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1、 国际会计准则第28号对联营公司投资的会计（1989年4月发布，1994年11月格式重排） 范 围1本号准则合用于投资者对联营公司投资的会计解决。2本号准则替代国际会计准则第3号“合并财务报表”中波及对联营公司投资的会计解决的部分。定 义3本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义：联营公司，是指投资者对其具有重要影响，但又不是投资者的附属公司或合营公司的那种公司。重大影响，是指对被投资公司的财务和经营政策具有参与决策的权力，但并不控制这些政策。控制（在本号准则中），是指具有支配一种公司的财务和经营政策，以便从其经营活动中获取利益的权力。附属公司，是指被另一种公司（称为母公司）控制的公司。权益法
2、，是指这样一种会计措施，根据这种措施，投资最初按照成本予以记录，随后再根据投资者在购买后占被投资者净资产中的份额的变动对投资进行调节。损益表反映了被投资者经营成果中属于投资者的份额。成本法，是指按照成本记录投资的一种会计措施。损益表中反映的投资收益，仅限于投资者在购买后从被投资者产生的合计净利润中收到的分派额。重大影响4如果投资者直接拥有或通过附属公司间接拥有被投资者20或以上的表决权，即觉得投资者具有重大影响，除非可以清晰地表白并非如此。相反，如果投资者直接拥有或通过附属公司间接拥有被投资者20如下的表决权，即觉得投资者木具有重大影响，除非能明显地体现出这种影响。所有权基本上或大部分为另一投
3、资者拥有，并不排除某个投资者具有重大影响。5投资者存在的重大影响，一般可以通过下列一种或若干种方式来证明：（1）在被投资者的董事会或类似权力机构中设有代表；（2）参与政策制定过程；（3）投资者与被投资者之间存在重要的交易；（4）互换管理人员；（5）提供重要技术资料。权益法6在权益法下，投资最初按成本予以记录，在购买日后来，通过增长或减少帐面金额来确认投资者占被投资者利润或亏损的份额。从被投资者处收取的分派额，冲减投资的帐面金额。对于没有列入损益表中的被投资者权益的变动，所引起的投资者占被投资者权益中比例的变化，也也许必须调节投资的帐面金额。该类变动涉及由于对不动产、厂房和设备和投资的价值重估、
4、外币换算差额以及公司合并差额调节所引起的变动。成本法7在成本法下，投资者以成本记录对被投资者的投资。投资者确认的收益，仅限于投资者在购买日后来，从被投资者产生的合计净利润中收到的分派额。收到的分派额超过这种利润的部分应作为投资的回收，并应根据国际会计准则第25号“投资会计”冲减投资的成本。合并财务报表8在合并财务报表中，对联营公司的投资应按权益法进行核算。但是，如果获得和持有投资只是为了在近期内发售的，则应按成本法进行核算。9在收到利润分派额的基本上确认收益，对于投资者从联营公司投资中获得的收益，也许不是合适的计量尺度。由于收到的利润分派额和联营公司的业绩也许没有什么联系。由于投资者对联营公司
5、具有重大影响，投资者对联营公司的业绩有一定的责任，因此，对其投资收益也有一定的责任。投资者通过扩大其合并财务报表的范畴，计入在此类联营公司的业绩中归属自己的份额，来反映这种责任，并由此提供有关收益与投资的分析资料，这种资料可用来计算更为有用的比率。因此，采用权益法可以提供投资者有关净资产和净收益的资料更丰富的报告。10如果联营公司在严格的长期限制的条件下经营，严重削弱了它向投资者转移资金的能力。在这种状况下，对联营公司的投资应采用成本法予以核算。对联营公司的投资，如果是专为在近期内发售而获得和持有，也采用成本法进行核算。11从如下日期起，投资者应中断采用权益法：（1）投资者对联营公司不再具有重
6、大影响，但仍保存其部分或所有投资；（2）由于联营公司在严格的长期限制的条件下经营，严重削弱了它向投资者转移资金的能力，从而不适宜再使用权益法。 在该日期的投资的帐面金额，应作为后来的投资成本。投资者单独编制的财务报表12提供合并财务报表的投资者，在单独编制其财务报表时，对联营公司的投资，应当：（1）根据在投资者的合并财务报表中对联营公司采用的措施，采用权益法或成本法进行核算；或（2）根据长期投资的会计政策，按照成本或丞估价全额列示（见国际会计准则第25号“投资会计”）。13编制合并财务报表，自身并不排除投资者提供单独编制的财务报表的需要。14不提供合并财务报表的投资者在单独编制其财务报表时，对
7、联营公司的投资，应当：（1）在投资者提供合并财务报表的假定状况下，按联营公司所合用的权益法或成本法进行核；或（2）根据长现投资的会计政策，按照成本或重估价金额列示（见国际会计准则第25号“投资会计”）。如果投资者在提供合并财务报表的状况下，对联营公司本应采用权益法的，则投资者应这揭示如果采用权益法将会发生的影响。15拥有对联营公司投资的投资者，也许由于没有附属公司而不提供合并财务报表。此类投资者应与那些提供合并财务报表的公司同样，提供有关对该联营公司投资的相似资料。权益法的应用16权益法适合采用的许多程序，都类似于国际会计准则第27号“合并财务报表和对附属公司投资的会计”中规定的合并程序。并且
8、，收购附属公司所采用的合并程序所根据的一般性概念，对购买联营公司的投资也合用。17对联营公司的投资，应自其符合联营公司的定义之日起，按照权益法予以核算。在购买一项投资时，对于购买成本与投资者占联营公司可辨认净资产的公允价值中的份额之间的差额（不管是正数或负数），均应按照国际会计准则第22号“公司合并”进行核算。对于购买日后来投资者占损益中的份额应作合适调节，以便对如下内容进行核算：（l）根据公允价值计算的折旧性资产的折旧；（2）投资成本与投资者占可辨认净资产公允价值中的份额之间的差额的摊销。18投资者在应用权益法时，应采用联营公司近来的财务报表。这些报表一般按与投资者的财务报表相似的日期编制。
9、如果投资者的报告日期与联营公司的报告日期不同，为了供投资者使用，联营公司一般应编制与投资者相似日期的财务报表。在不能这样做时，可以采用按不同报告日期编制的财务报表。按照一致性原则的规定，报告期的长短与报告日期的差别，各期应当相似。19在采用品有不同报告日期的财务报表时，对于在联营公司的财务报表日期和投资者的财务报表日期之间，由投资者与联营公司之间发生的重大事项或交易所产生的影响，应当予以调节。20投资者的财务报表，对于类似状况下的同样的交易和事项，一般应采用统一的会计政策加以编制。在诸多状况下，如果联营公司采用的会计政策，不是投资者在类似状况下对同样的交易和事项所采用的会计政策，应用权益法时采
10、用这种联营公司的财务报表，应作出合适的调节。如果此类调节不便于计算，就应当揭示这一状况。21如果联营公司具有发行在外的可累积优先股，并且为集团外部所持有，则不管股利与否已经宣布发放，投资者均应在调节优先股股利后。计算它在利润或亏损中的份额。22在权益法下，如果投资者在联营公司亏损中的份额，等于或超过了投资的帐面金额，投资者一般应中断登记更多的亏损份额，投资应按价值为零予以列报。登记更多的亏损，仅限于投资者由于为联营公司担保或以其她方式承当债务，而为联营公司履行责任所发生的债务或支出。如果联营公司此后报告利润，投资者只有在其应占利润的份额与未确认的净亏损的份额相等后来，才干重新确认其应占利润的份
11、额。23当联营公司的投资价值浮现非临时性的贬值时，应冲减投资的帐面全额以确认这种贬值，这种冲减应按各项投资分别拟定。24当对联营公司的投资价值浮现非临时性的贬值时，应减少帐面价值来确认这种贬值。由于对联营公司的许多投资对于投资者各具重要性，投资的帐面金额应按每个联营公司分别拟定。所 得 税25由于对联营公司投资而发生的所得税，应根据国际会计准则第12号“所得税会计”进行核算。或 有 事 项26根据国际会计准则第10号“或有事项和资产负债日表后来发生的事项”，投资者应揭示。（1）投资者也许也要负责的它在联营公司的或有事项和资本承诺中占有的份额；（2）由于投资者对联营公司的所有债务负有连带责任而发生的或有事项。揭 示27除第14段所规定的揭示以外，如下事项应予以揭示：（1）重要联营公司的名单和合适的阐明，涉及所有权的比例。如果所有权的比例与表决权的比例不同，还应揭示所持有的表决权的比例；（2）对该项投资所使用的核算措施。28按权益法核算的对联营公司的投资，在资产负债表中应归类为长期资产，并作为单独项目予以揭示。投资者占该类投资损益中的份额在损益表中应作为单独项目予以揭示。投资者在非常项目和前期项目中的份额也应单独予以揭示。生 效 日 期29本号国际会计准则，对从1990年1月1日或后来开始的会计期间的财务报表生效。
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