采取同样的分类，以求增加协定的适用，限制所得来源国征收预提税，限制所得来源国征收预提税 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 特殊个体的税务局民素质特殊个体的税务局民素质 主权财富基金（主权财富基金（Sovereign We

9、alth FundsSovereign Wealth Funds）OECDOECD国营组织，包含主权财富基金在税收协定上国营组织，包含主权财富基金在税收协定上的应用的应用报告（报告（The Application of Tax Treaties to The Application of Tax Treaties to State-owned Entities,including Sovereign Wealth State-owned Entities,including Sovereign Wealth FundsFunds）国际法上的主权豁免（国际法上的主权豁免（sovereign im

10、munitysovereign immunity）原则，）原则，能否套用到投资活动，如阿布扎比投资局能否套用到投资活动，如阿布扎比投资局(Abu Dhabi(Abu Dhabi Investment AuthorityInvestment Authority，ADIA)ADIA)美国国内税法典第美国国内税法典第892892条规定，被视为外国政府组织条规定，被视为外国政府组织一部分的主权财富基金，除非从事商业活动，可享免一部分的主权财富基金，除非从事商业活动，可享免税待遇税待遇 某些现行双边税收协定，已将主权财富基金涵盖在税某些现行双边税收协定，已将主权财富基金涵盖在税收协定的适用范围内，但新加

11、订的收协定的适用范围内，但新加订的OECDOECD范本注释（范本注释（commentarycommentary）只提示了国际法上的互惠原则，并未）只提示了国际法上的互惠原则，并未明确指出主权财富基金可以适用税收协定明确指出主权财富基金可以适用税收协定Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 特殊个体的税务局民素质特殊个体的税务局民素质 集合投资机制（集合投资机制（Collect Investment VehiclesCollect Investment Vehicles ）

12、OECDOECD对集合投资机制所得授予协定利益对集合投资机制所得授予协定利益The The granting of treaty benefits with respect to the granting of treaty benefits with respect to the income of Collect Investment Vehiclesincome of Collect Investment Vehicles（CIVCIV），），20102010，及新加订的，及新加订的OECDOECD范本注释范本注释 投资信托，如不动产投资信托（投资信托，如不动产投资信托（REITREIT

13、）、投资基金、投资基金、资产证券化（、资产证券化（a asset Securitizationsset Securitization）工具等）工具等 依个案基础，依个案基础，CIVCIV可以被认为是税收协定上的人（可以被认为是税收协定上的人（personperson），居民（），居民（residentresident），受益所有人（），受益所有人（beneficial ownerbeneficial owner），因而，可以享受单一的优惠预），因而，可以享受单一的优惠预提税税率，但若是提税税率，但若是CIVCIV的投资人，有滥用税收协定的的投资人，有滥用税收协定的情事，来源国可以拒绝授予该利益

14、情事，来源国可以拒绝授予该利益Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 外国企业的税上法人格认定外国企业的税上法人格认定 集合说（集合说（aggregate theoryaggregate theory ）-税上法人格不税上法人格不存在存在 个体说（个体说（entity theoryentity theory）-成立税上法人格成立税上法人格 税法上的判定标准：税法上的判定标准：与国内相类似企业比较（国际私法）与国内相类似企业比较（国际私法）纳税人自行选择：美国税法的税格勾选

15、制度纳税人自行选择：美国税法的税格勾选制度 （check the box regimecheck the box regime）Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税主体纳税主体 金融三税金融三税 0808年金融危机催生，针对金融业的新税种年金融危机催生，针对金融业的新税种 银行税银行税 英国自英国自20112011年起征收，税率年起征收，税率0.075%0.075%银行奖金税银行奖金税 0909到到1010年，英国对超过年，英国对超过25,00025,000镑的奖金征收镑的奖金征收

16、50%50%的税收的税收 法国于法国于0909年底，对银行业员工在年底，对银行业员工在20102010年度超年度超过过27,50027,500欧元的奖金征收一次性的欧元的奖金征收一次性的50%50%奖金税奖金税 金融交易税金融交易税 防止国际热钱流入或抑制资本外流防止国际热钱流入或抑制资本外流 巴西已经重新开征巴西已经重新开征Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税客体纳税客体 税源分配条款（税源分配条款（distributive rulesdistributive rules）下的）

17、下的所得分类所得分类 跨国营业所得跨国营业所得 常设机构的定义（常设机构的定义（OECDOECD与与UNUN范本的对立）范本的对立）跨国劳务所得跨国劳务所得 谭晶在伦敦的演出谭晶在伦敦的演出 跨国投资所得跨国投资所得 国际板国际板 跨国财产所得跨国财产所得 转让不动产公司股权的资本利得（国税发转让不动产公司股权的资本利得（国税发201075201075号号）Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税客体纳税客体 混合型金融工具（混合型金融工具（hybrid instrumentshybr

18、id instruments）所得分类）所得分类 债权（债权（debtdebt）还是股权（）还是股权（equityequity）资本弱化（资本弱化（thin capitalizationthin capitalization）虚拟利息扣除额虚拟利息扣除额（notional interest deduction）权益性投资的支出，可按照资本额的某个百分比，设权益性投资的支出，可按照资本额的某个百分比，设算可扣除成本算可扣除成本 比利时及巴西采行比利时及巴西采行 回购协议（回购协议（repurchase agreementrepurchase agreement）参与利润分配的程度参与利润分配的程

19、度 参与年度利益的分配，但不参与年度损失的分配参与年度利益的分配，但不参与年度损失的分配 参与年度损益的分配，但不参与清算所得的分配参与年度损益的分配，但不参与清算所得的分配 参与年度利益分配，且附有上、下限参与年度利益分配，且附有上、下限 其他所得？其他所得？Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税客体纳税客体 衍生性金融工具（衍生性金融工具（derivative instrumentderivative instrument）典型工具：期权（典型工具：期权（optionoption

20、）、远期（）、远期（forwardforward）、期）、期货（货（futurefuture）、掉期（）、掉期（SWAPSWAP）等）等 所得归属及分类问题所得归属及分类问题 例：信用违约掉期（例：信用违约掉期（credit default SWAPcredit default SWAP）保证？保证？Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税客体纳税客体 衍生性金融工具（衍生性金融工具（derivative instrumentderivative instrument）学者指出，信贷衍

21、生性金融工具（如信用违约掉学者指出，信贷衍生性金融工具（如信用违约掉期）的收益，可能构成利息所得、资本利得、经期）的收益，可能构成利息所得、资本利得、经营所得和其他所得等，而需另外参照国内税法的营所得和其他所得等，而需另外参照国内税法的分类（分类（Carmine RotondaroCarmine Rotondaro，Tax Treaty Characterization Tax Treaty Characterization Issues of Credit DerivativesIssues of Credit Derivatives，20002000年年3-43-4月，月，Derivati

22、ves&Derivatives&Financial InstrumentsFinancial Instruments，IBFDIBFD出版出版）Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税客体纳税客体伊斯兰金融产品（伊斯兰金融产品（IslamIslamic ic financefinance）古兰经教义禁止收付利息（古兰经教义禁止收付利息（ribariba）银行类银行类穆达拉巴（穆达拉巴（Mudaraba）-利润分享制利润分享制穆拉巴哈（穆拉巴哈（Murababa）-成本加融资成本加融资穆

23、沙拉卡（穆沙拉卡（Musharaka）-股本参与股本参与利阿拉利阿拉（Ijarah）-租赁租赁债券类债券类苏库克苏库克（Sukuk）-伊斯兰债券伊斯兰债券法国税局公报（法国税局公报（2010年年8月月24日第日第78号）号）按实质课税原则，其应视为利息，依应计按实质课税原则，其应视为利息，依应计基础，交纳所得税、增值税基础，交纳所得税、增值税基金类基金类伊斯兰投资基金伊斯兰投资基金保险类保险类1.1.大家福（大家福（TakafulTakaful）-回教保险回教保险Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1

24、201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择 转让定价（转让定价（transfer pricingtransfer pricing）集团内部（产品或服务）交易的定价集团内部（产品或服务）交易的定价关联企业间关联企业间偏离市场正常交易价格偏离市场正常交易价格将利润移转到低税区或避税港将利润移转到低税区或避税港Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择 转让定价（转让定价（transfer pricingtransfer pricing）无形资产的定价无

25、形资产的定价 美国葛兰素史克转让定价案美国葛兰素史克转让定价案 （非法定所有人发展（非法定所有人发展无形营销资产，补税无形营销资产，补税3434亿，放弃亿，放弃1818亿退税，共计亿退税，共计5252亿美金）亿美金）成本分摊协议成本分摊协议 无形资产、劳务无形资产、劳务 加入支付，退出补偿，协议终止加入支付，退出补偿，协议终止组织重组组织重组 20102010年年OECD OECD 转让定价指南新增订有关组织重组转让定价指南新增订有关组织重组（移转产权、有形或无形资产、外包等）的规定（移转产权、有形或无形资产、外包等）的规定 如美国的超级特许权使用费（如美国的超级特许权使用费（super ro

26、yaltysuper royalty）规）规定无形资产若被虚伪转移到境外关联企业，税局定无形资产若被虚伪转移到境外关联企业，税局有权调整有权调整 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择 受控制外国公司（受控制外国公司（controled foreign controled foreign companycompany，CFCCFC）19621962年，甘乃迪政府引进年，甘乃迪政府引进 本国居民企业控制本国居民企业控制 建立在低税区或避税港建立在低税区或

27、避税港 符合独立交易原则的转让定价符合独立交易原则的转让定价 被控企业不分配，而递延的税收，会产生可观的被控企业不分配，而递延的税收，会产生可观的延期纳税利益延期纳税利益见美国国内税法典的见美国国内税法典的Subpart FSubpart F，及我国企业所，及我国企业所得税法第得税法第4545条条豁免规则：真实经营活动，分红豁免，上市公司豁免规则：真实经营活动，分红豁免，上市公司豁免，动机豁免，超低限豁免等豁免，动机豁免，超低限豁免等 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税时点和纳税

28、时点和税率选择税率选择避税港的认定避税港的认定 经合组织经合组织恶性税收竞争报告恶性税收竞争报告 （19981998，Harmful Tax CompetitionHarmful Tax Competition：An Emerging Global IssueAn Emerging Global Issue）列出）列出四项标准：四项标准：实际上的低或零税率实际上的低或零税率;缺乏有效的信息交换缺乏有效的信息交换;缺乏透明度缺乏透明度;1.没有实际经营活动没有实际经营活动 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前

29、沿问题1201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择G20G20后，涉税信息交换协定签订数量大增后，涉税信息交换协定签订数量大增 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择避税港的认定避税港的认定 香港、澳门，并不在香港、澳门，并不在G20G20发布的避税发布的避税港黑名单上港黑名单上 瑞银集团（瑞银集团（UBSUBS）在）在20092009年，向美国年，向美国税局提供涉嫌非法避税的储户信息，税局提供涉嫌非法避税的储户信息，严重动摇其银行保密制度严重

30、动摇其银行保密制度 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件纳税时点和纳税时点和税率选择税率选择 递延型劳务报偿支付递延型劳务报偿支付如退休金、养老保险金等如退休金、养老保险金等三个课税时点：三个课税时点：提拨至基金提拨至基金基金投资阶段基金投资阶段基金分配收益基金分配收益假设案例：所得人居住于甲国，但却假设案例：所得人居住于甲国，但却是在乙国受雇，在丙国提供劳务，最是在乙国受雇，在丙国提供劳务，最后由丁国的退休基金支付所得后由丁国的退休基金支付所得定定额额定期或是一次性支付退休金定期或是

31、一次性支付退休金 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件个别别热点热点议题议题 碳税碳税 欧欧盟将自盟将自20122012年起对进出欧盟航班开征年起对进出欧盟航班开征中国的中国的3333家航空公司榜上有名家航空公司榜上有名20122012年至年至20202020年期间，中国航空公司为欧年期间，中国航空公司为欧洲航线支付的碳税成本估计可能高达洲航线支付的碳税成本估计可能高达176176亿亿元人民币元人民币澳洲计划从澳洲计划从20122012年年7 7月月1 1日开始征收日开始征收,直至直至

32、20152015年建立起全国性的碳排放交易体制止年建立起全国性的碳排放交易体制止征收价格为每吨征收价格为每吨2323澳元（约澳元（约24247070美元）美元）Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件个别别热点热点议题议题 经济性双重课税的消除经济性双重课税的消除从企业所得税环节从企业所得税环节股息扣抵制股息扣抵制-美国美国分劈税率制分劈税率制-台湾（未分配盈余加征台湾（未分配盈余加征10%10%）从个人所得税环节从个人所得税环节归集抵免制归集抵免制计算示例（下页）计算示例（下页）非居民股

33、东，或本国居民的境外股息收入非居民股东，或本国居民的境外股息收入，能否适用？，能否适用？目前绝大多数实施归集抵免的国家，不予适用目前绝大多数实施归集抵免的国家，不予适用 Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件无无有有企业经营所得企业经营所得100100100100企业所得税（企业所得税（25%25%）25252525企业税负企业税负25252525股息股息75757575归集抵免额归集抵免额0 02525个人所得毛额个人所得毛额7575100100个人所得税（个人所得税（40%40%）3

34、0304040归集抵免额归集抵免额0 02525个人税负个人税负30301515总税负总税负5540Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件个别别热点热点议题议题 税收协定的解释税收协定的解释国内立法推翻税收协定（国内立法推翻税收协定（treaty treaty override override）的合法性）的合法性税收协定的位阶税收协定的位阶 税收协定税收协定 v.v.宪法（荷兰宪法规定协定优先）宪法（荷兰宪法规定协定优先）税收协定税收协定 v.v.国内法律国内法律OECDOECD范本注

35、释的法律地位范本注释的法律地位税局、法院解释税收协定的重要参考资料税局、法院解释税收协定的重要参考资料修订后注释的适用（先后顺序）修订后注释的适用（先后顺序）中国并非中国并非OECDOECD会员国！会员国！Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件个别别热点热点议题议题 多边协定多边协定安地斯条约组织税收协定、加勒比共同体税安地斯条约组织税收协定、加勒比共同体税收协定、北欧税收协定收协定、北欧税收协定OECDOECD发布的发布的税务行政互助协定范本税务行政互助协定范本Multilateral

36、 Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters EUEU的税收整合的税收整合实行多年的增值税指令实行多年的增值税指令欧盟合并公司税税基欧盟合并公司税税基 （Common Consolidated Corporate Tax Common Consolidated Corporate Tax BaseBase，CCCTBCCCTB）的出台与相关争论的出台与相关争论 能否作为中国与东盟进行税收整合的借鉴能否作为中国与东盟进行税收整合的借鉴Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件联系方式刘剑文 北京大学法学院教授、博导 北京大学财经法研究中心主任 中国财税法学研究会会长电话电话:13701197705电邮电邮：微博微博:刘剑文新浪、搜狐、网易认证Peking UniversityLaw SchoolPeking UniversityLaw School刘剑文国际税法前沿问题1201修订课件结语结语 Thank you for attention!Thank you for attention!谢谢大家的耐心谢谢大家的耐心